{"id":44051,"date":"2002-03-19T11:26:17","date_gmt":"2002-03-19T09:26:17","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=44051"},"modified":"2013-05-30T15:33:49","modified_gmt":"2013-05-30T13:33:49","slug":"bfh-urteil-vom-19-3-2002-viii-r-57_99-bstbl-2002-ii-s-662","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-19-3-2002-viii-r-57_99-bstbl-2002-ii-s-662\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 19.3.2002 (VIII R 57\/99) BStBl. 2002 II S. 662"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 19.3.2002 (VIII R 57\/99) BStBl. 2002 II S. 662<\/strong><\/p>\n

1. Die Befreiung des Betriebsunternehmens von der Gewerbesteuer nach \u00a7 3 Nr. 20 GewStG erstreckt sich bei einer Betriebsaufspaltung nicht auf die Vermietungst\u00e4tigkeit des Besitzunternehmens.<\/p>\n

2. Die Bestellung eines Erbbaurechts an einem unbebauten Grundst\u00fcck hat eine sachliche Verflechtung von Besitzunternehmen und Betriebsgesellschaft zur Folge, wenn das Grundst\u00fcck f\u00fcr die betrieblichen Zwecke der Betriebsgesellschaft bebaut werden soll. Die sachliche Verflechtung tritt mit Abschluss des Erbbaurechtsvertrages ein.<\/p>\n

 <\/p>\n

GewStG \u00a7 2 Abs. 1, \u00a7 3 Nr. 20; EStG \u00a7 15 Abs. 2.<\/p>\n

Vorinstanz: FG Baden-W\u00fcrttemberg, Au\u00dfensenate Stuttgart (EFG 1999, 387)<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

 <\/p>\n

I.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin zu 1 (Kl\u00e4gerin) ist zusammen mit den Revisionskl\u00e4gern zu 2 bis 5 (Revisionskl\u00e4ger) Rechtsnachfolgerin ihres w\u00e4hrend des Revisionsverfahrens verstorbenen Ehemannes (Kl\u00e4ger). Beide Ehegatten waren Mehrheitsgesellschafter und Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer einer GmbH, die auf dem ihr geh\u00f6renden Grundst\u00fcck I ein Krankenhaus betrieb.<\/p>\n

Die Ehegatten waren auch Eigent\u00fcmer des angrenzenden Grundst\u00fccks II. An diesem Grundst\u00fcck bestellten sie am … M\u00e4rz 1986 zugunsten der GmbH f\u00fcr einen Zeitraum von 30 Jahren ein Erbbaurecht, mit dem der GmbH das Recht einger\u00e4umt wurde, Anbauten zum Krankenhaus „zu errichten und zu haben“. Die Anbauten konnten nur mit Einwilligung der Kl\u00e4ger abgebrochen oder wesentlich ver\u00e4ndert werden. Die Ver\u00e4u\u00dferung und Belastung des Erbbaurechts bedurfte ebenfalls der Zustimmung der Kl\u00e4ger. Der Erbbauzins war ab 1. April 1986 zu entrichten.<\/p>\n

Die Anbauten wurden 1986 genehmigt und 1987 mit Herstellungskosten von rd. … Mio. DM errichtet. 1990 ver\u00e4u\u00dferten die Kl\u00e4ger das Grundst\u00fcck unter Anrechnung der Erbbauzinszahlungen an die GmbH.<\/p>\n

Im Anschluss an die 1991 durchgef\u00fchrte Au\u00dfenpr\u00fcfung vertrat der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) die Ansicht, dass zwischen der von den Kl\u00e4gern gebildeten Miteigent\u00fcmergemeinschaft und der GmbH eine Betriebsaufspaltung vorliege. Das mit dem Erbbaurecht belastete Grundst\u00fcck sei 1986 wesentliche Betriebsgrundlage des Unternehmens der GmbH geworden. Dementsprechend seien die Erbbauzinsen und die Aussch\u00fcttungen der GmbH an die Kl\u00e4ger bei deren Eink\u00fcnften aus Gewerbebetrieb zu erfassen. Das gelte auch f\u00fcr die das Wirtschaftsjahr 1985 betreffenden und 1986 beschlossenen Aussch\u00fcttungen in H\u00f6he von … DM. Auf dieser Grundlage erlie\u00df das FA erstmals Gewerbesteuermessbescheide f\u00fcr die Streitjahre 1986 bis 1989. Die Einspr\u00fcche blieben erfolglos.<\/p>\n

Die Klage hatte teilweise Erfolg (Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 1999, 387).<\/p>\n

Mit der Revision r\u00fcgen die Kl\u00e4gerin sowie die Revisionskl\u00e4ger zu 2 bis 5 Verletzung formellen und materiellen Rechts (\u00a7 76 der Finanzgerichtsordnung – FGO -; \u00a7 15 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes – EStG -, Rechtsprechungsgrunds\u00e4tze zur Betriebsaufspaltung).<\/p>\n

