{"id":37663,"date":"1989-01-12T11:57:05","date_gmt":"1989-01-12T09:57:05","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=37663"},"modified":"2013-05-07T09:16:04","modified_gmt":"2013-05-07T07:16:04","slug":"bfh-urteil-vom-12-1-1989-iv-r-8_88-bstbl-1989-ii-s-438","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-12-1-1989-iv-r-8_88-bstbl-1989-ii-s-438\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 12.1.1989 (IV R 8\/88) BStBl. 1989 II S. 438"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 12.1.1989 (IV R 8\/88) BStBl. 1989 II S. 438<\/strong><\/p>\n

1. Steuerbescheid im Sinne von \u00a7 173 Abs. 1 AO 1977 ist auch ein Bescheid, der einen Steuerbescheid ab\u00e4ndert.<\/p>\n

2. Tatsachen, die zu einer h\u00f6heren Besteuerung f\u00fchren, kann das FA deshalb gem\u00e4\u00df \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 nur ber\u00fccksichtigen, wenn sie ihm nach Erla\u00df des \u00c4nderungsbescheids bekannt werden. Dies gilt nicht, wenn das FA lediglich eine \u00c4nderung gem\u00e4\u00df \u00a7 175 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 vornimmt.<\/p>\n

AO 1977 \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1, \u00a7 175 Abs. 1 Nr. 1.<\/p>\n

Vorinstanz: FG Baden-W\u00fcrttemberg (EFG 1988, 152)<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

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Der Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4ger) ist als Zahnarzt selbst\u00e4ndig t\u00e4tig. Er wurde zusammen mit seiner Ehefrau zur Einkommensteuer 1980 veranlagt; hierbei wurden auch negative Eink\u00fcnfte aus einer Bauherrengemeinschaft und der Errichtung eines Zweifamilienhauses ber\u00fccksichtigt. Der Steuerbescheid erging am 15. Dezember 1981; er stand nicht unter Nachpr\u00fcfungsvorbehalt und ist in der Folge mehrfach ge\u00e4ndert worden.<\/p>\n

In einem ersten \u00c4nderungsbescheid vom 17. Mai 1982 ber\u00fccksichtigte der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) einen inzwischen ergangenen Feststellungsbescheid f\u00fcr die Bauherrengemeinschaft.<\/p>\n

Im zweiten \u00c4nderungsbescheid vom 25. November 1982 ber\u00fccksichtigte das FA schon im April 1982 zugegangene Gewinnmitteilungen f\u00fcr Beteiligungen des Kl\u00e4gers an zwei Personengesellschaften, die im Zusammenhang mit seiner freiberuflichen Praxis standen (A-GbR und B- GmbH & Co.). Zus\u00e4tzlich machte der Kl\u00e4ger Nachsch\u00fcsse bei der B-GmbH & Co. von 21.200 DM als Betriebsausgaben geltend; dies war den Gesellschaftern in einem Betriebspr\u00fcfungsbericht f\u00fcr die genannten Gesellschaften vorbehalten worden. Au\u00dferdem gab der Kl\u00e4ger zus\u00e4tzliche Werbungskosten aus der Errichtung des Zweifamilienhauses mit 1.310 DM und aus Vorsteuern f\u00fcr die Herstellung in der Bauherrengemeinschaft mit 1.382 DM an; letzteres war ihm im Feststellungsbescheid f\u00fcr die Bauherrengemeinschaft vorbehalten worden.<\/p>\n

Ein dritter \u00c4nderungsbescheid erging am 17. Januar 1984. In ihm wurde ein Betrag von 18.474 DM als zus\u00e4tzliche Einnahme aus der Zahnarztpraxis ber\u00fccksichtigt, der dem Kl\u00e4ger von der A-GbR zur\u00fcckgew\u00e4hrt worden war. Der Betrag ergab sich aus einem Auszug aus dem Betriebspr\u00fcfungsbericht der Gesellschaft, der dem FA mit den erw\u00e4hnten Gewinnmitteilungen im April 1982 zugegangen war; er war handschriftlich in den Berichtsauszug eingesetzt und deutlich hervorgehoben.<\/p>\n

