{"id":44061,"date":"2002-01-22T11:28:20","date_gmt":"2002-01-22T09:28:20","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=44061"},"modified":"2013-05-30T15:21:55","modified_gmt":"2013-05-30T13:21:55","slug":"bfh-urteil-vom-22-1-2002-viii-r-46_00-bstbl-2002-ii-s-685","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-22-1-2002-viii-r-46_00-bstbl-2002-ii-s-685\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 22.1.2002 (VIII R 46\/00) BStBl. 2002 II S. 685"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 22.1.2002 (VIII R 46\/00) BStBl. 2002 II S. 685<\/strong><\/p>\n

Verpflichtet sich der beherrschende Gesellschafter einer Personengesellschaft in einem notariellen Vertrag, seinem Kind zu Lasten seines Darlehenskontos einen Geldbetrag unter der Bedingung zuzuwenden, dass er der Gesellschaft sogleich wieder als Darlehen zur Verf\u00fcgung zu stellen ist, k\u00f6nnen die Zinsen bei der steuerlichen Gewinnermittlung der Gesellschaft nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden. Das gilt auch bei l\u00e4ngeren Abst\u00e4nden zwischen Schenkungs- und Darlehensvertrag, wenn zwischen beiden Vertr\u00e4gen eine auf einem Gesamtplan beruhende sachliche Verkn\u00fcpfung besteht (Anschluss an BFH-Urteil vom 18. Januar 2001 IV R 58\/99, BFHE 194, 377, BStBl II 2001, 393).<\/p>\n

 <\/p>\n

EStG \u00a7\u00a7 4 Abs. 4, 5 Abs. 1, 15 Abs. 1 Nr. 2, 12 Nr. 2; BGB \u00a7\u00a7 526, 607.<\/p>\n

Vorinstanz: FG D\u00fcsseldorf (EFG 2001, 881)<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

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I.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin zu 2 und Revisionskl\u00e4gerin zu 1 (Kl\u00e4gerin zu 2 oder KG) ist eine GmbH & Co. KG, an deren Gewinn die pers\u00f6nlich haftende GmbH nicht, der pers\u00f6nlich haftende Kl\u00e4ger zu 1 und Revisionskl\u00e4ger zu 2 (Kl\u00e4ger) mit 52 v.H. und seine drei S\u00f6hne als Kommanditisten mit jeweils 16 v.H. beteiligt waren. Mit notariellem Vertrag vom 15. Mai 1986 schenkte der – die Gesellschaft beherrschende – Kl\u00e4ger seiner vollj\u00e4hrigen Tochter, der Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin zu 3 (Kl\u00e4gerin zu 3 oder Tochter), im Wege der vorweggenommenen Erbfolge einen Geldbetrag von 990.000 DM, den er am 30. Mai 1986 zu Lasten seines Darlehenskontos bei der KG auf ein Bankkonto seiner Tochter \u00fcberweisen lie\u00df. Die Schenkung sollte mit Wirkung vom 26. Mai 1986 wirksam und der Geldbetrag in der Weise verwendet werden, dass die Tochter \u00fcber 90.000 DM sofort verf\u00fcgen konnte, der Restbetrag von 900.000 DM aber der KG mit folgenden Auflagen als Darlehen zur Verf\u00fcgung zu stellen war:<\/p>\n

– Verzinsung des Darlehens ab dem 1. Juni 1986 mit j\u00e4hrlich 6 v.H., zahlbar jeweils zum Ende eines Kalendermonats<\/p>\n

– K\u00fcndigungsm\u00f6glichkeit der KG mit einer Frist von drei Monaten zum Schluss eines jeden Kalendermonats ganz oder in Teilbetr\u00e4gen von mindestens 100.000 DM<\/p>\n

– K\u00fcndigungsm\u00f6glichkeit der Tochter erstmals nach Ablauf von zehn Jahren in j\u00e4hrlichen Teilbetr\u00e4gen von h\u00f6chstens 100.000 DM<\/p>\n

