{"id":38570,"date":"2002-01-30T10:48:11","date_gmt":"2002-01-30T08:48:11","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=38570"},"modified":"2013-05-16T11:13:52","modified_gmt":"2013-05-16T09:13:52","slug":"bfh-urteil-vom-30-1-2002-i-r-71_00-bstbl-2003-ii-s-279","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-30-1-2002-i-r-71_00-bstbl-2003-ii-s-279\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 30.1.2002 (I R 71\/00) BStBl. 2003 II S. 279"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 30.1.2002 (I R 71\/00) BStBl. 2003 II S. 279<\/strong><\/p>\n

1. F\u00fcr die Verpflichtung, Pension\u00e4ren und aktiven Mitarbeitern w\u00e4hrend der Zeit ihres Ruhestandes in Krankheits-, Geburts- und Todesf\u00e4llen Beihilfen zu gew\u00e4hren, ist eine R\u00fcckstellung zu bilden.<\/p>\n

2. Der Grundsatz der Nichtbilanzierung schwebender Gesch\u00e4fte hindert nicht den Ausweis einer Verbindlichkeit, die erst nach Beendigung des Schwebezustands zu erf\u00fcllen sein wird („Verpflichtungs\u00fcberhang“).<\/p>\n

 <\/p>\n

KStG \u00a7 8 Abs. 1; EStG \u00a7 5 Abs. 1 Satz 1; HGB \u00a7 249 Abs. 1 Satz 1, \u00a7 246 Abs. 1, \u00a7 252 Abs. 1 Nr. 4; EHGB Art. 28 Abs. 1 Satz 2.<\/p>\n

Vorinstanz: FG N\u00fcrnberg vom 18. April 2000 I 156\/95 (EFG 2000, 1306)<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

 <\/p>\n

I.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4gerin) betreibt in der Rechtsform einer K\u00f6rperschaft des \u00f6ffentlichen Rechts ein Kreditinstitut. Sie gew\u00e4hrt Pension\u00e4ren in Krankheits-, Geburts- und Todesf\u00e4llen eine Beihilfe auf der Grundlage einschl\u00e4giger Besoldungsgesetze in Verbindung mit Beihilfevorschriften des Bundesangestelltentarifs und von Einzelvertr\u00e4gen. Berechtigt sind einerseits Versorgungsempf\u00e4nger und andererseits aktive Beamte und aktive versorgungsberechtigte anderweitige Arbeitnehmer f\u00fcr die Zeit nach Eintritt in den Ruhestand. F\u00fcr diese Verpflichtung zur Beihilfegew\u00e4hrung begehrt die Kl\u00e4gerin die Ber\u00fccksichtigung von R\u00fcckstellungen in den Bilanzen der Streitjahre 1990, 1991 und 1992. Dem ist der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) entgegengetreten.<\/p>\n

Das Finanzgericht (FG) hat der Klage stattgegeben. Im Einzelnen wird auf die in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2000, 1306 abgedruckten Entscheidungsgr\u00fcnde verwiesen.<\/p>\n

Mit seiner Revision r\u00fcgt das FA Verletzung von \u00a7 8 Abs. 1 des K\u00f6rperschaftsteuergesetzes (KStG) und von \u00a7 5 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Verbindung mit den handelsrechtlichen Grunds\u00e4tzen ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung. Es beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

 <\/p>\n

II.<\/p>\n

Die Revision ist unbegr\u00fcndet, sie war zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -). Zu Recht hat das FG entschieden, dass die Kl\u00e4gerin f\u00fcr ihre Verpflichtung, ihren (ehemaligen) Mitarbeitern w\u00e4hrend ihres Ruhestandes Beihilfen zu zahlen, in ihren Bilanzen der Streitjahre R\u00fcckstellungen zu bilden hatte.<\/p>\n

