{"id":36077,"date":"1988-07-26T18:52:46","date_gmt":"1988-07-26T16:52:46","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=36077"},"modified":"2013-05-02T12:29:12","modified_gmt":"2013-05-02T10:29:12","slug":"bfh-urteil-vom-26-7-1988-vii-r-83_87-bstbl-1988-ii-s-859","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-26-7-1988-vii-r-83_87-bstbl-1988-ii-s-859\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 26.7.1988 (VII R 83\/87) BStBl. 1988 II S. 859"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 26.7.1988 (VII R 83\/87) BStBl. 1988 II S. 859<\/strong><\/p>\n

1. Zum Umfang der Haftung nach \u00a7 69 AO 1977 f\u00fcr die Lohnsteuer, wenn dem Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer der Gesellschaft au\u00dfer den in voller H\u00f6he ausgezahlten Nettol\u00f6hnen keine sonstigen Zahlungsmittel zur Verf\u00fcgung standen.<\/p>\n

2. Die Haftung nach \u00a7 69 Satz 2 AO 1977 erstreckt sich nicht auf S\u00e4umniszuschl\u00e4ge, die ab dem Zeitpunkt der \u00dcberschuldung und Zahlungsunf\u00e4higkeit des Hauptschuldners (Konkurser\u00f6ffnung) verwirkt sind.<\/p>\n

AO 1977 \u00a7\u00a7 69, 191, 240.<\/p>\n

Vorinstanz: FG Rheinland-Pfalz<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

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Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) war Gesch\u00e4ftsf\u00fchrerin einer GmbH, die ihrerseits Komplement\u00e4rin einer GmbH & Co. KG (KG) war. \u00dcber das Verm\u00f6gen der KG wurde am 11. Juli 1983 das Konkursverfahren er\u00f6ffnet. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) nahm die Kl\u00e4gerin wegen r\u00fcckst\u00e4ndiger Lohnsteuer (Zeitraum Oktober 1982 bis Juni 1983) der KG sowie Versp\u00e4tungszuschl\u00e4gen und S\u00e4umniszuschl\u00e4gen als Haftungsschuldnerin in Anspruch. Der Einspruch und die Klage gegen den Haftungsbescheid blieben erfolglos.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

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Die Revision der Kl\u00e4gerin f\u00fchrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG (\u00a7 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).<\/p>\n

I. Das FG hat die Haftung der Kl\u00e4gerin f\u00fcr Lohnsteuerabzugsbetr\u00e4ge, die die KG w\u00e4hrend der Dauer ihrer Gesch\u00e4ftsf\u00fchrert\u00e4tigkeit f\u00fcr die Lohnsteueranmeldungszeitr\u00e4ume August 1982 bis Juni 1983 nicht abgef\u00fchrt hat, dem Grund nach zu Recht bejaht.<\/p>\n

Als Gesch\u00e4ftsf\u00fchrerin der in der KG gesch\u00e4ftsf\u00fchrenden Komplement\u00e4r – GmbH traf die Kl\u00e4gerin die Verpflichtung, bis zum 10. Tag nach Ablauf eines jeden Lohnsteueranmeldungszeitraums (Kalendermonat) f\u00fcr die Abf\u00fchrung der von der KG einbehaltenen Lohnsteuer an das FA zu sorgen (\u00a7 35 Abs. 1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschr\u00e4nkter Haftung – GmbHG -, \u00a7 34 Abs. 1 der Abgabenordnung – AO 1977 -, \u00a7 41a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes – EStG -). Von dieser Verpflichtung k\u00f6nnen den Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer etwaige Liquidit\u00e4tsschwierigkeiten der Gesellschaft nicht befreien. Falls die zur Verf\u00fcgung stehenden Mittel zur Zahlung der vollen L\u00f6hne einschlie\u00dflich des Steueranteils nicht ausreichen, darf er die L\u00f6hne nur gek\u00fcrzt als Vorschu\u00df oder als Teilbetrag auszahlen und er mu\u00df aus den dann \u00fcbrigbleibenden Mitteln die entsprechende Lohnsteuer an das FA abf\u00fchren (so die st\u00e4ndige Rechtsprechung des BFH, vgl. Urteil des erkennenden Senats vom 20. April 1982 VII R 96\/79, BFHE 135, 416, BStBl II 1982, 521; ebenso bis zum 31. Dezember 1974 ausdr\u00fccklich vorgeschrieben in \u00a7 30 Abs. 3 der Lohnsteuer-Durchf\u00fchrungsverordnung – LStDV -). Dieser Verpflichtung zur gleichrangigen Befriedigung der Arbeitnehmer hinsichtlich der L\u00f6hne und des FA hinsichtlich der darauf entfallenden Lohnsteuern – notfalls unter anteiliger K\u00fcrzung beider Verbindlichkeiten – ist die Kl\u00e4gerin nicht nachgekommen. Sie hat w\u00e4hrend des Haftungszeitraums die Nettol\u00f6hne ungek\u00fcrzt an die Arbeitnehmer auszahlen lassen, die entsprechenden Abzugssteuern aber nicht an das FA abgef\u00fchrt. Damit hat sie den Haftungstatbestand des \u00a7 69 Satz 1 AO 1977 – wie das FG zu Recht entschieden hat – zumindest grob fahrl\u00e4ssig erf\u00fcllt. ….<\/p>\n

