BFH-Urteil vom 25.11.2004 (V R 4\/04) BStBl. 2005 II S. 415<\/p>\n
1. Die entgeltliche \u00dcberlassung von urheberrechtlich gesch\u00fctzten Computerprogrammen unterliegt nach \u00a7 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c UStG 1993 dem erm\u00e4\u00dfigten Steuersatz, wenn der Urheber oder Nutzungsberechtigte dem Leistungsempf\u00e4nger die in \u00a7 69c UrhG bezeichneten Rechte auf Vervielf\u00e4ltigung und Verbreitung nicht nur als Nebenfolge einr\u00e4umt.<\/p>\n
2. Bei der Pr\u00fcfung, ob die in \u00a7 69c UrhG bezeichneten Rechte nicht nur als Nebenfolge einger\u00e4umt worden sind, ist von den vertraglichen Vereinbarungen und den tats\u00e4chlichen Leistungen auszugehen. Erg\u00e4nzend ist auf objektive Beweisanzeichen (z.B. die T\u00e4tigkeit des Leistungsempf\u00e4ngers, die vorhandenen Vertriebsvorbereitungen und Vertriebswege, die wirkliche Durchf\u00fchrung der Vervielf\u00e4ltigung und Verbreitung sowie die Vereinbarungen \u00fcber die Bemessung und Aufteilung des Entgelts) abzustellen.<\/p>\n
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UStG 1993 \u00a7 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c; Richtlinie 77\/388\/EWG Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unterabs. 3, Anhang H Nr. 8; UrhG \u00a7 2, \u00a7 69c.<\/p>\n
Vorinstanz: FG Hamburg vom 28. November 2003 III 107\/01 (EFG 2004, 855)<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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I.<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4gerin), eine GmbH, wurde im Jahr 1995 gegr\u00fcndet. Gegenstand ihres Unternehmens ist die Entwicklung, der Vertrieb, der Service und die Wartung von Versicherungs-Softwaresystemen, vornehmlich f\u00fcr die V-AG. Die V-AG ist eine Versicherungsgesellschaft und geh\u00f6rte in den Streitjahren (1997 und 1998) zun\u00e4chst dem Konzern der V Holding AG und seit Januar 1998 der durch Verschmelzung der V Holding AG mit der Y-AG entstandenen Z-AG an.<\/p>\n
Im Jahr 1993 wurde die buchhalterische Datenhaltung im Rechnungswesen des V-Konzerns umgestellt. S\u00e4mtliche Gesellschaften des V-Konzerns und deren Funktionsbereiche wurden seither in einem integrierten Softwaresystem verwaltet. Die V-AG r\u00e4umte der Kl\u00e4gerin im Jahr 1995 die Nutzungs- und Verwertungsrechte an dem Softwaresystem ein, um sich der Mitwirkung der Kl\u00e4gerin bei Weiterentwicklung und Weitervertrieb des Softwaresystems zu bedienen.<\/p>\n
In den Streitjahren beauftragte die V-AG die Kl\u00e4gerin durch Vertr\u00e4ge vom 29. September 1997 und 27. Februar 1998 mit dem Ausbau und der Erweiterung des bestehenden Softwaresystems f\u00fcr alle Gesellschaften und Funktionsbereiche sowie f\u00fcr alle Versicherungszweige des V-Konzerns in den Bereichen Inkasso, Nebenbuchhaltung und Provisionsbearbeitung. Die Verg\u00fctung der Kl\u00e4gerin erfolgte nach vereinbarten Stundens\u00e4tzen, sollte jedoch h\u00f6chstens insgesamt 20 Mio. DM zzgl. Umsatzsteuer betragen. Auch die Einbindung der ausgebauten und erweiterten Programme in die Gesamtheit der V-Anwendungssysteme war Gegenstand des Auftrags. Die zu erstellenden Erweiterungen sollten weitestgehend von der Struktur der anwendenden Gesellschaften und der Organisation ihrer Arbeitsabl\u00e4ufe unabh\u00e4ngig sein. Programm\u00e4nderungen (z.B. zur Anwendung des Systems bei ausl\u00e4ndischen Konzern-Gesellschaften) sollten mit wirtschaftlich und technisch geringstem Aufwand m\u00f6glich sein. Das System sollte mit dem Ziel eines hohen Grads an Automatisierung, leicht modifizierbarem Standardablauf, Erweiterungsf\u00e4higkeit sowie einer einheitlichen und anwendungsfreundlichen Benutzeroberfl\u00e4che hergestellt werden. In Bezug auf die Erweiterungen vereinbarten die V-AG als Auftraggeberin (AG) und die Kl\u00e4gerin als Auftragnehmerin (AN):<\/p>\n
