BFH-Urteil vom 3.6.1986 (IX R 2\/79) BStBl. 1986 II S. 674<\/p>\n
Verpflichtet sich ein Ehegatte in einer Vereinbarung \u00fcber die Scheidungsfolgen, den anderen Ehegatten lebensl\u00e4nglich zu versorgen, w\u00e4hrend dieser daf\u00fcr auf seinen Zugewinnausgleichsanspruch verzichtet, so kann der Verpflichtete seine wiederkehrenden Versorgungsleistungen als dauernde Last nur insoweit abziehen, als ihr Wert denjenigen des Zugewinnausgleichsanspruchs \u00fcbersteigt.<\/p>\n
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EStG 1975 \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1, \u00a7 12 Nr. 2, \u00a7 22 Nr. 1.<\/p>\n
Vorinstanz: FG Baden-W\u00fcrttemberg<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Der Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4ger) ist Wirtschaftspr\u00fcfer und Steuerberater. Seine am 8. August 1966 geschlossene Ehe wurde auf die Klage seiner Ehefrau durch Urteil des Landgerichts … vom 6. Februar 1975 nach Aufhebung der h\u00e4uslichen Gemeinschaft vor mehr als drei Jahren gem\u00e4\u00df \u00a7 48 Abs. 1 des Ehegesetzes 1946 ohne Schuldausspruch geschieden.<\/p>\n
Anl\u00e4\u00dflich ihrer Ehescheidung schlossen der Kl\u00e4ger und seine Ehefrau am 3. Februar 1975 eine notariell beurkundete, als „Auseinandersetzungsvertrag“ bezeichnete Vereinbarung, mit der der Anspruch der Ehefrau auf Ausgleich des Zugewinns abgegolten werden sollte. Die Vertragsparteien lie\u00dfen sich dabei u.a. davon leiten, da\u00df die Wertsteigerung des Praxisanteils des Kl\u00e4gers und seiner Beteiligungen w\u00e4hrend des Bestehens der Ehe sich nur schwer ermitteln lasse und da\u00df die Versorgung der Ehefrau gesichert werden m\u00fcsse. Der Kl\u00e4ger verpflichtete sich, seine Ehefrau grunds\u00e4tzlich bis zu ihrem Ableben von ihrer Wohnungsmiete sowie ihren Krankenversicherungspr\u00e4mien freizuhalten und ihr einen „Auseinandersetzungsbetrag“ von 800 DM monatlich zu zahlen. Ein vorzeitiges Ende dieser Verpflichtung war f\u00fcr die F\u00e4lle vorgesehen, da\u00df seine Ehefrau wieder heiratet, besonders g\u00fcnstige wirtschaftliche Verh\u00e4ltnisse erlebt oder mehr als 2.000 DM netto monatlich bezieht. Die monatlichen Zahlungen von 800 DM, die mit einer Wertsicherungsklausel verbunden waren, sollten um etwaige Eink\u00fcnfte der Ehefrau \u00fcber 1.000 DM gek\u00fcrzt werden und der Ab\u00e4nderung nach Ma\u00dfgabe des \u00a7 323 der Zivilproze\u00dfordnung (ZPO) unterliegen. Die Vertragsparteien erkl\u00e4rten mit den vorstehenden Leistungen alle wechselseitigen Anspr\u00fcche aus jeglichem Rechtsgrund, insbesondere aus Zugewinnausgleich, f\u00fcr abgegolten.<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger erbrachte im Jahre 1975 aufgrund des Vertrages vom 3. Februar 1975 wiederkehrende Leistungen an seine Ehefrau im Werte von 12.450 DM. Der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) ber\u00fccksichtigte bei seiner Einkommensteuerveranlagung 1975 diese Aufwendungen nicht als Sonderausgaben in Gestalt einer dauernden Last nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes 1975 (EStG).<\/p>\n