II. Im Streitfall kommt aber, soweit die der KG zur Verf\u00fcgung stehenden Mittel – wie die Kl\u00e4gerin vortr\u00e4gt – tats\u00e4chlich auf die ausbezahlten Nettol\u00f6hne beschr\u00e4nkt gewesen sein sollten, eine Beschr\u00e4nkung der Haftung der H\u00f6he nach in Betracht.<\/p>\n

1. Der erkennende Senat ist in seiner bisherigen Rechtsprechung in F\u00e4llen, in denen der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer vorgetragen hatte, da\u00df die ihm zur Verf\u00fcgung stehenden Mittel der Gesellschaft nicht ausgereicht h\u00e4tten, um neben den Arbeitnehmern auch noch das FA zu befriedigen, nicht zu einer Verminderung des Haftungsbetrages auf die Steuerbetr\u00e4ge gelangt, die bei der gebotenen K\u00fcrzung der Nettol\u00f6hne an das FA abzuf\u00fchren gewesen w\u00e4ren. Er ist dem Einwand der mangelnden Zahlungsmittel lediglich mit dem Vorwurf gegen\u00fcber dem Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer begegnet, da\u00df dieser die zur Auszahlung gelangten L\u00f6hne auf die Arbeitnehmer und das FA h\u00e4tte aufteilen m\u00fcssen, ohne daraus Konsequenzen f\u00fcr die H\u00f6he der Haftungsschuld zu ziehen. Demgegen\u00fcber hat das FG D\u00fcsseldorf (Urteil vom 23. November 1983 III 230\/76 L, EFG 1984, 378) entschieden, da\u00df sich bei einem GmbH-Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer, dem lediglich die Mittel f\u00fcr die Nettol\u00f6hne zur Verf\u00fcgung standen, die durch die Nichtabf\u00fchrung von Steuern verursachte Steuerverk\u00fcrzung auf die Steuerbetr\u00e4ge beschr\u00e4nke, die von der verf\u00fcgbaren Nettolohnsumme einzubehalten und abzuf\u00fchren gewesen w\u00e4ren. Dem ist der Bundesgerichtshof (BGH) – ohne eigene Begr\u00fcndung – f\u00fcr die Frage des Umfangs der hinterzogenen Betr\u00e4ge im Steuerstrafverfahren gefolgt (Urteil vom 19. Februar 1985 – 5 StR 798\/84, Zeitschrift f\u00fcr Wirtschaft. Steuer. Strafrecht – wistra – 1985, 104, 105). Der Senat schlie\u00dft sich f\u00fcr den Fall, da\u00df der Schuldvorwurf gegen\u00fcber dem Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer darauf beschr\u00e4nkt werden mu\u00df, er habe die ausbezahlten Nettol\u00f6hne nicht zum Zwecke der anteiligen Befriedigung des FA gek\u00fcrzt, der Auffassung an, da\u00df die Haftung entsprechend der verf\u00fcgbaren Nettolohnsumme einzuschr\u00e4nken ist.<\/p>\n

