{"id":40162,"date":"2002-04-24T12:15:09","date_gmt":"2002-04-24T10:15:09","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=40162"},"modified":"2013-05-16T18:18:45","modified_gmt":"2013-05-16T16:18:45","slug":"bfh-urteil-vom-24-4-2002-i-r-20_01-bstbl-2003-ii-s-412","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-24-4-2002-i-r-20_01-bstbl-2003-ii-s-412\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 24.4.2002 (I R 20\/01) BStBl. 2003 II S. 412"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 24.4.2002 (I R 20\/01) BStBl. 2003 II S. 412<\/strong><\/p>\n

Werden Wirtschaftsg\u00fcter, die Betriebsverm\u00f6gen eines Betriebs gewerblicher Art sind, ohne entsprechende Gegenleistung in den Hoheitsbereich der Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft \u00fcberf\u00fchrt, ist dies nicht als Entnahme, sondern als Gewinnaussch\u00fcttung zu beurteilen.<\/p>\n

 <\/p>\n

KStG \u00a7 4, \u00a7 8 Abs. 3 Satz 2; AO 1977 \u00a7 176 Abs. 1.<\/p>\n

Vorinstanz: FG Rheinland-Pfalz vom 28. November 2000 2 K 1898\/99<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

 <\/p>\n

I.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) – eine Ortsgemeinde – versorgt durch ihre Gemeindewerke, ein Betrieb gewerblicher Art (BgA) i.S. des \u00a7 4 des K\u00f6rperschaftsteuergesetzes (KStG), das Gemeindegebiet mit Wasser und Energie. 1989 erwarb sie ein bebautes Grundst\u00fcck, um es zum Teil hoheitlich und im \u00dcbrigen – als Betriebshof – f\u00fcr Zwecke der Gemeindewerke zu nutzen. Den Kaufpreis finanzierte die Kl\u00e4gerin durch St\u00e4dtebauf\u00f6rderungsmittel, Kommunaldarlehen und Eigenmittel.<\/p>\n

In einer als Mietvertrag bezeichneten internen Vereinbarung regelte die Kl\u00e4gerin Ende 1989 die Nutzung von Geb\u00e4udeteilen und Freifl\u00e4chen des Grundst\u00fccks durch die Gemeindewerke. Entsprechend dieser Vereinbarung, die mit Wirkung ab 1. Januar 1994 wegen einer Verringerung der von den Gemeindewerken genutzten B\u00fcro- und Werkstattfl\u00e4chen ge\u00e4ndert wurde, belastete sie die Gemeindewerke f\u00fcr die Nutzung des Betriebshofs mit „Mietzinsen“, die sie bei der Ermittlung ihres durch den BgA erzielten Einkommens gewinnmindernd ber\u00fccksichtigte. Die gesamten Anschaffungskosten des Grundst\u00fccks und alle durch das Grundst\u00fcck veranlassten Aufwendungen verbuchte die Kl\u00e4gerin als Ausgaben ihres Hoheitsbereichs.<\/p>\n

Nach einer Au\u00dfenpr\u00fcfung f\u00fcr die Streitjahre 1991 bis 1994 vertrat der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) abweichend von seiner f\u00fcr die Jahre 1989 und 1990 vertretenen Ansicht die Auffassung, der Betriebshof sei notwendiges Betriebsverm\u00f6gen und eine wesentliche Betriebsgrundlage des BgA. Deshalb d\u00fcrfe der Mietvertrag nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 14. M\u00e4rz 1984 I R 223\/80 (BFHE 140, 560, BStBl II 1984, 496) nicht der Besteuerung zugrunde gelegt werden. Die Gewinnminderungen infolge der dem BgA belasteten Mietzinsen f\u00fcr 1991 bis 1994 seien wie verdeckte Gewinnaussch\u00fcttungen (vGA) i.S. des \u00a7 8 Abs. 3 Satz 2 KStG zu behandeln. S\u00e4mtliche dem Betriebshof zuzuordnenden Anschaffungskosten und die in den Folgejahren f\u00fcr ihn aufgewendeten Herstellungskosten seien in der Bilanz des BgA zu aktivieren. Die Kommunaldarlehen seien, soweit sie der Finanzierung des Betriebshofs dienten, zu passivieren.<\/p>\n

Das FA erlie\u00df Bescheide \u00fcber die im Rubrum bezeichneten Steuern, Messbetr\u00e4ge und Feststellungen f\u00fcr die Jahre 1991 bis 1994 bzw. die Feststellungsstichtage in den Jahren 1992 bis 1995, denen diese Rechtsauffassung zugrunde liegt. Au\u00dferdem \u00e4nderte es den K\u00f6rperschaftsteuerbescheid f\u00fcr das Streitjahr 1990, da sich aufgrund des Ansatzes der vGA im Jahr 1992 der Verlustr\u00fccktrag aus 1992 in das Jahr 1990 verringerte.<\/p>\n