„\u00a7 15 Eigentums- und Nutzungsrechte<\/p>\n
Soweit an den Arbeitsergebnissen des AN Eigentumsrechte entstehen, gehen diese im Rahmen dieses Vertrages auf den AG \u00fcber. Der AN bedarf der schriftlichen Zustimmung des AG, wenn er f\u00fcr den AG erstellte Programme oder andere Unterlagen anderweitig verwendet.<\/p>\n
Der AG erh\u00e4lt mit der Abnahme der Leistung das unwiderrufliche, unbeschr\u00e4nkte und ausschlie\u00dfliche sowie \u00fcbertragbare Recht, die im Rahmen dieses Vertrages erbrachten Erstellungsleistungen auf s\u00e4mtliche Arten zu nutzen. Der AN garantiert die Freiheit von Rechten Dritter an diesen Leistungen.<\/p>\n
Zum Zwecke der Aus\u00fcbung der vorgenannten uneingeschr\u00e4nkten Eigentums- und Nutzungsrechte \u00fcbergibt der AN sp\u00e4testens bei Abnahme alle einschl\u00e4gigen Unterlagen, insbesondere den dem System zugrundeliegenden Quellcode. …“<\/p>\n
Die V-AG nutzte das Softwaresystem einschlie\u00dflich der Weiterentwicklungen der Kl\u00e4gerin nicht nur in ihrem Versicherungsunternehmen, sondern \u00fcberlie\u00df es auch vier weiteren, rechtlich selbst\u00e4ndigen Versicherungsgesellschaften des ehemaligen V-Konzerns zur Nutzung. Als Gegenleistung hierf\u00fcr erhielt sie Betr\u00e4ge, die einem erheblichen Teil der Entwicklungskosten des Softwaresystems entsprachen. Das zentrale Inkasso wurde zwischenzeitlich im Rahmen der Z-AG zur Nutzung lizenziert und nach und nach auch bei den Gesellschaften des fr\u00fcheren Y-Konzerns eingef\u00fchrt. Die V-AG hatte die Software dar\u00fcber hinaus – erfolglos – 14 weiteren, konzernfremden Versicherungen und Vereinen angeboten, nachdem das System einigen dieser Unternehmen unter Mitwirkung der Kl\u00e4gerin in einem mehrt\u00e4gigen Workshop vorgestellt worden war.<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin unterwarf die Ums\u00e4tze aus der Programmentwicklung und \u00dcberlassung der Software an die V-AG in den Umsatzsteuererkl\u00e4rungen f\u00fcr die Streitjahre unter Berufung auf \u00a7 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c des Umsatzsteuergesetzes 1993 (UStG 1993) dem erm\u00e4\u00dfigten Steuersatz.<\/p>\n
Der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) folgte dem nach Durchf\u00fchrung einer Au\u00dfenpr\u00fcfung nicht, sondern unterwarf die Ums\u00e4tze im Umsatzsteuerbescheid f\u00fcr 1997 und im Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid f\u00fcr Juli 1998 sowie den nach \u00a7 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO 1977) ge\u00e4nderten Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheiden f\u00fcr Januar bis Juni 1998 dem allgemeinen Steuersatz, weil Schwerpunkt der Leistung der Kl\u00e4gerin die \u00dcberlassung der Software zur Nutzung im eigenen Unternehmen der V-AG sei. Einspr\u00fcche blieben erfolglos.<\/p>\n
Im Laufe des Klageverfahrens erlie\u00df das FA am 25. Februar 2002 den Umsatzsteuerbescheid f\u00fcr 1998. Dieser wurde gem\u00e4\u00df \u00a7 68 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) Gegenstand des Klageverfahrens.<\/p>\n