Gegen diesen \u00c4nderungsbescheid erhob der Kl\u00e4ger nach erfolglosem Einspruch Klage, weil der Einnahmenzugang bereits im vorausgegangenen zweiten \u00c4nderungsbescheid h\u00e4tte ber\u00fccksichtigt werden m\u00fcssen. Die Klage war erfolgreich; das Urteil des Finanzgerichts (FG) ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1988, 152 ver\u00f6ffentlicht.<\/p>\n

Hiergegen richtet sich die vom FG zugelassene Revision des FA, mit der fehlerhafte Anwendung der Abgabenordnung (AO 1977) ger\u00fcgt wird.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

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Die Revision ist unbegr\u00fcndet.<\/p>\n

1. Das FA kann seinen erneuten \u00c4nderungsbescheid nicht auf \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 st\u00fctzen.<\/p>\n

Danach sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu \u00e4ndern, soweit nachtr\u00e4glich Tatsachen bekannt werden, die zu einer h\u00f6heren Steuer f\u00fchren. Steuerbescheid im Sinne dieser Vorschrift ist auch ein Bescheid, der einen schon ergangenen Steuerbescheid inhaltlich abge\u00e4ndert hat. Da auch durch diesen Verwaltungsakt eine Steuer festgesetzt wird, handelt es sich um einen Steuerbescheid i. S. von \u00a7 155 Abs. 1 AO 1977, der nach Form und Inhalt den Anforderungen an Steuerbescheide (\u00a7 157 AO 1977) gen\u00fcgen mu\u00df. Der \u00c4nderungsbescheid nimmt den Erstbescheid in seinen Regelungsinhalt auf (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 24. Juli 1984 VII R 122\/80, BFHE 141, 470, BStBl II 1984, 791, 793) und hat auch deswegen die Qualit\u00e4t eines Steuerbescheids. Wie das FA nicht verkennt, kann auch der \u00c4nderungsbescheid nur unter den f\u00fcr Steuerbescheide geltenden Voraussetzungen – im Streitfall nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 – ge\u00e4ndert werden.<\/p>\n

Daraus folgt, da\u00df sich die erneute \u00c4nderung auf Ab\u00e4nderung des vorausgegangenen \u00c4nderungsbescheides richtet und da\u00df deshalb ein \u00c4nderungsbescheid seinerseits nur dann erneut ge\u00e4ndert werden kann, wenn die steuererh\u00f6henden Tatsachen nachtr\u00e4glich, d. h. nach seinem Erla\u00df bekanntgeworden sind. Der Wortlaut der Bestimmung gibt keinen Anhaltspunkt daf\u00fcr, da\u00df als ma\u00dfgebender Zeitpunkt der Erla\u00df des urspr\u00fcnglichen Steuerbescheids anzusehen ist; dieser ist vielmehr durch den \u00c4nderungsbescheid abgel\u00f6st worden. Ist ein \u00c4nderungsbescheid uneingeschr\u00e4nkt als Steuerbescheid i. S. des \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 anzusehen, bezieht sich auch das Merkmal „nachtr\u00e4glich“ auf den Zeitpunkt seines Erlasses.<\/p>\n