Der Einspruch der Kl\u00e4gerin war erfolglos. Das Finanzgericht (FG) gab der Klage teilweise statt, da es die Kommunaldarlehen in h\u00f6herem Umfang als das FA dem BgA zuordnete.<\/p>\n

Mit der Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin Verletzung materiellen Rechts und beantragt sinngem\u00e4\u00df,<\/p>\n

das FG-Urteil aufzuheben und die angefochtenen Bescheide dahin gehend zu \u00e4ndern, dass die dem BgA belasteten Mietzinsen gewinnmindernd ber\u00fccksichtigt werden (Hauptantrag),<\/p>\n

hilfsweise, den vom BgA genutzten Grundst\u00fccksanteil in der Steuerbilanz des BgA zu aktivieren, in H\u00f6he des entsprechenden Betrages ein „inneres Darlehen“ gegen\u00fcber der Kl\u00e4gerin zu passivieren und die damit verbundenen Abschreibungen und Zinsen gewinnmindernd zu ber\u00fccksichtigen (1. Hilfsantrag),<\/p>\n

hilfsweise, das FG-Urteil dahin gehend zu \u00e4ndern, dass die Zinsen f\u00fcr den dem BgA zuzuordnenden Teil der Kommunaldarlehen nicht wie Tilgungen vom Darlehensstand gek\u00fcrzt, sondern diesem hinzugerechnet werden (2. Hilfsantrag),<\/p>\n

hilfsweise, die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zur\u00fcckzuverweisen (3. Hilfsantrag).<\/p>\n

Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

 <\/p>\n

II.<\/p>\n

Die Revision ist begr\u00fcndet. Das FG-Urteil war aufzuheben und die Sache an das FG zur\u00fcckzuverweisen (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -). Das FG hat die zu passivierenden Darlehensverbindlichkeiten und gewinnmindernd zu ber\u00fccksichtigenden Fremdfinanzierungskosten nicht zutreffend ermittelt. Seine bisherigen tats\u00e4chlichen Feststellungen reichen nicht aus, um die richtigen Betr\u00e4ge zu ermitteln. Au\u00dferdem fehlen tats\u00e4chliche Feststellungen, um entscheiden zu k\u00f6nnen, welche steuerlichen Folgen sich daraus ergeben, dass die Gemeindewerke ab 1. Januar 1994 das Grundst\u00fcck nur noch zu 42 v.H. nach zuvor 46 v.H. nutzten.<\/p>\n

1. Dem Begehren der Kl\u00e4gerin, die dem BgA intern belastete Miete gewinnmindernd zu ber\u00fccksichtigen (Hauptantrag der Kl\u00e4gerin), war nicht zu entsprechen. Interne Vereinbarungen zwischen der Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft und ihrem BgA \u00fcber die Vermietung wesentlicher Betriebsgrundlagen sind steuerrechtlich unbeachtlich. Der Betriebshof war in den Streitjahren eine wesentliche Betriebsgrundlage der Gemeindewerke.<\/p>\n

a) Nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung des erkennenden Senats sind Minderungen des Betriebsverm\u00f6gens eines BgA zugunsten des \u00fcbrigen Verm\u00f6gens seiner Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft bei der Gewinnermittlung nach den Grunds\u00e4tzen zu beurteilen, die f\u00fcr Leistungen einer Kapitalgesellschaft an ihren Alleingesellschafter gelten. Es wird somit bei der Gewinnermittlung fingiert, der BgA sei ein selbst\u00e4ndiges Steuerrechtssubjekt in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft und die Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft sei deren Alleingesellschafterin (s. Senatsurteil vom 17. Mai 2000 I R 50\/98, BFHE 192, 92, BStBl II 2001, 558, m.w.N.; Frotscher\/ Maas, K\u00f6rperschaftsteuergesetz, Umwandlungssteuergesetz, Anhang zu \u00a7 8 KStG Rz. 302 „Betrieb gewerblicher Art“; Bl\u00fcmich\/Erhard, Einkommensteuergesetz, K\u00f6rperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, \u00a7 4 KStG Rz. 101; Abschn. 28 Abs. 2 der K\u00f6rperschaftsteuer-Richtlinien 1995 – KStR 1995 -; kritisch z.B. Rader, Betriebs-Berater – BB – 1977, 1441; Streck, K\u00f6rperschaftsteuergesetz, 5. Aufl. 1997, \u00a7 4 Anm. 35; Steffen, Der Betrieb gewerblicher Art, 2001, S. 26 ff.; s. auch Senatsurteil vom 28. Februar 1990 I R 137\/86, BFHE 160, 187, BStBl II 1990, 647). Daher sind (interne) Vereinbarungen zwischen der Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft und ihrem BgA bei der Gewinnermittlung grunds\u00e4tzlich zu beachten, wenn die Vereinbarung – unterstellt, sie w\u00e4re zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihrem beherrschenden Gesellschafter abgeschlossen worden – auch bei der Besteuerung der Kapitalgesellschaft zu beachten w\u00e4re (Senatsurteil vom 1. September 1982 I R 44\/78, BFHE 136, 412, BStBl II 1982, 783, m.w.N.).<\/p>\n

