{"id":37407,"date":"1988-11-30T11:54:07","date_gmt":"1988-11-30T09:54:07","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=37407"},"modified":"2013-05-15T10:45:17","modified_gmt":"2013-05-15T08:45:17","slug":"bfh-urteil-vom-30-11-1988-i-r-84_85-bstbl-1989-ii-s-365","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-30-11-1988-i-r-84_85-bstbl-1989-ii-s-365\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 30.11.1988 (I R 84\/85) BStBl. 1989 II S. 365"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 30.11.1988 (I R 84\/85) BStBl. 1989 II S. 365<\/strong><\/p>\n

1. Bei der Feststellung, ob eine in der Schweiz ans\u00e4ssige nat\u00fcrliche Person einer niedrigen Besteuerung i.S. des \u00a7 2 Abs. 2 AStG unterliegt, sind die schweizerische Bundessteuer, die Staatssteuern der Kantone und die Gemeindezuschl\u00e4ge zur Staatssteuer als „in dem ausl\u00e4ndischen Gebiet erhobene Einkommensteuer“ zu ber\u00fccksichtigen.<\/strong><\/p>\n

2. Die beim Belastungsvergleich nach \u00a7 2 Abs. 2 AStG zu ber\u00fccksichtigende „deutsche Einkommensteuer“ umfa\u00dft nicht die Erg\u00e4nzungsabgabe nach dem Gesetz vom 21. Dezember 1967 (BGBl I 1967, 1254).<\/strong><\/p>\n

AStG \u00a7 2 Abs. 2.<\/p>\n

Vorinstanz: FG M\u00fcnster<\/p>\n

Sachverhalt <\/span><\/strong><\/p>\n

I.<\/span><\/p>\n

1. Streitig ist, ob der Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4ger) im Streitjahr 1974 einer niedrigen Besteuerung i.S. von \u00a7 2 des Au\u00dfensteuergesetzes (AStG) unterlag.<\/span><\/p>\n

2. Der Kl\u00e4ger verlegte am 15. Juni 1970 seinen Wohnsitz aus der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) in die Schweiz.<\/span><\/p>\n

Er war im Streitjahr 1974 mit 89,25 % an der im Jahre 1961 gegr\u00fcndeten X-AG mit Sitz in der Schweiz beteiligt. Die X-AG ist eine Holding-Gesellschaft mit zahlreichen Tochtergesellschaften. Einige Tochtergesellschaften befinden sich in der Bundesrepublik.<\/span><\/p>\n

Am 6. September 1977 erlie\u00df der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) gegen den Kl\u00e4ger einen Feststellungsbescheid gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7 5 Abs. 3, 18 AStG f\u00fcr das Streitjahr. Darin rechnete er dem Kl\u00e4ger die Eink\u00fcnfte der X-AG zu, die diese in dem am 31. M\u00e4rz 1974 endenden Wirtschaftsjahr 1973\/74 aus Beteiligungen an den Tochtergesellschaften in der Bundesrepublik bezogen hatte (\u00a7 5 Abs. 1 Satz 1 AStG). Das FA setzte den Zurechnungsbetrag fest und rechnete die deutschen Steuerabzugsbetr\u00e4ge samt Erg\u00e4nzungsabgabe und Stabilit\u00e4tszuschlag an.<\/span><\/p>\n

Die Steuerbelastung einer unverheirateten nat\u00fcrlichen Person mit einem Einkommen von 150.000 DM betrug im Jahre 1974 im Inland 73.675 DM. Sie setzte sich zusammen aus 68.219 DM Einkommensteuer, 2.046 DM Erg\u00e4nzungsabgabe und 3.410 DM Stabilit\u00e4tszuschlag.<\/span><\/p>\n

Am Wohnsitz des Kl\u00e4gers in der Schweiz hatte im Streitjahr eine unverheiratete nat\u00fcrliche Person mit einem Einkommen von 150.000 DM eidgen\u00f6ssische Wehrsteuer, kantonale Staatssteuer und Gemeindesteuer in H\u00f6he von insgesamt 48.312 DM zu entrichten. Eine Vorzugsbesteuerung i.S. des \u00a7 2 Abs. 2 Nr. 2 AStG kam f\u00fcr den Kl\u00e4ger nicht in Betracht.<\/span><\/p>\n

