{"id":35692,"date":"1988-02-03T16:35:17","date_gmt":"1988-02-03T14:35:17","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=35692"},"modified":"2013-06-04T13:34:29","modified_gmt":"2013-06-04T11:34:29","slug":"bfh-urteil-vom-3-2-1988-i-r-394_83-bstbl-1988-ii-s-551","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-3-2-1988-i-r-394_83-bstbl-1988-ii-s-551\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 3.2.1988 (I R 394\/83) BStBl. 1988 II S. 551"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 3.2.1988 (I R 394\/83) BStBl. 1988 II S. 551<\/strong><\/p>\n

Sind die Verlustanteile eines Kommanditisten mit dessen positivem Kapitalkonto II zu verrechnen, so l\u00e4\u00dft sich dies mit der Annahme einer auf dem Kapitalkonto II ausgewiesenen individualisierten Gesellschafterforderung nur dann vereinbaren, wenn der Gesellschaftsvertrag dahin zu verstehen ist, da\u00df den Kommanditisten im Verlustfall eine Nachschu\u00dfpflicht trifft und die nachzuschie\u00dfenden Betr\u00e4ge durch Aufrechnung mit Gesellschafterforderungen zu erbringen sind.<\/p>\n

KVStG \u00a7 2 Abs. 1 Nrn. 2 und 4 Buchst. b.<\/p>\n

Vorinstanz: FG M\u00fcnchen<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

 <\/p>\n

I.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) ist eine GmbH & Co. KG. Pers\u00f6nlich haftende Gesellschafterin ist eine GmbH. Es sind mehrere Kommdanditisten mit festen Kapitaleinlagen von insgesamt 95.000 DM vorhanden.<\/p>\n

In dem Gesellschaftsvertrag vom 27. September 1963 ist u. a. folgendes vereinbart:<\/p>\n

\u00a7 4<\/p>\n

(1) …<\/p>\n

(2) Die Hafteinlagen der Kommanditisten sind gleich ihrer vorstehend genannten Gesellschaftsanteile. Die Einlagen sind voll bezahlt.<\/p>\n

(3) Die die Gesellschaftsanteile \u00fcbersteigenden Mehrbetr\u00e4ge auf den Kapitalkonten per 31.12.1962 werden auf ein Privat-Darlehenskonto verbucht unbeschadet der Bestimmung im vorigen Absatz. Diese Darlehensguthaben, auf die auch die Gewinnanteile gutgeschrieben werden und die j\u00e4hrlichen Entnahmen belastet werden, sind den Gesellschaftern zu verzinsen (vgl. \u00a7 11). Entnahmen sind nur m\u00f6glich, soweit sich Guthaben auf den Privatkonten befinden und soweit nicht der Gewinn der Gesellschaft f\u00fcr von der Gesellschaftsversammlung beschlossenen bzw. genehmigte Investitionen ben\u00f6tigt werden.<\/p>\n

(4) Die Kapitalkonten der Gesellschafter werden als Festkonten gef\u00fchrt. Nach ihnen richtet sich die Beteiligung der Gesellschafter am Verm\u00f6gen und am Ergebnis der Gesellschaft und das Stimmrecht, soweit sich nicht aus diesem Vertrage, insbesondere \u00a7 7, etwas anderes ergibt.<\/p>\n

\u00a7 7<\/p>\n

(1) …<\/p>\n

(2) …<\/p>\n

(3) Verluste der Gesellschaft sind zun\u00e4chst nach vorstehendem Gewinnverteilungsschl\u00fcssel aus den Privatkonten der Gesellschafter zu decken. Soweit diese hierzu nicht ausreichen sollten, werden sie mit den Gewinnen der nachfolgenden Jahre ausgeglichen.<\/p>\n

\u00a7 11<\/p>\n

Alle Gesellschafter erhalten auf ihre Darlehensguthaben eine Verzinsung von j\u00e4hrlich 6 v. H. Reicht der Gewinn zu dieser Verzinsung nicht aus, so erm\u00e4\u00dfigt sich die Verzinsung entsprechend und verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfig.<\/p>\n