Eine Ausnahme gilt f\u00fcr Vereinbarungen, aufgrund derer eine Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft ihren BgA mit Miet- oder Pachtzinsen f\u00fcr Wirtschaftsg\u00fcter belastet, die der Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft geh\u00f6ren und wesentliche Betriebsgrundlagen des BgA sind. Derartige Vereinbarungen d\u00fcrfen nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung des erkennenden Senats (Urteile in BFHE 140, 560, BStBl II 1984, 496; vom 6. November 1985 I R 272\/81, BFH\/NV 1987, 123; in BFHE 192, 92, BStBl II 2001, 558; s. auch Abschn. 28 Abs. 4 KStR 1995) nicht der Besteuerung zugrunde gelegt werden, da sonst der Zweck des \u00a7 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG, die Betriebe der \u00f6ffentlichen Hand gegen\u00fcber den Gewerbebetrieben der Privatwirtschaft steuerlich nicht zu beg\u00fcnstigen, vereitelt w\u00fcrde. Die zu vermeidende Beg\u00fcnstigung besteht darin, dass die Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft bei steuerrechtlicher Ber\u00fccksichtigung der Vereinbarung den durch den BgA erzielten Gewinn um die Miet- oder Pachtzinsen mindern k\u00f6nnte und diese in der Regel nicht versteuern m\u00fcsste, w\u00e4hrend der Alleingesellschafter einer Kapitalgesellschaft, der der Gesellschaft wesentliche Betriebsgrundlagen vermietet oder verpachtet, nach den Grunds\u00e4tzen der Betriebsaufspaltung die durch die Vermietung oder Verpachtung erzielten Eink\u00fcnfte als Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb versteuern muss. Soweit die Minderung des dem BgA gewidmeten Verm\u00f6gens auf Vereinbarungen beruht, die der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden d\u00fcrfen, wird die Verm\u00f6gensminderung bei der Gewinnermittlung wie eine vGA behandelt (Senatsurteile in BFHE 140, 560, BStBl II 1984, 496; in BFHE 192, 92, BStBl II 2001, 558).<\/p>\n

b) Zu der zwischen den Verfahrensbeteiligten streitigen Frage, ob die als Betriebshof genutzten Geb\u00e4udeteile und Grundst\u00fccksfl\u00e4chen wesentliche Betriebsgrundlagen des BgA waren, hat das FG in tats\u00e4chlicher Hinsicht festgestellt, dass die Gemeindewerke den Betriebshof als Lager u.a. f\u00fcr Reparaturmaterial und Werkzeuge sowie zum Abstellen der Betriebsfahrzeuge nutzten. Ein Verzicht auf den Betriebshof h\u00e4tte nach der Feststellung des FG eine einschneidende \u00c4nderung der betrieblichen Organisation der Gemeindewerke erfordert. Diese tats\u00e4chlichen Feststellungen, die die Kl\u00e4gerin nicht angegriffen hat und die daher f\u00fcr den erkennenden Senat bindend sind (\u00a7 118 Abs. 2 FGO), rechtfertigen den Schluss des FG, dass der Betriebshof in den Streitjahren eine wesentliche Betriebsgrundlage der Gemeindewerke war (s. BFH-Urteile vom 26. Mai 1993 X R 78\/91, BFHE 171, 476, BStBl II 1993, 718; vom 19. Juli 1994 VIII R 75\/93, BFH\/NV 1995, 597; vom 2. April 1997 X R 21\/93, BFHE 183, 100, BStBl II 1997, 565; vom 23. Mai 2000 VIII R 11\/99, BFHE 192, 474, BStBl II 2000, 621).<\/p>\n

