{"id":43391,"date":"2001-12-18T12:12:06","date_gmt":"2001-12-18T10:12:06","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=43391"},"modified":"2013-05-29T16:16:53","modified_gmt":"2013-05-29T14:16:53","slug":"bfh-urteil-vom-18-12-2001-viii-r-69_98-bstbl-2002-ii-s-353","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-18-12-2001-viii-r-69_98-bstbl-2002-ii-s-353\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 18.12.2001 (VIII R 69\/98) BStBl. 2002 II S. 353"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 18.12.2001 (VIII R 69\/98) BStBl. 2002 II S. 353<\/strong><\/p>\n

Eine betriebliche Veranlassung von Pensions- und Tantiemezusagen an Arbeitnehmer, die nahe Angeh\u00f6rige des Arbeitgebers sind, ist nicht allein deshalb zu verneinen, weil keine fremden Arbeitnehmer mit vergleichbaren T\u00e4tigkeitsmerkmalen im Betrieb besch\u00e4ftigt werden und auch bei anderen Betrieben gleicher Gr\u00f6\u00dfenordnung keine vergleichbaren Besch\u00e4ftigungsverh\u00e4ltnisse ermittelt werden k\u00f6nnen (Klarstellung der Rechtsprechung in dem BFH-Urteil vom 31. Mai 1989 III R 154\/86, BFHE 157, 172).<\/p>\n

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EStG \u00a7 4 Abs. 4, \u00a7 6a, \u00a7 12.<\/p>\n

Vorinstanz: FG K\u00f6ln (EFG 1999, 109)<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

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Die Kl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4gerin) betreibt in der Rechtsform einer Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts (GbR) ein Unternehmen, dessen Gegenstand die Ausf\u00fchrung von Montagen f\u00fcr andere Unternehmer als Subunternehmer ist.<\/p>\n

Gesellschafter der Kl\u00e4gerin waren urspr\u00fcnglich K, R und P. Zum 1. Juni 1979 \u00fcbertrugen R und P, zum 1. Januar 1981 auch K, ihre Gesellschaftsanteile an der GbR von je einem Drittel unentgeltlich auf ihre Ehefrauen. Im jeweiligen \u00dcbertragungszeitpunkt der Gesellschaftsanteile wurden R, P und K von der Kl\u00e4gerin als Arbeitnehmer eingestellt.<\/p>\n

Am 5. Januar 1989 erteilte die Kl\u00e4gerin ihren Arbeitnehmern K, R und P Pensionszusagen \u00fcber monatlich 500 DM. Zum 1. Januar 1990 wurden die Anstellungsvertr\u00e4ge ferner dahin erg\u00e4nzt, dass den Arbeitnehmern eine Tantieme in H\u00f6he von 10 v.H. des Gewinns vor Abzug der Tantiemen und der Gewerbesteuer zustand.<\/p>\n

Im Anschluss an eine Au\u00dfenpr\u00fcfung erkannte der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) die von der Kl\u00e4gerin gebildete R\u00fcckstellung f\u00fcr die Pensionsverpflichtungen zum 31. Dezember 1989 (65.096 DM) sowie die zum 31. Dezember 1990 ausgewiesene Tantiemeverbindlichkeit (40.200 DM) nicht an. Er erlie\u00df entsprechend ge\u00e4nderte Gewerbesteuermessbescheide vom 24. April 1995. Er vertrat auch in der Einspruchsentscheidung vom 2. August 1995 die Rechtsansicht, die jeweils mit den Ehem\u00e4nnern der Gesellschafterinnen der Kl\u00e4gerin getroffenen Vereinbarungen hielten einem Fremdvergleich nicht stand. Wenn – wie im Streitfall – der Betrieb keine objektiv feststellbaren Merkmale f\u00fcr die Feststellung hergebe, ob mit hoher Wahrscheinlichkeit auch vergleichbaren fremden Arbeitnehmern entsprechende Zusagen erteilt worden w\u00e4ren, m\u00fcsse als Beurteilungskriterium herangezogen werden, was im allgemeinen Gesch\u00e4ftsleben \u00fcblich sei. Der Bundesfinanzhof (BFH) habe in seinem Urteil vom 31. Mai 1989 III R 154\/86 (BFHE 157, 172) einen betriebsexternen Vergleich f\u00fcr geboten gehalten.<\/p>\n