Sie beantragen, das Urteil des Finanzgerichts (FG), die Gewerbesteuermessbescheide f\u00fcr 1986 bis 1989 und die Einspruchsentscheidung ersatzlos aufzuheben.<\/p>\n

Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

 <\/p>\n

II.<\/p>\n

Die Revision ist nicht begr\u00fcndet. Sie war deshalb zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 FGO).<\/p>\n

A. Die R\u00fcge, das Urteil des FG leide an Verfahrensm\u00e4ngeln greift nicht durch. Die Entscheidung bedarf insoweit keiner Begr\u00fcndung (\u00a7 126 Abs. 6 FGO).<\/p>\n

B. Die Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung – sachliche und pers\u00f6nliche Verflechtung (Beschluss des Gro\u00dfen Senats des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 8. November 1971 GrS 2\/71, BFHE 103, 440, BStBl II 1972, 63, und st\u00e4ndige Rechtsprechung) – und damit eines gewerblichen Unternehmens i.S. von \u00a7 15 EStG liegen im Streitfall vor. Das ist f\u00fcr die pers\u00f6nliche Verflechtung unstreitig, gilt aber auch f\u00fcr die sachliche Verflechtung. Das der GmbH durch Einr\u00e4umung eines Erbbaurechts zur Nutzung \u00fcberlassene Grundst\u00fcck stellt nach den f\u00fcr die Betriebsaufspaltung geltenden Grunds\u00e4tzen eine wesentliche Grundlage f\u00fcr den Betrieb der GmbH dar.<\/p>\n

1. Diese Grunds\u00e4tze sind unabh\u00e4ngig davon anzuwenden, dass die GmbH ggf. nach \u00a7 3 Nr. 20b des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) von der Gewerbesteuer befreit ist. Die Gewerbesteuerbefreiung erstreckt sich nicht auf das Besitzunternehmen (BFH-Entscheidungen vom 13. Oktober 1983 I R 187\/79, BFHE 139, 406, BStBl II 1984, 115; vom 30. September 1991 IV B 21\/91, BFH\/NV 1992, 333; vom 18. Dezember 1997 X B 133\/97, BFH\/NV 1998, 743, und – zu der vergleichbaren Regelung f\u00fcr Internatsschulen – BFH-Urteil vom 12. November 1985 VIII R 282\/82, BFH\/NV 1986, 362; ebenso u.a. Bl\u00fcmich\/von Twickel, Einkommensteuergesetz\/K\u00f6rperschaftsteuergesetz\/Gewerbesteuergesetz, \u00a7 3 GewStG Rz. 13, 102; Lenski\/Steinberg, Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, \u00a7 3 Anm. 1, 55, 73; Rei\u00df in Kirchhof, Einkommensteuergesetz, 2. Aufl., \u00a7 15 Rz. 87; a.A. FG Baden-W\u00fcrttemberg, Urteil vom 6. September 2000 2 K 78\/98, Deutsches Steuerrecht\/Entscheidungsdienst – DStRE – 2001, 372, m.w.N.; S\u00f6ffing, Die Betriebsaufspaltung, 2. Aufl., 2001, S. 281 f.).<\/p>\n