In einer Au\u00dfenpr\u00fcfung stellte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) fest, da\u00df die Verlustanteile der Kommanditisten f\u00fcr die Wirtschaftsjahre 1971\/72 und 1973\/74 von den „Privatdarlehenskonten“ abgebucht worden waren. Das FA sah hierin steuerpflichtige Leistungen der Kommanditisten an die Kl\u00e4gerin gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Nr. 2 des Kapitalverkehrsteuergesetzes (KVStG) 1972. Es setzte die Gesellschaftsteuer durch zwei Bescheide vom 18. Januar 1979 auf 5.283,45 DM und auf 433,75 DM fest. Soweit dabei ein Steuersatz von 2 v. H. angesetzt wurde, verneinte das FA die Anwendung des \u00a7 9 Abs. 2 Nr. 1 KVStG 1972 wegen vorhandener stiller Reserven. Am 23. November 1979 erlie\u00df das FA einen weiteren Gesellschaftsteuerbescheid wegen \u00dcbernahme des Verlustes aus dem Wirtschaftsjahr 1975\/76 \u00fcber 66,75 DM.<\/p>\n

Der Einspruch und die Klage blieben erfolglos.<\/p>\n

Mit ihrer vom Finanzgericht (FG) zugelassenen Revision macht die Kl\u00e4gerin die Verletzung des \u00a7 2 Abs. 1 Nrn. 2 und 4 Buchst. b KVStG 1972 sinngem\u00e4\u00df geltend.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin beantragt, die Vorentscheidung, die Gesellschaftsteuerbescheide vom 18. Januar 1979 und vom 23. November 1979 sowie die Einspruchsentscheidung vom 22. Februar 1980 aufzuheben.<\/p>\n

Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

 <\/p>\n

II.<\/p>\n

Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung der Vorentscheidung, der Gesellschaftsteuerbescheide vom 18. Januar 1979 (KVStL 1978\/965\/14 und 1978\/968\/14) und vom 23. November 1979 (KVStL 1979\/715\/14) sowie der Einspruchsentscheidung vom 22. Februar 1980 (\u00a7 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).<\/p>\n

1. Das FG ist in der Vorentscheidung zutreffend davon ausgegangen, da\u00df das KVStG 1972 nach seinem Sinn und Zweck nur die Kapitalzufuhr von au\u00dfen, nicht aber das blo\u00dfe Stehenlassen von Gewinnen erfa\u00dft, die die Gesellschaft erzielt und die in dem Gesellschaftsverm\u00f6gen verbleiben. Dies ergibt sich bereits aus der amtlichen Begr\u00fcndung zum KVStG vom 16. Oktober 1934 (RStBl 1934, 1460 ff.) und ist von der h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung stets anerkannt worden (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 8. November 1967 II 176\/61, BFHE 91, 172, BStBl II 1968, 213; vom 22. Juli 1987 I R 74\/85, BFHE 150, 447, BStBl II 1987, 823). F\u00fcr die Anwendung des \u00a7 2 Abs. 1 Nrn. 2 bzw. 4 Buchst. b KVStG 1972 bedeutet dies, da\u00df die Verrechnung der Verlustanteile der Kommanditisten mit dem positiven Saldo eines separat gef\u00fchrten Gesellschafterkontos (Kapitalkonto II) dann als gesellschaftsteuerpflichtige Leistung zu beurteilen ist, wenn die auf dem separaten Gesellschafterkonto gutgeschriebenen Betr\u00e4ge den Gesellschaftern zugeflossen waren und von diesen der Gesellschaft wieder zur Verf\u00fcgung gestellt wurden. Im Streitfall kommt es deshalb darauf an, ob die sog. „Privat-Darlehenskonten“ den Charakter individueller Forderungskonten der Kommanditisten der Kl\u00e4gerin hatten oder ob es sich bei den auf den Konten verbuchten Betr\u00e4gen um gesamth\u00e4nderisch gebundenes Gesellschaftsverm\u00f6gen handelte.<\/p>\n