Das Finanzgericht (FG) hob den angefochtenen Umsatzsteuerbescheid f\u00fcr 1997 ersatzlos auf und \u00e4nderte den angefochtenen Umsatzsteuerbescheid f\u00fcr 1998 dahin gehend ab, dass es die streitigen Ums\u00e4tze der Kl\u00e4gerin dem erm\u00e4\u00dfigten Steuersatz unterwarf (Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2004, 855). Zur Begr\u00fcndung f\u00fchrte das FG aus, die Einr\u00e4umung der urheberrechtlichen Nutzungs- und Verwertungsrechte an der Software sei leistungsbestimmend und der wirtschaftliche Gehalt des Umsatzes sei haupts\u00e4chlich auf die Verbreitung der Software-Weiterentwicklungen gerichtet gewesen.<\/p>\n
Die Besteuerung mit dem erm\u00e4\u00dfigten Umsatzsteuersatz versto\u00dfe auch nicht gegen Art. 12 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten \u00fcber die Umsatzsteuern 77\/388\/EWG (Richtlinie 77\/388\/EWG). Computerprogramme seien als „Werke von Schriftstellern“ im Sinne der Anlage H Nr. 8 der Richtlinie 77\/388\/EWG anzusehen.<\/p>\n
Mit seiner Revision r\u00fcgt das FA Verletzung materiellen Rechts (\u00a7 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c UStG 1993). Die \u00dcberlassung der urheberrechtlich gesch\u00fctzten Nutzungs- und Verwertungsrechte trete im Streitfall hinter der Softwareentwicklung zur\u00fcck.<\/p>\n
Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
<\/b> <\/p>\n
II.<\/p>\n
A. Die Revision des FA ist hinsichtlich des Streitjahres 1998 unbegr\u00fcndet; sie ist daher zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 FGO). Das FG hat revisionsrechtlich unangreifbar entschieden, dass die umstrittenen Ums\u00e4tze dem erm\u00e4\u00dfigten Steuersatz nach \u00a7 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c UStG 1993 unterliegen. Die tats\u00e4chliche W\u00fcrdigung des FG, dass im Streitfall der Erwerb der Urheberrechte der Kl\u00e4gerin durch die V-AG die Leistung bestimmt habe, h\u00e4lt den Einwendungen des FA im Revisionsverfahren stand (\u00a7 118 Abs. 2 FGO).<\/p>\n
1. Die Steuer erm\u00e4\u00dfigt sich auf 7 v.H. der Bemessungsgrundlage f\u00fcr Ums\u00e4tze durch „die Einr\u00e4umung, \u00dcbertragung und Wahrnehmung von Rechten, die sich aus dem Urheberrechtsgesetz ergeben“ (\u00a7 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c UStG 1993).<\/p>\n
a) Beg\u00fcnstigt ist danach die Einr\u00e4umung (durch vertragliche Bestellung) und \u00dcbertragung von Verwertungsrechten, die aus dem Urheberrecht abgeleitet werden, durch den Urheber oder den Nutzungsberechtigten an Dritte (z.B. an Verleger oder Verwertungsgesellschaften). Das Urheberrecht als solches ist grunds\u00e4tzlich nicht \u00fcbertragbar (\u00a7 29 Satz 2 des Urheberrechtsgesetzes – UrhG -). Die ebenfalls steuererm\u00e4\u00dfigte Wahrnehmung von Rechten, die sich aus dem UrhG ergeben (regelm\u00e4\u00dfig durch Verwertungsgesellschaften), ist u.a. auf Einr\u00e4umung von Nutzungs- oder Einwilligungsrechten und die Geltendmachung von Verg\u00fctungsanspr\u00fcchen gerichtet. Durch die Einr\u00e4umung von Nutzungsrechten (\u00a7 31 Abs. 1 UrhG) wird der Empf\u00e4nger berechtigt, das Werk neben dem Urheber oder anderen Nutzungsberechtigten (einfaches Nutzungsrecht nach \u00a7 31 Abs. 2 UrhG) oder unter Ausschluss aller anderen Personen (ausschlie\u00dfliches Nutzungsrecht nach \u00a7 31 Abs. 3 UrhG) auf die ihm vertraglich einger\u00e4umte Art zu nutzen.<\/p>\n