Der Senat h\u00e4lt an dieser Rechtsprechung fest. Sie beruht darauf, dass auch im Falle einer Steuerbefreiung des Betriebsunternehmens nach Einkommensteuerrecht, K\u00f6rperschaftsteuerrecht, Gewerbesteuerrecht und der Einheitsbewertung eine (echte oder unechte) Betriebsaufspaltung vorliegt, weil das Betriebsunternehmen nach der Art seiner T\u00e4tigkeit ein Gewerbe betreibt. Das f\u00fchrt dazu, dass die ihrer Art nach verm\u00f6gensverwaltende T\u00e4tigkeit des Vermietens oder Verpachtens auch beim Besitzunternehmen zu einem Gewerbebetrieb wird, wenn dieses mit dem Betriebsunternehmen sachlich und personell verflochten ist. Die M\u00f6glichkeit, \u00fcber die personelle und sachliche Verflechtung in einem f\u00fcr die Betriebsf\u00fchrung des Betriebsunternehmens wesentlichen Bereich beherrschenden Einfluss auf beide Unternehmen auszu\u00fcben, ist die Grundlage f\u00fcr eine in wertender Betrachtungsweise als gewerblich zu qualifizierende T\u00e4tigkeit des Besitzunternehmens (vgl. u.a. BFH-Urteile vom 12. November 1985 VIII R 240\/81, BFHE 145, 401, BStBl II 1986, 296, und vom 17. Juli 1991 I R 98\/88, BFHE 165, 369, BStBl II 1992, 246; zum Streitstand vgl. Schmidt, Einkommensteuergesetz, 20. Aufl., \u00a7 15 Rz. 800, 806, 807, mit weiteren Rechtsprechungsnachweisen). Diese Verflechtung hat weder eine rechtliche noch eine wirtschaftliche Einheit der beiden Unternehmen zur Folge noch f\u00fchrt sie dazu, dass die T\u00e4tigkeit des Betriebsunternehmens dem Besitzunternehmen zuzurechnen ist; beide Unternehmen bleiben nach Zivilrecht und Steuerrecht selbst\u00e4ndige Unternehmen und unterliegen einer eigenen steuerrechtlichen Beurteilung (BFH-Beschluss in BFHE 103, 440, BStBl II 1972, 63; BFH-Entscheidungen in BFHE 145, 401, BStBl II 1986, 296, unter I. 2. a der Gr\u00fcnde, und in BFH\/NV 1998, 743, m.w.N.). Dementsprechend k\u00f6nnen auch die jedem der beiden Unternehmen anhaftenden Merkmale und die von ihnen verwirklichten steuerrechtlichen Tatbestandsmerkmale nicht ohne weiteres dem anderen Unternehmen zugerechnet werden (vgl. auch – zur Einheitsbewertung – BFH-Urteil in BFHE 165, 369, BStBl II 1992, 246, und – zur Gemeinn\u00fctzigkeit einer K\u00f6rperschaft – Schick, Der Betrieb – DB – 1999, 1187, 1190; Schmidt, a.a.O., \u00a7 15 Rz. 856; Koordinierter L\u00e4ndererlass der Finanzverwaltung, vgl. Rundverf\u00fcgung der Oberfinanzdirektion – OFD – Frankfurt am Main vom 22. Februar 1999, Deutsches Steuerrecht – DStR – 1999, 1111). F\u00fcr den Streitfall bedeutet dies, dass die f\u00fcr die jeweilige T\u00e4tigkeit der Unternehmen im Gewerbesteuergesetz getroffene Regelung zu beachten ist. Danach ist zwar in \u00a7 3 Nr. 20 EStG der eigentliche Krankenhausbetrieb – und dieser ggf. nur als Teil einer umfassenderen gewerblichen T\u00e4tigkeit (vgl. dazu u.a. BFH-Urteile vom 27. M\u00e4rz 1996 I R 182\/94, BFHE 180, 444, BStBl II 1997, 449, und vom 20. September 1966 I R 34\/66, BFHE 87, 215, BStBl III 1967, 90) – steuerfrei gestellt, nicht aber (auch) der Verpachtungsbetrieb des Besitzunternehmens.<\/p>\n

Auf die abweichende Rechtsprechung des BFH zur Investitionszulage und dieser folgend die Regelungen der Finanzverwaltung zu den erh\u00f6hten Absetzungen und Sonderabschreibungen besonders f\u00f6rderungsw\u00fcrdiger Wirtschaftsg\u00fcter im Einkommensteuerrecht (vgl. Schreiben des Bundesministers der Finanzen vom 10. Dezember 1985, BStBl I 1985, 683, und des Bundesministeriums der Finanzen – BMF – vom 27. M\u00e4rz 2000, BStBl I 2000, 451) k\u00f6nnen sich die Revisionskl\u00e4ger nicht berufen; die Zurechnung steuerrechtlicher Merkmale der Betriebsgesellschaft zur Besitzgesellschaft in diesen F\u00e4llen soll gew\u00e4hrleisten, dass der mit diesen steuerrechtlichen F\u00f6rderungsma\u00dfnahmen erstrebte Investitionsanreiz auch dann erhalten bleibt, wenn das Besitzunternehmen in Wirtschaftsg\u00fcter investiert, die dem Betriebsunternehmen zur Nutzung \u00fcberlassen werden. Mit diesen F\u00f6rderungsma\u00dfnahmen sind die Steuerbefreiungen des \u00a7 3 GewStG nicht ohne weiteres vergleichbar; dementsprechend ist auch – mit Ausnahme der Bewertungsfreiheit f\u00fcr abnutzbare Wirtschaftsg\u00fcter des Anlageverm\u00f6gens privater Krankenh\u00e4user (\u00a7 7f EStG) – f\u00fcr die in \u00a7 3 Nr. 20 GewStG genannten Einrichtungen keine steuerliche Entlastung bei den pers\u00f6nlichen Steuern des Betreibers vorgesehen.<\/p>\n

2. Eine sachliche Verflechtung liegt vor, wenn das Besitzunternehmen der Betriebsgesellschaft wenigstens eine wesentliche Betriebsgrundlage zur Nutzung \u00fcberl\u00e4sst. Das gilt sowohl f\u00fcr Nutzungs\u00fcberlassungen auf schuldrechtlicher als auch f\u00fcr solche auf dinglicher Grundlage (vgl. u.a. BFH-Urteil vom 1. Juni 1994 X R 81\/90, BFH\/NV 1995, 154, m.w.N.). Dass die Rechtsprechung die Grunds\u00e4tze zur Betriebsaufspaltung im Wesentlichen f\u00fcr Vermietungs- und Verpachtungsverh\u00e4ltnisse als Grundlage der sachlichen Verflechtung entwickelt hat (vgl. u.a. BFH-Urteile vom 23. Januar 1991 X R 47\/87, BFHE 163, 460, BStBl II 1991, 405, unter 1. b der Gr\u00fcnde, und vom 2. April 1997 X R 21\/93, BFHE 183, 100, BStBl II 1997, 565), beruht darauf, dass der Nutzungs\u00fcberlassung regelm\u00e4\u00dfig solche (schuldrechtlichen) Rechtsverh\u00e4ltnisse zugrunde liegen.<\/p>\n