2. Das FG hat zutreffend seinen \u00dcberlegungen in erster Linie die Vorschriften des Gesellschaftsvertrages vom 27. September 1963 zugrunde gelegt.<\/p>\n

Zwar sieht das Gesetz in den \u00a7\u00a7 161 ff. i. V. m. den \u00a7\u00a7 109 ff. des Handelsgesetzbuches (HGB) ein System variabler Kapitalanteile mit einem einheitlichen Kapitalkonto vor. Danach sind die Kapitalanteile der Kommanditisten ver\u00e4nderliche Gr\u00f6\u00dfen (\u00a7 167 i. V. m. \u00a7 120 HGB). Nach Ablauf eines jeden Gesch\u00e4ftsjahres sind die Gewinn- oder Verlustanteile sowie die Einlagen und Entnahmen des Gesch\u00e4ftsjahres auf den Kapitalanteil zu verrechnen. Der Kapitalanteil i. S. des \u00a7 120 Abs. 2 HGB ist damit der Saldo aller Einlagen, Gewinne, Verluste und Entnahmen des Kommanditisten. F\u00fcr den Kommanditisten besteht gleichzeitig die Besonderheit (\u00a7 167 Abs. 2 HGB), da\u00df Gewinnanteile dem Kapitalanteil nur solange zugeschrieben werden, als dieser den Betrag der bedungenen Einlage nicht erreicht hat. Nach Erreichen des Betrages der bedungenen Einlage wird das Kapitalkonto festgeschrieben. Weitere Gewinnanteile sind dem Kommanditisten au\u00dferhalb seines Kapitalanteils gutzuschreiben.<\/p>\n

In der Praxis besteht jedoch h\u00e4ufig der Wunsch, den Bruchteil der Beteiligung der Gesellschafter am Gesellschaftsverm\u00f6gen (Kapitalbeteiligung), das Stimmrecht sowie die Gewinn- und Verlustbeteiligung nach einem festen und in der Regel einheitlichen Ma\u00dfstab zu bestimmen. Bezogen auf Kommanditgesellschaften sollen die Kommanditisten h\u00e4ufig \u00fcber ihre Hafteinlage hinaus am Gesellschaftsverm\u00f6gen beteiligt sein. Deshalb hat die Vertragspraxis ein System kombinierter Kapitalanteile mit geteilten Kapitalkonten entwickelt, wobei der Kapitalanteil des einzelnen Gesellschafters sich aus dem Bruchteil, mit welchem er am Gesellschaftsverm\u00f6gen beteiligt ist, sowie aus dem Guthaben auf einem daneben gef\u00fchrten Gesellschafterkonto zusammensetzt. Die Kapitalbeteiligung, das Stimmrecht und die Gewinn- bzw. Verlustbeteiligung richten sich in der Regel nach dem Verh\u00e4ltnis der festen Kapitalanteile, wie sie auf dem sog. Kapitalkonto I ausgewiesen werden. Neben dem Kapitalkonto I wird ein zweites variables Gesellschafterkonto gef\u00fchrt, das eine Bezeichnung wie Kapitalkonto II, Darlehenskonto, Kontokorrentkonto o. \u00e4. m. zu tragen pflegt. Dieses Konto dient dazu, \u00fcber das Kapitalkonto I hinausgehende Einlagen, Gewinn- und Verlustanteile oder aber auch Gesellschafterdarlehen aufzunehmen. Soweit deshalb ein Gesellschaftsvertrag – wie im Streitfall – die F\u00fchrung mehrerer Gesellschafterkonten vorschreibt, kann der gesellschaftsteuerrechtlichen Beurteilung nicht mehr die Rechtslage nach dem HGB zugrunde gelegt werden. Vielmehr ist entscheidend darauf abzustellen, welche Rechtsnatur das Guthaben auf dem gesellschaftsvertraglich vereinbarten zweiten Gesellschafterkonto hat.<\/p>\n

