BFH-Urteil vom 29.7.1986 (IX R 206\/84) BStBl. 1986 II S. 747<\/p>\n
Beitr\u00e4ge eines Arbeitnehmers zur gesetzlichen Rentenversicherung sind keine vorab entstandenen Werbungskosten gem\u00e4\u00df \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1 EStG zur Erlangung sp\u00e4terer sonstiger Eink\u00fcnfte nach \u00a7 22 Nr. 1 Buchst. a EStG. Sie sind nur als Sonderausgaben nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG im Rahmen der f\u00fcr Vorsorgeaufwendungen geltenden H\u00f6chstbetr\u00e4ge (\u00a7 10 Abs. 3 EStG) abziehbar.<\/p>\n
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BewG \u00a7 111 Nr. 2; EStG 1981 \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1 und Satz 3 Nr. 7, \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a und Abs. 3, \u00a7 22 Nr. 1 Buchst. a.<\/p>\n
Vorinstanz: FG Baden-W\u00fcrttemberg<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) ber\u00fccksichtigte bei der Zusammenveranlagung des Kl\u00e4gers und Revisionskl\u00e4gers (Kl\u00e4ger) mit seiner Ehefrau zur Einkommensteuer f\u00fcr das Jahr 1982 die vom Kl\u00e4ger als Arbeitnehmer geleisteten Beitr\u00e4ge zur gesetzlichen Rentenversicherung als Sonderausgaben nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a des Einkommensteuergesetzes 1981 (EStG) im Rahmen der H\u00f6chstbetr\u00e4ge des \u00a7 10 Abs. 3 EStG. Wegen der Begrenzung nach dieser Vorschrift wirkte sich ein Teil der Vorsorgeaufwendungen nicht einkommensteuermindernd aus.<\/p>\n
Nach erfolglosem Einspruchsverfahren begehrten der Kl\u00e4ger und seine Ehefrau mit ihrer Klage den Abzug der Beitr\u00e4ge des Kl\u00e4gers zur gesetzlichen Rentenversicherung als vorab entstandene Werbungskosten zur Erlangung sp\u00e4terer sonstiger Eink\u00fcnfte nach \u00a7 22 Nr. 1 Buchst. a EStG. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit seinem in Deutsches Steuerrecht (DStR) 1985, 707 auszugsweise ver\u00f6ffentlichten Urteil ab.<\/p>\n
Mit seiner vom Bundesfinanzhof (BFH) zugelassenen Revision r\u00fcgt der Kl\u00e4ger Verletzung des \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1, \u00a7 10 i. V. m. \u00a7 22 EStG und des \u00a7 11 Abs. 1 EStG. Soweit sein Arbeitgeber seinen Arbeitslohn um Beitr\u00e4ge zur gesetzlichen Rentenversicherung gek\u00fcrzt habe, fehle es an einem Zuflu\u00df von Arbeitslohn entsprechend \u00a7 11 Abs. 1 EStG. Selbst wenn man dem nicht folge, m\u00fc\u00dften seine Beitr\u00e4ge zur gesetzlichen Rentenversicherung als vorab entstandene Werbungskosten zum Erwerb sp\u00e4terer sonstiger Eink\u00fcnfte nach \u00a7 22 Nr. 1 Buchst. a EStG beurteilt werden.<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger beantragt sinngem\u00e4\u00df, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Einkommensteuer f\u00fcr das Jahr 1982 unter Erm\u00e4\u00dfigung des Gesamtbetrages der Eink\u00fcnfte um 4.899 DM entsprechend herabzusetzen.<\/p>\n
Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision ist unbegr\u00fcndet.<\/p>\n
1. Entgegen der Auffassung des Kl\u00e4gers ist davon auszugehen, da\u00df zu seinem ihm zugeflossenen Arbeitslohn i. S. von \u00a7 19 Abs. 1 EStG auch der Teilbetrag geh\u00f6rt, den sein Arbeitgeber von seinem Arbeitslohn zur Entrichtung des Arbeitnehmeranteils zur gesetzlichen Rentenversicherung einbehielt und abf\u00fchrte. Da\u00df der Arbeitnehmeranteil zur gesetzlichen Rentenversicherung zum Arbeitslohn geh\u00f6rt, hat der BFH mit Urteil vom 5. April 1974 VI R 110\/71 (BFHE 112, 463, BStBl II 1974, 664) best\u00e4tigt. Der Kl\u00e4ger kann sich zur St\u00fctzung seiner Ansicht, es liege bei ihm kein gegenw\u00e4rtiger Zuflu\u00df