Mit seiner Klage erstrebte der Kl\u00e4ger den Abzug der vorstehenden Aufwendungen als Sonderausgaben. Der Wert des Anspruchs seiner Ehefrau auf Ausgleich des Zugewinns sei h\u00f6her als die H\u00e4lfte des kapitalisierten Barwerts der von ihm vertraglich \u00fcbernommenen Verpflichtungen gewesen. Der Wert der Forderung auf Zugewinnausgleich habe 127.567 DM betragen.<\/p>\n
Das Finanzgericht (FG) hat der Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1980, 18 ver\u00f6ffentlichten Urteil stattgegeben.<\/p>\n
Mit seiner vom FG zugelassenen Revision r\u00fcgt das FA unrichtige Anwendung des \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 und \u00a7 12 Nr. 2 EStG. Die Leistungen des Kl\u00e4gers an seine Ehefrau seien nicht als dauernde Last abziehbar, weil es an einem besonderen Verpflichtungsgrund fehle. Sie h\u00e4tten ihren Rechtsgrund in dem gesetzlichen Anspruch seiner Ehefrau auf Zugewinnausgleich nach \u00a7 1.378 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuches (BGB). Mit dem Auseinandersetzungsvertrag vom 3. Februar 1975 sei lediglich die H\u00f6he und die Auszahlung der gesetzlichen Ausgleichsforderung geregelt worden. Einem Sonderausgabenabzug stehe auch \u00a7 12 Nr. 2 EStG entgegen, weil der Kl\u00e4ger mit seinem Leistungsversprechen laut Vertrag vom 3. Februar 1975 seiner Ehefrau eine Zuwendung aufgrund einer freiwillig begr\u00fcndeten Rechtspflicht gemacht habe. Er sei zu wiederkehrenden Leistungen nach \u00a7 1.378 BGB nicht verpflichtet gewesen.<\/p>\n
Das FA beantragt, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Klage abzuweisen.<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen, hilfsweise, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Sache an das FG zur\u00fcckzuverweisen.<\/p>\n
W\u00e4hrend des Revisionsverfahrens hat das FA den Einkommensteuerbescheid 1975 aus Gr\u00fcnden, die nicht im Streit sind, ge\u00e4ndert. Der Kl\u00e4ger hat beantragt, den ge\u00e4nderten Bescheid zum Gegenstand des Verfahrens gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7 68, 123 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zu machen.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision des FA ist begr\u00fcndet.<\/p>\n
Sie f\u00fchrt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Entscheidung in der Sache selbst (\u00a7 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO).<\/p>\n
1. Gegenstand des Verfahrens ist aufgrund der entsprechenden Erkl\u00e4rung des Kl\u00e4gers der ge\u00e4nderte Einkommensteuerbescheid 1975 (\u00a7\u00a7 68, 121, 123 Satz 2 FGO). Der Senat h\u00e4lt es nicht f\u00fcr geboten, nach \u00a7 127 FGO das angefochtene Urteil aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zur\u00fcckzuverweisen, da die Sache entscheidungsreif ist und die tats\u00e4chlichen Grundlagen hinsichtlich des Streitpunktes durch den neuen Bescheid nicht ber\u00fchrt werden (vgl. Urteil des erkennenden Senats vom 31. Juli 1984 IX R 3\/79, BFHE 142, 347, BStBl II 1985, 33).<\/p>\n
2. Das angefochtene Urteil war aufzuheben, weil das FG die Leistungen des Kl\u00e4gers an seine geschiedene Ehefrau im Werte von 12.450 DM unzutreffend als dauernde Last i. S. von \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG im Rahmen der Sonderausgaben zum Abzug zugelassen hat.<\/p>\n