3. Die Vereinbarung, da\u00df Gewinne, Verluste und Entnahmen eines Gesellschafters nicht auf dem Kapitalkonto I, sondern auf einem separaten zweiten Gesellschafterkonto zu verbuchen sind, kann einerseits die nur buchm\u00e4\u00dfige Aufteilung des Kapitalanteils auf ein festes und ein variables Kapitalkonto sein. Dem auf dem zweiten Gesellschafterkonto verbuchten Guthaben kann ebenso eine Forderung des Gesellschafters gegen die Gesellschaft zugrunde liegen. Welche von beiden M\u00f6glichkeiten vereinbart wurde, ist anhand der Bestimmung des Gesellschaftsvertrages im Einzelfall zu entscheiden. Dabei ist darauf abzustellen, welche der ggfs. unterschiedlich eintretenden zivilrechtlichen Folgen von den Gesellschaftern gewollt waren (vgl. Plassmann, Betriebs-Berater – BB – 1978, 413; Widmann\/Mayer, Umwandlungsrecht, Rz. 7121.1).<\/p>\n

4. a) Soll das auf dem zweiten Gesellschafterkonto verbuchte Guthaben den Charakter einer schuldrechtlichen Forderung des Gesellschafters gegen die Gesellschaft haben, so verk\u00f6rpert der Ausweis die an sich unbedingte Entstehung einer evtl. noch nicht f\u00e4lligen Zahlungsverbindlichkeit der Gesellschaft gegen\u00fcber dem Gesellschafter. Eine Minderung der Zahlungsverbindlichkeit k\u00f6nnte sich nur nach den allgemeinen Grunds\u00e4tzen \u00fcber das Erl\u00f6schen von Schuldverh\u00e4ltnissen ergeben (\u00a7\u00a7 362 – 397 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuches – BGB -). Der Gesellschafter m\u00fc\u00dfte seine Forderung im F\u00e4lligkeitszeitpunkt wie ein Gl\u00e4ubiger geltend machen. Die Forderung w\u00e4re ggfs. noch vor der eigentlichen Auseinandersetzung zu erf\u00fcllen und deshalb nicht Teil des Auseinandersetzungsguthabens des Gesellschafters. Im Konkurs der Gesellschaft w\u00e4re die Forderung als eine solche des Gesellschafters gegen die Gesellschaft zur Konkurstabelle anzumelden.<\/p>\n

b) Soll dagegen das auf dem zweiten Gesellschafterkonto verbuchte Guthaben gesamth\u00e4nderisch gebundenes Gesellschaftsverm\u00f6gen bleiben, so w\u00fcrde das Guthaben in der Bilanz nur eine Rechnungsgr\u00f6\u00dfe sein, die eine Teilaussage \u00fcber die verm\u00f6gensm\u00e4\u00dfige Beteiligung des betroffenen Gesellschafters an der Gesellschaft enth\u00e4lt. Das Guthaben w\u00fcrde dann keine unbedingt entstandene Zahlungsverpflichtung der Gesellschaft gegen\u00fcber dem Gesellschafter ausdr\u00fccken. Es unterl\u00e4ge laufenden Ver\u00e4nderungen auch zu Lasten des Gesellschafters, die sowohl von dessen Willen als auch von den Voraussetzungen der \u00a7\u00a7 362 – 397 BGB unabh\u00e4ngig w\u00e4ren. Der Gesellschafter k\u00f6nnte „sein Guthaben“ nicht wie ein Gl\u00e4ubiger im F\u00e4lligkeitszeitpunkt gegen\u00fcber der Gesellschaft geltend machen. Vielmehr m\u00fc\u00dfte er das Guthaben entweder dem Gesellschaftsverm\u00f6gen entnehmen oder aber als Teil seines Auseinandersetzungsguthabens beanspruchen.<\/p>\n