Da die schweizerische Gesamtbelastung von 48.312 DM weniger als zwei Drittel der deutschen Gesamtbelastung von 73.675 DM (Einkommensteuer, Erg\u00e4nzungsabgabe und Stabilit\u00e4tszuschlag) betrug, folgerte das FA, da\u00df der Kl\u00e4ger im Streitjahr einer niedrigen Besteuerung i.S. des \u00a7 2 Abs. 2 Nr. 1 1. Halbsatz AStG unterlag.<\/span><\/p>\n

3. Auf die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage hob das Finanzgericht (FG) den Feststellungsbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung mit der Begr\u00fcndung auf, da\u00df der Kl\u00e4ger bei abstraktem Belastungsvergleich keiner niedrigen Besteuerung unterlegen habe. Die Erg\u00e4nzungsabgabe sei in den Belastungsvergleich nicht einzubeziehen.<\/span><\/p>\n

4. Das FA hat gegen die Entscheidung Revision eingelegt. Es r\u00fcgt Verletzung des \u00a7 2 AStG. In die Vergleichsberechnung m\u00fcsse die Erg\u00e4nzungsabgabe als Teil der deutschen Einkommensteuer einbezogen werden.<\/span><\/p>\n

Das FA beantragt, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Klage abzuweisen.<\/span><\/p>\n

Der Kl\u00e4ger beantragt sinngem\u00e4\u00df, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/span><\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/span><\/strong><\/p>\n

II.<\/p>\n

Die Revision ist unbegr\u00fcndet und war zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).<\/p>\n

1. Das FG hat zutreffend verneint, da\u00df dem Kl\u00e4ger f\u00fcr das Streitjahr 1974 Eink\u00fcnfte der X-AG nach \u00a7 5 Abs. 1 AStG zuzurechnen sind.<\/p>\n

Die Zurechnung von Eink\u00fcnften ausl\u00e4ndischer Zwischengesellschaften zu den Eink\u00fcnften beschr\u00e4nkt steuerpflichtiger nat\u00fcrlicher Personen setzt nach \u00a7 5 AStG u.a. voraus, da\u00df die beschr\u00e4nkt steuerpflichtige Person in einem ausl\u00e4ndischen Gebiet ans\u00e4ssig ist, in dem sie mit ihrem Einkommen nur einer niedrigen Besteuerung unterliegt (\u00a7 5 Abs. 1, \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. \u00a7 2 Abs. 2 AStG). Eine niedrige Besteuerung liegt nach \u00a7 2 Abs. 2 Nr. 1 AStG vor, wenn die Belastung „durch die in dem ausl\u00e4ndischen Gebiet erhobene Einkommensteuer“ bei einer in diesem Gebiet ans\u00e4ssigen unverheirateten nat\u00fcrlichen Person, die ein steuerpflichtiges Einkommen von 150.000 DM bezieht, um mehr als ein Drittel geringer ist, als die Belastung einer im Geltungsbereich des AStG ans\u00e4ssigen Person „durch die deutsche Einkommensteuer“ unter sonst gleichen Bedingungen.<\/p>\n

2. Diese Voraussetzung ist im Streitfall nicht erf\u00fcllt. Der – abstrakte – Belastungsvergleich nach \u00a7 2 Abs. 2 Nr. 1 AStG ergibt im Streitfall keine „niedrige Besteuerung“.<\/p>\n

Nach den Feststellungen des FG lag die abstrakte Belastung einer unverheirateten nat\u00fcrlichen Person mit einem steuerpflichtigen Einkommen von 150.000 DM am Wohnsitz des Kl\u00e4gers im Streitjahr bei 48.312 DM.<\/p>\n

Das FG hat bei der Feststellung der „im ausl\u00e4ndischen Gebiet erhobenen Einkommensteuer“ ohne Rechtsirrtum die schweizerische Bundessteuer, die Staatssteuer des Wohnsitz-Kantons und den Gemeindezuschlag zur Staatssteuer ber\u00fccksichtigt. Mit dem Sammelbegriff „der in dem ausl\u00e4ndischen Gebiet erhobenen Einkommensteuer“ wollte der Gesetzgeber zumindest die in dem ausl\u00e4ndischen Gebiet von Gebietsk\u00f6rperschaften auf der Grundlage des Einkommens erhobenen Steuern in den Belastungsvergleich einbeziehen. Eine genaue Bezeichnung der in den einzelnen Staaten erhobenen Einkommensteuern war dem Gesetzgeber bei der Vielzahl der in Betracht kommenden Staaten nicht m\u00f6glich. Das gilt insbesondere f\u00fcr f\u00f6derativ gegliederte Staaten, in denen in aller Regel mehrere Gebietsk\u00f6rperschaften steuerberechtigt sind. Ist das Einkommen Bemessungsgrundlage der betreffenden Steuern, so sind die betreffenden Steuern in ihrer Gesamtheit die „in dem ausl\u00e4ndischen Gebiet erhobene Einkommensteuer“. Dabei ist ohne Bedeutung, da\u00df sich – wie im Fall der Schweiz – die Bemessungsgrundlagen der einzelnen Steuern nicht decken (vgl. insoweit Flick\/Wassermeyer\/Becker, Kommentar zum Au\u00dfensteuergesetz, \u00a7 2 Anm. 72; Schelle\/Gross in W\u00f6hrle, Au\u00dfensteuergesetz, \u00a7 2 Anm. III, 2).<\/p>\n

