{"id":45609,"date":"2001-06-27T15:36:08","date_gmt":"2001-06-27T13:36:08","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=45609"},"modified":"2013-06-23T15:58:17","modified_gmt":"2013-06-23T13:58:17","slug":"bfh-urteil-vom-27-6-2001-i-r-11_00-bstbl-2001-ii-s-758","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-27-6-2001-i-r-11_00-bstbl-2001-ii-s-758\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 27.6.2001 (I R 11\/00) BStBl. 2001 II S. 758"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 27.6.2001 (I R 11\/00) BStBl. 2001 II S. 758<\/strong><\/p>\n

Die Verpflichtung, Angestellten im Krankheitsfalle das Gehalt f\u00fcr eine bestimmte Zeit weiter zu zahlen, ist weder als Verbindlichkeit aufgrund eines Erf\u00fcllungsr\u00fcckstandes auszuweisen noch f\u00fchrt sie zu einem drohenden Verlust aus dem schwebenden Arbeitsverh\u00e4ltnis (Fortf\u00fchrung der Rechtsprechung).<\/p>\n

 <\/p>\n

EStG 1990 \u00a7 5 Abs. 1 Satz 1; KStG \u00a7 8 Abs. 1; HGB \u00a7 249 Abs. 1 Satz 1, \u00a7 252 Abs. 1 Nr. 3; BGB \u00a7 616.<\/p>\n

Vorinstanz: Nieders\u00e4chsisches FG (EFG 2000, 477)<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

 <\/p>\n

I.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin), eine GmbH in Liquidation, besch\u00e4ftigte im Streitjahr 1990 neben zwei Gesch\u00e4ftsf\u00fchrern vierzehn Angestellte. In ihrer Bilanz zum 31. Dezember 1990 bildete sie eine R\u00fcckstellung f\u00fcr fortgesetzte Gehaltszahlungen im Krankheitsfalle. Dem folgte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) nicht und setzte die K\u00f6rperschaftsteuer und den Gewerbesteuermessbetrag f\u00fcr das Streitjahr entsprechend fest.<\/p>\n

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Die Entscheidungsgr\u00fcnde sind in Entscheidungen der Finanzgerichte 2000, 477 abgedruckt.<\/p>\n

Mit ihrer Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin Verletzung von \u00a7 249 Abs. 1 Satz 1 des Handelsgesetzbuchs (HGB) und \u00a7 5 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG).<\/p>\n

Sie beantragt sinngem\u00e4\u00df, die Vorentscheidung aufzuheben und die K\u00f6rperschaftsteuer und den Gewerbesteuermessbetrag 1990 unter Ber\u00fccksichtigung der begehrten R\u00fcckstellung festzusetzen sowie die Feststellung gesonderter Besteuerungsgrundlagen gem\u00e4\u00df \u00a7 47 des K\u00f6rperschaftsteuergesetzes (KStG) zum 31. Dezember 1990 entsprechend zu \u00e4ndern.<\/p>\n

Das FA beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

II.<\/p>\n

Die Revision ist nicht begr\u00fcndet, sie war zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -). Zu Recht hat das FG die von der Kl\u00e4gerin begehrte R\u00fcckstellung nicht ber\u00fccksichtigt.<\/p>\n

1. Gem\u00e4\u00df \u00a7 249 Abs. 1 Satz 1 HGB sind R\u00fcckstellungen f\u00fcr ungewisse Verbindlichkeiten und f\u00fcr drohende Verluste aus schwebenden Gesch\u00e4ften zu bilden. Dieses Gebot stellt einen nach \u00a7 5 Abs. 1 Satz 1 EStG in der f\u00fcr das Streitjahr 1990 geltenden Fassung auch steuerrechtlich zu beachtenden handelsrechtlichen Grundsatz ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung dar; er ist gem\u00e4\u00df \u00a7 8 Abs. 1 KStG auch bei der Ermittlung des Einkommens der Kl\u00e4gerin zu beachten.<\/p>\n