– kein Anspruch der Tochter auf dingliche Besicherung des Darlehens<\/p>\n

– Verbot der Abtretung oder Belastung der Darlehensforderung<\/p>\n

– Verpflichtung der Tochter, den geschenkten Betrag in H\u00f6he von 900.000 DM an ihre Abk\u00f6mmlinge bzw. – bei deren Fehlen – an ihre Geschwister weiter zu \u00fcbertragen. Insoweit sollte die Tochter die Stellung einer befreiten Vorerbin haben.<\/p>\n

In einem weiteren notariellen Vertrag vom 15. Mai 1986 verzichtete die Tochter auf ihr Erb- und Pflichtteilsrecht. Am 28. Mai 1986 schloss sie mit der KG einen Darlehensvertrag entsprechend den im Schenkungsvertrag eingegangenen Verpflichtungen. Am 4. Juni 1986 \u00fcberwies sie den Darlehensbetrag auf ein Bankkonto der KG, die eine entsprechende Darlehensschuld passivierte und die in den Folgejahren die an die Tochter gezahlten Schuldzinsen als Betriebsausgaben geltend machte. Am 7. Januar 1993 sicherte die KG unter Ab\u00e4nderung des Darlehensvertrages die Darlehensforderung der Tochter durch zwei Grundschulden \u00fcber jeweils 500.000 DM an einem ihrer Betriebsgrundst\u00fccke ab.<\/p>\n

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) vertrat im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung f\u00fcr das Streitjahr 1993 die Ansicht, dass der Darlehensvertrag steuerrechtlich nicht anzuerkennen sei, weil er dem unter fremden Dritten \u00dcblichen nicht entspreche. Demgem\u00e4\u00df erh\u00f6hte er den Gewinn der KG in diesem Jahr um 53.036 DM und rechnete diesen Betrag dem Gewinnanteil des Kl\u00e4gers hinzu. Zum Einspruchsverfahren zog er die Kl\u00e4gerin zu 3 hinzu (\u00a7 360 Abs. 3 der Abgabenordnung – AO 1977 -). Der Einspruch blieb erfolglos.<\/p>\n

Die Klage hatte teilweise Erfolg (Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2001, 881).<\/p>\n

Mit der Revision r\u00fcgen die Kl\u00e4ger Verletzung materiellen Rechts (\u00a7 4 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes – EStG -).<\/p>\n

Sie beantragen, das Urteil des Finanzgerichts (FG) aufzuheben und unter Ab\u00e4nderung des Feststellungsbescheides 1993 vom 7. Januar 1997 und der Einspruchsentscheidung vom 19. Juni 1996 den Gewinn der Kl\u00e4gerin nach Abzug von 53.036 DM als Betriebsausgaben mit – 1.315.316 DM festzustellen.<\/p>\n

Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n

Die zun\u00e4chst eingelegte (unselbst\u00e4ndige) Anschlussrevision hat das FA zur\u00fcckgenommen.
\nEntscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

 <\/p>\n

II.<\/p>\n

Die Revision ist nicht begr\u00fcndet. Sie war deshalb zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin kann die von ihr als Darlehenszinsen gezahlten Betr\u00e4ge nicht als Betriebsausgaben abziehen (\u00a7 4 Abs. 4 EStG); es handelt sich um steuerrechtlich unbeachtliche mittelbare Zuwendungen des Kl\u00e4gers an seine Tochter (\u00a7\u00a7 2 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1, 4 Abs. 1 Satz 2, 12 Nr. 2, 15 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG).<\/p>\n

1. Die von der Kl\u00e4gerin zu 2 gezahlten Zinsen sind nicht betrieblich veranlasst (\u00a7 4 Abs. 4 EStG). Das ergibt sich im Streitfall bereits daraus, dass die Tochter des Kl\u00e4gers bei der gebotenen wirtschaftlichen Betrachtung der Kl\u00e4gerin zu 2 kein Darlehen aus eigenem Verm\u00f6gen gew\u00e4hrt hat.<\/p>\n