2. Die Haftung nach \u00a7 69 Satz 1 AO 1977 beschr\u00e4nkt sich dem Umfang nach auf den Betrag, der infolge der vors\u00e4tzlichen oder grob fahrl\u00e4ssigen Pflichtverletzung nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder entrichtet wurde. Die Vorschrift hat somit Schadensersatzcharakter (vgl. Tipke\/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 12. Aufl., \u00a7 69 AO 1977, Tz. 2, 4; Halaczinsky in Koch, Abgabenordnung, 3. Aufl., vor \u00a7 69 Rdziff. 3 und \u00a7 69 Rdziff. 4).<\/p>\n

a) Stehen zur Begleichung der Steuerschulden keine ausreichenden Mittel zur Verf\u00fcgung, so betrifft die durch die schuldhafte Pflichtverletzung verursachte Schm\u00e4lerung der Anspr\u00fcche aus dem Steuerschuldverh\u00e4ltnis nur einen Teil der Steuerschulden (Halaczinsky, a.a.O., \u00a7 69 Rdziff. 9). Die neuere Rechtsprechung des BFH geht demgem\u00e4\u00df bei der Haftung des Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers f\u00fcr r\u00fcckst\u00e4ndige Umsatzsteuer davon aus, da\u00df dieser nur insoweit in Anspruch genommen werden kann, als er aus den ihm zur Verf\u00fcgung stehenden Mitteln die Steuerschulden h\u00e4tte tilgen k\u00f6nnen. Reichten die Zahlungsmittel der Gesellschaft zur Tilgung s\u00e4mtlicher Verbindlichkeiten nicht aus, so haftet der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer nur in dem Umfang, wie er das FA wegen der Umsatzsteuer gegen\u00fcber den anderen Gl\u00e4ubigern benachteiligt hat. Die danach f\u00fcr die Umsatzsteuer verbleibende Haftungsquote ist unter Ber\u00fccksichtigung der Mittelverwendung w\u00e4hrend des gesamten Haftungszeitraums \u00fcberschl\u00e4gig zu berechnen (BFH-Urteile vom 8. Juli 1982 V R 7\/76, BFHE 137, 1, BStBl II 1983, 249; vom 26. April 1984 V R 128\/79, BFHE 141, 443, BStBl II 1984, 776; vom 26. M\u00e4rz 1985 VII R 139\/81, BFHE 143, 488, BStBl II 1985, 539; vom 12. Juli 1986 VII R 192\/83, BFHE 146, 511, BStBl II 1986, 657, und vom 14. Juli 1987 VII R 188\/82, BFHE 150, 312, BStBl II 1988, 172). Die vorstehenden, f\u00fcr die Umsatzsteuerhaftung entwickelten Rechtsgrunds\u00e4tze k\u00f6nnen f\u00fcr die nach derselben Rechtsnorm zu beantwortende Frage nach dem Umfang der Haftung f\u00fcr die Lohnsteuer, wenn die dem Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer zur Verf\u00fcgung stehenden Zahlungsmittel zur Befriedigung der Arbeitnehmer wegen der L\u00f6hne sowie des FA wegen der Lohnsteuer nicht ausreichten, nicht unber\u00fccksichtigt bleiben.<\/p>\n

