{"id":40163,"date":"2002-04-24T12:15:08","date_gmt":"2002-04-24T10:15:08","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=40163"},"modified":"2013-05-16T18:18:59","modified_gmt":"2013-05-16T16:18:59","slug":"bfh-urteil-vom-24-4-2002-i-r-43_01-bstbl-2003-ii-s-416","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-24-4-2002-i-r-43_01-bstbl-2003-ii-s-416\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 24.4.2002 (I R 43\/01) BStBl. 2003 II S. 416"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 24.4.2002 (I R 43\/01) BStBl. 2003 II S. 416<\/strong><\/p>\n

Verspricht eine GmbH ihrem 56 Jahre alten beherrschenden Gesellschafter-Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer ein Altersruhegeld f\u00fcr die Zeit nach Vollendung des 65. Lebensjahres, so f\u00fchrt dies nicht notwendig zur Annahme einer verdeckten Gewinnaussch\u00fcttung. Das gilt insbesondere dann, wenn die Pensionszusage auch deshalb erteilt wurde, weil der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer nicht anderweitig eine angemessene Altersversorgung aufbauen konnte.<\/p>\n

 <\/p>\n

KStG \u00a7 8 Abs. 3 Satz 2.<\/p>\n

Vorinstanz: FG des Landes Brandenburg vom 14. M\u00e4rz 2001 2 K 1116\/98 K,F,G (EFG 2001, 708)<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

 <\/p>\n

I.<\/p>\n

Die Beteiligten streiten dar\u00fcber, ob Zuf\u00fchrungen zu einer Pensionsr\u00fcckstellung steuerrechtlich als verdeckte Gewinnaussch\u00fcttungen (vGA) zu werten sind.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4gerin) ist eine GmbH, die im Januar 1991 im Beitrittsgebiet gegr\u00fcndet wurde. Ihre Gesellschafter waren in den Streitjahren (1991 und 1992) mit 90 v.H. des Stammkapitals G und mit 10 v.H. dessen Tochter, die ihre Anteile treuh\u00e4nderisch f\u00fcr G hielt. G war zugleich alleinvertretungsberechtigter Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer der Kl\u00e4gerin. In 1996 hat G seine Gesellschaftsanteile aus gesundheitlichen Gr\u00fcnden an die Tochter verschenkt.<\/p>\n

Der im September 1935 geborene G hatte schon seit Jahrzehnten in der DDR ein Einzelunternehmen betrieben. Die Kl\u00e4gerin pachtete im Anschluss an ihre Gr\u00fcndung zu diesem Einzelunternehmen geh\u00f6rende Wirtschaftsg\u00fcter an und setzte die Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit des Einzelunternehmens im Rahmen einer Betriebsaufspaltung fort. Die Ehefrau des G war ebenfalls als Arbeitnehmerin der Kl\u00e4gerin t\u00e4tig; sie war – ebenso wie zuvor in dem Einzelunternehmen – Leiterin einer Zweigstelle, die 60 v.H. des Gesamtumsatzes der Kl\u00e4gerin erbrachte.<\/p>\n

Im November 1991 sagte die Kl\u00e4gerin dem G zu, ihm nach Vollendung des 65. Lebensjahres eine dynamisierte (4 v.H. p.a.) Altersrente in H\u00f6he von 6.000 DM zu zahlen. Der Anspruch sollte unverfallbar sein, wenn G das 65. Lebensjahr vollendet hatte, 10 Jahre f\u00fcr die Kl\u00e4gerin t\u00e4tig war und 3 Jahre nach Erteilung der Zusage sowie insgesamt 12 Jahre dem Unternehmen gedient hatte. Ferner wurden G eine dienstzeitunabh\u00e4ngige Invalidenrente sowie zu Gunsten der Ehefrau eine Hinterbliebenenrente \u00fcber 60 v.H. der eigenen Anspr\u00fcche zugesagt. Zugleich erhielt auch die 1936 geborene Frau G eine Pensionszusage; ihr sollten f\u00fcr den Fall des Eintritts in den Ruhestand nach Vollendung des 60. Lebensjahres 1.000 DM monatlich gezahlt werden. Den \u00fcbrigen Arbeitnehmern der Kl\u00e4gerin wurde keine Versorgung zugesagt.<\/p>\n