c) Entsteht das Guthaben – wie im Streitfall – aus der Umbuchung von Betr\u00e4gen, die zuvor auf einem das Gesellschaftsverm\u00f6gen betreffenden Kapitalkonto verbucht waren, so mu\u00df entweder eine Entnahme und eine sich anschlie\u00dfende Darlehensgew\u00e4hrung in H\u00f6he der umgebuchten Betr\u00e4ge oder aber eine unmittelbare rechtsgesch\u00e4ftliche Umwandlung von Eigenkapital in Fremdkapital festgestellt werden, um das Guthaben als eine individualisierte Gesellschafterforderung behandeln zu k\u00f6nnen.<\/p>\n

d) Werden auch Verluste auf dem separat gef\u00fchrten Gesellschafterkonto verrechnet, so spricht dies grunds\u00e4tzlich f\u00fcr die Annahme eines im Gesellschaftsverm\u00f6gen gesamth\u00e4nderisch gebundenen Guthabens. Nach \u00a7 120 Abs. 2 HGB besteht n\u00e4mlich der Kapitalanteil begrifflich aus der urspr\u00fcnglichen Einlage, den sp\u00e4teren Gewinnen und Verlusten sowie aus den Entnahmen. Damit werden stehengelassene Gewinne – soweit vertraglich nichts anderes vereinbart ist – wie eine Einlage behandelt; sie begr\u00fcnden keine Forderung des Gesellschafters gegen die Gesellschaft. Verluste mindern die Einlage; sie mindern dagegen keine Forderung des Gesellschafters gegen die Gesellschaft. Insoweit fehlt es an den Voraussetzungen der \u00a7\u00a7 362 – 397 BGB. Die Einlage stellt damit einschlie\u00dflich der stehengelassenen Gewinne und abz\u00fcglich der Verluste und der Entnahmen f\u00fcr die Gesellschaft Eigen- und kein Fremdkapital dar. Sie sagt \u00fcber die H\u00f6he des erst sp\u00e4ter entstehenden Auseinandersetzungsanspruchs des Gesellschafters nichts aus, auch wenn die Einlage die H\u00f6he des Auseinandersetzungsanspruchs beeinflu\u00dft. Deshalb l\u00e4\u00dft sich die Verrechnung von Verlusten auf dem separat gef\u00fchrten Gesellschafterkonto mit der Annahme einer individualisierten Gesellschafterforderung nur dann vereinbaren, wenn der Gesellschaftsvertrag dahin verstanden werden kann, da\u00df die Gesellschafter im Verlustfall eine Nachschu\u00dfpflicht trifft und die nachzuschie\u00dfenden Betr\u00e4ge durch Aufrechnung mit Gesellschafterforderungen zu erbringen sind (\u00a7\u00a7 387 ff. BGB).<\/p>\n

e) Sieht der Gesellschaftsvertrag eine Verzinsung der separat gef\u00fchrten Gesellschafterkonten im Rahmen der Gewinnverteilung vor, so spricht dies weder f\u00fcr noch gegen die Annahme individualisierter Gesellschafterforderungen, weil eine Verzinsung der Kapitalanteile im Rahmen der Gewinnverteilung (\u00a7 121 Abs. 1 und 2, \u00a7 168 Abs. 1 HGB) gleicherma\u00dfen \u00fcblich und typisch sind. Sieht allerdings der Gesellschaftsvertrag eine Erm\u00e4\u00dfigung der Verzinsung entsprechend der Regelung in \u00a7 121 Abs. 1 Satz 2 HGB vor, so spricht dies f\u00fcr die Annahme eines noch zum Gesellschaftsverm\u00f6gen geh\u00f6renden Guthabens. \u00a7 121 Abs. 1 Satz 2 HGB entspricht dem Grundsatz, da\u00df nur der Jahres\u00fcberschu\u00df zu verteilen ist. Die dort geregelte Zinserm\u00e4\u00dfigung vollzieht sich im Rahmen der Gewinnverteilung und ber\u00fchrt die Ermittlung der H\u00f6he des zu verteilenden Gewinns nicht. Verzichtet jedoch ein Gl\u00e4ubiger der Gesellschaft auf die Verzinsung seiner Forderung, so f\u00fchrt dies zu einer Ersparnis von Aufwendungen der Gesellschaft und damit zu einer Ver\u00e4nderung des Jahres\u00fcberschusses. Der Verzicht vollzieht sich in diesem Fall erfolgswirksam und vor der Gewinnverteilung.<\/p>\n