1. Gem\u00e4\u00df \u00a7 8 Abs. 1 KStG i.V.m. \u00a7 5 Abs. 1 Satz 1 EStG hat die Kl\u00e4gerin in ihren Bilanzen das Betriebsverm\u00f6gen anzusetzen, das nach den handelsrechtlichen Grunds\u00e4tzen ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung auszuweisen ist. Diese ergeben sich u.a. aus \u00a7 249 Abs. 1 Satz 1 des Handelsgesetzbuches (HGB). Danach sind u.a. R\u00fcckstellungen f\u00fcr ungewisse Verbindlichkeiten zu bilden. Ungewisse Verbindlichkeiten in diesem Sinne sind einerseits Verbindlichkeiten, die dem Grunde nach bestehen, deren H\u00f6he aber noch ungewiss ist, und andererseits Verbindlichkeiten, deren k\u00fcnftiges Entstehen noch ungewiss ist, wobei die Ungewissheit der H\u00f6he nach dazukommen kann (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 28. November 2001 I R 45\/97, BFHE 196, 216, BStBl II 2002, BFH\/NV 2001, 1334).<\/p>\n

Im Streitfall sind ungewisse Verbindlichkeiten im letzteren Sinne zu beurteilen. Auch wenn sich nach dem „Gesetz der gro\u00dfen Zahl“ aus der Gesamtheit der Beihilfeverpflichtungen eine Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme ergeben sollte, die an Sicherheit grenzt, besteht am Bilanzstichtag noch keine gewisse Verbindlichkeit. Ihr Vorliegen w\u00fcrde eine dem Inhalt und der H\u00f6he nach bestimmte Leistungspflicht voraussetzen, die erzwingbar ist und eine wirtschaftliche Belastung darstellt (BFH-Urteile vom 4. Februar 1999 IV R 54\/97, BFHE 187, 418, BStBl II 2000, 139; vom 6. April 2000 IV R 31\/99, BFHE 192, 64, BStBl II 2001, 536). Eine Zahlungspflicht im genannten Sinne war am Bilanzstichtag noch nicht entstanden.<\/p>\n

2. F\u00fcr dem Grunde nach ungewisse Verbindlichkeiten ist nach den Grunds\u00e4tzen ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung eine R\u00fcckstellung zu bilden, wenn sie erstens mit hinreichender Wahrscheinlichkeit entstanden sind und der Steuerpflichtige daraus in Anspruch genommen wird und wenn sie zweitens ihre wirtschaftliche Verursachung im Zeitraum vor dem Bilanzstichtag finden (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. neuerdings etwa BFH-Urteil vom 8. November 2000 I R 10\/98, BFHE 193, 406, BStBl II 2001, 349).<\/p>\n

a) Das FG hat mit Recht eine hinreichende Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme der Kl\u00e4gerin bejaht. Diese wird in der Rechtsprechung mit der Formel umschrieben, dass mehr Gr\u00fcnde f\u00fcr als gegen das Entstehen der in Rede stehenden Verbindlichkeit und die k\u00fcnftige Inanspruchnahme des Steuerpflichtigen sprechen (BFH-Urteile vom 1. August 1984 I R 88\/80, BFHE 142, 226, BStBl II 1985, 44; vom 2. Oktober 1992 III R 54\/91, BFHE 169, 423, BStBl II 1993, 153; vom 6. Dezember 1995 I R 14\/95, BFHE 180, 258, BStBl II 1996, 406; in BFHE 193, 406, BStBl II 2001, 349). Dabei ist grunds\u00e4tzlich auf das einzelne Rechtsverh\u00e4ltnis abzustellen. Im Streitfall ist bereits aus der dem einzelnen Berechtigten gegen\u00fcber bestehenden Beihilfeverpflichtung eine Inanspruchnahme hinreichend wahrscheinlich. Denn es entspricht der Lebenserfahrung, dass beihilfeberechtigte Pension\u00e4re im Laufe ihres Ruhestandes zugesagte Beihilfeleistungen tats\u00e4chlich in Anspruch nehmen. Jedenfalls ergibt sich die erforderliche Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme im Wege einer pauschalen Beurteilung der Risiken aufgrund aller bestehenden Beihilfeverpflichtungen. Ist wie im Streitfall \u00fcber die Bilanzierung einer Mehrzahl gleicher oder gleichartiger Wirtschaftsg\u00fcter oder Schulden zu befinden, ist es mit dem Ziel eines zutreffenden Verm\u00f6gensausweises zul\u00e4ssig, die Gesamtheit dieser Wirtschaftsg\u00fcter oder Schulden zugrunde zu legen. Dies gilt nicht nur f\u00fcr die Bewertung eines Bestandes (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 15. Oktober 1997 I R 16\/97, BFHE 184, 439, BStBl II 1998, 249, m.w.N.), sondern auch f\u00fcr die Ermittlung der Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme dem Grunde nach (vgl. BFH-Urteile vom 7. Mai 1998 IV R 24\/97, BFH\/NV 1998, 1471; vom 22. November 1988 VIII R 62\/85, BFHE 155, 322, BStBl II 1989, 359; vom 12. Dezember 1990 I R 153\/86, BFHE 163, 146, BStBl II 1991, 479; vom 27. M\u00e4rz 1996 I R 3\/95, BFHE 180, 155, BStBl II 1996, 470).<\/p>\n