b) Rechte, die sich aus dem UrhG ergeben, k\u00f6nnen auch an Computerprogrammen (Software) einger\u00e4umt oder \u00fcbertragen werden. Computerprogramme geh\u00f6ren zu den durch das UrhG gesch\u00fctzten Sprachwerken (\u00a7 2 Abs. 1 Nr. 1 UrhG). Das UrhG sch\u00fctzt denjenigen, der ein Computerprogramm durch eigensch\u00f6pferische Leistung geschaffen hat (\u00a7 2 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 2, \u00a7 69a Abs. 3 Satz 1 UrhG), u.a. gegen dauerhafte oder vor\u00fcbergehende Vervielf\u00e4ltigung (\u00a7 69c Satz 1 Nr. 1 UrhG), gegen Bearbeitungen (\u00a7 69c Satz 1 Nr. 2 UrhG) und gegen jede Form der Verbreitung (\u00a7 69c Satz 1 Nr. 3 UrhG).<\/p>\n
2. Die Steuererm\u00e4\u00dfigung nach \u00a7 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c UStG 1993 f\u00fcr die Zurverf\u00fcgungstellung eines urheberrechtsf\u00e4higen Computerprogramms, das f\u00fcr die Bed\u00fcrfnisse des Leistungsempf\u00e4ngers entwickelt wurde, setzt voraus, dass der Rechtsinhaber dem Leistungsempf\u00e4nger nach den vertraglichen Vereinbarungen und dem wirtschaftlichen Gehalt des Umsatzes das Recht zur Verwertung des Werks gem\u00e4\u00df den Bestimmungen des UrhG (insbesondere durch Vervielf\u00e4ltigung und Verbreitung) einr\u00e4umt und nicht nur die bestimmungsgem\u00e4\u00dfe Benutzung gestattet. Die Einr\u00e4umung oder \u00dcbertragung der urheberrechtlichen Nutzungsrechte muss Hauptbestandteil der einheitlichen Gesamtleistung (Entwicklung und \u00dcberlassung des Programms zur Benutzung und Verbreitung) sein (vgl. dazu auch Abschn. 168 Abs. 1 der Umsatzsteuer-Richtlinien – UStR – 2000; Bundesministerium der Finanzen – BMF -, Schreiben vom 22. Dezember 1993, BStBl I 1994, 45).<\/p>\n
a) Dementsprechend ist die \u00dcberlassung von gesch\u00fctzten Computerprogrammen nach \u00a7 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c UStG 1993 beg\u00fcnstigt, wenn der Urheber oder Nutzungsberechtigte dem Leistungsempf\u00e4nger die in \u00a7 69c Satz 1 Nr. 1 bis 3 UrhG bezeichneten Rechte auf Vervielf\u00e4ltigung und Verbreitung nicht nur als Nebenfolge einr\u00e4umt (Urteile des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 16. August 2001 V R 42\/99, BFHE 196, 335; vom 27. September 2001 V R 14\/01, BFHE 196, 357, BStBl II 2002, 114, und vom 17. Januar 2002 V R 13\/01, BFH\/NV 2002, 821).<\/p>\n
Das Verbreitungsrecht ist das Recht, das Original oder Vervielf\u00e4ltigungsst\u00fccke des Werkes der \u00d6ffentlichkeit anzubieten oder in Verkehr zu bringen (\u00a7 17 Abs. 1, \u00a7 69c Nr. 3 UrhG). Inverkehrbringen ist das Heraustreten des Anbietenden aus der internen Sph\u00e4re in die \u00d6ffentlichkeit (vgl. z.B. Urteil des Bundesgerichtshofs – BGH – vom 13. Dezember 1990 I ZR 21\/89, BGHZ 113, 159, unter 1.; Schricker\/Loewenheim, Urheberrechtsgesetz, \u00a7 69c Rz. 21 f., m.w.N.). Ein Heraustreten in die \u00d6ffentlichkeit wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass ein Vertrieb an rechtlich selbstst\u00e4ndige Schwestergesellschaften oder Kooperationspartner erfolgt. F\u00fcr die Frage des Inverkehrbringens ist nach der Rechtsprechung des Gerichtshofes der Europ\u00e4ischen Gemeinschaften (EuGH) bedeutungslos, ob der Rechtsinhaber und Lizenznehmer demselben Konzern angeh\u00f6ren (EuGH-Urteil vom 31. Oktober 1974 Rs. 15\/74 – Centrafarm I -, Slg. 1974, 1147, Neue Juristische Wochenschrift – NJW – 1975, 516; vgl. auch EuGH-Urteil vom 29. April 2004 Rs. C-77\/01 – EDM -, Umsatzsteuer-Rundschau – UR – 2004, 292, Randnr. 65 ff., 89).<\/p>\n