Dass der Wert der im Betriebshof gelagerten Reparaturmaterialien und Werkzeuge im Verh\u00e4ltnis zum Wert des gesamten Betriebsverm\u00f6gens der Gemeindewerke gering war, steht dem nicht entgegen. Entscheidend ist, dass der BgA f\u00fcr die Wartung und Reparatur seiner Versorgungsnetze diese Materialien und Werkzeuge und damit auch den Betriebshof ben\u00f6tigte.<\/p>\n

c) Der Einwand der Kl\u00e4gerin, dem FA sei es aus Gr\u00fcnden des Vertrauensschutzes verwehrt, den Betriebshof als wesentliche Betriebsgrundlage zu beurteilen, greift nicht durch.<\/p>\n

aa) Das FA vertrat zwar nach einer Au\u00dfenpr\u00fcfung f\u00fcr die Jahre vor 1991 die Auffassung, der Betriebshof sei keine wesentliche Betriebsgrundlage der Gemeindewerke. Eine verbindliche Zusage, an dieser Rechtsauffassung f\u00fcr die Folgejahre festzuhalten, erteilte es der Kl\u00e4gerin aber unstreitig nicht. Das FA verstie\u00df daher nicht gegen Treu und Glauben, als es unter Hinweis u.a. auf das BFH-Urteil in BFHE 171, 476, BStBl II 1993, 718 seine Rechtsauffassung aufgab und die unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung stehenden Bescheide f\u00fcr die Jahre und Feststellungsstichtage nach dem 31. Dezember 1990 wie geschehen \u00e4nderte.<\/p>\n

bb) Die angefochtenen Bescheide versto\u00dfen auch nicht gegen \u00a7 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 und Satz 2 der Abgabenordung (AO 1977).<\/p>\n

Hinsichtlich des K\u00f6rperschaftsteuer\u00e4nderungsbescheides 1990 ist ein Versto\u00df gegen \u00a7 176 AO 1977 bereits deshalb ausgeschlossen, weil dem Bescheid noch die fr\u00fchere Rechtsauffassung des FA zugrunde liegt, der Betriebshof sei keine wesentliche Betriebsgrundlage.<\/p>\n

In Bezug auf die \u00fcbrigen angefochtenen \u00c4nderungsbescheide liegt kein Versto\u00df gegen \u00a7 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 und Satz 2 AO 1977 vor, da die Rechtsprechung durch das Urteil in BFHE 171, 476, BStBl II 1993, 718 und die anderen oben unter II. 1. b aufgef\u00fchrten BFH-Urteile f\u00fcr Sachverhalte wie den Streitfall gegen\u00fcber der fr\u00fcheren BFH-Rechtsprechung nicht ge\u00e4ndert, sondern lediglich pr\u00e4zisiert wurde. Bereits vor dem Urteil in BFHE 171, 476, BStBl II 1993, 718 ging die BFH-Rechtsprechung davon aus, dass ein von einem Unternehmen genutztes Grundst\u00fcck eine wesentliche Betriebsgrundlage sei, falls das Unternehmen aus innerbetrieblichen Gr\u00fcnden ohne ein Grundst\u00fcck dieser Art nicht fortgef\u00fchrt werden k\u00f6nnte. Das ergibt sich aus den BFH-Urteilen vom 26. M\u00e4rz 1992 IV R 50\/91 (BFHE 168, 96, BStBl II 1992, 830) und vom 17. September 1992 IV R 49\/91 (BFH\/NV 1993, 95). Nach ihnen ist ein angemietetes Grundst\u00fcck eine wesentliche Betriebsgrundlage, wenn bei einer K\u00fcndigung des Mietverh\u00e4ltnisses die Gefahr einer (zumindest) vor\u00fcbergehenden Stilllegung des Betriebs best\u00fcnde. Diese Gefahr besteht nur dann, falls ein vergleichbares Grundst\u00fcck f\u00fcr die Fortf\u00fchrung des Betriebs essentiell ist. Fehlt es bereits daran, ist es f\u00fcr die Betriebsfortf\u00fchrung unerheblich, ob der Betrieb jederzeit ein Ersatzgrundst\u00fcck h\u00e4tte mieten oder erwerben k\u00f6nnen oder nicht.<\/p>\n

Die \u00c4nderungsbescheide f\u00fcr die Jahre 1992 bis 1994 und die Feststellungsstichtage auf den Beginn der Jahre 1993 bis 1995 versto\u00dfen zudem auch deshalb nicht gegen \u00a7 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 und Satz 2 AO 1977, da das Urteil in BFHE 171, 476, BStBl II 1993, 718 bereits vor Abgabe der Steuererkl\u00e4rungen und Erlass der ge\u00e4nderten (Erst)Bescheide f\u00fcr diese Jahre und Feststellungsstichtage ver\u00f6ffentlicht wurde (s. BFH-Urteile vom 11. Januar 1991 III R 60\/89, BFHE 163, 286, BStBl II 1992, 5; vom 2. August 1994 IX R 65\/92, BFH\/NV 1995, 298; von Groll in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, \u00a7 176 AO Rz. 116, 181 f.; Klein\/R\u00fcsken, Abgabenordnung, 7. Aufl., \u00a7 176 Rz. 18).<\/p>\n