a) Auch die Einr\u00e4umung eines Erbbaurechts an einem unbebauten Grundst\u00fcck kann eine sachliche Verflechtung zwischen Eigent\u00fcmer (Besitzunternehmen) und Erbbaurechtsberechtigtem (Betriebsgesellschaft) begr\u00fcnden.<\/p>\n

aa) Die Frage wird im Schrifttum allerdings unterschiedlich beantwortet. Gegen die Beurteilung des Erbbaurechts als Nutzungsverh\u00e4ltnis im Sinne der Rechtsprechungsgrunds\u00e4tze zur Betriebsaufspaltung werden im Wesentlichen zwei Gr\u00fcnde angef\u00fchrt: Zum einen soll eine Betriebsaufspaltung bei unbebauten Grundst\u00fccken regelm\u00e4\u00dfig nicht in Betracht kommen, weil es an der \u00dcberlassung eines f\u00fcr die Bed\u00fcrfnisse der Betriebsgesellschaft besonders gestalteten Geb\u00e4udes fehle. Zum anderen wird darauf verwiesen, dass die Betriebsgesellschaft nach den Bestimmungen der Verordnung \u00fcber das Erbbaurecht (ErbbauV) die Geb\u00e4ude kraft eigenen Rechts erstelle und diese deshalb nicht als Nutzungsberechtigte, sondern als Eigent\u00fcmerin nutze (vgl. dazu u.a. – el – in DB 1973, 1048; Brandm\u00fcller, Die Betriebsaufspaltung nach Handels- und Steuerrecht, 7. Aufl., Anm. C 90 und E 85; Herrmann\/ Heuer\/Raupach, Einkommensteuer- und K\u00f6rperschaftsteuergesetz, Kommentar, 21. Aufl., \u00a7 15 EStG Anm. 13 e[2]; Knoppe, Betriebsverpachtung und Betriebsaufspaltung, 7. Aufl., S. 195, m.w.N.; Streck in K\u00f6lner Handbuch Betriebsaufspaltung und Betriebsverpachtung, 4. Aufl., Rdnr. 258, m.w.N.). Die Gegenmeinung geht abweichend von dieser Zivilrechtslage davon aus, dass im Einkommensteuerrecht die Bestellung eines Erbbaurechts lediglich als \u00dcberlassung des Grundst\u00fccks zur Nutzung auf Zeit angesehen werde und dass jeweils nach den Besonderheiten des Einzelfalles zu pr\u00fcfen sei, ob das unbebaute Grundst\u00fcck eine wesentliche Betriebsgrundlage des Unternehmens der Betriebsgesellschaft sei (vgl. u.a. S\u00f6ffing, a.a.O., S. 92; Bitz in Littmann\/Bitz\/Pust, Das Einkommensteuerrecht, 15. Aufl., \u00a7 15 EStG Rz. 155; Fichtelmann, Deutsche Steuer-Zeitung – DStZ – 1991, 131; Schmidt, a.a.O., \u00a7 15 Rz. 808).<\/p>\n

Der BFH hat sich zu dieser Frage bisher noch nicht ge\u00e4u\u00dfert. Er hat allerdings in anderem Zusammenhang bereits darauf hingewiesen, dass die Bestellung eines Erbbaurechts nichts anderes als die \u00dcberlassung eines Grundst\u00fccks auf Zeit und insoweit einem Miet- oder Pachtvertrag vergleichbar sei (z.B. – allgemein zur Vergleichbarkeit mit Miet- und Pachtverh\u00e4ltnissen – BFH-Urteile vom 26. November 1987 IV R 171\/85, BFHE 152, 95, BStBl II 1988, 490, m.w.N.; vom 24. August 1989 IV R 38\/88, BFHE 158, 250, BStBl II 1989, 1016; vom 10. April 1990 VIII R 133\/86, BFHE 161, 438, BStBl II 1990, 961; vom 7. April 1994 IV R 11\/92, BFHE 174, 407, BStBl II 1994, 796, unter I. 2. a und 3. a der Gr\u00fcnde, sowie – zur bilanzrechtlichen Behandlung des Erbbaurechtsverh\u00e4ltnisses als schwebender Vertrag – Urteile vom 20. Januar 1983 IV R 158\/80, BFHE 138, 53, BStBl II 1983, 413; vom 17. April 1985 I R 132\/81, BFHE 144, 213, BStBl II 1985, 617; vom 8. Dezember 1988 IV R 33\/87, BFHE 155, 532, BStBl II 1989, 407; vom 22. April 1998 XI R 28\/97, BFHE 186, 210, BStBl II 1998, 665, m.w.N.). Das entspricht der Wertung des Gesetzgebers in \u00a7 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG und der zu dieser Vorschrift ergangenen st\u00e4ndigen Rechtsprechung (dazu u.a. BFH-Urteil in BFHE 138, 53, BStBl II 1983, 413, unter 3.1 der Gr\u00fcnde, und die weiteren Nachweise bei Trzaskalik in Kirchhof\/S\u00f6hn, Einkommensteuergesetz, \u00a7 21 Rdnr. B 91).<\/p>\n