Es kann im Streitfall dahingestellt bleiben, ob auch die in der Wohnsitzgemeinde des Kl\u00e4gers erhobene Kirchensteuer als „in dem ausl\u00e4ndischen Gebiet erhobene Einkommensteuer“ anzusehen war. Da bereits die Steuerbelastung durch die vom FG ber\u00fccksichtigten Steuern die Grenze von zwei Dritteln der deutschen Steuerbelastung \u00fcberschreitet, kommt es auf die Qualifizierung der schweizerischen Kirchensteuer im Rahmen des Belastungsvergleichs nicht an.<\/p>\n

3. Beim abstrakten Vergleich der im ausl\u00e4ndischen Gebiet erhobenen Einkommensteuer mit der „deutschen Einkommensteuer“ ist die Erg\u00e4nzungsabgabe (Gesetz \u00fcber eine Erg\u00e4nzungsabgabe zur Einkommensteuer und K\u00f6rperschaftsteuer vom 21. Dezember 1967 – ErgAbgG -, BGBl I 1967, 1254, BStBl I 1967, 484) nicht als „deutsche Einkommensteuer“ zu ber\u00fccksichtigen. Der erkennende Senat folgt insoweit nicht der Gesetzesauslegung des FA.<\/p>\n

Gesetze sind entsprechend dem „im Wortlaut des Gesetzes in seinem Sinnzusammenhang ausgedr\u00fcckten Gesetzeszweck“ auszulegen (Urteile des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 28. April 1970 II 56\/65, BFHE 99, 255, BStBl II 1970, 597; vom 3. August 1973 VI R 226\/70, BFHE 110, 448, BStBl II 1974, 22; vom 12. Dezember 1973 VI R 153\/72, BFHE 111, 257, BStBl II 1974, 215; vom 20. Oktober 1983 IV R 175\/79, BFHE 139, 561, 568, BStBl II 1984, 221). Die Anwendung dieser Auslegungsgrunds\u00e4tze auf den Streitfall f\u00fchrt dazu, den Begriff „deutsche Einkommensteuer“ als „Einkommensteuer i.S. des EStG“ auszulegen.<\/p>\n

a) Bereits der in \u00a7 2 Abs. 2 Nr. 1 AStG im Singular verwendete Begriff „deutsche Einkommensteuer“ spricht f\u00fcr eine Beschr\u00e4nkung auf die zur Zeit des Inkrafttretens der Regelung erhobene deutsche Einkommensteuer, also auf die im Einkommensteuergesetz (EStG) geregelte „Einkommensteuer“. F\u00fcr den deutschen Gesetzgeber bestand in bezug auf die in Deutschland erhobenen Steuern vom Einkommen nicht die f\u00fcr ausl\u00e4ndische Steuern bestehende Schwierigkeit der gesetzlichen Umschreibung einer unbestimmten Vielzahl ausl\u00e4ndischer Steuern. Er konnte vielmehr die in Deutschland zu ber\u00fccksichtigenden Steuern vom Einkommen genau bezeichnen. Da er in \u00a7 2 Abs. 2 AStG nur die „deutsche Einkommensteuer“ benannt hat, ist davon auszugehen, da\u00df er nur die im EStG geregelte Einkommensteuer ber\u00fccksichtigen wollte.<\/p>\n

b) Zum gleichen Ergebnis f\u00fchrt auch die Entstehungsgeschichte des AStG.<\/p>\n