b) Die Verpflichtung der Kl\u00e4gerin zur Beihilfegew\u00e4hrung ist auch wirtschaftlich vor den jeweiligen Bilanzstichtagen der Streitjahre verursacht worden. Die Verursachung setzt nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung des BFH voraus, dass die wirtschaftlich wesentlichen Tatbestandsmerkmale f\u00fcr das Entstehen der Verbindlichkeit bereits am Bilanzstichtag erf\u00fcllt sind und das rechtliche Entstehen der Verbindlichkeit nur noch von wirtschaftlich unwesentlichen Tatbestandsmerkmalen abh\u00e4ngt (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 142, 226, BStBl II 1985, 44; vom 12. Dezember 1991 IV R 28\/91, BFHE 167, 334, BStBl II 1992, 600; vom 18. Januar 1995 I R 44\/94, BFHE 177, 61, BStBl II 1995, 742; vom 13. Mai 1998 VIII R 58\/96, BFH\/NV 1999, 27). Ma\u00dfgeblich ist dabei die wirtschaftliche Wertung des Einzelfalles vor dem Hintergrund der rechtlichen Struktur des Tatbestands, mit dessen Erf\u00fcllung die Verbindlichkeit entsteht (BFH-Urteile vom 13. November 1991 I R 102\/88, BFHE 166, 222, BStBl II 1992, 336; vom 19. Mai 1987 VIII R 327\/83, BFHE 150, 140, BStBl II 1987, 848). Im Streitfall ist der Anspruch der jeweiligen Beg\u00fcnstigten auf Beihilfe im Einzelfall zwar abh\u00e4ngig von der Erf\u00fcllung der tatbestandlichen Voraussetzungen (Krankheit, Geburts- oder Todesfall). Dennoch findet die dahingehende Verpflichtung, Beihilfe zu leisten, ihren wesentlichen wirtschaftlichen Bezugspunkt bereits im (erf\u00fcllten) Arbeitsverh\u00e4ltnis. Es bildet die wirtschaftliche Grundlage f\u00fcr die Anspr\u00fcche der Besch\u00e4ftigten auf Beihilfeleistungen nach Eintritt in den Ruhestand. Der Eintritt des Beihilfefalles selbst bedeutet demgegen\u00fcber lediglich die Umsetzung der bestehenden Beihilfeverpflichtung in eine Zahllast.<\/p>\n

Dieser Beurteilung stehen die vom FA bezeichneten BFH-Urteile vom 6. Dezember 1995 I R 14\/95 (BFHE 180, 258, BStBl II 1996, 406) und vom 10. Dezember 1994 XI R 34\/91 (BFHE 170, 149, BStBl II 1994, 158) nicht entgegen. Im ersteren Fall war \u00fcber die R\u00fcckstellbarkeit von Prozesskosten vor Einlegung des jeweiligen Rechtsmittels zu entscheiden. Im letzteren Urteil hat der BFH die Besonderheit betont, dass es sich bei den dort in Rede stehenden Nachbetreuungsleistungen um Aufwand handele, der – \u00e4hnlich sp\u00e4teren Reparatur- oder Reinigungsleistungen und anders als Garantieleistungen – auf benutzungsbedingte M\u00e4ngel zur\u00fcckzuf\u00fchren sei. Damit fehle der wirtschaftliche Zusammenhang der Nachbetreuungsverpflichtung mit dem Grundgesch\u00e4ft. An einem derartigen Zusammenhang fehlt es, wie ausgef\u00fchrt wurde, vorliegend nicht.<\/p>\n