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Es entschied, die betriebsinternen Gesamtumst\u00e4nde erg\u00e4ben eine hohe Wahrscheinlichkeit daf\u00fcr, dass vergleichbare Pensionen und Tantiemen auch einem familienfremden Arbeitnehmer zugesagt worden w\u00e4ren, sofern er die gleichen T\u00e4tigkeitsmerkmale aufgewiesen h\u00e4tte. Soweit das FA dagegen unter Hinweis auf das BFH-Urteil in BFHE 157, 172 einen betriebsexternen Vergleich f\u00fcr erforderlich halte, weil fremde Arbeitnehmer mit gleichen T\u00e4tigkeitsmerkmalen nicht im Betrieb der Kl\u00e4gerin besch\u00e4ftigt seien, sei dem nicht zu folgen. Denn die \u00dcblichkeit eines Aufwands sei kein Merkmal seiner betrieblichen Veranlassung. Die Pensions- und Tantiemezusagen seien auch in ihrer H\u00f6he angemessen gewesen. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1999, 109 ver\u00f6ffentlicht.<\/p>\n

Das FA r\u00fcgt mit seiner Revision die Verletzung materiellen Rechts (\u00a7 7 des Gewerbesteuergesetzes – GewStG -, \u00a7\u00a7 4 Abs. 4, 12 des Einkommensteuergesetzes – EStG -, \u00a7 91 Abs. 1 der Abgabenordnung – AO 1977 -).<\/p>\n

Es beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

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Die Revision des FA ist unbegr\u00fcndet. Das FG hat die in den angefochtenen Bescheiden festgesetzten Gewerbesteuermessbetr\u00e4ge zu Recht herabgesetzt. Entgegen der Auffassung des FA durfte die Kl\u00e4gerin in ihrer Bilanz zum 31. Dezember 1989 eine R\u00fcckstellung f\u00fcr die Pensionszusagen bilden und in ihrer Bilanz zum 31. Dezember 1990 eine Verbindlichkeit wegen der geschuldeten Tantiemen ausweisen. Die Voraussetzung, dass eine R\u00fcckstellung f\u00fcr eine Pensionszusage gem\u00e4\u00df \u00a7 6a EStG nur gebildet und eine Verbindlichkeit wegen einer Tantieme nur ausgewiesen werden kann, wenn die jeweilige Zusage betrieblich veranlasst ist, ist erf\u00fcllt. Denn die Entscheidung des FG, die Vereinbarungen, auf denen die Verpflichtungen der Kl\u00e4gerin zur Zahlung von Pensionen und Tantiemen beruhen, seien betrieblich (vgl. \u00a7 4 Abs. 4 EStG) und nicht privat (vgl. \u00a7 12 EStG) veranlasst, ist frei von Rechtsfehlern.<\/p>\n

1. Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin die in der Rechtsprechung des BFH f\u00fcr Ehegatten-Arbeitsverh\u00e4ltnisse aufgestellten Grunds\u00e4tze auf den Streitfall anwendbar sind.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin stellt nicht in Abrede, dass diese Grunds\u00e4tze nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung auch auf Arbeitsvertr\u00e4ge zwischen einer Personengesellschaft und dem Ehegatten eines die Gesellschaft beherrschenden Gesellschafters anzuwenden sind (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 12. April 1979 IV R 14\/76, BFHE 128, 207, BStBl II 1979, 622; vom 25. Juli 1995 VIII R 38\/93, BFHE 178, 331, BStBl II 1996, 153, m.w.N.). Sie wendet aber ein, dass keine der Gesellschafterinnen mit einer Beteiligung von jeweils einem Drittel eine beherrschende Stellung innehabe und die Gesellschafterinnen auch nicht miteinander verwandt oder verschw\u00e4gert seien. Dies schlie\u00dft entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin jedoch nicht aus, dass bei der Pr\u00fcfung der betrieblichen Veranlassung der umstrittenen Pensions- und Tantiemezusagen die f\u00fcr Ehegatten-Arbeitsverh\u00e4ltnisse geltenden Ma\u00dfst\u00e4be anzulegen sind. Denn es ist in der Rechtsprechung des BFH anerkannt, dass ein Gesellschafter, der nicht in der Lage ist, f\u00fcr sich allein einen beherrschenden Einfluss auszu\u00fcben, dann einem beherrschenden Gesellschafter gleichzustellen ist, wenn er gemeinsam mit anderen Gesellschaftern einen Gegenstand von gemeinsamem Interesse in gegenseitiger Abstimmung regelt (Urteile vom 14. April 1983 IV R 198\/80, BFHE 138, 359, BStBl II 1983, 555; vom 20. Oktober 1983 IV R 116\/83, BFHE 140, 190, BStBl II 1984, 298; vom 20. April 1999 VIII R 81\/94, BFH\/NV 1999, 1457; zur Gleichstellung mit einem beherrschenden Gesellschafter in der Kapitalgesellschaft bei Verfolgung gleichgerichteter Interessen vgl. z.B. BFH-Urteil vom 9. April 1997 I R 52\/96, BFH\/NV 1997, 808, 809, unter II. B. 2. a der Entscheidungsgr\u00fcnde, m.w.N.).<\/p>\n

