{"id":40167,"date":"2001-02-22T12:14:39","date_gmt":"2001-02-22T10:14:39","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=40167"},"modified":"2013-05-16T18:20:25","modified_gmt":"2013-05-16T16:20:25","slug":"bfh-urteil-vom-22-2-2001-v-r-77_96-bstbl-2003-ii-s-426","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-22-2-2001-v-r-77_96-bstbl-2003-ii-s-426\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 22.2.2001 (V R 77\/96) BStBl. 2003 II S. 426"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 22.2.2001 (V R 77\/96) BStBl. 2003 II S. 426<\/strong><\/p>\n

1. Als vorsteuerabzugsberechtigter Unternehmer (Steuerpflichtiger) gilt, wer die durch objektive Anhaltspunkte belegte Absicht hat, i.S. von \u00a7 2 UStG eine Umsatzt\u00e4tigkeit gegen Entgelt (wirtschaftliche T\u00e4tigkeit i.S. von Art. 4 der Richtlinie 77\/388\/EWG) selbst\u00e4ndig auszu\u00fcben, und erste Investitionsausgaben f\u00fcr diese Zwecke hat.<\/p>\n

2. Die tats\u00e4chliche oder bei Leistungsbezug beabsichtigte Verwendung des Gegenstands oder der sonstigen Leistung zur Ausf\u00fchrung besteuerter Ums\u00e4tze (vgl. \u00a7 15 Abs. 2 UStG) bestimmt den Umfang des Vorsteuerabzugs und ist Grundlage f\u00fcr eine Vorsteuerberichtigung in sog. Folgejahren.<\/p>\n

3. Das so entstandene Recht auf sofortigen Vorsteuerabzug bleibt – vorbehaltlich einer etwaigen Vorsteuerberichtigung – erhalten, auch wenn der Steuerpflichtige aufgrund einer nach dem Bezug dieser Gegenst\u00e4nde oder Dienstleistungen aber vor Aufnahme der Umsatzt\u00e4tigkeit eingetretenen Gesetzes\u00e4nderung nicht mehr zum Verzicht auf die Steuerbefreiung dieser Ums\u00e4tze berechtigt ist; dies gilt auch dann, wenn die Umsatzsteuer unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung festgesetzt wurde.<\/p>\n

 <\/p>\n

AO 1977 \u00a7 164; UStG 1991\/1993 i.d.F. des StMBG \u00a7 2, \u00a7 9 Abs. 2, \u00a7 15, \u00a7 27 Abs. 2; Richtlinie 77\/388\/EWG Art. 4, 17, 20.<\/p>\n

Vorinstanz: FG M\u00fcnster (EFG 1997, 507)<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

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I.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) – eine Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts (GbR) – wurde durch Gesellschaftsvertrag vom 1. M\u00e4rz 1991 gegr\u00fcndet. Ihr Zweck war das Halten des Erbbaurechts an einem bestimmten Grundst\u00fcck, die Errichtung eines Wohn- und B\u00fcrogeb\u00e4udes darauf sowie die langfristige Nutzung und Verwertung des Grundbesitzes. Die Kl\u00e4gerin erwarb das Erbbaurecht am 8. M\u00e4rz 1991. Einen am 16. M\u00e4rz 1991 gestellten Bauantrag nahm sie zur\u00fcck, weil gegen das Bauvorhaben planungsrechtliche Bedenken erhoben wurden. Am 16. Oktober 1992 stellte die Kl\u00e4gerin erneut einen Bauantrag. Die Baugenehmigung wurde am 27. Mai 1993 erteilt und durch mehrere Nachtragsgenehmigungen erg\u00e4nzt.<\/p>\n

Nach einem Beschluss der Gesellschafter der Kl\u00e4gerin vom 11. Juni 1993 bestand unter ihnen unver\u00e4ndert Einigkeit dar\u00fcber, dass die Baugenehmigung unmittelbar nach Erteilung an einen Dritten oder mehrere Dritte ver\u00e4u\u00dfert werde. Dieser Beschluss konnte mangels eines \u00dcbernehmers nicht realisiert werden. Am 10. Oktober 1993 schloss deshalb die Kl\u00e4gerin einen Architektenvertrag zur Abwicklung der Bauma\u00dfnahme ab. Die Bauarbeiten begannen im Januar 1994 mit der Herstellung der Baustra\u00dfe und der Baustelleneinrichtung. Am 28. April 1994 zeigte die Kl\u00e4gerin der Gemeinde den sofortigen Beginn der Bauausf\u00fchrungen an. Die Bauma\u00dfnahme wurde im Dezember 1994 fertig gestellt.<\/p>\n