Das AStG ist am 12. September 1972 verk\u00fcndet worden und am 13. September 1972 in Kraft getreten (vgl. \u00a7 22 AStG). Die ma\u00dfgebende dritte Lesung des Gesetzes im Deutschen Bundestag fand am 22. Juni 1972 statt. Das zu jener Zeit noch geltende ErgAbgG war bereits mehrere Jahre zuvor verk\u00fcndet worden. Au\u00dferdem war auch das Gesetz \u00fcber die Erhebung eines r\u00fcckzahlbaren Konjunkturzuschlages zur Einkommensteuer und K\u00f6rperschaftsteuer vom 23. Juli 1970 (BGBl I 1970, 1125, BStBl I 1970, 914) bekannt. Dem Gesetzgeber des AStG war damit die Problematik der Steuerzuschl\u00e4ge bewu\u00dft. Bei dieser Entstehungsgeschichte ist davon auszugehen, da\u00df er die Erg\u00e4nzungsabgabe in \u00a7 2 Abs. 2 AStG erw\u00e4hnt h\u00e4tte, wenn er ihre Einbeziehung in den Belastungsvergleich gew\u00fcnscht h\u00e4tte.<\/p>\n

c) Das gilt um so mehr, als kurze Zeit vor Inkrafttreten des AStG das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) zur Auslegung der Art. 105 und 106 des Grundgesetzes (GG) entschieden hatte, da\u00df die Erg\u00e4nzungsabgabe zwar eine Steuer vom Einkommen, jedoch mit der Einkommensteuer nicht identisch sei (Beschlu\u00df vom 9. Februar 1972 1 BvL 16\/69, BVerfGE 32, 333, BStBl II 1972, 408).<\/p>\n

d) Schlie\u00dflich hat auch der Gesetzgeber erkennen lassen, da\u00df er eine ausdr\u00fcckliche Erw\u00e4hnung der Erg\u00e4nzungsabgabe dann f\u00fcr zumindest zweckdienlich hielt, wenn er die Erg\u00e4nzungsabgabe der Einkommensteuer nach dem EStG gleichstellen wollte. Die Vertragstaaten und – im Ratifikationsgesetz – auch der deutsche Gesetzgeber haben in einer Reihe von Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) aus der Zeit nach dem Inkrafttreten des AStG die Anrechnung ausl\u00e4ndischer Steuern ausdr\u00fccklich auf die deutsche Einkommensteuer „einschlie\u00dflich der Erg\u00e4nzungsabgabe und des Stabilit\u00e4tszuschlages“ angeordnet (vgl. Art. 24 Abs. 2 DBA Brasilien, BGBl II 1979, 2245; Art. 22 Abs. 1 Buchst. b DBA Indonesien, BGBl II 1979, 188; Art. 23 Abs. 1 Buchst. b der DBA mit Kenia, BGBl II 1979, 606, Liberia, BGBl II 1973, 1285, Malaysia, BGBl II 1978, 925, Malta, BGBl II 1976, 109, und Sambia, BGBl II 1975, 661; Art. 22 Abs. 1 Buchst. b DBA Korea, BGBl II 1978, 191; Art. 23 Abs. 1 Nr. 2 DBA Marokko, BGBl II 1974, 21; vgl. auch Art. 2 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a DBA Schweiz, BGBl II 1972, 1021).<\/p>\n

e) Der erkennende Senat verkennt nicht, da\u00df auch die Einbeziehung der Erg\u00e4nzungsabgabe in den abstrakten Belastungsvergleich zu sinnvollen Ergebnissen h\u00e4tte f\u00fchren k\u00f6nnen. Insbesondere im Hinblick auf die umfassende Ber\u00fccksichtigung einkommensabh\u00e4ngiger Steuern auf der Seite der ausl\u00e4ndischen Besteuerung, h\u00e4tte eine umfassende Ber\u00fccksichtigung der im Inland erhobenen einkommensabh\u00e4ngigen Steuern zu einem sinnvollen Belastungsvergleich gef\u00fchrt.<\/p>\n

Andererseits ist auch die Beschr\u00e4nkung des Belastungsvergleichs auf die Einkommensteuer i.S. des EStG nicht sinnwidrig. Es kann durchaus sinnvoll sein, in den Belastungsvergleich nur die auf Dauer erhobene deutsche Einkommensteuer einzubeziehen und befristet erhobene Abgaben unber\u00fccksichtigt zu lassen. Hierf\u00fcr k\u00f6nnte auch gesprochen haben, da\u00df der Gesetzgeber die Anwendung der Vorschriften \u00fcber die erweiterte beschr\u00e4nkte Steuerpflicht und \u00fcber die Zurechnung von Zwischeneink\u00fcnften bei beschr\u00e4nkt steuerpflichtigen Personen auf besonders gravierende F\u00e4lle beschr\u00e4nken wollte.<\/p>\n