Es kann dahinstehen, ob dem begehrten Abzug der wiederkehrenden Leistungen des Kl\u00e4gers an seine fr\u00fchere Ehefrau als dauernde Last bereits \u00a7 12 Nr. 2 EStG entgegensteht, weil es sich dabei m\u00f6glicherweise um verdeckte Unterhaltsleistungen handelt, denen die fr\u00fcheren Eheleute lediglich durch die von ihnen gew\u00e4hlte Rechtsgestaltung einen anderen rechtlichen Charakter verliehen haben. Selbst wenn die wiederkehrenden Leistungen des Kl\u00e4gers grunds\u00e4tzlich als dauernde Last i. S. von \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG zu beurteilen sind, sind sie im Streitjahr 1975 vom Abzug als Sonderausgaben ausgeschlossen.<\/p>\n
a) Nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG sind im Rahmen der Sonderausgaben auf besonderen Verpflichtungsgr\u00fcnden beruhende Aufwendungen, die weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind, als dauernde Lasten abziehbar, sofern sie nicht mit Eink\u00fcnften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung au\u00dfer Betracht bleiben. In dieser Vorschrift sind weder der Begriff der dauernden Last noch der Umfang ihrer Abziehbarkeit n\u00e4her bestimmt. Der Gesetzgeber hat dies der Rechtsprechung \u00fcberlassen. Der Bundesfinanzhof (BFH) hatte bereits in seinem Urteil vom 16. September 1965 IV 67\/61 S (BFHE 83, 568, BStBl III 1965, 706) auf die Schwierigkeiten hingewiesen, dabei eine befriedigende L\u00f6sung zu finden und deshalb ein T\u00e4tigwerden des Gesetzgebers angeregt. Dieser hat die Anregung jedoch bis heute nicht aufgegriffen.<\/p>\n
Die Rechtsprechung hat den Begriff der dauernden Lasten i. S. von \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG dahin gehend definiert, da\u00df hierunter wiederkehrende, nach Zahl oder Wert nicht gleichm\u00e4\u00dfige Aufwendungen fallen, die ein Steuerpflichtiger in Geld oder Sachwerten f\u00fcr l\u00e4ngere Zeit einem anderen gegen\u00fcber aufgrund einer rechtlichen Verpflichtung zu erbringen hat (so zuletzt BFH-Urteil vom 13. August 1985 IX R 10\/80, BFHE 144, 423, BStBl II 1985, 709).<\/p>\n
Ebenso hat die Rechtsprechung auch den Umfang der Abziehbarkeit dauernder Lasten konkretisiert. Dies verkennt Biergans (Deutsches Steuerrecht – DStR – 1986, 141) bei seiner an dem vorstehenden Urteil ge\u00fcbten Kritik, f\u00fcr eine Beschr\u00e4nkung der Abziehbarkeit dauernder Lasten durch eine Wertverrechnung fehle die gesetzliche Grundlage. Die Rechtsprechung hat, um zu einem einigerma\u00dfen tragbaren Ergebnis zu gelangen, seit dem Grundsatzurteil in BFHE 83, 568, BStBl III 1965, 706 zwischen dauernden Lasten, die im Rahmen einer unentgeltlichen Verm\u00f6gens\u00fcbertragung dem \u00dcbernehmer zur Versorgung des \u00dcbertragenden auferlegt worden sind, und solchen dauernden Lasten unterschieden, die der Verpflichtete als Gegenleistung auf Grund eines kauf- oder darlehens\u00e4hnlichen Gesch\u00e4fts zu erbringen hat.<\/p>\n