Von der Gesamtfl\u00e4che des Geb\u00e4udes vermietete die Kl\u00e4gerin 39,38 v.H. als Wohnraum, 46,49 v.H. als B\u00fcro an eine AG, die als Finanzdienstleistungsunternehmen zu mehr als 90 v.H. steuerfreie Ums\u00e4tze ausf\u00fchrte, und zu 13,96 v.H. als B\u00fcro an einen Architekten.<\/p>\n

In den Umsatzsteuererkl\u00e4rungen f\u00fcr die Streitjahre 1992 bis 1994 verzichtete die Kl\u00e4gerin auf die Steuerfreiheit der geplanten bzw. ab 1994 ausgef\u00fchrten Vermietungsums\u00e4tze und machte den Vorsteuerabzug aus den Baurechnungen geltend.<\/p>\n

Nach einer Sonderpr\u00fcfung lie\u00df der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) in den ge\u00e4nderten Umsatzsteuerbescheiden f\u00fcr 1992 und 1993 (\u00a7 168 i.V.m. \u00a7 164 Abs. 2 der Abgabenordnung – AO 1977 -) sowie im erstmaligen Bescheid f\u00fcr 1994 einen Vorsteuerabzug nur in H\u00f6he von 13,96 v.H. der geltend gemachten Betr\u00e4ge zu. Nach Auffassung des FA ging der Verzicht der Kl\u00e4gerin auf die Steuerfreiheit der \u00fcbrigen B\u00fcro-Vermietungsums\u00e4tze ins Leere. Hinsichtlich dieser Ums\u00e4tze sei die Option gem\u00e4\u00df \u00a7 9 Abs. 2 des Umsatzsteuergesetzes 1993 (im Folgenden: UStG) in der ab 1994 geltenden Fassung aufgrund des Missbrauchbek\u00e4mpfungs- und Steuerbereinigungsgesetzes (StMBG) vom 21. Dezember 1993 (BGBl I 1993, 2310, BStBl I 1994, 50) eingeschr\u00e4nkt. Denn die Kl\u00e4gerin habe nicht vor dem 11. November 1993, dem in \u00a7 27 Abs. 2 UStG i.d.F. des StMBG festgelegten Stichtag, mit der Errichtung des Geb\u00e4udes begonnen. Die Kl\u00e4gerin verwende die Bauleistungen somit nur zu 13,96 v.H. zur Ausf\u00fchrung steuerpflichtiger Leistungen.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin vertrat dagegen die Auffassung, die Einschr\u00e4nkung der Option – hinsichtlich der Vermietung der B\u00fcror\u00e4ume an das Finanzdienstleistungsunternehmen – durch die Neuregelung des \u00a7 9 Abs. 2 UStG gelte f\u00fcr sie nicht. Denn als Beginn der Errichtung des Geb\u00e4udes sei der Zeitpunkt des Bauantrags anzusehen, zumindest aber die Erteilung der Baugenehmigung (am 27. Mai 1993). Ferner habe sie noch vor dem 11. November 1993 den Architekten mit der Ausf\u00fchrungs- und Auftragsplanung sowie der Vorbereitung und der Mitwirkung bei der Vergabe der Baugewerke beauftragt. Sie habe daher mit der Bauerrichtung begonnen. Im \u00dcbrigen genie\u00dfe sie Vertrauensschutz. W\u00e4re n\u00e4mlich der Inhalt des StMBG im Zeitpunkt der Investitionsentscheidung bekannt gewesen, w\u00e4re ihre Entscheidung m\u00f6glicherweise anders ausgefallen, weil die Versagung des Vorsteuerabzugs zu einem erheblichen Liquidit\u00e4tsnachteil f\u00fchre. \u00a7 27 Abs. 2 UStG in der ge\u00e4nderten Fassung versto\u00dfe gegen das R\u00fcckwirkungsverbot.<\/p>\n

Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg (vgl. die Ver\u00f6ffentlichung des Urteils des Finanzgerichts – FG – in Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 1997, 507).<\/p>\n