3. F\u00fcr die Verpflichtung der Kl\u00e4gerin, unter den gegebenen Voraussetzungen Beihilfen zu leisten, besteht handelsrechtlich auch kein Passivierungswahlrecht, das in den Steuerbilanzen zu einem Passivierungsverbot f\u00fchren w\u00fcrde (vgl. BFH-Beschluss vom 3. Februar 1969 GrS 2\/68, BFHE 95, 31, BStBl II 1969, 291). Es handelt sich insbesondere nicht um eine mittelbare Verpflichtung aus einer Zusage f\u00fcr eine laufende Pension oder eine Anwartschaft auf eine Pension oder eine \u00e4hnliche unmittelbare oder mittelbare Verpflichtung i.S. von Art. 28 Abs. 1 Satz 2 des Einf\u00fchrungsgesetzes zum Handelsgesetzbuch (EGHGB), wobei im Streitfall nur eine „\u00e4hnliche unmittelbare“ Verpflichtung in Frage k\u00e4me. Der Begriff der „\u00e4hnlichen“ Verpflichtung wird in der handelsrechtlichen Literatur restriktiv ausgelegt, um den Grundsatz der Passivierungspflicht aus \u00a7 249 Abs. 1 HGB nicht zu unterlaufen (vgl. Adler\/D\u00fcring\/Schmaltz, Rechnungslegung und Pr\u00fcfung der Unternehmen, 6. Aufl., \u00a7 249 HGB Rn. 115, m.w.N.). Dar\u00fcber hinaus wird das in Art. 28 Abs. 1 Satz 2 EGHGB vorgesehene Passivierungswahlrecht f\u00fcr „\u00e4hnliche“ Verpflichtungen, zumal es zeitlich nicht begrenzt ist, teilweise als Grundsatz „ordnungswidriger Buchf\u00fchrung“ angesehen (vgl. z.B. Haupt\/ Baumbach\/Duden, Handelsgesetzbuch, vor \u00a7 238 Rn. 27, 58, \u00a7 249 Rn. 8). Eine restriktive Betrachtung, der auch der Senat folgt, f\u00fchrt im Streitfall dazu, die Verpflichtung zur Beihilfegew\u00e4hrung nicht als „\u00e4hnliche“ Verpflichtung i.S. des Art. 28 Abs. 1 Satz 2 EGHGB anzusehen. Wie die Kl\u00e4gerin mit Recht ausf\u00fchrt, kommt sie inhaltlich einer Krankenversicherung nahe. Eine inhaltliche Verkn\u00fcpfung mit der Pensionszusage ergibt sich daraus nicht.<\/p>\n

Ob im Rahmen der betrieblichen Altersvorsorge ehemaligen Arbeitnehmern erteilte Zusagen zus\u00e4tzlicher Leistungen bei schwerer Erkrankung und wegen Pflegebed\u00fcrftigkeit „\u00e4hnliche“ Verpflichtungen i.S. von \u00a7 28 Abs. 1 Satz 2 EGHGB begr\u00fcnden (so die Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen – BMF – vom 9. September 1996 IV B 2 -S 2176- 68\/96, Der Betrieb – DB – 1996, 2102; vom 25. Januar 1996 IV B 2 -S 2176- 4\/96, Betriebs-Berater – BB – 1996, 529), kann im Streitfall dahingestellt bleiben.<\/p>\n