Dies trifft im Streitfall zu. Die gleichgerichteten Interessen kommen darin zum Ausdruck, dass die Pensions- und Tantiemezusagen an die Ehem\u00e4nner inhaltlich \u00fcbereinstimmten und zum selben Zeitpunkt gemacht wurden.<\/p>\n

2. Ehegatten-Arbeitsverh\u00e4ltnisse sind nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung des BFH steuerlich anzuerkennen, wenn sie nicht der privaten Sph\u00e4re zuzuordnen, sondern betrieblich veranlasst sind. Da Verm\u00f6gensverschiebungen zwischen Ehegatten ihre Ursache nicht selten in den famili\u00e4ren Beziehungen der ehelichen Lebensgemeinschaft haben, muss anhand \u00e4u\u00dferlich erkennbarer Merkmale beurteilt werden, ob die Verm\u00f6gensverschiebung der privaten oder der betrieblichen Sph\u00e4re angeh\u00f6rt. \u00c4u\u00dferlich erkennbare Beweisanzeichen f\u00fcr eine betriebliche Veranlassung sind ein b\u00fcrgerlich-rechtlich wirksamer, ernstlicher, im Voraus geschlossener Vertrag und seine vertragsgem\u00e4\u00dfe Durchf\u00fchrung. Entsprechen sowohl der Inhalt des Vertrags als auch seine Durchf\u00fchrung dem unter Fremden \u00dcblichen, ist er steuerrechtlich grunds\u00e4tzlich anzuerkennen (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. Beschluss des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 27. November 1989 GrS 1\/88, BFHE 158, 563, BStBl II 1990, 160, m.w.N.; Urteil vom 28. Februar 1990 I R 102\/85, BFHE 160, 177, BStBl II 1990, 548). Diese Rechtsprechung ist mit der Verfassung vereinbar. Sie tr\u00e4gt den innerhalb eines Familienverbundes typischerweise fehlenden Interessengegens\u00e4tzen und der hieraus resultierenden Gefahr des steuerlichen Missbrauchs zivilrechtlicher Gestaltungsm\u00f6glichkeiten durch Ehegatten Rechnung (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts – BVerfG – vom 7. November 1995 2 BvR 802\/90, BStBl II 1996, 34; vgl. Senatsurteil in BFH\/NV 1999, 1457).<\/p>\n

3. Im Streitfall ist unstreitig, dass zwischen der Kl\u00e4gerin und den Ehem\u00e4nnern ihrer Gesellschafterinnen wirksame und ernstlich gemeinte Arbeitsvertr\u00e4ge geschlossen und tats\u00e4chlich durchgef\u00fchrt worden sind, also steuerlich anzuerkennende Arbeitsverh\u00e4ltnisse vorliegen. Streit besteht allein dar\u00fcber, ob die nachtr\u00e4glich erteilten Pensions- und Tantiemezusagen betrieblich veranlasst sind und dem Erfordernis gen\u00fcgen, dass sie „dem Grunde nach“ dem unter Fremden \u00dcblichen entsprechen.<\/p>\n