Mit der Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin Verletzung von \u00a7 9 Abs. 2 i.V.m. \u00a7 27 Abs. 2 UStG (in der ab 1994 geltenden Fassung) sowie von \u00a7 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. \u00a7 4 Nr. 12 Buchst. a UStG. Die Rechtsverletzung beruhe auf unzutreffender Auslegung des Merkmals „mit der Errichtung des Geb\u00e4udes begonnen“ (\u00a7 27 Abs. 2 UStG). Unter Berufung auf die Urteile des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 28. September 1982 III R 12\/80 (BFHE 137, 134, BStBl II 1983, 146) und vom 10. April 1992 III R 142\/90 (BFHE 167, 474, BStBl II 1992, 632) macht sie geltend, dass immer dann, wenn f\u00fcr die Errichtung eines Geb\u00e4udes eine Genehmigung erforderlich sei, der Antrag auf Baugenehmigung als Beginn der Herstellung gelte. \u00dcberdies sei die Auffassung der Vorentscheidung mit der Rechtsprechung des Gerichtshofes der Europ\u00e4ischen Gemeinschaften (EuGH) nicht vereinbar.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Umsatzsteuer f\u00fcr 1992 auf .\/. 18.195,03 DM, f\u00fcr 1993 auf .\/. 1.630,86 DM und f\u00fcr 1994 auf .\/. 249.793,13 DM festzusetzen.<\/p>\n

Der Senat setzte mit Beschluss vom 27. August 1998 (BFHE 186, 468, BFH\/NV 1999, 274) das Verfahren aus und legte die Sache dem EuGH zur Vorabentscheidung vor.<\/p>\n

Der EuGH beantwortete die vorgelegten Fragen mit Urteil vom 8. Juni 2000 Rs. C-396\/98 (Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer- Recht – UVR – 2000, 308; Umsatzsteuer-Rundschau – UR – 2000, 336).<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin wendet sich in ihrer Stellungnahme zum Urteil des EuGH weiterhin in erster Linie gegen die Auffassung, der Beginn der Errichtung des Geb\u00e4udes i.S. des \u00a7 27 Abs. 2 UStG sei mit dem Beginn der Bauarbeiten gleichzusetzen. Nach ihrer Meinung kommt es vielmehr auf die Vergabe der Planungsauftr\u00e4ge an. Zudem r\u00fcgt sie Verfassungswidrigkeit der Vorschrift. Da es f\u00fcr ihr Recht auf Vorsteuerabzug auf ihre Verwendungsabsicht angekommen und dieser Vorgang bereits (zum Stichtag der Vorschrift) abgeschlossen gewesen sei, habe die Vorschrift eine unzul\u00e4ssige „echte R\u00fcckwirkung“. Ferner m\u00fcsse der Anwendungsbereich des \u00a7 9 Abs. 2 UStG (i.d.F. des StMBG) durch teleologische Reduktion eingeschr\u00e4nkt werden, soweit es – wie hier – nicht um sog. Vorschaltmodelle gehe. Bei solchen h\u00e4tten Unternehmer (wie Banken und Versicherungen), die wegen steuerfreier Ums\u00e4tze nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt seien, f\u00fcr Geb\u00e4udeerrichtungen vorsteuerabzugsberechtigte Gesellschaften „vorgeschaltet“ und von diesen dann (steuerpflichtig) gemietet. \u00a7 9 Abs. 2 UStG bezwecke, bei solchen Mietern einen rechtsmissbr\u00e4uchlich erlangten Vorsteuerabzug zu verhindern. Eine solche Gestaltung sei bei ihr nicht gegeben.<\/p>\n

Das FA tritt der Revision entgegen.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

 <\/p>\n

II.<\/p>\n

Die Revision der Kl\u00e4gerin ist begr\u00fcndet. Die Vorentscheidung war aufzuheben. F\u00fcr 1992 war die Umsatzsteuer wie beantragt festzusetzen. F\u00fcr die Jahre 1993 und 1994 war die Sache an das FG zur\u00fcckzuverweisen.<\/p>\n

1. Nach \u00a7 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die in Rechnungen i.S. des \u00a7 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer f\u00fcr Lieferungen oder sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern f\u00fcr sein Unternehmen ausgef\u00fchrt worden sind, als Vorsteuerbetr\u00e4ge abziehen. Nach \u00a7 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG ist aber die Steuer f\u00fcr die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die der Unternehmer zur Ausf\u00fchrung steuerfreier Ums\u00e4tze verwendet, vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen.<\/p>\n

Die gemeinschaftsrechtliche Regelung in Art. 17 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten \u00fcber die Umsatzsteuern 77\/388\/EWG (Richtlinie 77\/388\/EWG) sieht vor:<\/p>\n

„(1.) Das Recht auf Vorsteuerabzug entsteht, wenn der Anspruch auf die abziehbare Steuer entsteht.<\/p>\n

(2.) Soweit die Gegenst\u00e4nde und Dienstleistungen f\u00fcr Zwecke seiner besteuerten Ums\u00e4tze verwendet werden, ist der Steuerpflichtige befugt, von der von ihm geschuldeten Steuer folgende Betr\u00e4ge abzuziehen: (a) Die geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer f\u00fcr Gegenst\u00e4nde und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert wurden oder geliefert werden bzw. erbracht wurden oder erbracht werden.“<\/p>\n