5. Das FG hat in seiner Entscheidung die zivilrechtlichen Unterschiede zwischen einer individualisierten Gesellschafterforderung und einem noch im Gesellschaftsverm\u00f6gen gesamth\u00e4nderisch gebundenen Guthaben nicht hinreichend ber\u00fccksichtigt. Ihm sind aus diesem Grunde bei der Subsumtion des Sachverhaltes unter \u00a7 2 Abs. 1 Nrn. 2 und 4 Buchst. b KVStG 1972 Rechts- und Denkfehler unterlaufen. Aus diesem Grunde kann die Vorentscheidung keinen Bestand haben. Im einzelnen gilt folgendes:<\/p>\n

a) Das FG hat seine Entscheidung einmal auf \u00a7 4 Abs. 3 Satz 1 des Gesellschaftsvertrages gest\u00fctzt. Danach waren die Betr\u00e4ge, um die die zum 31. Dezember 1962 bestehenden Kapitalanteile die f\u00fcr die Zeit nach dem 31. Dezember 1962 vereinbarten festen Kapitalanteile \u00fcberstiegen, auf Privat-Darlehenskonten zu verbuchen. Aus einer solchen Vertragsbestimmung l\u00e4\u00dft sich nichts daf\u00fcr entnehmen, ob die umgebuchten Mehrbetr\u00e4ge den Charakter einer individualisierten Gesellschafterforderung haben oder aber weiterhin Eigenkapital der Gesellschaft sind. Zwar werden die einem Kommanditisten zukommenden Gewinne gem\u00e4\u00df \u00a7 167 Abs. 2 HGB nur bis zum Betrag seiner bedungenen Einlage seinem Kapitalanteil gutgeschrieben. Auch nehmen Kommanditisten gem\u00e4\u00df \u00a7 167 Abs. 3 HGB nur bis zum Betrage ihres Kapitalanteils und ihrer noch r\u00fcckst\u00e4ndigen Einlage am Verlust der Gesellschaft teil. Jedoch k\u00f6nnen beide Vorschriften gesellschaftsvertraglich abbedungen werden. In der Praxis ist es deshalb keineswegs ungew\u00f6hnlich, da\u00df unbeschadet der Haftungsbeschr\u00e4nkung im Au\u00dfenverh\u00e4ltnis ein Kommanditist \u00fcber seine „bedungene Einlage“ hinaus am Verm\u00f6gen der Gesellschaft beteiligt ist, da\u00df er Gewinne im Gesellschaftsverm\u00f6gen stehen l\u00e4\u00dft und deshalb mit dem so entstandenen Guthaben im Innenverh\u00e4ltnis am Gesellschaftsrisiko teilnimmt. Dies gilt insbesondere f\u00fcr solche F\u00e4lle, in denen die Kommanditgesellschaft aus einer anderen Personengesellschaft entsteht und die Bestimmungen des Gesellschaftsvertrages darauf ausgelegt sind, das bereits vorher bestehende Innenverh\u00e4ltnis unver\u00e4ndert fortzuf\u00fchren. Deshalb spricht \u00a7 4 Abs. 3 Satz 1 des Gesellschaftsvertrages nur daf\u00fcr, da\u00df die Gesellschafter eine von \u00a7 167 Abs. 2 und 3 HGB abweichende Regelung des Innenverh\u00e4ltnisses getroffen haben.<\/p>\n