F\u00fcr den Fall, da\u00df die Gesellschaft nur \u00fcber Mittel in H\u00f6he der ausgezahlten Nettol\u00f6hne verf\u00fcgt hat, besteht – wie oben ausgef\u00fchrt – die Pflichtverletzung des Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers darin, da\u00df er die L\u00f6hne nicht zum Zwecke der anteiligen Befriedigung des FA entsprechend gek\u00fcrzt an die Arbeitnehmer ausgezahlt hat. Ein Schuldvorwurf im Sinne des \u00a7 69 AO 1977 kann demgem\u00e4\u00df gegen\u00fcber dem Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer nicht hinsichtlich der in voller H\u00f6he angemeldeten, nicht abgef\u00fchrten Lohnsteuer erhoben werden, sondern nur hinsichtlich der Lohnsteuerbetr\u00e4ge, die er bei der gebotenen K\u00fcrzung der Nettol\u00f6hne an das FA h\u00e4tte abf\u00fchren k\u00f6nnen (vgl. Tipke\/Kruse, a.a.O., \u00a7 69 AO 1977 Tz. 11 a.E.). Nur in H\u00f6he dieser Betr\u00e4ge ist auch dem FA durch das pflichtwidrige Verhalten des Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers ein Schaden entstanden; denn mit der Entrichtung der angemeldeten auf die geschuldeten Bruttol\u00f6hne entfallenden Steuern konnte anl\u00e4\u00dflich der mangelnden Zahlungsmittel von vornherein nicht gerechnet werden. Der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer kann deshalb nach den \u00a7\u00a7 69, 34 Abs. 1 AO 1977 nur hinsichtlich der Betr\u00e4ge als Haftungsschuldner in Anspruch genommen werden, die bei der Behandlung der ihm zur Verf\u00fcgung stehenden, an die Arbeitnehmer ausgezahlten Gelder als Bruttol\u00f6hne und der gebotenen anteiligen Befriedigung der Arbeitnehmer und des FA als Steuerabzugsbetr\u00e4ge angefallen w\u00e4ren. Diese Haftungsbeschr\u00e4nkung entspricht der Haftung des Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers f\u00fcr die Umsatzsteuer bei zur Befriedigung aller Gl\u00e4ubiger nicht ausreichenden Zahlungsmittel, allerdings mit dem Unterschied, da\u00df sich die Haftungsquote nicht nach dem m\u00f6glichen Umfang einer gleichm\u00e4\u00dfigen Befriedigung aller Gl\u00e4ubiger, sondern nur nach der m\u00f6glichen anteiligen Befriedigung des FA und der Arbeitnehmer bemi\u00dft. Die Beschr\u00e4nkung der Haftungssumme allein nach Ma\u00dfgabe der ausgezahlten L\u00f6hne rechtfertigt sich daraus, da\u00df die abzuf\u00fchrende Lohnsteuer ein Teil des geschuldeten Bruttoarbeitslohns ist, den der Arbeitgeber treuh\u00e4nderisch f\u00fcr den Arbeitnehmer und den Steuerfiskus einzuziehen hat (vgl. Urteil des erkennenden Senats in BFHE 135, 416, BStBl II 1982, 521, 522). Der Arbeitgeber und dessen Vertreter darf deshalb unabh\u00e4ngig von dem Umfang der Befriedigung der \u00fcbrigen Gl\u00e4ubiger das FA hinsichtlich der Lohnsteuer nicht schlechter behandeln als die Arbeitnehmer hinsichtlich der ausgezahlten Nettol\u00f6hne.<\/p>\n

Die unbeschr\u00e4nkte Haftung des Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers in H\u00f6he der angemeldeten, nach den geschuldeten Bruttol\u00f6hnen berechneten Steuerabzugsbetr\u00e4ge kann bei auf die Nettol\u00f6hne beschr\u00e4nkten Zahlungsmitteln nicht damit begr\u00fcndet werden, da\u00df der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer mit der ungek\u00fcrzten Auszahlung der Nettol\u00f6hne an die Arbeitnehmer die Lohnsteuer in der vollen, nach den Bruttoarbeitsl\u00f6hnen bemessenen H\u00f6he zur Entstehung bringt (\u00a7 38 Abs. 2 Satz 2, \u00a7 38a Abs. 1, Abs. 3 EStG). Die Begr\u00fcndung des Steuertatbestands durch den Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer f\u00fchrt noch nicht ohne weiteres zu dessen Haftung. Da die Haftung nach \u00a7 69 AO 1977 einen durch eine schuldhafte Pflichtverletzung verursachten Steuerausfall voraussetzt (vgl. Steuerverk\u00fcrzung im Sinne des \u00a7 109 Abs. 1 der Reichsabgabenordnung – AO -) kann der Haftungsschuldner nur hinsichtlich derjenigen Steuerbetr\u00e4ge in Anspruch genommen werden, f\u00fcr die bei pflichtgem\u00e4\u00dfem Verhalten seinerseits ein Ausfall nicht eingetreten w\u00e4re.<\/p>\n