F\u00fcr die Durchf\u00fchrung des sog. Fremdvergleichs gehen die Beteiligten und das FG \u00fcbereinstimmend von dem in der Rechtsprechung des BFH aufgestellten Rechtssatz aus, dass die Zusage einer Pension oder einer Tantieme an einen Ehegatten nur unter der Voraussetzung dem Grunde nach betrieblich und nicht privat veranlasst ist, dass sie mit hoher Wahrscheinlichkeit auch einem fremden Arbeitnehmer erteilt worden w\u00e4re (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 20. M\u00e4rz 1980 IV R 53\/77, BFHE 130, 316, BStBl II 1980, 450; vom 10. November 1982 I R 135\/80, BFHE 137, 308, BStBl II 1983, 173; vom 28. Juli 1983 IV R 103\/82, BFHE 139, 376, BStBl II 1984, 60; vom 8. Oktober 1986 I R 220\/82, BFHE 148, 37, BStBl II 1987, 205; in BFHE 157, 172; vom 16. Mai 1990 X R 72\/87, BFHE 161, 451, BStBl II 1990, 1044; in BFHE 178, 331, BStBl II 1996, 153). An diesem Rechtssatz ist festzuhalten, weil nur bei einer Leistung, die auch einem fremden Arbeitnehmer in einer vergleichbaren Position gew\u00e4hrt worden w\u00e4re, angenommen werden kann, dass ausl\u00f6sendes Moment der Zusage betriebliche und nicht private Motive waren.<\/p>\n

a) Die Meinungsverschiedenheit zwischen den Beteiligten bezieht sich allein darauf, nach welchen Merkmalen zu entscheiden ist, ob die einem Ehegatten zugesagte Pension oder Tantieme mit hoher Wahrscheinlichkeit auch einem fremden Arbeitnehmer versprochen worden w\u00e4re.<\/p>\n

aa) Nach dem BFH-Urteil in BFHE 130, 316, BStBl II 1980, 450 kann die Frage, ob der Unternehmer eine vergleichbare Zusage auch einem familienfremden Arbeitnehmer erteilt h\u00e4tte, nur durch eine Gesamtw\u00fcrdigung der betrieblichen Verh\u00e4ltnisse des Unternehmens und der danach f\u00fcr den Arbeitgeber ma\u00dfgeblichen Bestimmungsgr\u00fcnde beurteilt werden. Hierf\u00fcr sei insbesondere bedeutsam, wie der Arbeitgeber die Pensionsregelung gegen\u00fcber anderen Arbeitnehmern gestaltet habe und ob sich aus dem Inhalt der Vereinbarung mit dem Arbeitnehmer-Ehegatten Hinweise f\u00fcr seine Beweggr\u00fcnde erg\u00e4ben. Erst wenn sich danach keine eindeutige Entscheidung treffen lasse, k\u00f6nne auch erheblich sein, wie die betriebliche Altersversorgung in vergleichbaren Unternehmen geregelt sei.<\/p>\n

Dem BFH-Urteil in BFHE 137, 308, BStBl II 1983, 173 zufolge sind die vorstehenden Ausf\u00fchrungen des IV. Senats des BFH dahin zu verstehen, dass bei Erhebungen \u00fcber die Handhabung in anderen Betrieben ein positives Ergebnis ein gewichtiges Indiz im Rahmen der Gesamtw\u00fcrdigung f\u00fcr die Bejahung der betrieblichen Veranlassung im Einzelfall darstellen k\u00f6nne. Die Anerkennung der Aufwendungen einer Direktversicherung von Familienangeh\u00f6rigen, mit denen steuerlich anerkannte Arbeitsverh\u00e4ltnisse bestehen, k\u00f6nne jedoch selbst dann betrieblich veranlasst sein, wenn diese Form der betrieblichen Altersversorgung in vergleichbaren Unternehmen des Wirtschaftszweigs (noch) nicht \u00fcblich sei. Denn schon begrifflich k\u00f6nne es nicht ausgeschlossen werden, dass auch dann, wenn eine solche Versorgung in dem Wirtschaftszweig nicht \u00fcblich sei, gleichwohl im Einzelfall einem fremden Arbeitnehmer, welcher an der Stelle des Ehegatten als einziger Arbeitnehmer t\u00e4tig w\u00e4re, eine solche Versorgung einger\u00e4umt sein k\u00f6nnte. Mit Recht werde auch von der Finanzverwaltung dann, wenn im Betrieb fremde Arbeitnehmer t\u00e4tig seien und diesen eine vergleichbare Altersversorgung zugesagt werde, die \u00fcberbetriebliche \u00dcblichkeit einer solchen Versorgung nicht verlangt.<\/p>\n