2. Dieses aus dem Wortlaut der Vorschrift gewonnene Ergebnis entspricht auch ihrem Zweck.<\/p>\n

\u00a7 173 AO 1977 entscheidet sich im Konflikt zwischen der Bestandskraft und der materiellen Richtigkeit eines Steuerbescheids grunds\u00e4tzlich f\u00fcr seine Bestandskraft und l\u00e4\u00dft ihre Durchbrechung nur unter bestimmten Voraussetzungen zu (BFH-Beschlu\u00df vom 23. November 1987 GrS 1\/86, BFHE 151, 495, BStBl II 1988, 180). Bestandskraft erlangt aber auch der \u00c4nderungsbescheid. D\u00fcrfte das FA Tatsachen, die ihm im Zeitraum zwischen dem Erla\u00df des Erstbescheides und des \u00c4nderungsbescheides bekanntgeworden sind, unbeschr\u00e4nkt auch sp\u00e4ter verwerten, k\u00f6nnte es den Abschlu\u00df des Steuerverfahrens dadurch aufhalten, da\u00df es den erneuten \u00c4nderungsbescheid zun\u00e4chst nur auf einige der ihm bekannten Tatsachen st\u00fctzt, um bei einem Mi\u00dferfolg im steuergerichtlichen Verfahren die \u00c4nderung unter Heranziehung anderer Tatsachen zu wiederholen. Hierdurch w\u00fcrde auch die materielle Rechtskraft der steuergerichtlichen Entscheidung beeintr\u00e4chtigt, die durch eine Aus\u00fcbung der \u00c4nderungsbefugnis hinf\u00e4llig w\u00fcrde (\u00a7 110 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).<\/p>\n

3. Die vom FA vertretene abweichende Auffassung l\u00e4\u00dft sich auch mit anderen Vorschriften der AO 1977 nicht vereinbaren.<\/p>\n

Nach \u00a7 88 AO 1977 ist das FA auch bei Erla\u00df eines \u00c4nderungsbescheids zur Ermittlung des Sachverhaltes verpflichtet. Verletzt es diese Verpflichtung und bleiben ihm deshalb Tatsachen zun\u00e4chst unbekannt, kann es diese sonst nicht f\u00fcr eine sp\u00e4tere \u00c4nderung eines Steuerbescheids nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 benutzen (BFH-Urteil vom 13. November 1985 II R 208\/82, BFHE 145, 487, BStBl II 1986, 241, st\u00e4ndige Rechtsprechung). Hiervon ist auch auszugehen, wenn das FA seine Ermittlungspflicht bei Erla\u00df eines \u00c4nderungsbescheides vernachl\u00e4ssigt. Damit lie\u00dfe sich nicht vereinbaren, da\u00df es ihm bekannte Tatsachen bei Erla\u00df des \u00c4nderungsbescheides nicht zu ber\u00fccksichtigen braucht, sondern sie f\u00fcr eine erneute \u00c4nderung des \u00c4nderungsbescheids benutzen kann.<\/p>\n

Dies wird auch deutlich, wenn ein Steuerpflichtiger gegen einen Steuerbescheid Einspruch eingelegt hat und das FA einer Einspruchsentscheidung dadurch ausweicht, da\u00df es dem Antrag des Steuerpflichtigen gem\u00e4\u00df \u00a7 172 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO 1977 entspricht. K\u00f6nnte das FA ihm zu diesem Zeitpunkt bekannte Tatsachen f\u00fcr eine sp\u00e4tere Ab\u00e4nderung dieses \u00c4nderungsbescheids benutzen, w\u00e4re der Steuerpflichtige schlechter gestellt als bei einer \u00c4nderung des Steuerbescheids durch eine Einspruchsentscheidung; denn bei dieser Entscheidung m\u00fc\u00dfte das FA alle ihm bekannten Tatsachen ber\u00fccksichtigen (BFH-Urteil vom 23. M\u00e4rz 1983 I R 182\/82, BFHE 138, 313, BStBl II 1983, 548). Da der Steuerpflichtige die Ersetzung der Einspruchsentscheidung durch einen \u00c4nderungsbescheid ohne eigenes Zutun hinnehmen mu\u00df, kann dieses Ergebnis nicht im Sinne des Gesetzes liegen.<\/p>\n