b) Dagegen ist die blo\u00dfe zustimmungspflichtige oder zustimmungsfreie Befugnis zur Benutzung des urheberrechtlich gegen unbefugte Verbreitung gesch\u00fctzten Computerprogramms nicht nach \u00a7 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c UStG 1993 beg\u00fcnstigt.<\/p>\n
aa) Wenn der wirtschaftliche Gehalt des Vorgangs nicht auf die Verwertung des Computerprogramms, sondern auf seine Anwendung durch den Leistungsempf\u00e4nger gerichtet ist, unterliegt der Umsatz dem regelm\u00e4\u00dfigen Steuersatz (vgl. BFH-Beschluss vom 24. August 2000 V B 87\/00, BFH\/NV 2001, 213, zur Anwendung einer Bibliothekssoftware; vgl. auch BFH-Urteil vom 13. M\u00e4rz 1997 V R 13\/96, BFHE 182, 423, BStBl II 1997, 372, zur Ver\u00e4u\u00dferung von Standardsoftware; FG Hamburg, Urteil vom 22. Mai 1997 II 209\/94, EFG 1997, 1557; FG K\u00f6ln, Urteil vom 19. Mai 1999 4 K 1135\/96, EFG 1999, 1159; BMF-Schreiben in BStBl I 1994, 45). Der Urheber eines Computerprogramms kann einem anderen n\u00e4mlich auch das Recht einr\u00e4umen, das Werk auf einzelne oder auf alle Arten zu nutzen (\u00a7\u00a7 31 bis 41 UrhG). Die Person, die zur Benutzung des Programms berechtigt ist (\u00a7 69d Abs. 1 Satz 1 UrhG), darf ohne besondere Zustimmung des Rechtsinhabers Handlungen zur bestimmungsgem\u00e4\u00dfen Benutzung des Computerprogramms vornehmen (\u00a7 69d Abs. 1 UrhG). In diesem Rahmen d\u00fcrfen Vervielf\u00e4ltigungsst\u00fccke und Sicherungskopien angefertigt und das Funktionieren des Programms getestet werden (\u00a7 69d Abs. 2 bis 3 UrhG). Einer Einr\u00e4umung von Vervielf\u00e4ltigungs- und Verbreitungsrechten bedarf es hierf\u00fcr grunds\u00e4tzlich nicht.<\/p>\n
bb) Von einem solchen Fall (Einr\u00e4umung eines blo\u00dfen Nutzungsrechts) ist auszugehen, wenn sich aus der Art der Leistung und aus den Umst\u00e4nden des Einzelfalls ergibt, dass sich der Leistungsempf\u00e4nger die Benutzung des f\u00fcr seine Bed\u00fcrfnisse geschaffenen Computerprogramms gesichert hat und der Leistende dem Leistungsempf\u00e4nger die Vervielf\u00e4ltigung und Verbreitung zwar gestattet hat, diese aber objektiv nicht erstrebt ist. In diesem Sinne sind auch die Urteile des Senats in BFHE 196, 357, BStBl II 2002, 114, in BFHE 196, 335, und in BFH\/NV 2002, 821, unter II. 2. und 3. zu verstehen: Der Senat ist bei der Pr\u00fcfung, ob die in \u00a7 69c UrhG bezeichneten Rechte nicht nur als Nebenfolge einger\u00e4umt worden sind, von den vertraglichen Vereinbarungen und den tats\u00e4chlichen Leistungen ausgegangen. Erg\u00e4nzend hat er auf objektive Beweisanzeichen (z.B. die T\u00e4tigkeit des Leistungsempf\u00e4ngers, die vorhandenen Vertriebsvorbereitungen und Vertriebswege, die wirkliche Durchf\u00fchrung der Vervielf\u00e4ltigung und Verbreitung sowie die Vereinbarungen \u00fcber die Bemessung und Aufteilung des Entgelts) abgestellt.<\/p>\n
3. Im Streitfall ist die W\u00fcrdigung dieser Umst\u00e4nde durch das FG revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.<\/p>\n
a) Die von der Kl\u00e4gerin geschaffenen Ausbauten und Erweiterungen des Software-Systems sind nach den Feststellungen des FG das Ergebnis ihrer eigenen geistigen Sch\u00f6pfungen (\u00a7 2 Abs. 2, \u00a7 69a Abs. 3 UrhG). Sie sind daher, soweit sie eigenst\u00e4ndige Computerprogramme sind, als Sprachwerke nach \u00a7 2 Abs. 1 Nr. 1 UrhG, und soweit sie Bearbeitungen bestehender Computerprogramme sind, als Bearbeitungen solcher Werke (\u00a7 3 UrhG) urheberrechtlich gesch\u00fctzt. Im Rahmen einer einheitlichen Leistung hat die Kl\u00e4gerin u.a. nach \u00a7 15 der