In dem Urteil in BFHE 148, 37, BStBl II 1987, 205 hat der I. Senat an seiner bisherigen Rechtsprechung festgehalten und entschieden, dass dann, wenn vergleichbare Arbeitnehmer im selben Unternehmen nicht besch\u00e4ftigt seien, die Versorgungsaufwendungen f\u00fcr den Arbeitnehmer-Ehegatten jedenfalls dann als Betriebsausgaben zu ber\u00fccksichtigen seien, wenn andere betriebliche Erw\u00e4gungen daf\u00fcr spr\u00e4chen, diesen Teil des Arbeitsentgelts f\u00fcr Versorgungszwecke zu verwenden. Die steuerliche Anerkennung der Versorgungsaufwendungen k\u00f6nne entgegen der Auffassung des FA nicht von einem sog. externen Betriebsvergleich abh\u00e4ngig gemacht werden (ebenso BFH-Urteil vom 21. August 1984 VIII R 106\/81, BFHE 142, 231, BStBl II 1985, 124).<\/p>\n

Nach dem Urteil vom 14. Juli 1989 III R 97\/86 (BFHE 157, 565, BStBl II 1989, 969) ist bei einer Pensionszusage die Pr\u00fcfung, ob mit hoher Wahrscheinlichkeit eine vergleichbare Zusage einem fremden Arbeitnehmer gemacht worden w\u00e4re, vorrangig nach dem Inhalt der Vereinbarungen vorzunehmen; unabh\u00e4ngig davon k\u00f6nne aber eine betriebliche Veranlassung ausnahmsweise auch dann bejaht werden, wenn durch die Versorgungszusage besondere Arbeitsleistungen ber\u00fccksichtigt werden sollten. Dieser Rechtsprechung haben sich der IV. und der VIII. Senat des BFH angeschlossen (vgl. Urteile vom 10. Dezember 1992 IV R 118\/90, BFHE 170, 336, BStBl II 1994, 381; in BFHE 178, 331, BStBl II 1996, 153). Der X. Senat ist ihr mit Urteil vom 7. Februar 1990 X R 63-65\/87 (BFH\/NV 1991, 80) unter Hinweis auf das BFH-Urteil vom 30. M\u00e4rz 1983 I R 162\/80 (BFHE 138, 351, BStBl II 1983, 500) mit der Ma\u00dfgabe gefolgt, dass eine betriebliche Veranlassung einer dem Ehegatten erteilten Versorgungszusage auch bejaht werden k\u00f6nne, wenn sie im Hinblick auf eine konkret herausgehobene Stellung im Betrieb erteilt werde.<\/p>\n

bb) Dagegen hat der III. Senat des BFH mit Urteil in BFHE 157, 172 – ohne Auseinandersetzung mit der bis dahin zu den Versorgungsaufwendungen ergangenen Rechtsprechung – entschieden, dass \u00fcber die betriebliche Veranlassung einer Tantiemezusage an einen im Betrieb mitarbeitenden Ehegatten dann, wenn keine vergleichbaren Arbeitnehmer im Unternehmen des Arbeitgeber-Ehegatten besch\u00e4ftigt w\u00fcrden, durch Vergleich mit Arbeitnehmern anderer Betriebe, insbesondere gleicher Gr\u00f6\u00dfenordnung, entschieden werden m\u00fcsse (sog. externer Betriebsvergleich). Der Gro\u00dfe Senat des BFH hat mit Beschluss in BFHE 158, 563, BStBl II 1990, 160 unter Hinweis auf das Urteil in BFHE 157, 172 best\u00e4tigt, dass die Angemessenheit des Lohnes (oder der Tantieme oder Pension) anhand eines betriebsinternen Fremdvergleichs, in Ausnahmef\u00e4llen anhand eines betriebsexternen Vergleichs festzustellen sei. Der Gro\u00dfe Senat hatte jedoch nur dar\u00fcber zu entscheiden, wie bei einem Arbeitsverh\u00e4ltnis zwischen Ehegatten die Zahlung auf ein sog. „Oder-Konto“ zu beurteilen ist.<\/p>\n