Die im Streitfall entscheidungserhebliche Frage, „ob ein Steuerpflichtiger, der die Mehrwertsteuer f\u00fcr Gegenst\u00e4nde oder Dienstleistungen entrichtet hat, die ihm im Hinblick auf die Ausf\u00fchrung bestimmter Vermietungsums\u00e4tze geliefert bzw. erbracht wurden, insoweit ein Recht auf Vorsteuerabzug auch dann erworben hat, wenn durch eine zwischen dem Bezug dieser Gegenst\u00e4nde oder Dienstleistungen und der Aufnahme der Umsatzt\u00e4tigkeiten der Vermietung eingetretene Gesetzes\u00e4nderung das Recht auf Verzicht auf die Steuerbefreiung dieser Ums\u00e4tze abgeschafft worden ist“ (vgl. EuGH-Urteil Rs. C-396\/98 Rdnr. 35), beantwortete der EuGH mit der Vorabentscheidung vom 8. Juni 2000 wie folgt: Nach Art. 17 der Richtlinie 77\/388\/EWG „bleibt das Recht eines Steuerpflichtigen, die Mehrwertsteuer, die er f\u00fcr die Gegenst\u00e4nde oder Dienstleistungen entrichtet hat, die ihm im Hinblick auf die Ausf\u00fchrung bestimmter Vermietungsums\u00e4tze geliefert bzw. erbracht wurden, als Vorsteuer abzuziehen, erhalten, wenn dieser Steuerpflichtige aufgrund einer nach dem Bezug dieser Gegenst\u00e4nde oder Dienstleistungen, aber vor Aufnahme dieser Umsatzt\u00e4tigkeiten eintretenden Gesetzes\u00e4nderung nicht mehr zum Verzicht auf die Steuerbefreiung dieser Ums\u00e4tze berechtigt ist; dies gilt auch dann, wenn die Mehrwertsteuer unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung festgesetzt wurde“ (vgl. den Leitsatz der Entscheidung).<\/p>\n

Nach Rdnrn. 40 ff. des EuGH-Urteils Rs. C-396\/98 darf die Abgabenverwaltung zwar objektive Nachweise f\u00fcr die erkl\u00e4rte Absicht verlangen, zu besteuerten Ums\u00e4tzen f\u00fchrende wirtschaftliche T\u00e4tigkeiten aufzunehmen. Ergibt die Pr\u00fcfung, dass diese Erkl\u00e4rung in gutem Glauben abgegeben worden ist und durch objektive Anhaltspunkte belegt wird, liegt also kein Fall von Betrug oder Missbrauch vor, bleibt das einmal entstandene Recht auf Vorsteuerabzug vorbehaltlich etwaiger Berichtigungen gem\u00e4\u00df Art. 20 der Richtlinie 77\/388\/EWG erhalten.<\/p>\n

2. Daraus folgt f\u00fcr das – noch streitige – Vorsteuerabzugsrecht der Kl\u00e4gerin:<\/p>\n

a) Die Eigenschaft der Kl\u00e4gerin als Steuerpflichtige bzw. Unternehmerin i.S. von \u00a7 15 Abs. 1 UStG bestand bereits im Zeitpunkt ihrer Investitionsausgaben in den Streitjahren 1992 bis 1994 vor Aufnahme der tats\u00e4chlichen Umsatzt\u00e4tigkeit nach Abschluss der Bauarbeiten Ende 1994 aufgrund ihrer objektiv belegten Absicht, das Geb\u00e4ude nach Fertigstellung zu Vermietungsums\u00e4tzen – also zu einer wirtschaftlichen T\u00e4tigkeit i.S. von Art. 4 Abs. 1, 2 der Richtlinie 77\/388\/EWG – verwenden zu wollen. Damit entstand auch das Recht auf Vorsteuerabzug der Kl\u00e4gerin bereits im Zeitpunkt dieser Leistungsbez\u00fcge.<\/p>\n