zuvor erw\u00e4hnten Vereinbarungen alle in \u00a7 69c UrhG genannten Rechte an den Computerprogrammen der V-AG einger\u00e4umt. Da die Vereinbarungen auf die Herstellung einer urheberrechtlich gesch\u00fctzten Software gerichtet waren, ergeben die Erstellung des Programms und die Einr\u00e4umung der Rechte aus dem UrhG eine einheitliche Leistung (vgl. BFH-Beschluss vom 13. M\u00e4rz 1997 V B 120\/96, BFH\/NV 1997, 814; Husmann in Rau\/D\u00fcrrw\u00e4chter, Umsatzsteuergesetz (Mehrwertsteuer), Kommentar, 8. Aufl., \u00a7 12 Abs. 2 Nr. 7 c Anm. 172 f.).<\/p>\n
b) Das FG ist im Rahmen seiner tats\u00e4chlichen W\u00fcrdigung der vertraglichen Vereinbarungen und der Gesamtumst\u00e4nde des Streitfalls zu der Schlussfolgerung gelangt, dass der Erwerb der Rechte aus dem UrhG im Wesentlichen die Leistung bestimmt habe. Daf\u00fcr spr\u00e4chen die von der V-AG getroffenen Vorbereitungen f\u00fcr die Verbreitung und die im Hinblick darauf erfolgte, aufwandserh\u00f6hende Standardisierung der Programme, die weitestgehend unabh\u00e4ngig von der Struktur der anwendenden Gesellschaften und der Organisation ihrer Arbeitsabl\u00e4ufe seien, so dass sogar eine Verwendung in ausl\u00e4ndischen Gesellschaften mit geringem technischen und wirtschaftlichen Aufwand m\u00f6glich sei. Weiter spreche die in engem zeitlichen Zusammenhang mit der Erstellung der Programme tats\u00e4chlich durchgef\u00fchrte Verbreitung daf\u00fcr, dass die Verbreitung bereits bei Abschluss der Vertr\u00e4ge \u00fcber die Weiterentwicklung beabsichtigt gewesen sei. Au\u00dferdem habe die V-AG die Software am freien Markt zahlreichen namhaften und marktbedeutenden Versicherungen und Vereinen gegen Entgelt angeboten und sich nicht nur mit Schriftverkehr und pers\u00f6nlichen Kontakten, sondern – unter Mitwirkung der Kl\u00e4gerin – auch mit Pr\u00e4sentationen und Workshops um einen Weitervertrieb bem\u00fcht. Dass diese Bem\u00fchungen bisher erfolglos geblieben seien, f\u00fchre zu keiner anderen Auslegung.<\/p>\n
c) Diese Schlussfolgerung ist aufgrund der tats\u00e4chlichen Feststellungen des FG, die mit Verfahrensr\u00fcgen nicht angegriffen worden sind, m\u00f6glich. Sie verst\u00f6\u00dft weder gegen Denkgesetze oder Erfahrungss\u00e4tze noch gegen die Grunds\u00e4tze ordnungsgem\u00e4\u00dfer Vertragsauslegung (\u00a7\u00a7 133, 157 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuchs); sie bindet daher den Senat (\u00a7 118 Abs. 2 FGO).<\/p>\n
d) Soweit das FA dagegen einwendet, die Verwendung der Software in der Datenverarbeitung der Gesellschaften des V-Konzerns sei dem Gesch\u00e4ftsbetrieb der V-AG zuzurechnen und die Weitergabe der Software innerhalb des V-Konzerns sei nicht auf eine Verbreitung der Urheberrechte au\u00dferhalb der eigenen Betriebssph\u00e4re gerichtet, greift dieser Einwand im Streitfall schon deshalb nicht durch, weil die V-AG die Versicherungssoftware auch 14 konzernfremden Unternehmen gegen Entgelt angeboten hat. Dies allein tr\u00e4gt schon die tats\u00e4chliche W\u00fcrdigung des FG. F\u00fcr das Verbreiten in Form des Anbietens reicht bereits ein Angebot aus; es kommt nicht darauf an, ob das Anbieten erfolgreich war oder erfolglos geblieben ist (vgl. BGH-Urteil in BGHZ 113, 159, unter 1.).<\/p>\n
4. Der Beurteilung des FG steht Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unterabs. 3 i.V.m. Anhang H Nr. 8 der Richtlinie 77\/388\/EWG nicht entgegen.<\/p>\n