b) An dieser rechtlichen Beurteilung des Haftungsumfangs k\u00f6nnen auch die Rechtsfolgen nichts \u00e4ndern, die im Falle der Auszahlung des ungek\u00fcrzten Nettolohnes im Verh\u00e4ltnis zwischen den Arbeitnehmern und ihren Wohnsitz-F\u00c4 eintreten. Zwar trifft es zu, da\u00df bei ungek\u00fcrzter Lohnzahlung an die Arbeitnehmer in den Lohnsteuerbescheinigungen auf den Lohnsteuerkarten (\u00a7 41b Abs. 1 Satz 2 EStG) die Lohnsteuer in der vollen nach dem Bruttoarbeitslohn berechneten H\u00f6he vom Arbeitgeber als einbehalten erkl\u00e4rt wird. Das f\u00fchrt bei den Einkommensteuerveranlagungen oder den Lohnsteuer-Jahresausgleichen der Arbeitnehmer zu einer Anrechnung bzw. Erstattung von Lohnsteuer (\u00a7 36 Abs. 2 Nr. 2, \u00a7 42 Abs. 1 EStG), die in dem hier er\u00f6rterten Fall nicht an das FA abgef\u00fchrt worden war. In dieser Anrechnung oder Erstattung liegt aber keine weitere dem Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer zuzurechnende Steuerverk\u00fcrzung. Sie ist vielmehr identisch mit der Steuerverk\u00fcrzung, die bereits mit der Nichtabf\u00fchrung der nach den Bruttol\u00f6hnen zu bemessenden Lohnsteuer an das FA eingetreten ist. Wie oben ausgef\u00fchrt, haftet der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer f\u00fcr diese Lohnsteuer aber nur insoweit, wie ihm bei der gebotenen K\u00fcrzung der L\u00f6hne eine Befriedigung des FA m\u00f6glich gewesen w\u00e4re. Die Gesch\u00e4ftsf\u00fchrerhaftung bei der Lohnsteuer entspricht auch insoweit der Sach- und Rechtslage, wie sie bei der Umsatzsteuerhaftung besteht. Auch f\u00fcr die Umsatzsteuer haftet der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer bei insgesamt nicht ausreichenden Zahlungsmitteln nur beschr\u00e4nkt in dem Umfang, wie er das FA gleichrangig und anteilig mit den anderen Gl\u00e4ubigern h\u00e4tte befriedigen k\u00f6nnen, obwohl er mit der Bewirkung von Ums\u00e4tzen und der Ausstellung von Rechnungen die Umsatzsteuerschuld in voller H\u00f6he zur Entstehung gebracht und – m\u00f6glicherweise – ihren Abzug als Vorsteuer durch die Leistungsempf\u00e4nger veranla\u00dft hat (\u00a7 1 Abs. 1, \u00a7 14 Abs. 1, \u00a7 15 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes – UStG -).<\/p>\n

3. Der Senat ist allerdings der Ansicht, da\u00df die vorstehend dargestellte Haftungsbeschr\u00e4nkung f\u00fcr die Lohnsteuer nur in Ausnahmef\u00e4llen und im Rahmen eines l\u00e4ngeren Haftungszeitraums allenfalls f\u00fcr die letzten Lohnsteueranmeldungszeitr\u00e4ume in Betracht kommt.<\/p>\n

a) Ein Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer kann sich nicht darauf berufen, da\u00df ihm w\u00e4hrend der Dauer eines sich \u00fcber mehrere Kalendermonate erstreckenden Haftungszeitraums stets nur Zahlungsmittel in H\u00f6he der ausgezahlten Nettol\u00f6hne zur Verf\u00fcgung gestanden h\u00e4tten und er deshalb nur insoweit hafte, als er bei der jeweils gebotenen K\u00fcrzung der L\u00f6hne das FA wegen der Lohnsteuer anteilig h\u00e4tte befriedigen k\u00f6nnen. Aus der Tatsache, da\u00df \u00fcber mehrere Monate hinweg die L\u00f6hne immer wieder ungek\u00fcrzt ausgezahlt worden sind, folgt, da\u00df der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer jedenfalls \u00fcber ausreichende Mittel verf\u00fcgte, um jeweils die f\u00fcr den vorangegangenen Kalendermonat angemeldete und r\u00fcckst\u00e4ndige Lohnsteuer in voller H\u00f6he an das FA zu entrichten. Wer in Kenntnis der f\u00fcr den Vormonat entstandenen, noch nicht abgef\u00fchrten Lohnsteuer die L\u00f6hne f\u00fcr den laufenden Monat in vollem Umfang auszahlt, handelt vors\u00e4tzlich seiner Verpflichtung zuwider und haftet insoweit nach \u00a7 69 AO 1977 unbeschr\u00e4nkt (Nieders\u00e4chsisches FG, Urteil vom 3. Februar 1981 XI 603\/80, EFG 1982, 4; Klein\/Orlopp, Abgabenordnung, 3. Aufl., \u00a7 69 Anm. 8). Dieses Ergebnis folgt daraus, da\u00df sich das Ma\u00df des Verschuldens und damit die Berechnung der Haftungssumme nicht nach den Umst\u00e4nden der einzelnen Lohnzahlungszeitpunkte, sondern – wie der Senat zur Umsatzsteuerhaftung entschieden hat (BFHE 146, 511, BStBl II 1986, 657) – nach den Verh\u00e4ltnissen w\u00e4hrend des gesamten Haftungszeitraums bestimmt. Denn der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer ist verpflichtet, w\u00e4hrend dieses Zeitraums die Gl\u00e4ubiger der Gesellschaft – hier die Arbeitnehmer und das FA – gleichm\u00e4\u00dfig zu befriedigen. Eine betragsm\u00e4\u00dfige Beschr\u00e4nkung der Lohnsteuerhaftung kommt deshalb allenfalls f\u00fcr den oder die letzten Monate eines Haftungszeitraums in Betracht, wenn nachfolgende Lohnzahlungen nicht mehr erfolgen und auch aus den f\u00fcr die letzte Lohnzahlung verwendeten Mitteln die Lohnsteuerr\u00fcckst\u00e4nde des Vormonats nicht h\u00e4tten beglichen werden k\u00f6nnen.<\/p>\n