b) Auch der Umfang des Rechts auf Vorsteuerabzug, das mit dem jeweiligen Leistungsbezug entstand, richtet sich nach den wiedergegebenen Grunds\u00e4tzen des EuGH-Urteils Rs. C-396\/98 nach der objektiv belegten Verwendungsabsicht bei dem jeweiligen Leistungsbezug, soweit dessen tats\u00e4chliche Verwendung erst in einem sp\u00e4teren Besteuerungszeitraum begann. Nach Rdnr. 41 des EuGH-Urteils Rs. C-396\/98 hat „das nationale Gericht zu pr\u00fcfen, ob unter Ber\u00fccksichtigung der Umst\u00e4nde des Ausgangsverfahrens, insbesondere des Umstands, dass die Gesellschafter der Kl\u00e4gerin am 11. Juni 1993 immer noch beabsichtigten, die Baugenehmigung unmittelbar nach ihrer Erteilung an einen Dritten zu ver\u00e4u\u00dfern, die Erkl\u00e4rung, zu besteuerten Ums\u00e4tzen f\u00fchrende wirtschaftliche T\u00e4tigkeiten aufnehmen zu wollen, in gutem Glauben abgegeben worden ist und durch objektive Anhaltspunkte belegt wird“.<\/p>\n

aa) Die im Jahr 1992 in Anspruch genommenen Leistungen (Architekt, Notar) sollten jedenfalls f\u00fcr Zwecke besteuerter Ums\u00e4tze verwendet werden. Das gilt sowohl f\u00fcr die Alternative, dass die Kl\u00e4gerin bei Bezug dieser Leistungen beabsichtigt hatte, die Leistungen im Rahmen einer steuerpflichtigen Geb\u00e4udevermietung einzusetzen, als auch unter Ber\u00fccksichtigung einer Absicht, „die Baugenehmigung … zu ver\u00e4u\u00dfern“. Auch dieser letztgenannte Umsatz unterliegt keiner Steuerbefreiung, insbesondere nicht der des \u00a7 4 Nr. 9 Buchst. a UStG (vgl. insoweit BFH, Urteil vom 24. Februar 2000 V R 89\/98, BFHE 191, 84, BStBl II 2000, 278).<\/p>\n

Aufgrund der insoweit abweichenden Beurteilung des Vorsteuerabzugs war das FG-Urteil aufzuheben.<\/p>\n

bb) Der Senat kann aber anhand der vorhandenen Feststellungen nicht abschlie\u00dfend entscheiden, ob die Kl\u00e4gerin die Absicht, die mit der Vereinbarung vom 10. Oktober 1993 in Auftrag gegebenen Architektenleistungen im Rahmen steuerpflichtiger Geb\u00e4udevermietung einzusetzen, „in gutem Glauben“ an diese M\u00f6glichkeit erkl\u00e4rt haben konnte.<\/p>\n

Nach \u00a7 9 Abs. 2 UStG in der ab 1. Januar 1994 geltenden Fassung durch das StMBG vom 21. Dezember 1993 war der Verzicht auf die Steuerbefreiung der Vermietung oder Verpachtung von Grundst\u00fccken (\u00a7 4 Nr. 12 Buchst. a UStG) nur zul\u00e4ssig, soweit der Leistungsempf\u00e4nger das Grundst\u00fcck ausschlie\u00dflich f\u00fcr Ums\u00e4tze verwendet oder zu verwenden beabsichtigt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschlie\u00dfen. Da das Finanzdienstleistungsunternehmen, an das die Kl\u00e4gerin einen Teil der R\u00e4ume des Geb\u00e4udes ab Ende 1994 vermietete, nach den Feststellungen des FG zu \u00fcber 90 v.H. steuerfreie, den Vorsteuerabzug ausschlie\u00dfende Ums\u00e4tze ausf\u00fchrte, entf\u00e4llt die M\u00f6glichkeit des Verzichts auf die Steuerbefreiung.<\/p>\n

Soweit nach \u00a7 27 Abs. 2 Nr. 3 UStG i.d.F. des StMBG \u00a7 9 Abs. 2 UStG nicht anzuwenden ist, wenn mit der Errichtung des Geb\u00e4udes vor dem 11. November 1993 begonnen worden ist, fehlen daf\u00fcr die Voraussetzungen.<\/p>\n