Im Streitfall ist ein schwebendes Gesch\u00e4ft zu beurteilen. Schwebende Gesch\u00e4fte sind Vertragsverh\u00e4ltnisse, die zum Bilanzstichtag noch auf einen gegenseitigen Leistungsaustausch gerichtet sind. Dies ist regelm\u00e4\u00dfig der Fall, wenn sie von dem sach- oder dienstleistungspflichtigen Vertragspartner noch nicht vollst\u00e4ndig erf\u00fcllt sind. Zu den schwebenden Gesch\u00e4ften z\u00e4hlen auch Vertragsverh\u00e4ltnisse, die auf eine (ratierliche) Leistungserbringung auf Dauer gerichtet sind (Dauerschuldverh\u00e4ltnisse). Darunter fallen auch Arbeitsverh\u00e4ltnisse (Urteile des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 25. Februar 1986 VIII R 377\/83, BFHE 146, 146, BStBl II 1986, 465; vom 3. Februar 1993 I R 37\/91, BFHE 170, 247, BStBl II 1993, 441, m.w.N.).<\/p>\n

Im Rahmen schwebender Gesch\u00e4fte scheidet der bilanzielle Ausweis einer einseitigen (ungewissen) Verbindlichkeit grunds\u00e4tzlich aus (BFH-Urteil vom 7. Juni 1988 VIII R 296\/82, BFHE 153, 407, BStBl II 1988, 886; Senatsurteil vom 20. Januar 1993 I R 115\/91, BFHE 170, 234, BStBl II 1993, 373). Ber\u00fccksichtigungsf\u00e4hig sind lediglich Verpflichtungen, die auf korrespondierenden Vorleistungen eines Vertragspartners beruhen (sog. Erf\u00fcllungsr\u00fcckst\u00e4nde); andererseits sind drohende Verluste auszuweisen.<\/p>\n

2. Die Kl\u00e4gerin war zum Bilanzstichtag des Streitjahres gem\u00e4\u00df \u00a7 616 Abs. 2 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuchs in der f\u00fcr das Streitjahr geltenden Fassung unter den dort genannten Bedingungen verpflichtet, ihren Angestellten im Krankheitsfall deren Gehalt f\u00fcr sechs Wochen weiter zu zahlen (vgl. f\u00fcr Arbeiter \u00a7\u00a7 1 und 2 des Gesetzes \u00fcber die Fortzahlung des Arbeitsentgelts im Krankheitsfall und \u00fcber \u00c4nderungen des Rechts der gesetzlichen Krankenversicherung vom 27. Juli 1969, Lohnfortzahlungsgesetz – LFZG -, BGBl I 1969, 946; vgl. auch die Neuregelung im Gesetz \u00fcber die Zahlung des Arbeitsentgelts an Feiertagen und im Krankheitsfall vom 26. Mai 1994 – Entgeltsfortzahlungsgesetz -, BGBl I 1994, 1014). Diese Verpflichtung ist jedoch am Bilanzstichtag des Streitjahres bilanziell nicht ber\u00fccksichtigungsf\u00e4hig.<\/p>\n