Im Anschluss an eine Au\u00dfenpr\u00fcfung erkannte der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) beide Pensionszusagen nicht an. Es ging davon aus, dass die Berechtigten die Pensionsanspr\u00fcche nicht mehr erdienen konnten, da – vom Zeitpunkt der Zusage an – die verbleibende T\u00e4tigkeitsdauer bei G weniger als 10 und bei Frau G weniger als 5 Jahre betragen habe. Au\u00dferdem habe die Kl\u00e4gerin in 1991 einen Jahresfehlbetrag von 114.888 DM erwirtschaftet; sie sei deshalb wirtschaftlich nicht in der Lage gewesen, die nicht r\u00fcckgedeckten Versorgungsrisiken insbesondere im Invalidit\u00e4tsfall abzudecken. Das FA erh\u00f6hte deshalb die von der Kl\u00e4gerin erkl\u00e4rten Gewinne um die Zuf\u00fchrungen zu den Pensionsr\u00fcckstellungen.<\/p>\n

Das Finanzgericht (FG) gab der daraufhin erhobenen Klage \u00fcberwiegend statt. Sein Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2001, 708 abgedruckt.<\/p>\n

Mit seiner Revision r\u00fcgt das FA eine Verletzung des \u00a7 8 Abs. 3 Satz 2 des K\u00f6rperschaftsteuergesetzes (KStG). Es beantragt sinngem\u00e4\u00df, das Urteil des FG aufzuheben und die angefochtenen Bescheide in der Weise zu \u00e4ndern, dass die auf die Versorgungszusage an G entfallenden Zuf\u00fchrungen zur Pensionsr\u00fcckstellung als nicht gewinnmindernde vGA behandelt werden.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin beantragt sinngem\u00e4\u00df, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

 <\/p>\n

II.<\/p>\n

Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung des erstinstanzlichen Urteils und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG. Dieses hat zwar zu Recht entschieden, dass die Versorgungszusage zu Gunsten des G nicht aus den vom FA genannten Gr\u00fcnden zu vGA f\u00fchrt. Seine Feststellungen lassen jedoch keine abschlie\u00dfende Beantwortung der Frage zu, ob aus anderen Gr\u00fcnden eine vGA vorliegt.<\/p>\n

1. Die Pensionszusage einer Kapitalgesellschaft zu Gunsten ihres Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers kann wegen \u00a7 8 Abs. 1 KStG nur insoweit zur Minderung des steuerlichen Gewinns f\u00fchren, als die Voraussetzungen des \u00a7 6a des Einkommensteuergesetzes (EStG) eingehalten sind. Anhaltspunkte daf\u00fcr, dass es im Streitfall hieran fehlt, ergeben sich weder aus den Feststellungen des FG noch aus dem Vortrag des FA.<\/p>\n

2. Die Zuf\u00fchrung zu einer Pensionsr\u00fcckstellung kann jedoch aus steuerlicher Sicht eine vGA sein, die gem\u00e4\u00df \u00a7 8 Abs. 3 Satz 2 KStG das Einkommen der verpflichteten Gesellschaft nicht mindern darf. Sie ist dann, soweit sie sich in der Steuerbilanz ausgewirkt und demgem\u00e4\u00df den Bilanzgewinn gemindert hat, dem Gewinn der Gesellschaft au\u00dferhalb der Bilanz hinzuzurechnen (Senatsurteile vom 20. Dezember 2000 I R 15\/00, BFHE 194, 191, BFH\/NV 2001, 980; vom 7. November 2001 I R 79\/00, BFHE 197, 164, BFH\/NV 2002, 287, jeweils m.w.N.).<\/p>\n