a) Nach Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unterabs. 3 der Richtlinie 77\/388\/EWG d\u00fcrfen die Mitgliedstaaten unter weiteren, im Streitfall vorliegenden Voraussetzungen auf die in Anhang H genannten Kategorien einen erm\u00e4\u00dfigten Steuersatz anwenden.<\/p>\n
Anhang H Nr. 8 der Richtlinie 77\/388\/EWG lautet:<\/p>\n
„Werke … von Schriftstellern … sowie deren Urheberrechte.“<\/p>\n
b) Es liegt nahe, die in \u00a7 69c UrhG genannten Rechte an einem Computerprogramm wie „Urheberrechte“ an einem Werk eines „Schriftstellers“ im Sinne des Anhangs H Nr. 8 der Richtlinie 77\/388\/EWG zu beurteilen (gl.A. de Weerth, Deutsches Steuerrecht\/Entscheidungsdienst 2002, 778, 779; Nieskens in Rau\/ D\u00fcrrw\u00e4chter, a.a.O., \u00a7 12 Allg. Anm. 72, 76 f.; Lohse in Rau\/ D\u00fcrrw\u00e4chter, a.a.O., Art. 12 der Richtlinie 77\/388\/EWG Vorbemerkung), weil ein Computerprogramm nach Art. 1 Abs. 1 der Richtlinie des Rates vom 14. Mai 1991 \u00fcber den Rechtsschutz von Computerprogrammen 91\/250\/EWG (Amtsblatt der Europ\u00e4ischen Gemeinschaften Nr. L 142, S. 42) als literarisches Werk gesch\u00fctzt wird und nach \u00a7 2 Abs. 1 Nr. 1 UrhG ein Sprachwerk ist. Die Frage kann hier offen bleiben.<\/p>\n
c) Selbst wenn \u00a7 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c UStG 1993 nicht gemeinschaftsrechtskonform sein sollte, ginge das f\u00fcr die Kl\u00e4gerin g\u00fcnstigere nationale Recht vor (vgl. BFH-Urteile vom 8. Oktober 1991 V R 95\/89, BFHE 166, 191, BStBl II 1992, 209, unter II. 2. d; vom 19. Mai 1993 V R 110\/88, BFHE 172, 163, BStBl II 1993, 779, unter II. B. 2. c).<\/p>\n
B. Hinsichtlich des Streitjahres 1997 ist die Vorentscheidung aus verfahrensrechtlichen Gr\u00fcnden aufzuheben, weil das FG den Umsatzsteuerbescheid f\u00fcr 1997 zu Unrecht ersatzlos aufgehoben hat. Diesen Verfahrensmangel hat der Senat auch ohne entsprechende R\u00fcge des FA von sich aus zu pr\u00fcfen (vgl. BFH-Urteil vom 23. November 1988 X R 1\/86, BFHE 155, 521, BStBl II 1989, 376, unter II.). Jedoch hat die Revision des FA in der Sache keinen Erfolg (\u00a7 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO).<\/p>\n
1. Das Gericht hebt einen mit der Klage angefochtenen Verwaltungsakt auf, soweit er rechtswidrig und der Kl\u00e4ger dadurch in seinen Rechten verletzt ist (\u00a7 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Dabei darf das Gericht \u00fcber das Klagebegehren nicht hinausgehen, ist aber an die Fassung der Antr\u00e4ge nicht gebunden (\u00a7 96 Abs. 1 Satz 2 FGO).<\/p>\n
2. Danach durfte das FG den Umsatzsteuerbescheid f\u00fcr 1997 nicht ersatzlos aufheben.<\/p>\n
a) Die Kl\u00e4gerin hat, indem sie eine Erh\u00f6hung der Umsatzsteuerverg\u00fctung begehrt hat, keine Verpflichtungsklage, sondern eine Anfechtungsklage erhoben (vgl. BFH-Urteil vom 30. September 1976 V R 109\/73, BFHE 120, 562, BStBl II 1977, 227). Es handelte sich dabei um eine \u00c4nderungs- und keine Aufhebungsklage (\u00a7 40 Abs. 1 FGO i.V.m. \u00a7 100 Abs. 1 oder Abs. 2 FGO; vgl. BFH-Urteil in BFHE 155, 521, BStBl II 1989, 376, m.w.N.); denn die Kl\u00e4gerin hat keine umfassende Beeintr\u00e4chtigung ihrer Rechte durch den gesamten Umsatzsteuerbescheid f\u00fcr 1997 geltend gemacht. Zwar lautete ihr Klageantrag hinsichtlich des Streitjahres 1997 auf Aufhebung. Diese Antragsfassung steht aber in offensichtlichem Widerspruch zum Inhalt ihres Klagebegehrens, das sich – wie sich u.a. aus dem zuletzt gestellten Antrag hinsichtlich des Streitjahres 1998 ergibt – stets nur auf Einw\u00e4nde gegen die Besteuerung ihrer hier ma\u00dfgeblichen Ums\u00e4tze mit dem allgemeinen Steuersatz beschr\u00e4nkte. Die sonstigen Regelungen des Umsatzsteuerbescheids f\u00fcr das Jahr 1997 hat sie nicht angegriffen. Das FG hat dazu festgestellt, dass die Kl\u00e4gerin in den Streitjahren auch Wartungsums\u00e4tze erbrachte. Die Anwendung des allgemeinen Steuersatzes auf diese Ums\u00e4tze war zwischen den Beteiligten unstreitig und nicht Gegenstand des Rechtsstreits.<\/p>\n