2. Auch dem Begehren der Kl\u00e4gerin, bei der Gewinnermittlung und der Feststellung des Einheitswertes des Betriebsverm\u00f6gens ein internes Darlehen in H\u00f6he der zur Finanzierung des Betriebshofs eingesetzten Eigenmittel zu ber\u00fccksichtigen (1. Hilfsantrag der Kl\u00e4gerin), war nicht zu entsprechen. Die Kl\u00e4gerin stellte die Eigenmittel dem BgA durch Einlagen als Eigenkapital und nicht als internes Darlehen zur Verf\u00fcgung.<\/p>\n

a) Da das Verh\u00e4ltnis zwischen einem BgA und seiner Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft steuerrechtlich wie das zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihrem Alleingesellschafter beurteilt wird (s. oben II. 1. a), sind auch interne Darlehensvereinbarungen zwischen dem BgA und der Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft der Besteuerung zugrunde zu legen, soweit sie – unterstellt, sie w\u00e4ren zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihrem beherrschenden Gesellschafter abgeschlossen worden – bei der Besteuerung der Kapitalgesellschaft zu beachten w\u00e4ren (Senatsurteil vom 1. September 1982 I R 52\/78, BFHE 137, 9, BStBl II 1983, 147). Daher steht es der Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft grunds\u00e4tzlich frei, ob sie ihrem BgA Kapital als Fremdkapital \u00fcberl\u00e4sst oder durch Einlagen als Eigenkapital zuf\u00fchrt (zur M\u00f6glichkeit von Einlagen s. Senatsurteil vom 1. Juli 1987 I R 197\/83, BFHE 150, 534, BStBl II 1987, 865; zur einschr\u00e4nkenden Verwaltungsregelung bei unzureichender Kapitalausstattung des BgA s. Abschn. 28 Abs. 3 KStR 1995).<\/p>\n

b) Im Streitfall ist dem Begehren der Kl\u00e4gerin, bei der Gewinnermittlung und der Feststellung des Einheitswertes des Betriebsverm\u00f6gens ein internes Darlehen in H\u00f6he der zur Finanzierung des Betriebshofs eingesetzten Eigenmittel zu ber\u00fccksichtigen, bereits deshalb nicht zu entsprechen, weil zwischen der Kl\u00e4gerin und den Gemeindewerken keine interne Vereinbarung \u00fcber eine nur darlehensweise \u00dcberlassung der Eigenmittel bestand.<\/p>\n

Die Vereinbarung vom 1. Juni 1984 \u00fcber die F\u00fchrung der Kasse der Gemeindewerke durch die Verbandsgemeindekasse sieht zwar eine Verzinsung der von den Gemeindewerken in Anspruch genommenen Kassenkredite und einen Zinsausgleich zwischen der Kl\u00e4gerin und dem BgA vor. Sie l\u00e4sst aber nicht den Schluss zu, dass die Kl\u00e4gerin ihre zur Finanzierung des Betriebshofs eingesetzten Eigenmittel dem BgA als Kassenkredite zur Verf\u00fcgung stellte. Gegen eine interne Kreditgew\u00e4hrung spricht zudem, dass die Kl\u00e4gerin s\u00e4mtliche Aufwendungen f\u00fcr den Betriebshof als Ausgaben ihres Hoheitsbereichs verbuchte.<\/p>\n

Der Mietvertrag ist nicht als Darlehensvertrag auszulegen. Er regelt lediglich die entgeltliche Nutzungs\u00fcberlassung und enth\u00e4lt keine Bestimmung \u00fcber eine interne Kreditgew\u00e4hrung. Zudem ist er steuerrechtlich unbeachtlich (s. oben II. 1.).<\/p>\n

\u00a7 12 Abs. 4 der Eigenbetriebsverordnung f\u00fcr Rheinland-Pfalz (EigVO) i.d.F. der Zweiten Landesverordnung zur \u00c4nderung der EigVO vom 22. Juli 1991 (Gesetz- und Verordnungsblatt f\u00fcr das Land Rheinland-Pfalz – GVBl RP – 1991, 321) enth\u00e4lt entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin kein Verbot, einem Eigenbetrieb nach seiner erstmaligen Ausstattung mit Eigenkapital weitere Mittel als Eigenkapital zuzuf\u00fchren.<\/p>\n

Da es an einer Darlehensvereinbarung fehlt, kann offen bleiben, ob sie – w\u00e4re sie rechtzeitig vor der Verwendung der Eigenmittel f\u00fcr Zwecke des BgA abgeschlossen worden – steuerrechtlich beachtlich w\u00e4re. Die \u00dcberlegungen, die dazu f\u00fchren, dass interne Miet- oder Pachtvertr\u00e4ge zwischen einer Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft und ihrem BgA \u00fcber wesentliche Betriebsgrundlagen des BgA steuerrechtlich unbeachtlich sind (s. Senatsurteile in BFHE 140, 560, BStBl II 1984, 496; in BFH\/NV 1987, 123, und in BFHE 192, 92, BStBl II 2001, 558), k\u00f6nnten daf\u00fcr sprechen, auch interne Darlehensvereinbarungen steuerrechtlich nicht zu ber\u00fccksichtigen, die mit der Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten wesentlicher Betriebsgrundlagen des BgA zusammenh\u00e4ngen.<\/p>\n