3. Voraussetzung f\u00fcr das Vorliegen einer vGA ist nach der gefestigten Rechtsprechung des Senats, dass die Pensionsverpflichtung nicht (ausschlie\u00dflich) durch das Dienstverh\u00e4ltnis zwischen der Gesellschaft und dem Beg\u00fcnstigten, sondern (zumindest u.a.) durch das Gesellschaftsverh\u00e4ltnis veranlasst ist. Das ist anzunehmen, wenn die Gesellschaft einem gesellschaftsfremden Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer unter ansonsten vergleichbaren Umst\u00e4nden keine entsprechende Zusage erteilt h\u00e4tte (Senatsurteil vom 15. Oktober 1997 I R 42\/97, BFHE 184, 444, BStBl II 1999, 316, m.w.N.). Ma\u00dfstab f\u00fcr den hiernach anzustellenden Fremdvergleich ist das Handeln eines sachgerecht handelnden Gesch\u00e4ftsleiters, der gem\u00e4\u00df \u00a7 43 Abs. 1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschr\u00e4nkter Haftung (GmbHG) die Sorgfalt eines ordentlichen Gesch\u00e4ftsmannes anwendet.<\/p>\n

4. Wie der Senat weiter entschieden hat, ist die Zuf\u00fchrung zu einer Pensionsr\u00fcckstellung steuerrechtlich als vGA zu w\u00fcrdigen, wenn die ma\u00dfgebliche Pensionszusage einem Gesellschafter-Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer erteilt wird und dieser die zugesagte Pension nicht durch seine Arbeitsleistung erdienen kann. An der Erdienbarkeit kann es bei einem beherrschenden Gesellschafter fehlen, wenn der Zeitraum zwischen der Zusage der Pension und dem vorgesehenen Eintritt in den Ruhestand weniger als 10 Jahre betr\u00e4gt (Senatsurteile vom 21. Dezember 1994 I R 98\/93, BFHE 176, 413, BStBl II 1995, 419; vom 18. August 1999 I R 10\/99, BFH\/NV 2000, 225, 226; vom 15. M\u00e4rz 2000 I R 40\/99, BFHE 191, 330, BStBl II 2000, 504, 505; Senatsbeschluss vom 3. Dezember 1999 I B 3\/99, BFH\/NV 2000, 892). Ein Beherrschungsverh\u00e4ltnis liegt im Streitfall vor, da G bei Erteilung der Pensionszusage am Stammkapital der Kl\u00e4gerin zu 90 v.H. unmittelbar und hinsichtlich der \u00fcbrigen Kapitalanteile \u00fcber seine Tochter als Treuh\u00e4nderin beteiligt war.<\/p>\n

Die Zehnjahresfrist ist im Streitfall nicht eingehalten worden. Bei Erteilung der Pensionszusage war G ca. 56 Jahre und 2 Monate alt, und sein Eintritt in den Ruhestand war mit Vollendung des 65. Lebensjahrs vorgesehen, so dass die ma\u00dfgebliche Erdienenszeit sich nur auf ca. 8 Jahre und 10 Monate belief. Dies hat das FG indessen zu Recht f\u00fcr unsch\u00e4dlich gehalten.<\/p>\n

Der Senat hat wiederholt entschieden, dass der anzustellende Fremdvergleich immer auf den konkreten Einzelfall bezogen sein muss und dass die hierf\u00fcr entwickelten allgemeinen Kriterien keine unabdingbaren Tatbestandsmerkmale sind, sondern nur indizielle Bedeutung haben (Senatsurteile vom 23. Oktober 1996 I R 71\/95, BFHE 181, 328, BStBl II 1999, 35; vom 29. Oktober 1997 I R 24\/97, BFHE 184, 482, BStBl II 1998, 573). Das gilt auch im Hinblick auf den Erdienenszeitraum (ebenso schon Senatsbeschluss vom 4. Mai 1998 I B 131\/97, BFH\/NV 1998, 1530). Die insoweit geltenden Fristen hat der Senat aus den gesetzlichen Vorschriften zur Unverfallbarkeit von Pensionsanspr\u00fcchen aus einem Arbeitsverh\u00e4ltnis abgeleitet (Senatsurteil in BFHE 176, 413, BStBl II 1995, 419, 421), also aus Normen, die weder die Besteuerung betreffen noch im Verh\u00e4ltnis zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihrem Gesellschafter-Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer unmittelbar gelten (Senatsbeschluss in BFH\/NV 1998, 1530, m.w.N.). F\u00fcr die steuerrechtliche Beurteilung fehlt in diesem Punkt eine eindeutige gesetzliche Vorgabe, weshalb die einschl\u00e4gigen Fristen nicht im Sinne allgemein g\u00fcltiger zwingender Voraussetzungen verstanden werden d\u00fcrfen, die unabdingbar w\u00e4ren. Das widerspr\u00e4che den vom Bundesverfassungsgericht (BVerfG) gemachten Vorgaben zur W\u00fcrdigung entsprechender Indizmerkmale (vgl. die sog. Oder-Konto-Beschl\u00fcsse, z.B. Beschluss vom 7. November 1995 2 BvR 802\/90, BStBl II 1996, 34, und dem folgend f\u00fcr die vGA z.B. Senatsurteile in BFHE 181, 328, BStBl II 1999, 35; vom 11. Februar 1997 I R 43\/96, BFH\/NV 1997, 806; s. zur Berechnung der Erdienensdauer auch Senatsurteil in BFHE 191, 330, BStBl II 2000, 504). Ist aufgrund der Gegebenheiten des Einzelfalles anderweitig sichergestellt, dass mit der Zusage die k\u00fcnftige Arbeitsleistung des Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers abgegolten werden soll, ist dies deshalb auch dann anzunehmen, wenn der besagte Zeitraum von 10 Jahren gerechnet vom Zeitpunkt der Zusage an bis zur Pensionierung nicht erreicht wird (Senatsurteil vom 30. Januar 2002 I R 56\/01, Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst 2002, 895).<\/p>\n