vor, nicht auf das BFH-Urteil vom 14. Mai 1982 VI R 124\/77 (BFHE 135, 542, BStBl II 1982, 469) berufen. Dort hatte der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer Gewinnanteile lediglich in seinen B\u00fcchern ohne eine wirtschaftliche Verf\u00fcgungsm\u00f6glichkeit des Arbeitnehmers gutgeschrieben. Die Arbeitnehmeranteile zur gesetzlichen Rentenversicherung beh\u00e4lt der Arbeitgeber jedoch vom Arbeitslohn ein und f\u00fchrt sie f\u00fcr den Arbeitnehmer an die Einzugsstelle ab (vgl. \u00a7 1397 Abs. 1 der Reichsversicherungsordnung – RVO -). Er erf\u00fcllt damit die Pflicht des Arbeitnehmers, seinen Anteil zu den Mitteln der Rentenversicherung aufzubringen (\u00a7\u00a7 1382, 1385 Abs. 4 RVO).<\/p>\n
2. Das FG hat es rechtsfehlerfrei verneint, da\u00df die Beitr\u00e4ge des Kl\u00e4gers zur gesetzlichen Rentenversicherung als vorab entstandene Werbungskosten nach \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1 EStG zur Erlangung sp\u00e4terer sonstiger Eink\u00fcnfte i. S. von \u00a7 22 Nr. 1 Buchst. a EStG abziehbar sind. Es hat sie zutreffend nur als Sonderausgaben nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG im Rahmen der f\u00fcr Vorsorgeaufwendungen geltenden H\u00f6chstbetr\u00e4ge nach \u00a7 10 Abs. 3 EStG zum Abzug zugelassen.<\/p>\n
a) Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen; sie sind bei der Einkunftsart abziehbar, bei der sie erwachsen sind (\u00a7 9 Abs. 1 S\u00e4tze 1 und 2 EStG). Unter den Werbungskostenbegriff fallen alle Aufwendungen, die durch die Erzielung steuerpflichtiger Einnahmen veranla\u00dft sind. Sie sind auch bereits vor dem Anfall von Einnahmen als vorab entstandene Werbungskosten abziehbar, sofern ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart besteht, in deren Rahmen der Abzug begehrt wird. Ein solcher Zusammenhang ist von dem Zeitpunkt an zu bejahen, zu dem sich an Hand objektiver Umst\u00e4nde feststellen l\u00e4\u00dft, da\u00df der Entschlu\u00df, Eink\u00fcnfte einer bestimmten Einkunftsart zu erzielen, endg\u00fcltig gefa\u00dft ist (BFH-Urteil vom 29. November 1983 VIII R 96\/81, BFHE 140, 208, BStBl II 1984, 303, mit weiteren Rechtsprechungshinweisen).<\/p>\n
Keine (sofort abziehbaren) Werbungskosten nach \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind hingegen bei den Eink\u00fcnften i. S. von \u00a7 2 Abs. 1 Nrn. 4 bis 7 EStG Aufwendungen zur Anschaffung oder Herstellung von Wirtschaftsg\u00fctern, die der Einnahmenerzielung dienen (so in st\u00e4ndiger Rechtsprechung BFH-Urteile vom 14. Februar 1978 VIII R 9\/76, BFHE 125, 153, BStBl II 1978, 455; vom 21. Dezember 1982 VIII R 215\/78, BFHE 138, 44, BStBl II 1983, 410; vom 29. November 1983 VIII R 160\/82, BFHE 140, 216, BStBl II 1984, 307). Derartige Aufwendungen k\u00f6nnen nur in Form von Absetzungen f\u00fcr Abnutzung nach Ma\u00dfgabe des \u00a7 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG als Werbungskosten ber\u00fccksichtigt werden, sofern sie sich auf die Anschaffung oder Herstellung abnutzbarer Wirtschaftsg\u00fcter beziehen.<\/p>\n
In Anwendung dieser Rechtsgrunds\u00e4tze unterscheidet die Rechtsprechung des BFH bei Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen zwischen dem Geldkapital als solchem und den Ertr\u00e4gnissen als Frucht des Kapitals. Sparbeitr\u00e4ge zur Ansammlung des Geldkapitals oder andere Aufwendungen zum Erwerb einer Kapitalanlage wirken sich als rechtsbegr\u00fcndende Anschaffungskosten ebenso wie eine Wertver\u00e4nderung der Kapitalanlage bei der Einkommensbesteuerung nicht aus (BFH-Urteile vom 9. Oktober 1979 VIII R 67\/77, BFHE 129, 132, BStBl II 1980, 116; vom 24. M\u00e4rz 1981 VIII R 117\/78, BFHE 133, 60, BStBl II 1981, 505; vom 8. Februar 1983 VIII R 163\/81, BFHE 138, 202, BStBl II 1983, 355).<\/p>\n