b) Aber auch f\u00fcr den oder die letzten Lohnzahlungszeitr\u00e4ume eines Haftungszeitraums kann die dargelegte Haftungsbeschr\u00e4nkung nur im Ausnahmefall eingreifen. Denn sie setzt voraus, da\u00df dem Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer ab dem Zeitpunkt der letzten Lohnzahlung nur Mittel in H\u00f6he der ausbezahlten Nettol\u00f6hne zur Verf\u00fcgung standen. Der – vielfach behauptete – Sachverhalt, da\u00df sich die letzten vorhandenen Zahlungsmittel (vor der endg\u00fcltigen Zahlungseinstellung oder dem Konkursantrag) betragsm\u00e4\u00dfig mit den geschuldeten Nettol\u00f6hnen deckten, liegt aber in der Regel nicht vor. Das FA und das FG haben in diesen F\u00e4llen zu ermitteln, ob die von dem haftenden Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer vertretene Gesellschaft seit dem Zeitpunkt der Zahlung der letzten Nettol\u00f6hne noch andere Gl\u00e4ubiger befriedigt hat. Mit der Behauptung, da\u00df gerade noch die Nettol\u00f6hne in voller H\u00f6he ausbezahlt werden konnten, sonst aber keinerlei Zahlungsmittel mehr vorhanden waren, beruft sich der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer auf einen au\u00dfergew\u00f6hnlichen Sachverhalt. Der Senat h\u00e4lt es deshalb f\u00fcr den Fall, da\u00df eine solche Behauptung unerweislich bleibt, nach den Grunds\u00e4tzen \u00fcber die Beweislast im Steuerproze\u00df (vgl. Urteil des Senats vom 7. Juli 1983 VII R 43\/80, BFHE 138, 527, BStBl II 1983, 760) f\u00fcr gerechtfertigt, dem Haftungsschuldner die objektive Beweislast (Feststellungslast) f\u00fcr seine Behauptung aufzuerlegen.<\/p>\n

4. Die Vorentscheidung steht mit den vorstehenden Ausf\u00fchrungen des Senats nicht in Einklang; sie war deshalb aufzuheben. Das FG ist davon ausgegangen, es komme f\u00fcr den Umfang der Haftung nicht darauf an, ob der Arbeitgeber im Zeitpunkt der Lohnzahlung gen\u00fcgend Geld gehabt habe, um au\u00dfer den Nettol\u00f6hnen auch noch die Lohnsteuer zu entrichten. Es hat deshalb von Feststellungen \u00fcber die Liquidit\u00e4t der KG zu den einzelnen Lohnzahlungszeitpunkten abgesehen. Das FG wird entsprechende Feststellungen nachholen m\u00fcssen. Dabei kann es seine Ermittlungen gem\u00e4\u00df den obigen Ausf\u00fchrungen des Senats auf den (oder die) letzten Monat(e) des Haftungszeitraums beschr\u00e4nken, da f\u00fcr die vorangegangenen Monate wegen der fortgesetzt nachfolgenden Lohnzahlungen die Haftungsbeschr\u00e4nkung nicht zur Geltung kommen kann. Sofern das FG zu dem Ergebnis gelangen sollte, da\u00df der KG ab dem Zeitpunkt der Lohnzahlung f\u00fcr Juni 1983 bis zur Konkurser\u00f6ffnung au\u00dfer den ausgezahlten Nettol\u00f6hnen tats\u00e4chlich keinerlei Zahlungsmittel mehr zur Verf\u00fcgung standen, wird es die Lohnsteuerbetr\u00e4ge zu ermitteln haben, die bei der gebotenen K\u00fcrzung der L\u00f6hne und der anteiligen Befriedigung des FA angefallen w\u00e4ren.<\/p>\n