So liegen die Dinge im Streitfall. Das FG konnte ohne Rechtsfehler davon ausgehen, dass G wegen der Besonderheiten des Wirtschaftssystems in der DDR in den Jahren vor 1990 keine angemessene eigene Altersversorgung aufbauen konnte, dass seine T\u00e4tigkeit andererseits f\u00fcr den Betrieb der Kl\u00e4gerin von essentieller Bedeutung war und dass unter diesen Umst\u00e4nden ein ordentlicher und gewissenhafter Gesch\u00e4ftsleiter auch einem gesellschaftsfremden Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer eine vergleichbare Pensionszusage erteilt h\u00e4tte. Diese W\u00fcrdigung ist vor allem deshalb nicht zu beanstanden, weil die im Streitfall gegebene Situation derjenigen \u00e4hnelt, in der es um die Schlie\u00dfung einer L\u00fccke in der Altersversorgung des Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers geht; f\u00fcr einen solchen Fall hat der Senat schon in der Vergangenheit ein Abweichen von dem normalen Erdienenszeitraum f\u00fcr m\u00f6glich erachtet (Urteil in BFHE 176, 413, BStBl II 1995, 419, 421). Es ist deshalb konsequent, diesen Gedanken auf die hier zu beurteilende Konstellation zu \u00fcbertragen (\u00e4hnlich H\u00f6fer\/Eichholz, Der Betrieb 1995, 1246, 1247).<\/p>\n

Der vom FG angestellten \u00dcberlegung steht schlie\u00dflich nicht entgegen, dass im Streitfall die M\u00f6glichkeit bestanden h\u00e4tte, durch die Vereinbarung eines h\u00f6heren Pensionierungsalters die Zehnjahresfrist zu wahren. Denn eine Pensionierung nach Vollendung des 65. Lebensjahrs war nach den ma\u00dfgeblichen Verh\u00e4ltnissen im Zeitpunkt der Zusageerteilung im Wirtschaftsleben \u00fcblich, weshalb nicht angenommen werden muss, dass die Kl\u00e4gerin einem fremden Dritten gegen\u00fcber auf einer l\u00e4ngeren Lebensarbeitszeit bestanden h\u00e4tte. Zudem hat auch das FA nicht geltend gemacht, dass die vom FG vorgenommene einzelfallbezogene Interessenabw\u00e4gung unzutreffend sei, sondern sich nur auf die Nichteinhaltung der Zehnjahresfrist berufen. Das reicht nach dem Vorstehenden nicht aus.<\/p>\n