3. Soweit die Kl\u00e4gerin ger\u00fcgt hat, das FG habe die H\u00f6he der in den Bilanzen der Gemeindewerke zu passivierenden Kommunaldarlehen und die gewinnmindernd zu ber\u00fccksichtigenden Darlehenszinsen unzutreffend ermittelt, ist die Revision begr\u00fcndet. Nicht zu folgen ist jedoch der Rechtsansicht der Kl\u00e4gerin, die Bilanzposition „Kommunaldarlehen“ sei um die Zinsen zu erh\u00f6hen (2. Hilfsantrag der Kl\u00e4gerin).<\/p>\n

a) Zu den Kommunaldarlehen und zu ihrer Verwendung ist im FG-Urteil in tats\u00e4chlicher Hinsicht und gem\u00e4\u00df \u00a7 118 Abs. 2 FGO f\u00fcr den erkennenden Senat bindend u.a. festgestellt: Die Darlehensmittel dienten zur Finanzierung des Kaufpreises des 1989 erworbenen Grundst\u00fccks. Dieser betrug 1.901.902 DM. Die Kl\u00e4gerin finanzierte ihn in H\u00f6he von 1.035.812 DM durch St\u00e4dtebauf\u00f6rderungsmittel, in H\u00f6he von insgesamt 629.580 DM durch die Darlehensmittel und in H\u00f6he des Restbetrages von 236.510 DM durch Eigenmittel.<\/p>\n

Aufgrund einer Auskunft der f\u00fcr die Kl\u00e4gerin zust\u00e4ndigen Aufsichtsbeh\u00f6rde, nach der – so die Auslegung der Auskunft durch das FG – die St\u00e4dtebauf\u00f6rderungsmittel f\u00fcr den hoheitlichen Bereich zur Verf\u00fcgung gestellt wurden, ordnet das FG die F\u00f6rdermittel voll dem Hoheitsbereich der Kl\u00e4gerin zu. Der nicht durch diese Mittel gedeckte Teil des Kaufpreises, also der Differenzbetrag von 866.090 DM, wurde nach den Feststellungen des FG zu ca. 72,7 % durch die Kommunaldarlehen und zu ca. 27,3 % durch die Eigenmittel finanziert. Von dem Differenzbetrag entfielen nach Angabe des FG 841.150 DM auf die vom BgA genutzten Grundst\u00fccksteile (Anschaffungskosten der vom BgA genutzten Geb\u00e4udeteile 715.195 DM + Anschaffungskosten des vom BgA genutzten Grund und Bodens 125.955 DM). Dementsprechend sind die Kommunaldarlehen nach dem Tenor des FG-Urteils und den Berechnungen im Urteil in der Bilanz des BgA auf den 1. Januar 1991 nur in H\u00f6he von insgesamt 611.516 DM (= 72,7 % von 841.150 DM) zu passivieren. Bei der Berechnung der Betr\u00e4ge, mit denen die Darlehensverbindlichkeiten in den Bilanzen auf den Schluss der Streitjahre 1991 bis 1994 zu passivieren sind, zog das FG nicht nur die j\u00e4hrlichen Tilgungsleistungen, sondern auch die j\u00e4hrlichen Zinsleistungen vom Darlehensstand am Beginn des jeweiligen Jahres ab.<\/p>\n

b) Die Zuordnung der F\u00f6rdermittel zum Hoheitsbereich ist revisionsrechtlich in H\u00f6he von 1.027.027 DM nicht zu beanstanden.<\/p>\n

Die vom FG eingeholte Auskunft der Aufsichtsbeh\u00f6rde kann ohne Versto\u00df gegen Auslegungsregeln, Denkgesetze und Erfahrungss\u00e4tze dahin gehend ausgelegt werden, dass die Kl\u00e4gerin die F\u00f6rdermittel nicht f\u00fcr Zwecke des BgA verwenden durfte. Soweit die Kl\u00e4gerin sich an diese f\u00f6rderungsrechtliche Verpflichtung hielt, ist dies auch steuerrechtlich zu beachten. Nach den Feststellungen des FG wurde das Grundst\u00fcck jedoch in den Jahren 1989 bis 1993 nur zu 54 % f\u00fcr hoheitliche Zwecke genutzt. Somit verwendete die Kl\u00e4gerin die F\u00f6rdermittel auch nur in H\u00f6he von 1.027.027 DM (= 54 % des Kaufpreises von 1.901.902 DM) f\u00fcr den Hoheitsbereich. In H\u00f6he des Restbetrages (8.785 DM) verwendete sie die F\u00f6rdermittel dagegen zur Bezahlung des dem Betriebshof zuzuordnenden Teils des Kaufpreises.<\/p>\n