bb) Von dieser Wertung ist auch bei der Entscheidung der Frage auszugehen, ob ein Erbbaurecht ein Nutzungsverh\u00e4ltnis im Sinne der Rechtsprechungsgrunds\u00e4tze zur Betriebsaufspaltung ist. Es trifft zwar zu, dass das Erbbaurecht ein immaterielles Wirtschaftsgut ist, das entgeltlich erworben, ver\u00e4u\u00dfert und vererbt werden kann (\u00a7 1 Abs. 1 ErbbauV) und dass das auf der Grundlage dieses Rechts erstellte Geb\u00e4ude zivilrechtlich Eigentum des Erbbauberechtigten wird (\u00a7 12 ErbbauV); das \u00e4ndert aber nichts daran, dass es f\u00fcr die Dauer seines Bestandes ein fortw\u00e4hrendes Nutzungsverh\u00e4ltnis mit Nutzungsbefugnissen beim Berechtigten und Duldungspflichten beim Besteller begr\u00fcndet (grundlegend dazu BFH-Urteil in BFHE 138, 53, BStBl II 1983, 413, unter 2. der Gr\u00fcnde). Dieses Nutzungsverh\u00e4ltnis – und nicht sein „verdinglichter“ Vollzug – ist auch die Grundlage f\u00fcr die sachliche Verflechtung des Besitzunternehmens mit dem Unternehmen der Betriebsgesellschaft. Denn es erm\u00f6glicht den hinter den beiden Unternehmenstr\u00e4gern stehenden Personen – neben der durch die pers\u00f6nliche Verflechtung gew\u00e4hrleisteten gesellschaftsrechtlichen Durchsetzung ihres Willens in beiden Unternehmen – eine laufende tats\u00e4chliche Einflussnahme auf die Betriebsf\u00fchrung des Betriebsunternehmens. Das Nutzungsverh\u00e4ltnis dient dazu, den Betrieb der Betriebsgesellschaft als funktionierende Einheit zu erhalten (vgl. u.a. BFH-Urteil vom 4. November 1992 XI R 1\/92, BFHE 169, 452, BStBl II 1993, 245, unter II. 2. a der Gr\u00fcnde, m.w.N.). Das ist stets anzunehmen, wenn der Betriebsgesellschaft wesentliche Betriebsgrundlagen zur Nutzung \u00fcberlassen werden, ohne die sie den Betrieb in der von ihr gew\u00e4hlten Form nicht fortf\u00fchren k\u00f6nnte (dazu nachfolgend b).<\/p>\n

Entgegen der Ansicht der Revisionskl\u00e4ger war die M\u00f6glichkeit der Einflussnahme auf die Betriebsf\u00fchrung der GmbH im Streitfall nicht eingeschr\u00e4nkt. Insbesondere waren Anhaltspunkte daf\u00fcr, dass die Betriebsgesellschaft mit der Bestellung des Erbbaurechts nicht nur Eigent\u00fcmerin des auf seiner Grundlage errichteten Geb\u00e4udes, sondern ausnahmsweise auch wirtschaftliche Eigent\u00fcmerin des Grundst\u00fccks werden sollte (zu dieser M\u00f6glichkeit vgl. u.a. BFH-Urteile vom 2. Mai 1984 VIII R 276\/81, BFHE 141, 498, BStBl II 1984, 820, unter II. 2. b der Gr\u00fcnde, und vom 8. Juni 1995 IV R 67\/94, BFH\/NV 1996, 101), in den Streitjahren noch nicht erkennbar. Es hat deshalb keinen Einfluss auf die rechtliche Beurteilung des Erbbaurechts in den Streitjahren, dass der GmbH im Jahre 1990 das zivilrechtliche Eigentum an dem Grundst\u00fcck unter Anrechnung der bisher geleisteten Erbbauzinsen \u00fcbertragen wurde.<\/p>\n

b) Das Erbbaurecht wurde der Betriebsgesellschaft auch an einer wesentlichen Betriebsgrundlage ihres Unternehmens bestellt.<\/p>\n