Der Senat geht davon aus, dass die Kl\u00e4gerin sich bis zur Verk\u00fcndung (Ver\u00f6ffentlichung) des Gesetzesbeschlusses des StMBG (21. Dezember 1993) mit den \u00c4nderungen des Umsatzsteuergesetzes auf die bis dahin geltende Rechtslage berufen darf; Rechtssicherheit hinsichtlich einer (beabsichtigten) Gesetzes\u00e4nderung tritt erst zu diesem Zeitpunkt ein. Das gilt jedenfalls f\u00fcr die bei jedem Leistungsbezug vom Unternehmer geforderte Sofortentscheidung \u00fcber die – den Vorsteuerabzug bestimmende – beabsichtigte Verwendung der bezogenen Leistungen zur Ausf\u00fchrung besteuerter Ums\u00e4tze (\u00a7 15 Abs. 2 UStG). Die vom FG in der Vorentscheidung vertretene Auffassung, aufgrund des Gesetzentwurfs vom 7. September 1993 und der nachfolgenden Diskussion habe die Kl\u00e4gerin mit einer kurzfristigen \u00c4nderung der Gesetzeslage rechnen m\u00fcssen, wird dem Erfordernis der „Sofortentscheidung“ des Unternehmers \u00fcber das Recht zum Vorsteuerabzug regelm\u00e4\u00dfig nicht gerecht. F\u00fcr diese Entscheidung gilt die bestehende Gesetzeslage im Zeitpunkt des Leistungsbezugs. Das FG muss somit im zweiten Rechtsgang pr\u00fcfen, ob bzw. in welchem Umfang die (am 10. Oktober 1993 vereinbarten) Architektenleistungen von der Kl\u00e4gerin vor oder erst nach dem 21. Dezember 1993 tats\u00e4chlich bezogen wurden. Ab diesem Stichtag scheidet eine im guten Glauben erkl\u00e4rte Absicht zu steuerpflichtiger Vermietung an das Finanzdienstleistungsunternehmen aus. Da nach den Grunds\u00e4tzen der Vorabentscheidung des EuGH die Verwendungsabsicht im Zeitpunkt des jeweiligen Leistungsbezugs ma\u00dfgebend ist, kommt es nicht auf den Abschluss des Vertrags, sondern auf die Inanspruchnahme der Architektenleistung durch die Kl\u00e4gerin an. Ferner kann die noch bestehende Abzugsberechtigung f\u00fcr Leistungsbez\u00fcge vor dem Stichtag nicht unter dem Gesichtspunkt eines ebenfalls vorher geplanten „einheitlichen“ Projekts auf die sp\u00e4ter in Anspruch genommenen Leistungen zur Geb\u00e4udeerrichtung ausgedehnt werden.<\/p>\n

cc) Soweit die Kl\u00e4gerin ab Januar 1994 mit den Bauarbeiten begann und dazu Bauleistungen anderer Unternehmer in Anspruch nahm, konnte sie nicht mehr in „gutem Glauben“ eine beabsichtigte steuerpflichtige Verwendung (an das Finanzdienstleistungsunternehmen) erkl\u00e4ren. Bei diesen Leistungsbez\u00fcgen war die \u00c4nderung der umsatzsteuerrechtlichen Vorschriften \u00fcber die Vermietungsleistungen bereits in Kraft getreten.<\/p>\n

3. Soweit die Kl\u00e4gerin ihr Vorsteuerabzugsbegehren in erster Linie darauf st\u00fctzt, f\u00fcr sie gelte – ggf. zumindest nach Vertrauensschutzgrunds\u00e4tzen – die Rechtslage vor den \u00c4nderungen durch das StMBG vom 21. Dezember 1993, kann ihr nicht gefolgt werden.<\/p>\n

a) Die Kl\u00e4gerin hat die Voraussetzung der \u00dcbergangsregelung gem\u00e4\u00df \u00a7 27 Abs. 2 Nr. 3 UStG i.d.F. des StMBG, dass „mit der Errichtung des Geb\u00e4udes … vor dem 11. November 1993 begonnen worden ist“, nicht erf\u00fcllt. Dieses Merkmal ist ersichtlich an den tats\u00e4chlichen Errichtungsvorgang und nicht schon an das Vorhandensein einer blo\u00dfen Herstellungskonzeption gekn\u00fcpft (vgl. Senatsbeschluss vom 13. Februar 1998 V B 69\/97, BFH\/NV 1998, 1005). Umsatzsteuerrechtlich unerheblich ist auch, ob die Aufwendungen f\u00fcr die Architektenleistungen zu den ertragsteuerrechtlichen Herstellungskosten geh\u00f6ren. Der Begriff „Beginn der Errichtung des Geb\u00e4udes“ war bereits durch Art. 17 Nr. 11 des Steuerbereinigungsgesetzes (StBereinG) 1985 vom 14. Dezember 1984 (BGBl I 1984, 1493, BStBl I 1984, 659) in \u00a7 27 Abs. 5 UStG 1980 eingef\u00fcgt und seither in dem hier wiedergegebenen Sinn ausgelegt worden (vgl. Bundesminister der Finanzen – BMF -, Schreiben vom 7. Oktober 1985 IV A 3 -S 7168- 11\/85, BStBl I 1985, 622, unter 8.). Danach enth\u00e4lt das Schreiben des BMF vom 30. Dezember 1994 (BStBl I 1994, 943, bzw. Abschn. 148a der Umsatzsteuer-Richtlinien 1996) jedenfalls dem Grundsatz nach auch zur \u00dcbergangsregelung in \u00a7 27 Abs. 2 UStG zutreffende Auslegungskriterien. Nach den Feststellungen des FG war vor dem 11. November 1993 weder mit den Ausschachtungsarbeiten begonnen worden noch war ein spezifischer (richtig: spezifizierter) Bauauftrag an den Bauunternehmer erteilt worden oder Baumaterial in nicht unbedeutenden Mengen auf den Bauplatz angefahren worden.<\/p>\n