b) Die Frage, ob die Zusage einer Tantieme mit hoher Wahrscheinlichkeit auch einem fremden Arbeitnehmer gemacht worden w\u00e4re, kann nicht nach anderen Kriterien entschieden werden als denen, die f\u00fcr eine Altersversorgung gelten. Denn in beiden F\u00e4llen handelt es sich um eine Art der Verg\u00fctung, die im Wirtschaftsleben h\u00e4ufig zus\u00e4tzlich zum festen Arbeitslohn eines Arbeitnehmers erbracht wird, also um eine zwischen Fremden unter bestimmten Voraussetzungen \u00fcbliche Art der Entlohnung.<\/p>\n

Dagegen erfordert der Streitfall keine Entscheidung dar\u00fcber, ob die Grunds\u00e4tze, die sich f\u00fcr die Pr\u00fcfung der betrieblichen Veranlassung von Aufwendungen f\u00fcr die Altersversorgung und Tantiemen als zutreffend erweisen, unver\u00e4ndert auf den Sachverhalt \u00fcbertragen werden k\u00f6nnen, dass Eltern die Kosten f\u00fcr den Besuch einer Meisterschule oder Hochschule und damit Kosten der beruflichen Aus- oder Fortbildung ihrer im Betrieb als Arbeitnehmer besch\u00e4ftigten Kinder \u00fcbernehmen (vgl. dazu die BFH-Urteile vom 14. Dezember 1990 III R 92\/88, BFHE 163, 190, BStBl II 1991, 305; vom 14. Dezember 1994 X R 215\/93, BFH\/NV 1995, 671; vom 11. Dezember 1997 IV R 42\/97, BFH\/NV 1998, 952). Denn die Sachverhalte sind nicht miteinander vergleichbar, weil die Aufwendungen f\u00fcr die Berufsausbildung von Kindern typischerweise zu den Kosten der Lebensf\u00fchrung geh\u00f6ren (vgl. z.B. BFH-Urteil in BFH\/NV 1998, 952, m.w.N.) und zweifelhaft ist, ob die \u00dcbernahme dieser Kosten durch den Arbeitgeber – ggf. auch unter bestimmten Bedingungen – im Wirtschaftsleben \u00fcberhaupt \u00fcblich ist.<\/p>\n