aa) Der X. Senat des BFH hat in seinem Urteil in BFHE 183, 100, BStBl II 1997, 565 die Rechtsprechung des BFH zur wesentlichen Betriebsgrundlage bei Grundst\u00fccksverpachtungen bzw. -vermietungen, der sich der erkennende Senat angeschlossen hat (BFH-Urteil vom 19. Juli 1994 VIII R 75\/93, BFH\/NV 1995, 597; vgl. auch Urteil vom 13. Februar 1996 VIII R 39\/92, BFHE 180, 278, BStBl II 1996, 409, unter 3. c der Gr\u00fcnde), zusammenfassend dargestellt. Danach liegt eine wesentliche Betriebsgrundlage vor, wenn das Grundst\u00fcck f\u00fcr die Betriebsgesellschaft wirtschaftlich nicht nur von geringer Bedeutung ist. Von dieser Rechtsprechung gehen inzwischen auch die \u00fcbrigen Ertragsteuersenate des BFH aus (BFH-Entscheidungen vom 13. Juli 1998 X B 70\/98, BFH\/NV 1999, 39, und vom 27. August 1998 III R 96\/96, BFH\/NV 1999, 758).<\/p>\n

bb) Auch ein unbebautes Grundst\u00fcck kann eine wesentliche Betriebsgrundlage in diesem Sinne sein. Das gilt jedenfalls dann, wenn das Grundst\u00fcck von der Betriebsgesellschaft mit Zustimmung des Besitzunternehmens mit Geb\u00e4uden oder Vorrichtungen bebaut werden soll, die f\u00fcr das Betriebsunternehmen eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellen. Darauf hat der BFH bereits in seinen Urteilen vom 24. August 1989 IV R 135\/86 (BFHE 158, 245, BStBl II 1989, 1014, unter 7. der Gr\u00fcnde) und in BFHE 163, 460, BStBl II 1991, 405, unter 1. c aa der Gr\u00fcnde hingewiesen. Eine besondere Gestaltung f\u00fcr den jeweiligen Unternehmenszweck der Betriebsgesellschaft ist nicht (mehr) erforderlich; erforderlich sind bei einer beabsichtigten Bebauung des Grundst\u00fccks lediglich Bauma\u00dfnahmen, die es dem Betriebsunternehmen erm\u00f6glichen, seinen Gesch\u00e4ftsbetrieb aufzunehmen und auszu\u00fcben (BFH-Urteile in BFHE 163, 460, BStBl II 1991, 405, unter 1. c bb der Gr\u00fcnde; vom 26. Mai 1993 X R 78\/91, BFHE 171, 476, BStBl II 1993, 718) oder – wie im Streitfall – in der beabsichtigten erweiterten Form fortzuf\u00fchren. Es kann deshalb im Streitfall offen bleiben, ob das Grundst\u00fcck durch das von der GmbH errichtete Geb\u00e4ude f\u00fcr die besonderen Bed\u00fcrfnisse eines Krankenhauses „hergerichtet“ wurde; es gen\u00fcgt, dass die GmbH das Geb\u00e4ude ben\u00f6tigte, weil es f\u00fcr die Betriebsf\u00fchrung nicht von untergeordneter Bedeutung war (vgl. dazu die Senatsentscheidungen vom 23. Mai 2000 VIII R 11\/99, BFHE 192, 474, BStBl II 2000, 621; vom 23. Januar 2001 VIII R 71\/98, BFH\/NV 2001, 894; vom 16. Oktober 2000 VIII B 18\/99, BFH\/NV 2001, 438).<\/p>\n

3. Das FG ist auch zutreffend davon ausgegangen, dass die sachliche Verflechtung bereits mit Abschluss des Erbbauvertrages eingetreten ist.<\/p>\n

Im Rahmen einer Betriebsaufspaltung ist das Besitzunternehmen von dem Zeitpunkt an als Gewerbebetrieb i.S. von \u00a7 2 Abs. 1 GewStG zu behandeln, ab dem die Voraussetzungen f\u00fcr eine Betriebsaufspaltung erstmals erf\u00fcllt sind (BFH-Urteil vom 15. Januar 1998 IV R 8\/97, BFHE 185, 500, BStBl II 1998, 478). Das kann auch bei der \u00dcberlassung eines unbebauten Grundst\u00fccks der Fall sein, wenn es im o.g. Sinne wesentliche Betriebsgrundlage des Betriebsunternehmens ist. Soll es – wie im Streitfall – nicht schon als unbebautes Grundst\u00fcck (etwa zu Abbau-, Abstell- oder Lagerzwecken) genutzt werden, wird der hierf\u00fcr erforderliche sachliche Zusammenhang mit der Betriebsf\u00fchrung des Betriebsunternehmens dadurch hergestellt, dass das Besitzunternehmen das Grundst\u00fcck mit der Gestattung zur Nutzung \u00fcberl\u00e4sst, es f\u00fcr das Betriebsunternehmen zu bebauen (BFH-Urteile in BFHE 163, 460, BStBl II 1991, 405, unter 1. c cc der Gr\u00fcnde, und in BFHE 185, 500, BStBl II 1998, 478, unter II. 3. der Gr\u00fcnde). Es ist entgegen der Ansicht der Revisionskl\u00e4ger ohne Bedeutung, ob das bisherige Unternehmen auch ohne die Erweiterung des Krankenhauses gut „floriert“ h\u00e4tte. Die rechtlichen Folgen der Betriebsaufspaltung kn\u00fcpfen sich an die Entscheidung der Unternehmensf\u00fchrung, dass die Betriebsgesellschaft ein solches Geb\u00e4ude ben\u00f6tige.<\/p>\n