Dass damit nicht jeder Fall ber\u00fccksichtigt wird, in dem der Unternehmer bereits vor dem Stichtag seine Absicht dokumentiert hat, ein bestimmtes Geb\u00e4ude aufgrund abgeschlossener Kalkulation zur errichten, macht die \u00dcbergangsregelung nicht unangemessen (vgl. zuletzt Bundesverfassungsgericht – BVerfG -, Beschluss vom 3. Dezember 1997 2 BvR 882\/97, BVerfGE 97, 67, Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst – DStRE – 1998, 270).<\/p>\n

Jedenfalls bei Bezug der Bauleistungen ab Januar 1994 stand f\u00fcr die Kl\u00e4gerin fest, dass die Berechtigung zur steuerpflichtigen Vermietung an das Finanzdienstleistungsunternehmen weggefallen war. Denn dieses Unternehmen verwendete als Mieter die R\u00e4ume nicht „ausschlie\u00dflich f\u00fcr Ums\u00e4tze, die den Vorsteuerabzug nicht ausschlie\u00dfen“ (\u00a7 9 Abs. 2 Satz 1 UStG i.d.F. des StMBG). Nach den Feststellungen des FG waren – wie bereits dargelegt – die Ums\u00e4tze dieser Gesellschaft vielmehr zu \u00fcber 90 v.H. steuerfrei und schlossen den Vorsteuerabzug insoweit aus.<\/p>\n

b) Schlie\u00dflich kann der Kl\u00e4gerin nicht darin gefolgt werden, dass sie, weil sie bereits in den Umsatzsteuer-Voranmeldungen 1992 gegen\u00fcber dem FA auf die Steuerbefreiung f\u00fcr beabsichtigte Vermietungsums\u00e4tze verzichtet habe, auf den Fortbestand der damals geltenden Rechtslage habe vertrauen d\u00fcrfen, insbesondere darauf, dass sie nicht nachtr\u00e4glich der (ab 11. November 1993 eingef\u00fchrten) Belastung durch den Ausschluss vom Vorsteuerabzug solcher Ums\u00e4tze unterworfen werde.<\/p>\n

Das Vorsteuerabzugsrecht des Unternehmers aus Leistungsbez\u00fcgen h\u00e4ngt grunds\u00e4tzlich von der Besteuerung der damit ausgef\u00fchrten Ums\u00e4tze ab (vgl. Art. 17 der Richtlinie 77\/388\/EWG: „Soweit die Gegenst\u00e4nde und Dienstleistungen f\u00fcr Zwecke seiner besteuerten Ums\u00e4tze verwendet werden…“).<\/p>\n

Verzichtet ein Unternehmer auf die Steuerbefreiung, die f\u00fcr solche Verwendungsums\u00e4tze vorgesehen ist, so unterwirft er sich einerseits der Belastung mit Umsatzsteuer, andererseits steht ihm der Vorsteuerabzug f\u00fcr die verwendeten Gegenst\u00e4nde oder sonstigen Leistungen zu. Ist der Verwendungsumsatz hingegen steuerfrei, besteht auch kein Recht auf Vorsteuerabzug.<\/p>\n