b) Dem steht nicht entgegen, dass es sich bei der Umsatzsteuererkl\u00e4rung der Kl\u00e4gerin f\u00fcr das Jahr 1997 nach \u00a7 18 Abs. 3 Satz 1 UStG 1993 um eine Steueranmeldung i.S. des \u00a7 167 Abs. 1 Satz 1 AO 1977 handelt. Der angefochtene Umsatzsteuerbescheid ist dennoch kein \u00c4nderungsbescheid, der ersatzlos aufgehoben werden k\u00f6nnte. Die Steueranmeldung der Kl\u00e4gerin hat zu einer Steuerverg\u00fctung gef\u00fchrt (\u00a7 168 Satz 2 Alternative 2 AO 1977) und steht deshalb einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung (\u00a7 168 Satz 1 AO 1977) nicht gleich. Das FA hat der Steueranmeldung nicht zugestimmt, sondern die Umsatzsteuer im angefochtenen Umsatzsteuerbescheid f\u00fcr 1997 (erstmalig) abweichend festgesetzt.<\/p>\n
Ausgehend davon h\u00e4tte das FG im Wege der \u00c4nderung des Umsatzsteuerbescheids f\u00fcr 1997 die von ihm f\u00fcr zutreffend erachtete Umsatzsteuer entweder selbst festsetzen (\u00a7 100 Abs. 2 Satz 1 FGO; BFH-Beschluss vom 16. Dezember 1968 GrS 3\/68, BFHE 94, 436, BStBl II 1969, 192, und BFH-Urteil vom 1. Dezember 1976 I R 73\/74, BFHE 121, 135, BStBl II 1977, 315) oder – wie hinsichtlich des Streitjahres 1998 – die Berechnung der Umsatzsteuer nach \u00a7 100 Abs. 2 Satz 2 FGO dem FA \u00fcbertragen m\u00fcssen.<\/p>\n
3. Die Sache ist spruchreif, weil die vom FG getroffenen Feststellungen ausreichen, um den Umfang des \u00c4nderungsbegehrens der Kl\u00e4gerin anhand der Umsatzsteuererkl\u00e4rung f\u00fcr 1997 zu beziffern. Der erkennbar widerspr\u00fcchliche Klageantrag der Kl\u00e4gerin ist auslegbar. Die Kl\u00e4gerin hat erkennbar beantragt, den Umsatzsteuerbescheid des FA f\u00fcr 1997 vom 15. Januar 1999 so zu \u00e4ndern, dass ihre Leistungen aus den Vertr\u00e4gen vom 29. September 1997 und 27. Februar 1998 mit der V-AG \u00fcber den Ausbau und die Weiterentwicklung des V-Software-Systems mit dem erm\u00e4\u00dfigten Steuersatz besteuert werden.<\/p>\n
Diesem Antrag gibt der Senat aus den unter II. A. genannten Gr\u00fcnden in vollem Umfang statt; die in der H\u00f6he unstreitigen Ums\u00e4tze der Kl\u00e4gerin aus der Einr\u00e4umung der Rechte nach dem UrhG an die V-AG unterliegen dem erm\u00e4\u00dfigten Steuersatz (\u00a7 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c UStG 1993). Die Berechnung der Umsatzsteuer f\u00fcr das Streitjahr 1997 wird dem FA \u00fcbertragen (\u00a7 100 Abs. 2 Satz 2, \u00a7 121 Satz 1 FGO).<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 25.11.2004 (V R 4\/04) BStBl. 2005 II S. 415 1. Die entgeltliche \u00dcberlassung von urheberrechtlich gesch\u00fctzten Computerprogrammen unterliegt nach \u00a7 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c UStG 1993 dem erm\u00e4\u00dfigten Steuersatz, wenn der Urheber oder Nutzungsberechtigte dem Leistungsempf\u00e4nger die in \u00a7 69c UrhG bezeichneten Rechte auf Vervielf\u00e4ltigung und Verbreitung nicht nur als … BFH-Urteil vom 25.11.2004 (V R 4\/04) BStBl. 2005 II S. 415<\/span> weiterlesen