4. Das FG ist auch zutreffend davon ausgegangen, dass die Aussch\u00fcttungen der Betriebs-(Kapital-)Gesellschaft grunds\u00e4tzlich zu den Betriebseinnahmen des Besitzunternehmens geh\u00f6ren (vgl. u.a. Senatsurteil vom 31. Oktober 2000 VIII R 85\/94, BFHE 193, 532, BStBl II 2001, 185, unter II. 1. der Gr\u00fcnde). Der Senat folgt dem FG im Ergebnis auch insoweit, als es die Aussch\u00fcttungen der GmbH f\u00fcr das Wirtschaftsjahr 1985 nicht dem Gewinn des Besitzunternehmens im Wirtschaftsjahr 1986 hinzugerechnet, sondern den Dividendenanspruch in dessen Er\u00f6ffnungsbilanz gewinnneutral erfasst hat. Das ergibt sich allerdings nicht, wie das FG angenommen hat, aus den bei der Gewinnermittlung des Besitzunternehmens zu beachtenden Grunds\u00e4tzen der phasengleichen Aktivierung von Dividendenanspr\u00fcchen (zur Geltung dieser Grunds\u00e4tze f\u00fcr Besitzpersonengesellschaften und Einzelunternehmen BFH-Urteil in BFHE 193, 532, BStBl II 2001, 185), sondern aus den f\u00fcr die pers\u00f6nliche, sachliche und zeitliche Zuordnung von Kapitalertr\u00e4gen geltenden Regeln (zu diesen – f\u00fcr die Zeit bis einschlie\u00dflich des Veranlagungszeitraumes 1993 – Senatsurteil vom 14. Dezember 1999 VIII R 49\/98, BFHE 190, 428, BStBl II 2000, 341). Es ist auch fraglich, ob die Annahme des FG zutrifft, der Dividendenanspruch sei in der Er\u00f6ffnungsbilanz des Besitzunternehmens zu aktivieren; denn das w\u00fcrde eine Einlage dieses (k\u00fcnftigen) Anspruchs in das Betriebsverm\u00f6gen voraussetzen. Die Frage kann hier jedoch offen bleiben. Sie ist f\u00fcr die Ermittlung des Gewerbeertrags des Besitzunternehmens in den Streitjahren ohne Bedeutung.<\/p>\n

5. Der Steueranspruch ist auch weder verwirkt noch ist das FA gehindert, ihn wegen einer fr\u00fcheren abweichenden Zusage geltend zu machen.<\/p>\n

a) Ein Steueranspruch wird nicht dadurch verwirkt, dass das FA bei seiner Sachbehandlung im Rahmen der Steuerveranlagung eine unzutreffende, f\u00fcr den Steuerpflichtigen g\u00fcnstige Rechtsansicht vertritt. Das gilt selbst dann, wenn ihm der Sachverhalt – z.B. durch eine detaillierte Darlegung des Steuerpflichtigen oder eine Au\u00dfenpr\u00fcfung – bekannt war und der Steuerpflichtige im Vertrauen hierauf disponiert haben sollte. Von diesem Grundsatz ist sowohl f\u00fcr den Fall, dass der Steuerpflichtige auf die Rechtm\u00e4\u00dfigkeit fr\u00fcherer und nicht mehr \u00e4nderbarer Steuerbescheide vertraut haben sollte (vgl. u.a. BFH-Urteil vom 21. Oktober 1992 X R 99\/88, BFHE 170, 41, BStBl II 1993, 289, unter 5. der Gr\u00fcnde), als auch f\u00fcr den Fall auszugehen, dass f\u00fcr das Streitjahr bereits ein Steuerbescheid unter Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung ergangen ist (BFH-Urteil vom 19. Januar 1994 XI R 72\/90, BFH\/NV 1994, 591, unter II. 2. b der Gr\u00fcnde; Beschluss vom 20. August 1998 V B 61\/98, BFH\/NV 1999, 287; Klein\/R\u00fcsken, Abgabenordnung, 7. Aufl., \u00a7 164 Rz. 21, m.w.N.). Der Streitfall, in dem die Einkommensteuerbescheide f\u00fcr die Streitjahre unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung ergangen, Gewerbesteuermessbescheide aber noch nicht erlassen worden waren, kann nicht anders beurteilt werden. Grenzen f\u00fcr die Festsetzung eines Gewerbesteuermessbetrags k\u00f6nnten sich allenfalls aus einer verbindlichen Zusage des FA ergeben, dass die Einr\u00e4umung des Erbbaurechts keine sachliche Verflechtung im Sinne der Rechtsprechungsgrunds\u00e4tze zur Betriebsaufspaltung zur Folge h\u00e4tte.<\/p>\n