3. Es ist keine Verbindlichkeit aufgrund eines Erf\u00fcllungsr\u00fcckstands zu passivieren. Der Begriff „Erf\u00fcllungsr\u00fcckstand“ wurde in der Rechtsprechung des BFH urspr\u00fcnglich nach dem rechtlichen, insbesondere schuldrechtlichen Verh\u00e4ltnis von Leistung und Gegenleistung beurteilt und somit eng an den schuldrechtlich gebotenen Zeitpunkt der Erf\u00fcllung gekn\u00fcpft (vgl. dazu die Nachweise im Senatsurteil vom 15. Juli 1998 I R 24\/96, BFHE 186, 388, BStBl II 1998, 728). Aus dieser Sicht liegt im Streitfall erkennbar kein Erf\u00fcllungsr\u00fcckstand vor (so bereits BFH-Urteil in BFHE 153, 407, BStBl II 1988, 886). Allerdings hat der BFH in seinen Urteilen vom 3. Dezember 1991 VIII R 88\/87 (BFHE 167, 322, BStBl II 1993, 89) und vom 5. Februar 1987 IV R 81\/84 (BFHE 149, 55, BStBl II 1987, 845) die Frage nach dem Vorliegen eines Erf\u00fcllungsr\u00fcckstandes nicht ausschlie\u00dflich nach b\u00fcrgerlichem Recht beurteilt. Entscheidend sei vielmehr, ob bei der gebotenen wirtschaftlichen Beurteilung der gegenseitigen zeitbezogenen Leistungen im Dauerschuldverh\u00e4ltnis mit der k\u00fcnftigen Zahlung nicht nur an Vergangenes angekn\u00fcpft, sondern Vergangenes abgegolten werde (BFH-Urteile in BFHE 167, 322, BStBl II 1993, 89; vom 19. Mai 1987 VIII R 327\/83, BFHE 150, 140, BStBl II 1987, 848; vgl. auch Senatsurteil in BFHE 186, 388, BStBl II 1998, 728). Auch der so definierte Erf\u00fcllungsr\u00fcckstand setzt aber eine Verpflichtung voraus, die sich als vom Vertragspartner durch dessen erbrachte Vorleistung erdiente und am Bilanzstichtag somit r\u00fcckst\u00e4ndige Gegenleistung darstellt. Zwar kann die Vorleistung auch \u00fcber l\u00e4ngere Zeitr\u00e4ume hinweg erbracht worden sein (vgl. BFH-Urteil in BFHE 149, 55, BStBl II 1987, 845; Senatsurteil in BFHE 186, 388, BStBl II 1998, 728). Ungeachtet dessen ist jedoch eine synallagmatische Verkn\u00fcpfung in dem Sinne zu fordern, dass die Vorleistung nicht nur die Erbringung der Gegenleistung zur Folge hat, sondern ihr final und zeitlich zuordenbar ist. In Befolgung des Grundsatzes der Einzelbilanzierung und -bewertung (\u00a7 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB) ist dabei auf jedes einzelne Vertragsverh\u00e4ltnis abzustellen.<\/p>\n

Eine derartige Verkn\u00fcpfung besteht zwischen der Arbeitsleistung der Arbeitnehmer vor dem Bilanzstichtag und ihrem Anspruch auf k\u00fcnftige Gehaltsfortzahlung im Krankheitsfalle nicht. Diese Gehaltsfortzahlung wird nicht durch vorherige Arbeitsleistungen erdient, sondern findet ihre Grundlage in gesetzlichen und arbeitsvertraglichen Bestimmungen. Sie ist – unabh\u00e4ngig von einer eventuellen Eintrittsbedingung einer kurzen Betriebszugeh\u00f6rigkeit – nicht von Vorleistungen des Arbeitnehmers abh\u00e4ngig. Der Arbeitnehmer hat vor dem Bilanzstichtag nicht f\u00fcr k\u00fcnftige Krankheitstage vorgeleistet. Daran \u00e4ndert der von der Kl\u00e4gerin angef\u00fchrte und durch Gutachten belegte Umstand nichts, dass die Zahl der Krankheitstage mit der Folge der Gehaltsfortzahlung mit zunehmendem Alter der Arbeitnehmer (auch \u00fcberproportional) ansteigt. Dieser Umstand betrifft lediglich die Wahrscheinlichkeit der k\u00fcnftigen Inanspruchnahme des Arbeitgebers und die Sch\u00e4tzung ihrer H\u00f6he; er bezieht sich zudem auf die gesamte Arbeitnehmerschaft und belegt nicht die erforderliche wirtschaftliche Verkn\u00fcpfung zu Vorleistungen des jeweiligen Arbeitnehmers.<\/p>\n

4. Die Verpflichtung der Kl\u00e4gerin zur Gehaltsfortzahlung im Krankheitsfalle berechtigt auch nicht zur Bildung einer R\u00fcckstellung f\u00fcr drohende Verluste.<\/p>\n

a) Ein Verlust in diesem Sinne droht, soweit aus der Sicht des Bilanzstichtages der Wert der k\u00fcnftigen Verpflichtung des Kaufmanns den Wert der k\u00fcnftig zu fordernden Gegenleistung \u00fcbersteigt. Auch insoweit ist nach dem Grundsatz der Einzelbewertung auf jedes einzelne Vertragsverh\u00e4ltnis abzustellen. Bei Arbeitsverh\u00e4ltnissen droht sonach ein Verlust, soweit der Wert der nach dem Stichtag vom jeweiligen Arbeitnehmer zu erbringenden Arbeitsleistung hinter dem Wert der Verpflichtung des Arbeitgebers zur\u00fcckbleibt, k\u00fcnftig Lohn- oder Gehaltszahlungen zu leisten.<\/p>\n