c) Da der Grundst\u00fcckskaufpreis, soweit er auf den f\u00fcr hoheitliche Zwecke genutzten Grundst\u00fccksanteil entf\u00e4llt, voll durch die F\u00f6rdermittel finanziert wurde, ist es ausgeschlossen, dass die Kommunaldarlehen teilweise f\u00fcr den Hoheitsbereich verwendet wurden. Sie dienten vielmehr in voller H\u00f6he zur Finanzierung des Teils des Kaufpreises, der auf den als Betriebshof genutzten Grundst\u00fccksanteil entf\u00e4llt.<\/p>\n

d) Die Kommunaldarlehen sind in den Bilanzen des BgA zum 1. Januar 1991 und auf den Schluss der Jahre 1991 bis 1994 in H\u00f6he der Darlehensst\u00e4nde an den betreffenden Bilanzstichtagen zu passivieren.<\/p>\n

Die Darlehensverbindlichkeiten sind voll dem BgA zuzuordnen, da die Kl\u00e4gerin die Darlehensmittel ausschlie\u00dflich zur Finanzierung des Betriebshofs verwendete. Sie wurden durch Einlagen Betriebsverm\u00f6gen des BgA. Die Tatsache, dass die Kl\u00e4gerin die Darlehensaufnahme als Gesch\u00e4ftsvorfall ihres Hoheitsbereichs verbuchte, steht dem nicht entgegen. Sie l\u00e4sst nicht den Schluss zu, die Kl\u00e4gerin habe die Darlehensverbindlichkeiten auch dann noch dem Hoheitsbereich zuordnen wollen, nachdem die mit ihnen zusammenh\u00e4ngenden Aktiva vom BgA zu aktivieren sind.<\/p>\n

Die zu passivierenden Darlehensst\u00e4nde sind weder um die Darlehenszinsen zu mindern noch um sie zu erh\u00f6hen. Darlehenszinsen sind keine Tilgungsleistungen auf das Darlehen. Dass das FG die Darlehensst\u00e4nde um die Zinsen k\u00fcrzte, beruht offenkundig auf einem Versehen. Die K\u00fcrzungen w\u00fcrden entgegen der Vorstellung des FG (s. Seite 22 des FG-Urteils) dazu f\u00fchren, dass sich die Zinsen nicht gewinnmindernd auswirken. Die zu passivierenden Darlehensst\u00e4nde sind auch nicht um die Zinsen zu erh\u00f6hen. Eine Erh\u00f6hung der Passiva um Zinsverbindlichkeiten kommt nur in Betracht, falls an den Bilanzstichtagen gegen\u00fcber den Gl\u00e4ubigern der Kommunaldarlehen Zinsr\u00fcckst\u00e4nde bestanden. Solche Zinsr\u00fcckst\u00e4nde hat die Kl\u00e4gerin nicht behauptet und das FG nicht festgestellt. Entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin sind auch keine (internen) Zinsr\u00fcckst\u00e4nde des BgA gegen\u00fcber seiner Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft zu passivieren. Die Verbindlichkeiten aufgrund der Kommunaldarlehen sind keine internen Darlehensschulden des BgA gegen\u00fcber seiner Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft. Passiviert werden beim BgA die in dessen Betriebsverm\u00f6gen eingelegten Kommunaldarlehen.<\/p>\n

4. Nach den tats\u00e4chlichen Feststellungen des FG nutzten die Gemeindewerke das Grundst\u00fcck ab 1. Januar 1994 nur noch zu 42 % nach zuvor 46 %. Das FG beurteilte die Einschr\u00e4nkung der Nutzung als eine teilweise Entnahme des Grundst\u00fccks und der Kommunaldarlehen. Es minderte deshalb zum 1. Januar 1994 die Bilanzposition „Geb\u00e4ude (Betriebshof)“ um 30.504 DM und die Bilanzposition „Passiva (Kommunaldarlehen)“ um 34.527 DM. Die Bilanzposition „Grundst\u00fcck (Betriebshof)“ korrigierte es nicht, obwohl es nach der Nutzungseinschr\u00e4nkung den Bilanzansatz f\u00fcr unrichtig ansah.<\/p>\n