Zur ersten Gruppe z\u00e4hlen vornehmlich Versorgungsversprechen anl\u00e4\u00dflich der \u00dcbertragung eines land- und forstwirtschaftlichen oder gewerblichen Betriebs von Eltern auf ihre Kinder oder anl\u00e4\u00dflich einer Verm\u00f6gens\u00fcbertragung im Wege vorweggenommener Erbfolge. Derartige nicht im Austausch mit einer Gegenleistung, sondern auf Grund einer Schenkung unter Auflage zu erbringende wiederkehrende Leistungen in schwankender H\u00f6he sind als dauernde Lasten in voller H\u00f6he als Sonderausgaben zum Abzug zugelassen worden (vgl. hierzu BFH-Urteile in BFHE 83, 568, BStBl III 1965, 706, und vom 30. Oktober 1984 IX R 2\/84, BFHE 143, 317, BStBl II 1985, 610).<\/p>\n
Hingegen hat die Rechtsprechung eine Verrechnung mit Gegenwerten, die von ihr fr\u00fcher bei s\u00e4mtlichen dauernden Lasten verlangt worden war, jedenfalls in F\u00e4llen der zweiten Gruppe, n\u00e4mlich bei kauf- oder darlehens\u00e4hnlichen Vorg\u00e4ngen f\u00fcr geboten erachtet, bevor wiederkehrende Leistungen als dauernde Lasten abgezogen werden d\u00fcrfen (BFH-Urteile vom 28. Juni 1963 VI 321\/61 U, BFHE 77, 287, BStBl III 1963, 424; in BFHE 83, 568, BStBl III 1965, 706). Der erkennende Senat hat in Fortentwicklung dieser Rechtsprechung in seinem Urteil in BFHE 144, 423, BStBl II 1985, 709 eine Wertverrechnung in allen F\u00e4llen als notwendig angesehen, in denen wiederkehrende Leistungen auf Grund eines gegenseitigen Vertrages im Austausch mit einer Gegenleistung erbracht werden. Er h\u00e4lt hieran fest.<\/p>\n
Wie bereits in dem zuvor angegebenen Urteil ausgef\u00fchrt, enth\u00e4lt der Leistungsaustausch beim Verpflichteten so lange nur eine Verm\u00f6gensumschichtung, als der Wert der wiederkehrenden Leistungen noch nicht den Wert der Gegenleistung \u00fcbersteigt. Bis dahin ist die Leistungsf\u00e4higkeit des Steuerpflichtigen, der durch den Abzug einer dauernden Last nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG Rechnung getragen werden soll, noch nicht gemindert.<\/p>\n
Die Erw\u00e4gung, da\u00df wiederkehrende Leistungen sich einkommensteuerrechtlich insoweit nicht auswirken, als sie nur zu einer Verm\u00f6gensumschichtung f\u00fchren, bestimmt auch die steuerliche Behandlung der Leibrente, worauf Stephan (Der Betrieb – DB – 1986, 450) bereits zutreffend hingewiesen hat. Die blo\u00dfe Verm\u00f6gensumschichtung bez\u00fcglich des Kapitalanteils der Leibrente bleibt sowohl beim Verpflichteten nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG als auch beim Berechtigten nach \u00a7 22 Nr. 1 Buchst. a EStG einkommensteuerrechtlich unber\u00fccksichtigt. Dies l\u00e4\u00dft sich allerdings nicht generell auf die dauernde Last \u00fcbertragen, da bei ihr das f\u00fcr die Leibrente typische Rentenstammrecht fehlt. Eine einkommensteuerrechtlich irrelevante Verm\u00f6gensumschichtung ist jedoch auch bei einer dauernden Last insoweit gegeben, als sie durch den Wert einer Gegenleistung aufgewogen wird.<\/p>\n