a) Der erkennende Senat hat f\u00fcr einen Einzelunternehmer bereits in seinem Urteil vom 10. April 1984 VIII R 134\/81 (BFHE 141, 308, BStBl II 1984, 705) entschieden, dass es an der betrieblichen Veranlassung eines Darlehens fehlen kann, wenn der Betriebsinhaber seinen Kindern Geldbetr\u00e4ge unentgeltlich zuwendet, die ihm die Kinder entsprechend dem Schenkungsvertrag sogleich wieder als Darlehen zur Verf\u00fcgung stellen m\u00fcssen (ebenso Urteile des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 12. Februar 1992 X R 121\/88, BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468, und vom 17. Juni 1994 III R 30\/92, BFH\/NV 1995, 197). Das gilt auch f\u00fcr Schenkungen des eine Personengesellschaft beherrschenden Gesellschafters an eine ihm nahe stehende Person, wenn der Darlehensvertrag mit der Gesellschaft geschlossen wird (BFH-Urteile vom 28. Januar 1993 IV R 109\/91, BFH\/NV 1993, 590; vom 15. April 1999 IV R 60\/98, BFHE 188, 556, BStBl II 1999, 524, unter 2. d cc der Gr\u00fcnde; vom 18. Januar 2001 IV R 58\/99, BFHE 194, 377, BStBl II 2001, 393, unter 2. der Gr\u00fcnde).<\/p>\n

Dieser Rechtsprechung liegt die Erw\u00e4gung zugrunde, dass unter den genannten Voraussetzungen im Zeitpunkt der „Schenkung“ eine endg\u00fcltige Verm\u00f6gensverschiebung zwischen dem (Mit-)Unternehmer und den ihm nahe stehenden Personen noch nicht vorliegt. Vielmehr existiert lediglich ein privat veranlasstes Versprechen, k\u00fcnftige Geldbetr\u00e4ge (bei „Darlehensr\u00fcckgew\u00e4hr“) mit der Folge zuzuwenden, dass die Zinsen keine abziehbaren Betriebsausgaben, sondern nicht abziehbare Zuwendungen sind. Die angeblichen Darlehensbetr\u00e4ge bleiben bis zum Vollzug der Schenkung steuerrechtlich Kapital des Schenkers.<\/p>\n

Das ist auch dann nicht anders, wenn Gegenstand der Schenkung kein (erst sp\u00e4ter zuflie\u00dfender) Geldbetrag, sondern eine dem Mitunternehmer gegen die Gesellschaft zustehende Darlehensforderung ist oder wenn der Sachverhalt als Abtretung einer solchen Forderung (mittelbare Forderungsschenkung) zu beurteilen ist. Ein einkommensteuerrechtlich beachtlicher Vollzug der Schenkung liegt nicht schon dann vor, wenn der Beschenkte den Darlehensvertrag mit der Gesellschaft abschlie\u00dft und dieser den Darlehensbetrag \u00fcberl\u00e4sst, sondern erst dann, wenn der Beschenkte frei \u00fcber die Darlehensforderung verf\u00fcgen kann. Erst ab diesem Zeitpunkt \u00fcberl\u00e4sst er – wie dies f\u00fcr die pers\u00f6nliche Zurechnung von Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen erforderlich ist (vgl. u.a. BFH-Urteile vom 24. April 1990 VIII R 170\/83, BFHE 160, 256, BStBl II 1990, 539, und vom 30. M\u00e4rz 1999 VIII R 19\/98, BFH\/NV 1999, 1325, m.w.N.) – dem Darlehensnehmer aufgrund eigener Verf\u00fcgungsmacht Kapital zur Nutzung (vgl. dazu n\u00e4her BFH-Urteil in BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468, unter 5. und 6. der Gr\u00fcnde; ablehnend u.a. Groh, Deutsches Steuerrecht – DStR – 2000, 753, 755). Dementsprechend w\u00e4re der Streitfall nicht anders zu beurteilen, wenn nicht Geldbetr\u00e4ge hin- und zur\u00fcckgezahlt worden w\u00e4ren, sondern wenn der Kl\u00e4ger einen Teil seiner ihm gegen die Kl\u00e4gerin zu 2 zustehenden Darlehensforderung unentgeltlich an seine Tochter abgetreten h\u00e4tte. Dass die Tochter im Zusammenhang mit den Zuwendungen ihres Vaters auf ihren Erb- und Pflichtteil verzichtet hat, \u00e4ndert an der Unentgeltlichkeit des Rechtsgesch\u00e4fts nichts (vgl. BFH-Urteil vom 7. April 1992 VIII R 59\/89, BFHE 167, 515, BStBl II 1992, 809; BFH-Beschluss vom 16. M\u00e4rz 2001 IV B 96\/00, BFH\/NV 2001, 1113, und – zum Schenkungsteuerrecht – BFH-Urteil vom 25. Januar 2001 II R 22\/98, BFHE 194, 440, BStBl II 2001, 456).<\/p>\n