5. Obwohl das FG hiernach die Unterschreitung der Zehnjahresfrist zu Recht f\u00fcr unsch\u00e4dlich gehalten hat, kann sein Urteil im Ergebnis nicht best\u00e4tigt werden. Nach den dort getroffenen Feststellungen ist es n\u00e4mlich nicht ausgeschlossen, dass die Pensionszusage zu Gunsten des G m\u00f6glicherweise aus anderen Gr\u00fcnden steuerlich nicht anerkannt werden kann und zu vGA f\u00fchrt.<\/p>\n

a) Insoweit ist zum einen zu beachten, dass die Kl\u00e4gerin dem G u.a. eine Versorgung bei Invalidit\u00e4t zugesagt hat, dieser Versorgungsfall in 1996 tats\u00e4chlich eingetreten ist und die Kl\u00e4gerin gleichwohl keine Pensionszahlungen geleistet hat. Dieser Umstand k\u00f6nnte darauf hindeuten, dass die Versorgungszusage von Anfang an nicht ernstlich gemeint war oder dass sie nur deshalb getroffen wurde, um der Kl\u00e4gerin die Bildung einer Pensionsr\u00fcckstellung und damit eine Steuerersparnis zu erm\u00f6glichen. Letzteres m\u00fcsste als im Gesellschaftsverh\u00e4ltnis liegender Beweggrund angesehen werden. Das FG ist zwar davon ausgegangen, dass urspr\u00fcnglich eine wirksame Vereinbarung getroffen und diese sp\u00e4ter abge\u00e4ndert worden sei. Sein Urteil l\u00e4sst jedoch nicht erkennen, auf welche Umst\u00e4nde und Erw\u00e4gungen sich diese Annahme st\u00fctzt. Damit fehlt es in diesem Punkt an der erforderlichen Begr\u00fcndung der angefochtenen Entscheidung, was zur Zur\u00fcckverweisung f\u00fchren muss.<\/p>\n

b) Im Rahmen der erneuten Verhandlung und Entscheidung wird das FG zudem der Frage nachgehen m\u00fcssen, ob sich die im Jahr 1996 ausgebrochene Erkrankung des G schon Ende 1991 abzeichnete. Sollte n\u00e4mlich bereits bei Erteilung der Versorgungszusage erkennbar gewesen sein, dass G seine T\u00e4tigkeit f\u00fcr die Kl\u00e4gerin nur noch wenige Jahre w\u00fcrde aus\u00fcben k\u00f6nnen, so w\u00e4re der Erdienenszeitraum im Hinblick hierauf neu zu bewerten. Das FG m\u00fcsste dann der Frage nachgehen, ob ein ordentlicher und gewissenhafter Gesch\u00e4ftsleiter einem gesellschaftsfremden Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer auch unter solchen Umst\u00e4nden einerseits eine Altersversorgung und andererseits eine Pension f\u00fcr den Invalidit\u00e4tsfall zugesagt h\u00e4tte. Ggf. m\u00fcsste auch die Angemessenheit der Gesamtausstattung des G unter diesem Aspekt einer erneuten \u00dcberpr\u00fcfung unterzogen werden. Schlie\u00dflich l\u00e4sst das angefochtene Urteil nicht erkennen, ob sich das FG mit der Frage der Finanzierbarkeit der Versorgungsverpflichtung (dazu Senatsurteile in BFHE 194, 191, BFH\/NV 2001, 980, und in BFHE 197, 164, BFH\/NV 2002, 287) befasst hat; dies wird ebenfalls nachzuholen sein.<\/p>\n

6. Die Pensionszusage zu Gunsten der Ehefrau des G hat das FG in vollem Umfang anerkannt. Das FA hat dies mit der Revision nicht beanstandet, weshalb der Senat keine Veranlassung sieht, diesen Punkt im vorliegenden Verfahren aufzugreifen.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 24.4.2002 (I R 43\/01) BStBl. 2003 II S. 416 Verspricht eine GmbH ihrem 56 Jahre alten beherrschenden Gesellschafter-Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer ein Altersruhegeld f\u00fcr die Zeit nach Vollendung des 65. Lebensjahres, so f\u00fchrt dies nicht notwendig zur Annahme einer verdeckten Gewinnaussch\u00fcttung. Das gilt insbesondere dann, wenn die Pensionszusage auch deshalb erteilt wurde, weil der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer nicht … BFH-Urteil vom 24.4.2002 (I R 43\/01) BStBl. 2003 II S. 416<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-40163","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/40163","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=40163"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/40163\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=40163"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=40163"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=40163"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}