a) Der erkennende Senat geht aufgrund dieser Feststellungen des FG davon aus, dass zum 1. Januar 1994 Teile der zuvor zum notwendigen Betriebsverm\u00f6gen des BgA geh\u00f6renden Aktiva „Geb\u00e4ude (Betriebshof)“ und „Grundst\u00fcck (Betriebshof)“ nicht mehr dem BgA, sondern dem Hoheitsbereich der Kl\u00e4gerin zugeordnet wurden. Eine solche \u00c4nderung der Verm\u00f6genszuordnung ist steuerrechtlich keine Entnahme, sondern eine vGA (gl.A. Frotscher\/ Maas, a.a.O, \u00a7 8 KStG Rz. 209; a.A. z.B. D\u00f6tsch\/Eversberg\/ Jost\/Witt, Die K\u00f6rperschaftsteuer, \u00a7 8 KStG Rz. 25; Bl\u00fcmich\/ Erhard, a.a.O., \u00a7 4 KStG Rz. 102; Streck, a.a.O., \u00a7 8 Anm. 31; s. auch Oberfinanzdirektion – OFD – Frankfurt vom 7. Mai 1997, Finanz-Rundschau – FR – 1997, 503). Dies folgt aus dem Grundsatz, dass das Verh\u00e4ltnis zwischen einem BgA und seiner Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft steuerrechtlich wie das zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihrem Alleingesellschafter beurteilt wird (s. oben II. 1. a). Ob ausnahmsweise etwas anderes gilt, wenn eine Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft eingezahltes Stammkapital ihres BgA in dem daf\u00fcr vorgesehenen Verfahren herabsetzt und wieder in ihren Hoheitsbereich \u00fcberf\u00fchrt, kann offen bleiben.<\/p>\n

b) Die teilweise \u00c4nderung der Verm\u00f6genszuordnung der Aktiva f\u00fchrt entgegen der Auffassung des FG nicht notwendig dazu, dass auch die zur Finanzierung der Aktiva aufgenommenen Kommunaldarlehen teilweise dem Hoheitsbereich zuzuordnen sind. Die Darlehen k\u00f6nnen auch dann noch zum Betriebsverm\u00f6gen des BgA geh\u00f6ren, wenn die mit den Darlehensmitteln finanzierten Wirtschaftsg\u00fcter durch Ver\u00e4u\u00dferung oder Nutzungs\u00e4nderung zugunsten des Hoheitsbereichs aus dem Betriebsverm\u00f6gen des BgA ausgeschieden sind.<\/p>\n

5. Das FG-Urteil war aufzuheben, da die dem FG unterlaufenen Rechtsfehler entscheidungserheblich sind. Die Sache war zur weiteren Aufkl\u00e4rung an das FG zur\u00fcckzuverweisen. Die tats\u00e4chlichen Feststellungen des FG reichen nicht aus, um abschlie\u00dfend \u00fcber die Klage entscheiden zu k\u00f6nnen.<\/p>\n

Bisher fehlen noch Feststellungen zu den Darlehensst\u00e4nden ab 1. Januar 1991 (s. oben II. 3. d) und zur H\u00f6he der Zinsen 1991 bis 1994, die f\u00fcr die Kommunaldarlehen zu entrichten waren.<\/p>\n

Au\u00dferdem wird das FG im zweiten Rechtsgang noch zu ermitteln haben, ob die Kl\u00e4gerin f\u00fcr die St\u00e4dtebauf\u00f6rderungsmittel Zinsen, Geb\u00fchren oder andere Entgelte zu entrichten hatte und inwieweit diese Aufwendungen auf den zur Finanzierung des Betriebshofs verwendeten Teilbetrag der F\u00f6rdermittel (s. oben II. 3. b) entfielen. Die anteiligen Aufwendungen – nicht jedoch Tilgungsleistungen – sind beim BgA gewinnmindernd zu ber\u00fccksichtigen. Die etwaige Verpflichtung zur R\u00fcckzahlung der anteiligen F\u00f6rdermittel ist in der Bilanz des BgA zu passivieren.<\/p>\n

Schlie\u00dflich ist noch zu kl\u00e4ren, wie hoch die vGA aufgrund der teilweisen \u00dcberf\u00fchrung des Grundst\u00fccks aus dem Betriebsverm\u00f6gen des BgA in den Hoheitsbereich ist (s. oben II. 4.) und ob die vGA bei der Einkommensermittlung f\u00fcr 1993 oder f\u00fcr 1994 zu ber\u00fccksichtigen ist.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 24.4.2002 (I R 20\/01) BStBl. 2003 II S. 412 Werden Wirtschaftsg\u00fcter, die Betriebsverm\u00f6gen eines Betriebs gewerblicher Art sind, ohne entsprechende Gegenleistung in den Hoheitsbereich der Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft \u00fcberf\u00fchrt, ist dies nicht als Entnahme, sondern als Gewinnaussch\u00fcttung zu beurteilen.   KStG \u00a7 4, \u00a7 8 Abs. 3 Satz 2; AO 1977 \u00a7 176 Abs. 1. … BFH-Urteil vom 24.4.2002 (I R 20\/01) BStBl. 2003 II S. 412<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-40162","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/40162","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=40162"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/40162\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=40162"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=40162"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=40162"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}