Im vorliegenden Fall betraf die Gesetzes\u00e4nderung zum 1. Januar 1994 die M\u00f6glichkeit des Verzichts auf die Steuerbefreiung von Grundst\u00fccksvermietungen. Zuvor konnte der Steuerpflichtige auf die Steuerbefreiung verzichten, also besteuerte Vermietungsums\u00e4tze ausf\u00fchren, aber hinsichtlich der Geb\u00e4udeherstellung das Recht auf Vorsteuerabzug beanspruchen. Ob eine derartige Gesetzes\u00e4nderung zur Umsatzbesteuerung eines Investitionsguts eine (nachtr\u00e4gliche) Belastung im Vergleich zur (vorherigen) Rechtslage bewirkt, l\u00e4sst sich – nach dem Gesetzessystem zutreffend – nicht lediglich hinsichtlich der wirtschaftlichen Vorteile des „Sofortabzugs“ der Vorsteuerbetr\u00e4ge aus den Herstellungskosten, sondern allenfalls \u00fcberschl\u00e4gig f\u00fcr die Verwendungszeit der vorsteuerbelasteten Leistungsbez\u00fcge beurteilen. Das Umsatzsteuergesetz geht bei Investitionsg\u00fctern vom Grundsatz des Sofortabzugs des Vorsteuerabzugs aus bei gleichzeitiger M\u00f6glichkeit der Vorsteuerberichtigung nach \u00a7 15a UStG. Das Verwendungsschicksal des angeschafften Wirtschaftsguts kann w\u00e4hrend eines pauschalierten Berichtigungszeitraums zu einer Korrektur des urspr\u00fcnglichen Vorsteuerabzugs f\u00fchren. Bei Geb\u00e4uden ist insoweit der 10-j\u00e4hrige Vorsteuer-Berichtigungszeitraum zugrunde zu legen. H\u00e4tte die Kl\u00e4gerin w\u00e4hrend des Berichtigungszeitraums z.B. aufgrund Mieterwechsels zu steuerfreier Vermietung \u00fcbergehen m\u00fcssen, w\u00e4re es zur anteiligen Vorsteuerberichtigung gekommen, ohne dass die Frage eines unzul\u00e4ssigen Eingriffs in ihre wirtschaftliche Anfangsplanung eine Rolle gespielt h\u00e4tte.<\/p>\n

W\u00e4re der urspr\u00fcnglich von der Kl\u00e4gerin erkl\u00e4rte (beabsichtigte) Verzicht auf die Steuerbefreiung der vorgesehenen Vermietungsums\u00e4tze realisiert worden, h\u00e4tte sie zwar „sofort“ gem\u00e4\u00df \u00a7 15 UStG den Vorsteuerabzug aus der Geb\u00e4udeherstellung erlangt. Wegen der durch Verzicht eintretenden Steuerpflicht der Vermietungsums\u00e4tze h\u00e4tte sie aber aus den Mieteinnahmen grunds\u00e4tzlich der Umsatzsteuer herausrechnen m\u00fcssen. Mit dem Ausschluss des Verzichts auf die Steuerbefreiung entfiel diese laufende Umsatzsteuerbelastung f\u00fcr die Kl\u00e4gerin. Im Gegenzug blieb ihr der Vorsteuerabzug versagt.<\/p>\n

Im \u00dcbrigen trat eine gegen das R\u00fcckwirkungsverbot versto\u00dfende Versagung des entstandenen Vorsteuerabzugs f\u00fcr Leistungsbez\u00fcge in den Jahren 1992 und 1993 – vor dem Stichtag der Gesetzes\u00e4nderung – (wie oben ausgef\u00fchrt) nicht ein.<\/p>\n

4. Die Sache wird an das FG zur\u00fcckverwiesen, damit dieses nunmehr unter Ber\u00fccksichtigung der durch den EuGH vorgegebenen rechtlichen Grunds\u00e4tze zur Entstehung und zum Umfang des Vorsteuerabzugsrechts die bei den jeweiligen Leistungsbez\u00fcgen ma\u00dfgebenden Verwendungs-Umst\u00e4nde ermitteln und w\u00fcrdigen kann.<\/p>\n

Soweit der 1992 und bis zum 21. Dezember 1993 entstandene Vorsteuerabzug die Anschaffung von Wirtschaftsg\u00fctern i.S. von \u00a7 15a UStG betreffen sollte, ist ggf. zu pr\u00fcfen, ob die tats\u00e4chlich steuerfreie Verwendung ab dem Jahr 1994, die von der Verwendungsabsicht zu steuerpflichtigen Ums\u00e4tzen bei Leistungsbezug im Jahr 1992 abweicht, zu einer Vorsteuerberichtigung gem\u00e4\u00df \u00a7 15a UStG (vgl. Art. 20 Abs. 2 der Richtlinie 77\/388\/EWG) f\u00fchrt.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 22.2.2001 (V R 77\/96) BStBl. 2003 II S. 426 1. Als vorsteuerabzugsberechtigter Unternehmer (Steuerpflichtiger) gilt, wer die durch objektive Anhaltspunkte belegte Absicht hat, i.S. von \u00a7 2 UStG eine Umsatzt\u00e4tigkeit gegen Entgelt (wirtschaftliche T\u00e4tigkeit i.S. von Art. 4 der Richtlinie 77\/388\/EWG) selbst\u00e4ndig auszu\u00fcben, und erste Investitionsausgaben f\u00fcr diese Zwecke hat. 2. Die tats\u00e4chliche … BFH-Urteil vom 22.2.2001 (V R 77\/96) BStBl. 2003 II S. 426<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-40167","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/40167","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=40167"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/40167\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=40167"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=40167"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=40167"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}