c) Richtigerweise ist die Entscheidung, ob die Zusage einer Altersversorgung oder Tantieme dem Grunde nach auch einem fremden Arbeitnehmer erteilt worden w\u00e4re, durch eine Gesamtw\u00fcrdigung aller Umst\u00e4nde des konkreten Einzelfalles zu treffen. Ist ein sog. betriebsinterner Vergleich nicht m\u00f6glich, weil Arbeitnehmer mit einer vergleichbaren T\u00e4tigkeit im selben Unternehmen nicht besch\u00e4ftigt werden, dann kann ein betriebsexterner Vergleich zwar ein sehr gewichtiges Indiz im Rahmen dieser Gesamtw\u00fcrdigung liefern. Wenn sich aber vergleichbare Besch\u00e4ftigungsverh\u00e4ltnisse mit fremden Arbeitnehmern in anderen Betrieben derselben Art und Gr\u00f6\u00dfenordnung nicht finden lassen, kann entgegen der Auffassung des FA dieser Umstand allein nicht zwingend zur Folge haben, dass nach den Regeln \u00fcber die objektive Feststellungslast eine betriebliche Veranlassung zu verneinen ist. Denn das w\u00fcrde bedeuten, dass Pensions- und Tantiemezusagen dem Grunde nach nur bei typisch ausgestalteten Besch\u00e4ftigungsverh\u00e4ltnissen steuerlich anerkannt werden k\u00f6nnten, weil sich nur f\u00fcr diese Vergleichssachverhalte zwischen Fremden finden lassen. Bei untypischen und zwischen Fremden im Wirtschaftsleben \u00fcblicherweise nicht anzutreffenden Besch\u00e4ftigungsverh\u00e4ltnissen k\u00f6nnte eine Pension oder Tantieme \u00fcberhaupt nicht mit steuerlicher Anerkennung zugesagt werden. Dies erscheint aber nicht sachgerecht, weil h\u00e4ufig gerade in solchen F\u00e4llen der Arbeitnehmer-Ehegatte f\u00fcr den Betrieb eine herausgehobene Bedeutung haben kann, die mit derjenigen eines Gesellschafter-Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers bei einer GmbH vergleichbar ist. F\u00fcr eine derartige steuerrechtliche Typisierung zu Lasten von Ehegatten g\u00e4be es auch sonst keine sachlich einleuchtenden Gr\u00fcnde. Sie widerspr\u00e4che auch dem Anliegen des BVerfG, dass die Anforderungen an die steuerliche Anerkennung von Vereinbarungen im Rahmen von Ehegatten-Arbeitsverh\u00e4ltnissen nicht strenger sein sollten als im Verh\u00e4ltnis zwischen einer GmbH und dem an ihr beherrschend beteiligten Gesellschafter (vgl. Beschluss vom 27. M\u00e4rz 1985 1 BvR 1415\/84, H\u00f6chstrichterliche Finanzrechtsprechung – HFR – 1987, 92). Bei einem beherrschenden Gesellschafter-Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer wird aber einer Pensions- und Tantiemezusage keineswegs bereits von vornherein dem Grunde nach die steuerliche Anerkennung versagt, wenn sich ein nach Art und Gr\u00f6\u00dfe vergleichbarer Betrieb nicht finden l\u00e4sst (vgl. BFH-Urteil vom 29. Oktober 1997 I R 52\/97, BFHE 184, 487, BStBl II 1999, 318, zu den Anforderungen an den Fremdvergleich bei einem Gesellschafter-Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer einer GmbH).<\/p>\n

Der III. Senat hat auf Anfrage des erkennenden Senats erkl\u00e4rt, dass die vorstehende Rechtsauffassung nicht von seinen Ausf\u00fchrungen in dem Urteil in BFHE 157, 172 abweicht.<\/p>\n

4. Bei der danach gebotenen Gesamtw\u00fcrdigung aller Umst\u00e4nde des Streitfalles l\u00e4sst die Entscheidung des FG \u00fcber die Zul\u00e4ssigkeit der R\u00fcckstellung in der Bilanz zum 31. Dezember 1989 wegen der Pensionszusagen an die Ehem\u00e4nner der Gesellschafterinnen der Kl\u00e4gerin gem\u00e4\u00df \u00a7 6a EStG und des Ausweises einer Verbindlichkeit wegen der Tantiemen in der Bilanz zum 31. Dezember 1990 keine Fehler erkennen.<\/p>\n

a) Das FG hat seine Entscheidung, dass die Kl\u00e4gerin mit hoher Wahrscheinlichkeit auch fremden Arbeitnehmern, die an die Stelle der Ehegatten der Gesellschafterinnen der Kl\u00e4gerin getreten w\u00e4ren, vergleichbare Zusagen gemacht h\u00e4tte, unter Abw\u00e4gung aller Besonderheiten des Sachverhalts und der wechselseitigen Interessen der Ehegatten-Arbeitnehmer und der Gesellschafterinnen der Kl\u00e4gerin getroffen. Die Erw\u00e4gungen, auf die das FG seine \u00dcberzeugung gest\u00fctzt hat, sind nach Auffassung des Senats nachvollziehbar und einleuchtend. Denn der Erfolg des Unternehmens der Kl\u00e4gerin, deren Gesellschafterinnen selbst nicht fachkundig waren, hing ausschlie\u00dflich von der Leistung und dem Arbeitseinsatz der Arbeitnehmer-Ehem\u00e4nner und deren Verh\u00e4ltnis zum Dauerauftraggeber der Kl\u00e4gerin ab. Die Bedeutung, die die Arbeitnehmer-Ehegatten f\u00fcr das Unternehmen der Kl\u00e4gerin hatten, war unter den gegebenen besonderen Umst\u00e4nden jedenfalls nicht geringer als die eines Gesellschafter-Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers f\u00fcr seine GmbH.<\/p>\n