Der Wert der Verpflichtung des Arbeitgebers (Erbringung von Lohn- oder Gehaltszahlungen) ist bestimmbar. Dies gilt aber nicht gleicherma\u00dfen f\u00fcr den Wert der zu beanspruchenden Leistung des Arbeitnehmers. Zwar entzieht sich die menschliche Arbeitsleistung nicht jeglicher Bewertung. Vielmehr ist es ist in einzelnen Bereichen denkbar, menschliche Arbeitsleistung wenigstens relativ, d.h. im Vergleich zu anderen zu bewerten (BFH-Urteil in BFHE 146, 146, BStBl II 1986, 465). Eine absolute Bewertung von Arbeitsleistungen ist hingegen nicht m\u00f6glich. Denn ein Arbeitsverh\u00e4ltnis stellt keine Miete von Diensten, sondern ein personenrechtliches Schuldverh\u00e4ltnis dar. Auch die vielfach zugrunde gelegte tarifliche Lohn- oder Gehaltsgestaltung wird den vielgestaltigen Sachverhalten einer differenzierten Leistungsentlohnung nicht gerecht. Sie geht zwangsl\u00e4ufig von einer Normalleistung aus. Dabei bleiben jedoch besondere und individuelle Charakteristika und Eigenschaften des Arbeitnehmers au\u00dfer Betracht. Da das einzelne Arbeitsverh\u00e4ltnis zu beurteilen ist, m\u00fcssen diese Besonderheiten in den Wertvergleich einbezogen werden. Pers\u00f6nliche Eigenschaften und Kenntnisse einschlie\u00dflich gewonnener Erfahrungen eines Arbeitnehmers k\u00f6nnen bewirken, dass dessen individuelle Arbeitsleistung einem dem ersten Anschein nach \u00fcberh\u00f6hten Entgelt sehr wohl gleichwertig gegen\u00fcbersteht (BFH-Urteil vom 16. Dezember 1987 I R 68\/87, BFHE 152, 250, BStBl II 1988, 338).<\/p>\n

b) Nach diesen Grunds\u00e4tzen fehlt es an der rechtlichen M\u00f6glichkeit, dem Anspruch des Arbeitgebers auf die Leistung des jeweiligen Arbeitnehmers einen geringeren Wert als dem vereinbarten Lohn oder Gehalt samt Nebenleistungen beizulegen. Arbeitsverh\u00e4ltnisse gelten deshalb grunds\u00e4tzlich als ausgeglichen (BFH-Urteile in BFHE 146, 146, BStBl II 1986, 465; in BFHE 152, 250, BStBl II 1988, 338; vom 26. Juni 1980 IV R 35\/74, BFHE 130, 533, BStBl II 1980, 506; vgl. auch bereits Urteile vom 7. September 1954 I 50\/54 U, BFHE 59, 311, BStBl III 1954, 330; vom 25. September 1956 I 122\/56 U, BFHE 63, 354, BStBl III 1956, 333; vom 19. Juli 1960 I 160\/59 U, BFHE 71, 264, BStBl III 1960, 347). Dies gilt jedenfalls dann, wenn ihre Bedingungen als \u00fcblich anzusehen sind; hierf\u00fcr spricht insbesondere die \u00dcbereinstimmung mit einem Tarifvertrag (BFH-Urteile in BFHE 146, 146, BStBl II 1986, 465; vom 25. Januar 1984 I R 7\/80, BFHE 140, 449, BStBl II 1984, 344). Derart ausgestaltete Arbeitsverh\u00e4ltnisse haben in der Regel keine Auswirkung auf den Kaufpreis (vgl. dazu BFH-Urteile in BFHE 63, 354, BStBl III 1956, 333, und in BFHE 146, 146, BStBl II 1986, 465).<\/p>\n