4. a) Schlie\u00dflich stehen der Bildung von R\u00fcckstellungen f\u00fcr die Verpflichtung der Kl\u00e4gerin zur Beihilfegew\u00e4hrung an Pension\u00e4re nicht die Grunds\u00e4tze der Bilanzierung schwebender Gesch\u00e4fte entgegen. Anspr\u00fcche und Verbindlichkeiten aus fortbestehenden schwebenden Gesch\u00e4ften werden zwar nicht bilanziert, solange und soweit sie einander ausgleichend gegen\u00fcberstehen. Eine Passivierung erfolgt lediglich im Falle drohender Verluste oder bei Vorliegen sogenannter Erf\u00fcllungsr\u00fcckst\u00e4nde (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. dazu BFH-Urteile vom 26. Mai 1976 I R 80\/74, BFHE 119, 261, BStBl II 1976, 622; vom 8. Dezember 1982 I R 142\/81, BFHE 137, 448, BStBl II 1983, 369; vom 20. Januar 1983 IV R 158\/80, BFHE 138, 53, BStBl II 1983, 413; vom 2. Oktober 1997 IV R 82\/96, BFHE 184, 422, BStBl II 1998, 205). Da dieses Passivierungsverbot jedoch nur eingreift, „solange und soweit“ sich Anspr\u00fcche und Verbindlichkeiten ausgleichend gegen\u00fcberstehen, endet es mit der Beendigung des Schwebezustandes des gegenseitigen Gesch\u00e4fts. Dessen Saldierungsbereich ist somit zeitlich und sachlich eingegrenzt. Ein schwebendes Gesch\u00e4ft ist beendet, wenn einer der gegenseitig zur Leistung Verpflichteten (im Regelfall der zur Sach- oder Dienstleistung verpflichtete Vertragspartner) seine Leistung in vollem Umfange erbracht hat. Dies ist vorliegend mit dem Eintritt der Beihilfebeg\u00fcnstigten in den Ruhestand der Fall. Eine danach zu erf\u00fcllende Verpflichtung der Kl\u00e4gerin ist auszuweisen.<\/p>\n

b) Diese Passivierungspflicht besteht bereits an Bilanzstichtagen vor der Beendigung des jeweiligen schwebenden Gesch\u00e4fts. Denn es besteht bereits eine ungewisse Verbindlichkeit zur sp\u00e4teren Beihilfegew\u00e4hrung nach Ende des Schwebezustandes. Entsprechend dem Gebot, alle am Abschlussstichtag entstandenen und vorhersehbaren k\u00fcnftigen Risiken zu ber\u00fccksichtigen (\u00a7 246 Abs. 1, \u00a7 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB), ist sie auszuweisen. Es handelt sich dabei um einen aus der Sicht des jeweiligen Bilanzstichtages eintretenden einseitigen „Verpflichtungs\u00fcberhang“ (vgl. dazu auch BFH-Urteil in BFHE 184, 422, BStBl II 1998, 205 a.E.) aus dem schwebenden Gesch\u00e4ft, der nach dessen Beendigung und daher zu einem Zeitpunkt zu erf\u00fcllen sein wird, in dem ein Anspruch auf eine Gegenleistung nicht mehr besteht, der dieser Verpflichtung ausgleichend gegen\u00fcberstehen k\u00f6nnte. Unter diesen Voraussetzungen ist eine Verpflichtung auszuweisen; f\u00fcr deren „Vorstadium“ als ungewisse Verbindlichkeit kann nichts Anderes gelten. Entsprechend sind auch f\u00fcr k\u00fcnftige Pensionszahlungen bereits vor Beendigung des Arbeitsverh\u00e4ltnisses R\u00fcckstellungen zu bilden.<\/p>\n

Vorliegend hat die Kl\u00e4gerin an den Bilanzstichtagen der Streitjahre daher R\u00fcckstellungen auch f\u00fcr solche Beihilfeleistungen zu bilden, die sie am Bilanzstichtag noch im aktiven Dienst befindlichen Besch\u00e4ftigten nach deren Eintritt in den Ruhestand zugesagt hat.<\/p>\n

5. Die der Vorentscheidung zugrunde liegende Bewertung der R\u00fcckstellungen ist unter den Beteiligten unstreitig.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 30.1.2002 (I R 71\/00) BStBl. 2003 II S. 279 1. F\u00fcr die Verpflichtung, Pension\u00e4ren und aktiven Mitarbeitern w\u00e4hrend der Zeit ihres Ruhestandes in Krankheits-, Geburts- und Todesf\u00e4llen Beihilfen zu gew\u00e4hren, ist eine R\u00fcckstellung zu bilden. 2. Der Grundsatz der Nichtbilanzierung schwebender Gesch\u00e4fte hindert nicht den Ausweis einer Verbindlichkeit, die erst nach Beendigung des … BFH-Urteil vom 30.1.2002 (I R 71\/00) BStBl. 2003 II S. 279<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-38570","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/38570","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=38570"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/38570\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=38570"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=38570"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=38570"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}