b) Auch das FA hat nicht die Plausibilit\u00e4t der Erw\u00e4gungen des FG im Rahmen der Gesamtw\u00fcrdigung in Frage gestellt. Es hat vielmehr f\u00fcr eine Gesamtw\u00fcrdigung \u00fcberhaupt keine Grundlage gesehen, weil seiner Meinung nach allein deshalb nach den Grunds\u00e4tzen der objektiven Feststellungslast eine Entscheidung zu Lasten der Kl\u00e4gerin zu treffen war, weil es dieser – unstreitig – bisher nicht gelungen ist, vergleichbare Betriebe zu benennen. Das FA hat insbesondere auch nicht die Richtigkeit der Ausf\u00fchrungen des FG dazu bestritten, dass die Gesamtverg\u00fctung, die die Ehem\u00e4nner erhielten, unter Ber\u00fccksichtigung von deren Leistung und deren Bedeutung f\u00fcr das Unternehmen der Kl\u00e4gerin angemessen und keineswegs \u00fcberh\u00f6ht war. Im Streitfall kann dahingestellt bleiben, ob die Grunds\u00e4tze, die in der Rechtsprechung des BFH im Einzelnen f\u00fcr die Angemessenheit von Pensionen und Tantiemen an beherrschende Gesellschafter einer GmbH aufgestellt worden sind, uneingeschr\u00e4nkt auch auf Ehegatten-Arbeitsverh\u00e4ltnisse anzuwenden sind (vgl. BFH-Urteil vom 28. Oktober 1987 I R 22\/84, BFH\/NV 1989, 131, und BFH-Beschluss vom 28. Juli 1993 I B 54\/93, BFH\/NV 1994, 345, wonach im umgekehrten Fall die zu Ehegatten-Vertr\u00e4gen aufgestellten Grunds\u00e4tze nicht uneingeschr\u00e4nkt auf das Verh\u00e4ltnis einer Kapitalgesellschaft zu ihrem beherrschenden Gesellschafter angewendet werden k\u00f6nnen). Denn selbst wenn man dies zu Lasten der Kl\u00e4gerin ann\u00e4hme, bliebe ihre Klage erfolgreich. Das FG hat substantiiert dargelegt, dass und aus welchen Gr\u00fcnden die den Ehem\u00e4nnern zus\u00e4tzlich zum festen Arbeitslohn zugesagten Verg\u00fctungen mit diesen Grunds\u00e4tzen (keine \u00dcberversorgung bei einer Pension von 500 DM monatlich, angemessenes Verh\u00e4ltnis zwischen Festgehalt und Tantieme im Zeitpunkt der Zusage, keine unzul\u00e4ssige Gewinnabsch\u00f6pfung bei Tantiemen von insgesamt 30 v.H.) im Einklang stehen. Das FA hat gegen diese Ausf\u00fchrungen des finanzgerichtlichen Urteils keine Einwendungen erhoben und auch keine sonstigen Gesichtspunkte angef\u00fchrt, nach denen die Pensions- und Tantiemezusagen steuerlich nicht anzuerkennen w\u00e4ren, wenn sie statt den Ehem\u00e4nnern der Gesellschafterinnen der Kl\u00e4gerin mit vergleichbarem Inhalt unter vergleichbaren Umst\u00e4nden den Gesellschafter-Gesch\u00e4ftsf\u00fchrern einer GmbH erteilt worden w\u00e4ren.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 18.12.2001 (VIII R 69\/98) BStBl. 2002 II S. 353 Eine betriebliche Veranlassung von Pensions- und Tantiemezusagen an Arbeitnehmer, die nahe Angeh\u00f6rige des Arbeitgebers sind, ist nicht allein deshalb zu verneinen, weil keine fremden Arbeitnehmer mit vergleichbaren T\u00e4tigkeitsmerkmalen im Betrieb besch\u00e4ftigt werden und auch bei anderen Betrieben gleicher Gr\u00f6\u00dfenordnung keine vergleichbaren Besch\u00e4ftigungsverh\u00e4ltnisse ermittelt werden … BFH-Urteil vom 18.12.2001 (VIII R 69\/98) BStBl. 2002 II S. 353<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-43391","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/43391","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=43391"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/43391\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=43391"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=43391"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=43391"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}