Die Vermutung der Ausgeglichenheit kann nach der Rechtsprechung nur dann nicht eingreifen, wenn die Bedingungen eines Arbeitsverh\u00e4ltnisses aus dem \u00fcblichen Rahmen fallen. Dies ist denkbar, wenn ein Arbeitnehmer \u00fcberhaupt keinen oder keinen nennenswerten Erfolgsbeitrag mehr erbringt (BFH-Urteil in BFHE 146, 146, BStBl II 1986, 465), weil er etwa mangels betrieblicher Besch\u00e4ftigungsm\u00f6glichkeiten v\u00f6llig freigestellt oder trotz Arbeitsunf\u00e4higkeit aus moralischen Gr\u00fcnden weiterbesch\u00e4ftigt wird (vgl. auch Senatsurteil in BFHE 170, 247, BStBl II 1993, 441).<\/p>\n

Bei Zugrundelegung der Ausgeglichenheitsvermutung gelten die in einem Arbeitsverh\u00e4ltnis ausgetauschten Leistungen im Vergleich \u00fcber die gesamte Laufzeit nach dem Bilanzstichtag, aber auch in jeder einzelnen Periode als ausgeglichen. Daher scheidet eine R\u00fcckstellung f\u00fcr drohende Verluste aus. Das Arbeitsentgelt einschlie\u00dflich aller Nebenleistungen belastet als Aufwand die Periode, f\u00fcr die es bezahlt wird. Seine Vorverlagerung durch R\u00fcckstellungsbildung ist – auch f\u00fcr zu erwartenden Mehrlohn – grunds\u00e4tzlich nicht m\u00f6glich.<\/p>\n

c) Auch im Streitfall ist von der Vermutung der Ausgeglichenheit auszugehen (vgl. bereits BFH-Urteil in BFHE 153, 407, BStBl II 1988, 886). Sie wird durch die Tatsache, dass die Krankheitszeiten \u00e4lterer Arbeitnehmer \u00fcberproportional zunehmen und einen entsprechenden gutachtlich-statistischen Nachweis nicht widerlegt. Es ist keinesfalls ausgeschlossen, dass die mit zunehmenden Krankheitstagen verbundenen Mehrbelastungen f\u00fcr den Arbeitgeber durch andere in der Pers\u00f6nlichkeit gereifterer und erfahrenerer Arbeitnehmer liegende Umst\u00e4nde ausgeglichen und sogar \u00fcberkompensiert werden.<\/p>\n

Der Hinweis der Kl\u00e4gerin auf das im LFZG vorgesehene Ausgleichsverfahren und die Steuerpflichtigen, die daran nicht teilnehmen, rechtfertigt keine abweichende Beurteilung. Zwar verbleibt bei diesen Steuerpflichtigen das Risiko der Lohn- oder Gehaltsfortzahlungen. Auch dieses Risiko ist aber nur unter den Voraussetzungen eines drohenden Verlustes aus schwebenden Gesch\u00e4ften r\u00fcckstellbar, die im Streitfall aus den vorgenannten Gr\u00fcnden nicht vorliegen. Gleiches gilt f\u00fcr den Hinweis der Kl\u00e4gerin auf die Bilanzierung im Rahmen von Versicherungsverh\u00e4ltnissen. Dort sind anders als im Rahmen von Arbeitsverh\u00e4ltnissen die gegenseitigen Verpflichtungen einer Bewertung zug\u00e4nglich mit der Folge, dass eine Ausgeglichenheitsvermutung au\u00dfer Betracht bleibt.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 27.6.2001 (I R 11\/00) BStBl. 2001 II S. 758 Die Verpflichtung, Angestellten im Krankheitsfalle das Gehalt f\u00fcr eine bestimmte Zeit weiter zu zahlen, ist weder als Verbindlichkeit aufgrund eines Erf\u00fcllungsr\u00fcckstandes auszuweisen noch f\u00fchrt sie zu einem drohenden Verlust aus dem schwebenden Arbeitsverh\u00e4ltnis (Fortf\u00fchrung der Rechtsprechung).   EStG 1990 \u00a7 5 Abs. 1 Satz … BFH-Urteil vom 27.6.2001 (I R 11\/00) BStBl. 2001 II S. 758<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-45609","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/45609","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=45609"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/45609\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=45609"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=45609"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=45609"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}