III. Die in \u00a7 34 bezeichneten gesetzlichen Vertreter und Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer haften nach \u00a7 69 Satz 1 AO 1977 i.V.m. \u00a7 37 Abs. 1 und \u00a7 3 Abs. 3 AO 1977 auch f\u00fcr die Versp\u00e4tungszuschl\u00e4ge und S\u00e4umniszuschl\u00e4ge, die infolge vors\u00e4tzlicher oder grob fahrl\u00e4ssiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erf\u00fcllt worden sind (Urteil des BFH vom 22. Februar 1980 VI R 185\/79, BFHE 130, 128, BStBl II 1980, 375).<\/p>\n

1. \u00a7 69 Satz 2 AO 1977 l\u00e4\u00dft – im Gegensatz zur Auffassung der Revision – hinsichtlich der Versp\u00e4tungszuschl\u00e4ge keinen gegenteiligen Schlu\u00df zu. Diese Vorschrift erweitert nur die Haftung auch auf solche S\u00e4umniszuschl\u00e4ge, die infolge von Pflichtverletzungen nach \u00a7 240 AO 1977 entstanden sind, weil die (gesetzlichen) Vertreter der Gesellschaften pflichtwidrig nicht daf\u00fcr sorgten, da\u00df die Steuern bis zum Ablauf des F\u00e4lligkeitstages entrichtet wurden. Es kommt hier also im Gegensatz zu Satz 1 des \u00a7 69 AO 1977 nur auf Pflichtverletzungen beim Entstehen von S\u00e4umniszuschl\u00e4gen und nicht darauf an, ob die Verwirklichung des Anspruchs des Staates auf Zahlung der S\u00e4umniszuschl\u00e4ge durch Pflichtwidrigkeiten dieser Personen verhindert oder verz\u00f6gert wurde (BFHE 130, 128, BStBl II 1980, 375, 376 m.w.N.). Der erkennende Senat hat ferner entschieden, da\u00df die gem\u00e4\u00df \u00a7 191 Abs. 1 AO 1977 durch Haftungsbescheid geltend zu machende Haftung auch die steuerlichen Nebenleistungen (Versp\u00e4tungszuschl\u00e4ge, S\u00e4umniszuschl\u00e4ge) erfa\u00dft (Urteil vom 24. Februar 1987 VII R 4\/84, BFHE 149, 125, BStBl II 1987, 363). Die gegenteilige Auffassung im Urteil des FG Hamburg vom 26. Februar 1982 VI 74\/82 (EFG 1982, 600), auf die sich die Revision beruft, hat der Senat ausdr\u00fccklich abgelehnt. Wegen der Begr\u00fcndung wird auf die vorstehende Entscheidung Bezug genommen.<\/p>\n

Daraus folgt, da\u00df das FA die Kl\u00e4gerin dem Grunde nach auch zu Recht wegen der Versp\u00e4tungszuschl\u00e4ge zur Lohnsteuer und wegen der S\u00e4umniszuschl\u00e4ge durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen hat. Das FG, an das die Sache zur\u00fcckverwiesen wird, wird zu pr\u00fcfen haben, ob die Haftung f\u00fcr die im einzelnen festgesetzten Versp\u00e4tungszuschl\u00e4ge und S\u00e4umniszuschl\u00e4ge nach \u00a7 69 Satz 1 AO 1977 der H\u00f6he nach gerechtfertigt ist. Das ist dann der Fall, wenn die Kl\u00e4gerin als Gesch\u00e4ftsf\u00fchrerin in der Lage war, vom FA bereits geltend gemachte steuerliche Nebenleistungen aus den Mitteln der KG zu entrichten. Daneben haftet die Kl\u00e4gerin f\u00fcr S\u00e4umniszuschl\u00e4ge nach \u00a7 69 Satz 2 AO 1977, soweit diese dadurch entstanden sind, da\u00df die Kl\u00e4gerin die von der KG abzuf\u00fchrende Lohnsteuer schuldhaft versp\u00e4tet oder gar nicht an das FA entrichtet hat. Auch insoweit mu\u00df das FG die erforderlichen Feststellungen noch nachholen.<\/p>\n