b) Der Wortlaut des \u00a7 4 Abs. 3 des Gesellschaftsvertrages l\u00e4\u00dft ebenfalls die vom FG gezogene Schlu\u00dffolgerung, die Privat-Darlehenskonten dr\u00fcckten individualisierte Gesellschafterforderungen aus, nicht zu. Zwar spricht die Bezeichnung als „Darlehens“ -konten f\u00fcr die Auffassung des FG. Gleichzeitig wird jedoch das Wort „verbuchen“ verwendet, das der Annahme einer rechtsgesch\u00e4ftlichen Umwandlung von Eigen- in Fremdkapital entgegensteht. Auch sollen die Betr\u00e4ge auf den separaten Gesellschafterkonten „entnommen“ werden m\u00fcssen, was ebenfalls f\u00fcr ihre gesamth\u00e4nderische Bindung im Gesellschaftsverm\u00f6gen spricht. Die Auffassung des FG l\u00e4\u00dft sich auch nicht aus dem Grundsatz der Kontenklarheit und der Kontenwahrheit ableiten. Dieser Grundsatz dr\u00fcckt nur die allgemeine Vermutung aus, da\u00df Konten „im Zweifel“ klar und wahr sind. Ergibt sich jedoch aus den ma\u00dfgeblichen gesellschaftsvertraglichen Bestimmungen, da\u00df den Konten eine andere rechtliche Funktion zukommt als die, die ihre Bezeichnung in der Buchf\u00fchrung ausdr\u00fcckt, so kann auf den Grundsatz der Kontenklarheit und Kontenwahrheit nicht mehr zur\u00fcckgegriffen werden. Das FG h\u00e4tte deshalb pr\u00fcfen m\u00fcssen, ob die Bezeichnung der Konten mit deren rechtlicher Funktion \u00fcbereinstimmt, wie sie sich aus dem Gesellschaftsvertrag ergibt.<\/p>\n

c) Das FG hat die Formulierung des \u00a7 7 Abs. 3 des Gesellschaftsvertrages unzutreffend gedeutet. Nach dieser Bestimmung sind Verluste der Gesellschaft entsprechend dem Gewinnverteilungsschl\u00fcssel aus den Privat-Darlehenskonten der Gesellschafter zu decken. Dies gilt jedoch nur insoweit, als die Privat-Darlehenskonten einen Habensaldo aufweisen. Die Verlustverrechnung spricht in besonderem Ma\u00dfe daf\u00fcr, da\u00df den Privat-Darlehenskonten eine Kapitalanteilsfunktion zukam. Dies gilt um so mehr, als die Formulierung des \u00a7 7 Abs. 3 des Gesellschaftsvertrages keine Nachschu\u00dfpflicht der Kommanditisten begr\u00fcndete (vgl. oben II. 4. d).<\/p>\n

d) Entgegen der Auffassung des FG sprechen die Einschr\u00e4nkungen des Verf\u00fcgungsrechts der Gesellschafter \u00fcber die Guthaben auf den separaten Gesellschafterkonten insoweit f\u00fcr die Annahme von Gesellschaftsverm\u00f6gen, als sie als „Entnahme“ -beschr\u00e4nkungen bezeichnet wurden. Dem FG ist allerdings zuzugeben, da\u00df auch Gesellschafterdarlehen mit K\u00fcndigungsbeschr\u00e4nkungen versehen werden k\u00f6nnen, die in ihrem wirtschaftlichen Gehalt den vereinbarten Entnahmebeschr\u00e4nkungen gleichstehen. So gesehen sprechen die vereinbarten Entnahmebeschr\u00e4nkungen weder gegen die Annahme von Gesellschaftsverm\u00f6gen noch f\u00fcr die Annahme individualisierter Gesellschafterforderungen.<\/p>\n