b) Dementsprechend sind auch Arbeitnehmerbeitr\u00e4ge zur gesetzlichen Rentenversicherung keine nach \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1 EStG abziehbaren, vorab entstandenen Werbungskosten zur Erlangung sp\u00e4terer sonstiger Eink\u00fcnfte nach \u00a7 22 Nr. 1 Buchst. a EStG. Der Gesetzgeber ist bei der Neufassung des \u00a7 22 Nr. 1 Buchst. a EStG durch das Gesetz zur Neuordnung von Steuern vom 16. Dezember 1954 (BGBl I, 373) davon ausgegangen, da\u00df Leibrenten einschlie\u00dflich der Renten der gesetzlichen Rentenversicherung sich aus einem Kapitalanteil und einem Zinsanteil zusammensetzen. Der Erwerb der Rentenanwartschaft f\u00fchrt ebensowenig zu Werbungskosten, wie die in den Rentenbez\u00fcgen enthaltenen Kapitalr\u00fcckzahlungen keine steuerpflichtigen Einnahmen darstellen (vgl. Amtliche Begr\u00fcndung zum Entwurf eines Gesetzes zur Neuordnung von Steuern, BT-Drucks. II\/481, und Urteil des BFH vom 12. April 1956 IV 653\/54, Der Betrieb – DB – 1956, 539). Die Beitr\u00e4ge zur gesetzlichen Rentenversicherung unterscheiden sich nicht von anderen Aufwendungen zum Erwerb einer Kapitalanlage.<\/p>\n
An dieser einkommensteuerrechtlichen Beurteilung hat die Einf\u00fchrung des reinen Umlageverfahrens in der Sozialversicherung ab 1969 nichts ge\u00e4ndert. Allerdings beruht die gesetzliche Rentenversicherung seitdem nicht mehr auf dem die private Lebensversicherung beherrschenden Prinzip der Kapitalansammlung; vielmehr tr\u00e4gt der Versicherte mit seinen Beitr\u00e4gen zur Finanzierung der zur Zeit der Beitragsentrichtung f\u00e4lligen Rentenzahlungen bei. Daf\u00fcr erwirbt er einen staatlich garantierten Anspruch gegen die Versichertengemeinschaft, nach Erreichen der Altersgrenze durch die dann Erwerbst\u00e4tigen ebenfalls versorgt zu werden. Dieser Anspruch stellt beim Rentenversicherten einen Verm\u00f6genswert dar (vgl. Beschlu\u00df des Bundesverfassungsgerichts – BVerfG – vom 26. M\u00e4rz 1980 1 BvR 121, 122\/76, BVerfGE 54, 11, 28, BStBl II 1980, 545, und BVerfG-Urteil vom 16. Juli 1985 1 BvL 5\/80 u. a., BVerfGE 69, 272 zum Eigentumsschutz sozialversicherungsrechtlicher Rechtspositionen, die auf nicht unerheblichen Eigenleistungen des Versicherten beruhen und der Sicherung seiner Existenz dienen). Als solcher wird er auch in \u00a7 111 Nr. 2 des Bewertungsgesetzes (BewG) behandelt; er wird in dieser Vorschrift lediglich vom steuerpflichtigen Verm\u00f6gen ausgenommen.<\/p>\n
Die Beitr\u00e4ge des Versicherten sind damit auch im Rahmen des Umlageverfahrens Anschaffungskosten zur Begr\u00fcndung seiner Versorgungsanwartschaft. Sie sind nach wie vor keine Werbungskosten bei den sonstigen Eink\u00fcnften; dementsprechend sind die in den Rentenbez\u00fcgen enthaltenen Kapitalr\u00fcckzahlungen f\u00fcr die Einkommensbesteuerung nicht relevant. Lediglich der zins\u00e4hnliche Ertragsanteil wird in \u00a7 22 Nr. 1 Buchst. a EStG der Einkommensteuer unterworfen.<\/p>\n
Es ist auch nicht geboten, die Arbeitnehmerbeitr\u00e4ge zur gesetzlichen Rentenversicherung anteilig in Werbungskosten und beschr\u00e4nkt abziehbare Sonderausgaben aufzuteilen, je nachdem, in welchem Ma\u00dfe sie letztlich der Versorgung des einzelnen Arbeitnehmers und seiner Familie oder anderer Personen dienen werden. Wie das BVerfG in seinem Beschlu\u00df vom 28. Dezember 1984 1 BvR 1472\/84, 1 BvR 1473\/84 (H\u00f6chstrichterliche Finanzrechtsprechung 1985, 337) unter Bezugnahme auf seinen Beschlu\u00df vom 16. Oktober 1962 2 BvL 27\/60 (BVerfGE 14, 312, 317 f.) entschieden hat, geh\u00f6rt es zum Wesen einer Sozialversicherungs- und Versorgungseinrichtung, da\u00df nicht genau festgestellt werden kann, welche Beitragsanteile der eigenen Versorgung und welche dem sozialen Ausgleich innerhalb der Solidargemeinschaft der Versicherten zu dienen bestimmt sind.<\/p>\n