b) Eine verbindliche Zusage liegt nicht vor. Die Rechtsprechung hat eine Reihe von Voraussetzungen aufgestellt, die vorliegen m\u00fcssen, damit nach den Grunds\u00e4tzen von Treu und Glauben das Vertrauen des Steuerpflichtigen auf eine Zusage des FA gesch\u00fctzt wird (Klein\/R\u00fcsken, a.a.O., \u00a7 204 Rz. 22 f., m.w.N.). Dazu geh\u00f6rt u.a., dass der Steuerpflichtige in eindeutiger Weise eine verbindliche Zusage beantragt hat (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 17. September 1992 IV R 39\/90, BFHE 169, 290, BStBl II 1993, 218, unter 2. der Gr\u00fcnde) und die Zusage vom Vorsteher oder dem zust\u00e4ndigen Sachgebietsleiter erteilt wird (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. u.a. BFH-Urteil vom 26. November 1997 III R 109\/93, BFH\/NV 1998, 808, m.w.N.). Einen entsprechenden Sachverhalt haben die Kl\u00e4ger im Klageverfahren nicht vorgetragen; sie haben auch im Rahmen der im Revisionsverfahren erhobenen Verfahrensr\u00fcge nicht dargelegt, weshalb sich dem FG insoweit eine weitere Sachaufkl\u00e4rung h\u00e4tte aufdr\u00e4ngen m\u00fcssen. Die hierzu erstmals im Revisionsverfahren vorgetragenen Tatsachen kann der Senat deshalb nicht mehr ber\u00fccksichtigen (\u00a7 118 Abs. 2 FGO, und dazu die Rechtsprechungsnachweise bei Gr\u00e4ber\/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., \u00a7 118 Rz. 27, m.w.N.).<\/p>\n

c) Die Revisionskl\u00e4ger k\u00f6nnen sich auch nicht darauf berufen, die Rechtsprechung habe im Zeitpunkt des Abschlusses des Erbbauvertrages ein unbebautes Grundst\u00fcck noch nicht als wesentliche Betriebsgrundlage behandelt. Es trifft zwar zu, dass diese Ansicht insbesondere vom erkennenden Senat vertreten und deshalb auch im Schrifttum zur Begr\u00fcndung daf\u00fcr herangezogen wurde, dass die Bestellung eines Erbbaurechts an einem unbebauten Grundst\u00fcck eine sachliche Verflechtung im Sinne der Rechtsprechungsgrunds\u00e4tze zur Betriebsaufspaltung nicht begr\u00fcnden k\u00f6nne (s. oben zu II. 2. a). Diese Ansicht ist, wie ausgef\u00fchrt, zumindest f\u00fcr dem Streitfall vergleichbare Sachverhalte inzwischen aufgegeben. Selbst wenn man aber in dieser Beurteilung nicht nur eine Pr\u00e4zisierung (BFH-Urteil vom 7. August 1990 VIII R 110\/87, BStBl II 1991, 336) oder eine Fortentwicklung der Rechtsprechung (S\u00f6ffing, Finanz-Rundschau 1990, 26), sondern eine \u00c4nderung der bisherigen Rechtsprechung sehen wollte, w\u00e4re das Vertrauen des Steuerpflichtigen in die fr\u00fchere Rechtsprechung im Streitfall nicht nach \u00a7 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 der Abgabenordnung (AO 1977) gesch\u00fctzt. Die Vorschrift ist bei Erstbescheiden nicht anwendbar (vgl. u.a. Senatsurteile vom 12. Dezember 1995 VIII R 59\/92, BFHE 179, 335, BStBl II 1996, 219, unter A. II. 2. a aa der Gr\u00fcnde, und vom 23. April 1996 VIII R 13\/95, BFHE 181, 1, BStBl II 1998, 325, unter 2. der Gr\u00fcnde, m.w.N.). Die im Streitfall zu beurteilenden Gewerbesteuermessbescheide sind Erstbescheide.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 19.3.2002 (VIII R 57\/99) BStBl. 2002 II S. 662 1. Die Befreiung des Betriebsunternehmens von der Gewerbesteuer nach \u00a7 3 Nr. 20 GewStG erstreckt sich bei einer Betriebsaufspaltung nicht auf die Vermietungst\u00e4tigkeit des Besitzunternehmens. 2. Die Bestellung eines Erbbaurechts an einem unbebauten Grundst\u00fcck hat eine sachliche Verflechtung von Besitzunternehmen und Betriebsgesellschaft zur Folge, … BFH-Urteil vom 19.3.2002 (VIII R 57\/99) BStBl. 2002 II S. 662<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-44051","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/44051","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=44051"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/44051\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=44051"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=44051"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=44051"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}