Der Senat verkennt nicht, da\u00df die vorstehenden Erw\u00e4gungen bez\u00fcglich entgeltlich dauernder Lasten sich nicht nur auf den Umfang ihrer Abziehbarkeit nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG auf seiten des Verpflichteten, sondern – nach dem Korrespondenzprinzip – auch auf die H\u00f6he steuerpflichtiger wiederkehrender Bez\u00fcge nach \u00a7 22 Nr. 1 EStG auf seiten des Berechtigten auswirken. Hierauf ist bereits in DStR 1985, 739 hingewiesen worden. Der erkennende Senat braucht jedoch auf die Folgen auf der Empf\u00e4ngerseite – wie etwa im Falle einer Schadensersatzrente (vgl. BFH-Urteil vom 19. Oktober 1978 VIII R 9\/77, BFHE 126, 405, BStBl II 1979, 133) – nicht einzugehen, da im vorliegenden Fall \u00fcber die Frage des Abzugs wiederkehrender Leistungen als dauernde Last zu entscheiden ist.<\/p>\n
b) Die wiederkehrenden Leistungen des Kl\u00e4gers an seine fr\u00fchere Ehefrau sind nach den vorstehenden Ausf\u00fchrungen allerdings grunds\u00e4tzlich als dauernde Last zu beurteilen. Denn er verpflichtete sich in dem „Auseinandersetzungsvertrag“ vom 3. Februar 1975 zu wiederkehrenden Sach- und Barleistungen in schwankender H\u00f6he. Dies gilt nicht nur f\u00fcr die \u00dcbernahme ihrer Wohnungsmiete und ihrer Krankenversicherungsbeitr\u00e4ge, sondern auch f\u00fcr den „Auseinandersetzungsbetrag“ von 800 DM monatlich. Denn diese Barleistungen unterlagen bez\u00fcglich ihrer H\u00f6he der Ab\u00e4nderung nach den Rechtsgrunds\u00e4tzen des \u00a7 323 ZPO. Damit entfiel nach den Grunds\u00e4tzen des Urteils des erkennenden Senats in BFHE 143, 317, BStBl II 1985, 610 ihre Gleichm\u00e4\u00dfigkeit.<\/p>\n
Eine Abziehbarkeit der wiederkehrenden Leistungen des Kl\u00e4gers scheitert im Streitjahr 1975 jedoch an der gebotenen Verrechnung seiner Aufwendungen mit der Gegenleistung seiner fr\u00fcheren Ehefrau auf Grund des „Auseinandersetzungsvertrages“ vom 3. Februar 1975. Dabei handelt es sich um einen gegenseitigen Vertrag, in dem die Vertragsparteien einen Austausch von Leistung und Gegenleistung vereinbarten. Seine Ehefrau verzichtete auf eine genaue Ermittlung und Auskehrung ihres Zugewinnanspruchs nach \u00a7 1378 BGB sowie auf etwaige andere Anspr\u00fcche aus ihrer ehelichen Lebensgemeinschaft. Im Gegenzug versprach der Kl\u00e4ger ihr daf\u00fcr eine lebensl\u00e4ngliche Versorgung. Die Vertragsparteien erkl\u00e4rten damit alle wechselseitigen Anspr\u00fcche aus jeglichem Rechtsgrund – insbesondere aus dem Zugewinnausgleich – f\u00fcr abgegolten.<\/p>\n
Bei der somit erforderlichen Wertverrechnung \u00fcbersteigen die vom Kl\u00e4ger erstmals im Jahre 1975 erbrachten wiederkehrenden Leistungen im Werte von 12.450 DM nicht den Gegenwert in Gestalt des aufgegebenen Anspruchs der Ehefrau auf Ausgleich des Zugewinns. Nach dem eigenen Vorbringen des Kl\u00e4gers belief sich der Wert der Ausgleichsforderung seiner Ehefrau auf 127.567 DM.<\/p>\n
3. Die Sache ist spruchreif. Die Klage ist hiernach abzuweisen.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 3.6.1986 (IX R 2\/79) BStBl. 1986 II S. 674 Verpflichtet sich ein Ehegatte in einer Vereinbarung \u00fcber die Scheidungsfolgen, den anderen Ehegatten lebensl\u00e4nglich zu versorgen, w\u00e4hrend dieser daf\u00fcr auf seinen Zugewinnausgleichsanspruch verzichtet, so kann der Verpflichtete seine wiederkehrenden Versorgungsleistungen als dauernde Last nur insoweit abziehen, als ihr Wert denjenigen des Zugewinnausgleichsanspruchs \u00fcbersteigt. EStG … BFH-Urteil vom 3.6.1986 (IX R 2\/79) BStBl. 1986 II S. 674<\/span> weiterlesen