2. Aus dem Haftungsbescheid vom 7. August 1986, der Gegenstand des gerichtlichen Verfahrens geworden ist, geht hervor, da\u00df das FA die Kl\u00e4gerin f\u00fcr die bis zu diesem Zeitpunkt gem\u00e4\u00df \u00a7 240 AO 1977 verwirkten S\u00e4umniszuschl\u00e4ge in Anspruch genommen hat (S. 5 des Haftungsbescheids mit Begr\u00fcndung). Der Senat h\u00e4lt aber eine Heranziehung des Haftungsschuldners gem\u00e4\u00df \u00a7 69, \u00a7 191 Abs. 1 AO 1977 f\u00fcr S\u00e4umniszuschl\u00e4ge, die ab dem Zeitpunkt des Eintritts der nachweislichen \u00dcberschuldung und Zahlungsunf\u00e4higkeit des Hauptschuldners entstanden sind, f\u00fcr unzul\u00e4ssig. Daraus folgt, da\u00df im Streitfall die Haftung der Kl\u00e4gerin f\u00fcr die S\u00e4umniszuschl\u00e4ge jedenfalls insoweit aufzuheben ist, als diese den Zeitraum zwischen der Er\u00f6ffnung des Konkursverfahrens \u00fcber das Verm\u00f6gen der KG (11. Juli 1983) und dem Erla\u00df des angefochtenen Haftungsbescheids (7. August 1986) betreffen.<\/p>\n

Nach der st\u00e4ndigen Rechtsprechung des BFH sind S\u00e4umniszuschl\u00e4ge, die ohne R\u00fccksicht auf ein Verschulden des Steuerpflichtigen mit der Nichtzahlung der Steuer zum F\u00e4lligkeitszeitpunkt verwirkt sind (\u00a7 240 Abs. 1 AO 1977), dem Hauptschuldner wegen sachlicher Unbilligkeit zu erlassen, wenn ihm die rechtzeitige Zahlung der Steuerschulden wegen \u00dcberschuldung und Zahlungsunf\u00e4higkeit unm\u00f6glich war und deshalb die Aus\u00fcbung eines Druckes zur Durchsetzung der Zahlung ihren Sinn verloren hatte (Urteile vom 22. April 1975 VII R 54\/72, BFHE 116, 87, BStBl II 1975, 727, und vom 8. M\u00e4rz 1984 I R 44\/80, BFHE 140, 421, BStBl II 1984, 415). Zwar sind der KG, deren \u00dcberschuldung und Zahlungsunf\u00e4higkeit jedenfalls seit dem Zeitpunkt der Konkurser\u00f6ffnung feststeht, die ab diesem Zeitpunkt verwirkten S\u00e4umniszuschl\u00e4ge nicht erlassen worden. Mit einem solchen Erla\u00df kann auch im Hinblick auf das Konkursverfahren nicht mehr gerechnet werden, so da\u00df eine Haftungsfreistellung der Kl\u00e4gerin f\u00fcr diese S\u00e4umniszuschl\u00e4ge nach \u00a7 191 Abs. 5 Nr. 2 AO 1977 in unmittelbarer Anwendung dieser Vorschrift nicht in Betracht kommt. Der Haftungsschuldner kann sich aber – wie es die Kl\u00e4gerin im vorliegenden Verfahren getan hat – im Hinblick auf die Akzessoriet\u00e4t der Haftungsschuld im Haftungsverfahren darauf berufen, da\u00df der Erla\u00dfanspruch hinsichtlich der S\u00e4umniszuschl\u00e4ge, der dem Hauptschuldner aus sachlichen Billigkeitsgr\u00fcnden zusteht, auch ihm zugute kommen mu\u00df (vgl. Buciek, Erla\u00dfsituation und Haftungsverfahren, Der Betrieb 1986, 2254, 2256). Das FG wird deshalb hinsichtlich des Umfangs der Haftung der Kl\u00e4gerin f\u00fcr die S\u00e4umniszuschl\u00e4ge auch die bei der KG gegebene Erla\u00dfsituation zu ber\u00fccksichtigen haben.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 26.7.1988 (VII R 83\/87) BStBl. 1988 II S. 859 1. Zum Umfang der Haftung nach \u00a7 69 AO 1977 f\u00fcr die Lohnsteuer, wenn dem Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer der Gesellschaft au\u00dfer den in voller H\u00f6he ausgezahlten Nettol\u00f6hnen keine sonstigen Zahlungsmittel zur Verf\u00fcgung standen. 2. Die Haftung nach \u00a7 69 Satz 2 AO 1977 erstreckt sich nicht … BFH-Urteil vom 26.7.1988 (VII R 83\/87) BStBl. 1988 II S. 859<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-36077","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/36077","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=36077"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/36077\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=36077"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=36077"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=36077"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}