f) Bleiben bei der Auslegung eines Gesetzes nach seinem Wortlaut Unsicherheiten insbesondere \u00fcber den Gesetzeszweck, so mu\u00df dem Wortlaut des Gesetzes – nicht zuletzt wegen des Grundsatzes der Gesetzesbindung von Verwaltung und Rechtsprechung (Art. 20 Abs. 3 GG) – entscheidende Bedeutung beigemessen werden. Der Wortlaut des \u00a7 2 Abs. 2 Nr. 1 AStG spricht aber gegen die Ber\u00fccksichtigung von Abgaben, die im gesetzlichen Tatbestand nicht ausdr\u00fccklich genannt sind.<\/p>\n

4. Es kann im Streitfall dahinstehen, ob der Stabilit\u00e4tszuschlag als „deutsche Einkommensteuer“ i.S. des \u00a7 2 Abs. 2 Nr. 1 AStG anzusehen ist. Selbst wenn diese Frage zu bejahen w\u00e4re, unterlag der Kl\u00e4ger keiner „niedrigen Besteuerung“, da die abstrakte Steuerbelastung einer unverheirateten nat\u00fcrlichen Person mit einem Einkommen von 150.000 DM am Wohnsitz des Kl\u00e4gers zwei Drittel der deutschen Besteuerung auch dann \u00fcberschritt, wenn der Stabilit\u00e4tszuschlag der deutschen Einkommensteuer zugerechnet wurde. Dann ergab sich eine deutsche Steuerbelastung von 71.629 DM (Einkommensteuer: 68.219 DM + Stabilit\u00e4tszuschlag: 3.410 DM). Zwei Drittel davon ( = 47.752 DM) liegen unter der vom FG festgestellten abstrakten Steuerbelastung am Wohnort des Kl\u00e4gers in H\u00f6he von 48.312 DM.<\/p>\n

5. Die Sache ist entscheidungsreif. Da die abstrakte Steuerbelastung am Wohnort des Kl\u00e4gers zwei Drittel der deutschen Steuerbelastung \u00fcberschreitet, konnte es zu keiner Zurechnung der Zwischeneink\u00fcnfte der X-AG beim Kl\u00e4ger kommen. Ein konkreter Belastungsvergleich nach \u00a7 2 Abs. 2 Nr. 1 zweiter Halbsatz AStG w\u00e4re nur geboten, wenn der abstrakte Belastungsvergleich eine niedrige Belastung am Wohnsitz des Kl\u00e4gers ergeben h\u00e4tte.<\/p>\n

6. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 2 FGO. Der Senat h\u00e4lt es f\u00fcr angebracht, durch Urteil zu entscheiden (\u00a7 90 Abs. 2, \u00a7 121 FGO). Der Kl\u00e4ger hat auf m\u00fcndliche Verhandlung verzichtet. Das FA hat seinen zun\u00e4chst im Schriftsatz vom 24. Juni 1985 ausgesprochenen Verzicht mit Schriftsatz vom 18. Juli 1985 zur\u00fcckgenommen. Die Verzichtserkl\u00e4rung ist als proze\u00dfgestaltende Proze\u00dfhandlung jedoch grunds\u00e4tzlich unwiderruflich (BFH-Urteil vom 26. November 1970 IV R 131\/69, BFHE 101, 61, BStBl II 1971, 241 m.w.N.). Das gilt insbesondere, wenn sich die Proze\u00dflage nicht entscheidend ver\u00e4ndert hat (BFH-Urteil vom 4. April 1974 V R 161\/72, BFHE 112, 316, BStBl II 1974, 532).<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 30.11.1988 (I R 84\/85) BStBl. 1989 II S. 365 1. Bei der Feststellung, ob eine in der Schweiz ans\u00e4ssige nat\u00fcrliche Person einer niedrigen Besteuerung i.S. des \u00a7 2 Abs. 2 AStG unterliegt, sind die schweizerische Bundessteuer, die Staatssteuern der Kantone und die Gemeindezuschl\u00e4ge zur Staatssteuer als „in dem ausl\u00e4ndischen Gebiet erhobene Einkommensteuer“ zu … BFH-Urteil vom 30.11.1988 (I R 84\/85) BStBl. 1989 II S. 365<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-37407","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/37407","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=37407"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/37407\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=37407"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=37407"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=37407"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}