c) Der Gesetzgeber ist bisher nicht seiner Verpflichtung gem\u00e4\u00df dem Beschlu\u00df in BVerfGE 54, 11 nachgekommen, die Besteuerung der Sozialversicherungsrenten und Beamtenpensionen zur Beseitigung von Ungleichheiten neu zu regeln. Eine Gleichbehandlung beider Formen der Altersversorgung k\u00f6nnte er beispielsweise dadurch erreichen, da\u00df er Bez\u00fcge aus der gesetzlichen Rentenversicherung – abgesehen von Freibetr\u00e4gen – vollen Umfangs als sonstige Eink\u00fcnfte i. S. von \u00a7 22 Nr. 1 EStG der Einkommensbesteuerung unterwirft (vgl. Die Vorschl\u00e4ge der Kommission Alterssicherungssysteme zur Neuregelung der Besteuerung der Alterseink\u00fcnfte: Arendt, Betriebs-Berater 1984, 1565, und Gutachten zur einkommensteuerlichen Behandlung von Alterseink\u00fcnften, erstattet vom Wissenschaftlichen Beirat beim Bundesminister der Finanzen – BMF -, Schriftenreihe des BMF, Heft 38\/1986). Erst dann k\u00f6nnte sich die grunds\u00e4tzliche Frage stellen, ob Beitr\u00e4ge zur gesetzlichen Rentenversicherung vorab entstandene Werbungskosten darstellen, weil hierin Aufwand zur Erzielung steuerpflichtiger Einnahmen erblickt werden kann, und ob sie als Anschaffungskosten f\u00fcr die Rentenanwartschaft anzusehen und nur nach Ma\u00dfgabe des \u00a7 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG abziehbar sind.<\/p>\n
d) Mit seiner Verneinung des Werbungskostencharakters von Arbeitnehmerbeitr\u00e4gen zur gesetzlichen Rentenversicherung setzt sich der erkennende Senat nicht in Widerspruch zu dem Urteil des BFH vom 21. Juli 1981 VIII R 32\/80 (BFHE 134, 124, BStBl II 1982, 41), in dem der VIII. Senat Schuldzinsen f\u00fcr einen Kredit zur Nachentrichtung freiwilliger Beitr\u00e4ge zur Angestelltenversicherung als vorab entstandene Werbungskosten bei den sonstigen Eink\u00fcnften (\u00a7 22 Nr. 1 Buchst. a EStG) in voller H\u00f6he anerkannt hat. Der erkennende Senat kann offenlassen, ob er sich dieser Entscheidung anschlie\u00dft. Denn sie betrifft nur den Abzug von Finanzierungskosten als Werbungskosten nach \u00a7 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG. Finanzierungskosten sind einkommensteuerrechtlich anders zu behandeln als Aufwendungen zum Erwerb einer Rentenanwartschaft, wie bereits der VIII. Senat in seiner vorstehenden Entscheidung ausgef\u00fchrt hat. Aus dem gleichen Grund kann in diesem Zusammenhang die Frage dahinstehen, ob Rechtsberatungs- und Proze\u00dfkosten im Zusammenhang mit Anspr\u00fcchen aus der gesetzlichen Rentenversicherung als Werbungskosten anzuerkennen sind (vgl. Schreiben des Bundesministers f\u00fcr Wirtschaft und Finanzen vom 6. August 1972 F\/IV B 3 – S 2255 – 35\/71 II, Steuererlasse in Karteiform, Einkommensteuergesetz, \u00a7 22 Nr. 24).<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 29.7.1986 (IX R 206\/84) BStBl. 1986 II S. 747 Beitr\u00e4ge eines Arbeitnehmers zur gesetzlichen Rentenversicherung sind keine vorab entstandenen Werbungskosten gem\u00e4\u00df \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1 EStG zur Erlangung sp\u00e4terer sonstiger Eink\u00fcnfte nach \u00a7 22 Nr. 1 Buchst. a EStG. Sie sind nur als Sonderausgaben nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 2 … BFH-Urteil vom 29.7.1986 (IX R 206\/84) BStBl. 1986 II S. 747<\/span> weiterlesen