4. Dem FA ist einzur\u00e4umen, da\u00df diese Beurteilung nicht gelten kann, wenn die Finanzbeh\u00f6rde einen Steuerbescheid allein gem\u00e4\u00df \u00a7 175 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 im Hinblick auf einen nachtr\u00e4glich ergangenen Grundlagenbescheid ge\u00e4ndert und hierbei Tatsachen unber\u00fccksichtigt gelassen hat, die dar\u00fcber hinaus eine \u00c4nderung nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 rechtfertigten. Dies beruht darauf, da\u00df das FA den Grundlagenbescheid ohne eigene Sachpr\u00fcfung \u00fcbernehmen mu\u00df und ihm nicht zugemutet werden kann, bei jeder Folge\u00e4nderung zu \u00fcberpr\u00fcfen, ob neue Tatsachen oder Beweismittel vorliegen, die eine weitergehende \u00c4nderung rechtfertigt. Dies hat der BFH f\u00fcr das Verh\u00e4ltnis von \u00a7 222 Abs. 1 Nr. 1 und \u00a7 218 Abs. 4 der Reichsabgabenordnung (AO) ausgesprochen (BFH-Urteil vom 17. Juli 1975 IV R 233\/71, BFHE 116, 521, BStBl II 1975, 892). F\u00fcr das Verh\u00e4ltnis von \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 und \u00a7 175 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 kann nichts anderes gelten.<\/p>\n

Das angef\u00fchrte Urteil l\u00e4\u00dft erkennen, da\u00df anders zu entscheiden ist, wenn das FA eine \u00c4nderung aufgrund neuer Tatsachen vorgenommen, dabei aber andere ihm bekannte Tatsachen au\u00dfer Betracht gelassen hat. Dies entspricht inhaltlich auch der Auffassung des BFH-Urteils vom 19. August 1983 VI R 177\/82 (BFHE 139, 343, BStBl II 1984, 48); danach kann ein nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 ergangener \u00c4nderungsbescheid aufgrund von \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 AO 1977 nur dann zugunsten des Steuerpflichtigen ge\u00e4ndert werden, wenn die dem Steuerpflichtigen g\u00fcnstigen Tatsachen dem FA erst nach Erla\u00df des \u00c4nderungsbescheides bekanntgeworden sind.<\/p>\n

5. Im Streitfall hat das FA in seinem zweiten \u00c4nderungsbescheid vom 25. November 1982 zwar ergangenen Grundlagenbescheiden nach \u00a7 175 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 Rechnung getragen; dar\u00fcber hinaus hat es aber in eigener Entscheidungskompetenz die bisherige Steuerfestsetzung gem\u00e4\u00df \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 AO 1977 zugunsten des Steuerpflichtigen ge\u00e4ndert. Es war gehalten, hierbei s\u00e4mtliche ihm bekannten Tatsachen zu ber\u00fccksichtigen, darunter auch den vorliegenden und unschwer erkennbaren Hinweis auf die zus\u00e4tzlichen Einnahmen des Kl\u00e4gers aus seiner Zahnarztpraxis in H\u00f6he von 18.474 DM. Das FA kann seine Vers\u00e4umnis nicht dadurch wettmachen, da\u00df es die Steuerfestsetzung nunmehr gem\u00e4\u00df \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 \u00e4ndert.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 12.1.1989 (IV R 8\/88) BStBl. 1989 II S. 438 1. Steuerbescheid im Sinne von \u00a7 173 Abs. 1 AO 1977 ist auch ein Bescheid, der einen Steuerbescheid ab\u00e4ndert. 2. Tatsachen, die zu einer h\u00f6heren Besteuerung f\u00fchren, kann das FA deshalb gem\u00e4\u00df \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 nur ber\u00fccksichtigen, wenn sie … BFH-Urteil vom 12.1.1989 (IV R 8\/88) BStBl. 1989 II S. 438<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-37663","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/37663","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=37663"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/37663\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=37663"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=37663"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=37663"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}