b) Die Frage, ob der geschenkte Betrag dem Schenker im Sinne der o.g. Rechtsprechung „sogleich“ wieder als Darlehen zur\u00fcckgew\u00e4hrt wird, ist von der Rechtsprechung zun\u00e4chst nur f\u00fcr F\u00e4lle entschieden worden, in denen Schenkungs- und Darlehensvertrag in ein und derselben Vertragsurkunde niedergelegt worden sind. Die Anwendung dieser Grunds\u00e4tze ist jedoch nicht auf diese F\u00e4lle beschr\u00e4nkt (vgl. bereits BFH-Urteil in BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468; in BFH\/NV 1993, 590, unter I. 5. der Gr\u00fcnde). In seinem Urteil in BFHE 188, 556, BStBl II 1999, 524 hat sie der IV. Senat des BFH auch auf Vertr\u00e4ge angewendet, die lediglich am selben Tag abgeschlossen wurden. Dar\u00fcber hinaus hat er inzwischen entschieden, dass er auch bei l\u00e4ngeren Abst\u00e4nden zwischen den Vertr\u00e4gen keine steuerrechtlich beachtliche Schenkung mit betrieblich veranlasstem Darlehen annehmen w\u00fcrde, wenn zwischen den Vertr\u00e4gen eine auf einem Gesamtplan beruhende sachliche Verkn\u00fcpfung besteht (BFH-Urteil in BFHE 194, 377, BStBl II 2001, 479; so auch Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen – BMF – vom 1. Dezember 1992, BStBl I 1992, 729; S\u00f6hn in Kirchhof\/S\u00f6hn, Einkommensteuergesetz, \u00a7 4 Rdnr. E 1053; M\u00e4rkle, Beilage 2 zu Betriebs-Berater – BB – 1993, 5). Der erkennende Senat schlie\u00dft sich dieser Beurteilung an. Ob ein die beiden Vertr\u00e4ge verbindender Gesamtplan vorliegt, hat das FG anhand von Indizien festzustellen. Die K\u00fcrze des zwischen Schenkung und Darlehensgew\u00e4hrung liegenden Zeitraums ist nur eines der hierbei zu ber\u00fccksichtigenden Beweisanzeichen.<\/p>\n

c) Im Streitfall liegt ein solcher Gesamtplan vor.<\/p>\n

Die Verwendung des zugewendeten – 90.000 DM \u00fcbersteigenden – Betrags und alle Modalit\u00e4ten des Darlehensverh\u00e4ltnisses waren bereits im Schenkungsvertrag verbindlich festgelegt, die Einhaltung der Vereinbarungen dadurch gesichert, dass die Auszahlung des zugewendeten Betrags erst nach dem Abschluss aller Vertr\u00e4ge (Schenkungs-, Erbverzichts- und Darlehensvertrag) vorgenommen wurde. Damit konnte die Tochter \u00fcber den ihr zugewendeten Betrag von 900.000 DM zu keinem Zeitpunkt frei verf\u00fcgen. Das gilt nicht nur hinsichtlich seiner \u00dcberlassung zur Nutzung an die Kl\u00e4gerin zu 2, sondern auch hinsichtlich des von der Forderung verk\u00f6rperten Werts; denn sie konnte diesen Wert weder gegen\u00fcber der Kl\u00e4gerin zu 2 noch wegen des Abtretungs- und Belastungsverbotes gegen\u00fcber Dritten realisieren. Dem kurzen Zeitraum zwischen dem Schenkungs- und dem Darlehensvertrag (13 Tage) bzw. der \u00dcberweisung und R\u00fcck\u00fcberweisung des Darlehensbetrags (5 Tage) kommt unter diesen Umst\u00e4nden nur noch ein geringer (den Gesamtplan best\u00e4tigender) Beweiswert zu.<\/p>\n