e) Zu Unrecht hat das FG von der vereinbarten Verzinsung der Privat-Darlehenskonten auf die Annahme individualisierter Gesellschafterforderungen geschlossen. Da die Verzinsung sich nur auf die urspr\u00fcngliche Einlage und die sp\u00e4ter stehengelassenen Gewinne bezog, gelten die Ausf\u00fchrungen zu II. 4. e. Eine andere Beurteilung k\u00f6nnte nur dann in Betracht gezogen werden, wenn auf den Privat-Darlehenskonten auch laufende Einzahlungen der Gesellschafter verbucht worden w\u00e4ren (vgl. BFHE 150, 447, BStBl II 1987, 823). Solche Einzahlungen k\u00f6nnen f\u00fcr sich genommen Darlehen sein. Das FG hat jedoch in tats\u00e4chlicher Hinsicht keine Einzahlungen festgestellt.<\/p>\n

f) Zu Unrecht hat das FG seine W\u00fcrdigung darauf gest\u00fctzt, da\u00df sich die Gewinn- und Verlustbeteiligung lt. Gesellschaftsvertrag nur nach den festen Beteiligungskonten richtete. Dieser Umstand besagt nichts \u00fcber den rechtlichen Charakter der daneben auf separaten Gesellschafterkonten ausgewiesenen Guthaben. Deshalb tr\u00e4gt die \u00dcberlegung des FG dessen Entscheidung nicht. Dar\u00fcber hinaus hat das FG in tats\u00e4chlicher Hinsicht festgestellt, da\u00df in den Nachweisen \u00fcber die Gewinnverwendung f\u00fcr die Wirtschaftsjahre 1974\/75, 1975\/76 und 1976\/77 von „Gewinnaussch\u00fcttungen“, „Gesamtaussch\u00fcttungen“ und „Gewinnvorwegentnahmen“ die Rede ist. Jedoch betrifft der Streitfall \u00fcberwiegend Verlustverrechnungen aus den Wirtschaftsjahren 1971\/72 und 1973\/74. Auch haben die Gewinnverwendungsnachweise keinen rechtsgesch\u00e4ftlichen Charakter. Sie lassen deshalb nicht den Schlu\u00df zu, da\u00df zwischen der Kl\u00e4gerin und ihren Gesellschaftern abweichend vom Gesellschaftsvertrag Gesellschafterforderungen bzw. Gesellschaftsverbindlichkeiten begr\u00fcndet werden.<\/p>\n

6. Die Sache ist entscheidungsreif. Da alle in Betracht kommenden Abgrenzungsmerkmale f\u00fcr die Annahme sprechen, da\u00df im Streitfall die auf den Privat-Darlehenskonten ausgewiesenen Guthaben zum Gesellschaftsverm\u00f6gen z\u00e4hlten und damit Eigenkapital der Kl\u00e4gerin waren, fehlt es an einer Kapitalzufuhr von au\u00dfen. Deshalb ergeben sich gesellschaftsteuerpflichtige Leistungen weder aus \u00a7 2 Abs. 1 Nr. 2 noch aus \u00a7 2 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b KVStG 1972. Bei dieser Sachlage kann auch dahinstehen, welche der beiden Vorschriften im Streitfall vorrangig anzuwenden w\u00e4re. Die Vorentscheidung, die angefochtenen Gesellschaftsteuerbescheide und die Einspruchsentscheidung waren aufzuheben, da ein gesellschaftsteuerpflichtiger Tatbestand nicht verwirklicht wurde.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 3.2.1988 (I R 394\/83) BStBl. 1988 II S. 551 Sind die Verlustanteile eines Kommanditisten mit dessen positivem Kapitalkonto II zu verrechnen, so l\u00e4\u00dft sich dies mit der Annahme einer auf dem Kapitalkonto II ausgewiesenen individualisierten Gesellschafterforderung nur dann vereinbaren, wenn der Gesellschaftsvertrag dahin zu verstehen ist, da\u00df den Kommanditisten im Verlustfall eine Nachschu\u00dfpflicht … BFH-Urteil vom 3.2.1988 (I R 394\/83) BStBl. 1988 II S. 551<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-35692","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/35692","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=35692"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/35692\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=35692"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=35692"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=35692"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}