Der Senat weicht mit dieser Beurteilung nicht von der Rechtsprechung des III. Senats des BFH ab. Dieser hat zwar in seinem Urteil vom 20. M\u00e4rz 1987 III R 197\/83 (BFHE 149, 464, BStBl II 1988, 603) angenommen, dass zwischen einer Schenkung mit aufschiebender Bedingung und einer – hier vorliegenden – Schenkung mit Auflage unterschieden werden m\u00fcsse; er hat jedoch diese Unterscheidung in seinem Urteil in BFH\/NV 1995, 197 f\u00fcr den Fall nicht mehr fortgef\u00fchrt, dass die Zuwendung der Betr\u00e4ge von vornherein an die Voraussetzung gekn\u00fcpft war, sie dem Zuwendenden wieder zur Nutzung zu \u00fcberlassen. In diesem Fall bleibt auch nach der Rechtsprechung des III. Senats der Darlehensbetrag tats\u00e4chlich und wirtschaftlich beim Schenker.<\/p>\n

d) Bei diesem Ergebnis ist es ohne Bedeutung, ob der Darlehensvertrag und seine Durchf\u00fchrung in allen Punkten der zwischen Fremden \u00fcblichen Gestaltung entsprechen. Der Senat braucht deshalb zu den vom FG hierzu angestellten zus\u00e4tzlichen Erw\u00e4gungen und zu den dagegen im Revisionsverfahren erhobenen Einwendungen der Kl\u00e4ger nicht Stellung zu nehmen. Insbesondere hat es auf die Entscheidung im Streitfall keinen Einfluss, dass die Kl\u00e4gerin zu 2 das Darlehen ab 7. Januar 1993 durch Grundschulden abgesichert hat (vgl. dazu auch den dem Urteil in BFHE 188, 556, BStBl II 1999, 524 zugrunde liegenden Sachverhalt).<\/p>\n

2. Die Kl\u00e4ger k\u00f6nnen sich nicht darauf berufen, dass das FA das Darlehen f\u00fcr die Jahre 1986 bis 1990 im finanzgerichtlichen Verfahren steuerrechtlich anerkannt und die Schuldzinsen als Betriebsausgaben zum Abzug zugelassen hat. Das FA ist an die Sachbehandlung in fr\u00fcheren Veranlagungszeitr\u00e4umen nicht gebunden, und zwar auch dann nicht, wenn diese durch eine Au\u00dfenpr\u00fcfung veranlasst oder best\u00e4tigt worden ist (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. u.a. BFH-Urteil vom 21. Oktober 1992 X R 99\/88, BFHE 170, 41, BStBl II 1993, 289, unter 5. der Gr\u00fcnde, und die weiteren Nachweise bei Tipke\/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 16. Aufl., \u00a7 4 AO 1977 Tz. 147). Das gilt auch f\u00fcr den Fall, dass das FA ein fr\u00fchere Veranlagungszeitr\u00e4ume betreffendes finanzgerichtliches Verfahren zugunsten des Steuerpflichtigen in der Hauptsache f\u00fcr erledigt erkl\u00e4rt hat.<\/p>\n

3. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7\u00a7 135 Abs. 2, 136 Abs. 2, 143 FGO.<\/p>\n

Das FA hat die von ihm eingelegte (unselbst\u00e4ndige) Anschlussrevision zur\u00fcckgenommen. Es war deshalb hinsichtlich dieses Rechtsmittels nur noch \u00fcber die Kosten zu entscheiden. Diese sind dem FA insoweit aufzuerlegen, als das Verfahrensergebnis auf der R\u00fccknahme der Anschlussrevision beruht (\u00a7 135 Abs. 2, \u00a7 136 Abs. 2 FGO und dazu BFH-Urteil vom 6. Juni 1984 II R 184\/81, BFHE 141, 333, BStBl II 1985, 261, unter II. 3. der Gr\u00fcnde, m.w.N.; Gr\u00e4ber\/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., \u00a7 136 Rz. 9).<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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