{"id":46374,"date":"1989-03-08T16:05:47","date_gmt":"1989-03-08T14:05:47","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=46374"},"modified":"2013-06-23T16:12:58","modified_gmt":"2013-06-23T14:12:58","slug":"bfh-urteil-vom-8-3-1989-x-r-181_87-bstbl-1989-ii-s-541","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-8-3-1989-x-r-181_87-bstbl-1989-ii-s-541\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 8.3.1989 (X R 181\/87) BStBl. 1989 II S. 541"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 8.3.1989 (X R 181\/87) BStBl. 1989 II S. 541<\/strong><\/p>\n

Bei der Ermittlung des gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Satz 3 AIG hinzuzurechnenden Betrages kann ein Freibetrag gem\u00e4\u00df \u00a7 16 Abs. 4 EStG nicht ber\u00fccksichtigt werden.<\/p>\n

AIG \u00a7 2 Abs. 1.<\/p>\n

Vorinstanz: Nieders\u00e4chsisches FG<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

 <\/p>\n

Umstritten ist, ob bei der Ermittlung des Hinzurechnungsbetrags gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Satz 3 des Auslandsinvestitionsgesetzes (AIG) ein Freibetrag gem\u00e4\u00df \u00a7 16 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu ber\u00fccksichtigen ist.<\/p>\n

Der Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4ger) war an mehreren \u00f6sterreichischen Gesellschaften beteiligt. Der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) hatte Verluste aus diesen Beteiligungen, die in den Jahren vor 1975 angefallen waren, gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 AIG bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Eink\u00fcnfte abgezogen. Im Streitjahr 1975 f\u00fchrten die Beteiligungen zu insgesamt positiven Eink\u00fcnften aus Gewerbebetrieb, die nach Ansicht der Beteiligten gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Satz 3 AIG f\u00fcr das Jahr 1975 grunds\u00e4tzlich wieder hinzuzurechnen waren. Zu den in \u00d6sterreich erzielten gewerblichen Eink\u00fcnften geh\u00f6rte ein Gewinn, der durch die Ver\u00e4u\u00dferung einer Beteiligung entstanden war. Entsprechend der H\u00f6he der Beteiligung des Kl\u00e4gers an der Gesellschaft zu einem Drittel zogen die Kl\u00e4ger bei der Ermittlung des Hinzurechnungsbetrags nach \u00a7 2 Abs. 1 Satz 3 AIG einen Freibetrag gem\u00e4\u00df \u00a7 16 Abs. 4 EStG in H\u00f6he von 10.000 DM ab. Das FA erkannte diese K\u00fcrzung nicht an. Der Einspruch blieb ohne Erfolg.<\/p>\n

Das Finanzgericht (FG) hat der Klage stattgegeben. Seiner Ansicht nach bezweckt \u00a7 2 Abs. 1 AIG, beim Steuerpflichtigen Nachteile auszugleichen, die ohne Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) nicht best\u00fcnden. Deshalb d\u00fcrfe der Steuerpflichtige einen Verlust abziehen, der sich nach den Vorschriften des EStG bei den ausl\u00e4ndischen Eink\u00fcnften erg\u00e4be und der bei einer Versteuerung ohne Abkommen abziehbar w\u00e4re. Entsprechend sei auch der Hinzurechnungsbetrag gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Satz 3 AIG nach den Vorschriften des EStG zu ermitteln. Der Betrag, der ohne Freistellung nach dem DBA als Gewinn zu versteuern w\u00e4re, sei der Hinzurechnungsbetrag. Da der Gewinn aufgrund der sachlichen Steuerbefreiung gem\u00e4\u00df \u00a7 16 Abs. 4 EStG um einen Steuerfreibetrag zu mindern sei, sei dieser auch bei der Ermittlung des Hinzurechnungsbetrages zu ber\u00fccksichtigen.<\/p>\n

Mit der vom FG zugelassenen Revision r\u00fcgt das FA Verletzung des \u00a7 2 Abs. 1 AIG.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

 <\/p>\n

Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG.<\/p>\n

1. Das FG hat zu Unrecht den hinzuzurechnenden Betrag gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Satz 3 AIG um den Freibetrag gem\u00e4\u00df \u00a7 16 Abs. 4 EStG gemindert. Der Senat kann jedoch mangels ausreichender tats\u00e4chlicher Feststellungen nicht abschlie\u00dfend entscheiden.<\/p>\n

a) Gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 AIG ist ein Verlust, der sich nach den Vorschriften des EStG bei Eink\u00fcnften ergibt, die ein unbeschr\u00e4nkt Steuerpflichtiger in einer ausl\u00e4ndischen Betriebsst\u00e4tte erzielt und die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Einkommensteuer zu befreien w\u00e4ren, unter bestimmten weiteren – hier nicht streitigen – Voraussetzungen bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Eink\u00fcnfte insoweit abzuziehen, als er nach dem DBA zu befreiende positive Eink\u00fcnfte aus gewerblicher T\u00e4tigkeit aus anderen in dem ausl\u00e4ndischen Staat belegenen Betriebsst\u00e4tten \u00fcbersteigt. \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 AIG sieht damit f\u00fcr bestimmte ausl\u00e4ndische Verluste einen Verlustausgleich vor (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 5. Juni 1986 IV R 268\/82, BFHE 146, 447, BStBl II 1986, 659). Der nach Satz 1 abgezogene Betrag ist jedoch, soweit sich in einem der folgenden Veranlagungszeitr\u00e4ume bei den nach dem DBA zu befreienden Eink\u00fcnften aus gewerblicher T\u00e4tigkeit aus in dem ausl\u00e4ndischen Staat belegenen Betriebsst\u00e4tten insgesamt ein positiver Betrag ergibt, in dem betreffenden Veranlagungszeitraum bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Eink\u00fcnfte wieder hinzuzurechnen (\u00a7 2 Abs. 1 Satz 3 AIG).<\/p>\n

Bei dem nach \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 AIG abziehbaren Betrag handelt es sich um (negative) gewerbliche Eink\u00fcnfte i.S. des \u00a7 2 EStG und nicht nur um einen blo\u00dfen Korrekturposten (ebenso Eggesiecker, Betriebs-Berater – BB – 1987, 1008; a.A. Debatin, Deutsche Steuer-Zeitung\/Ausgabe A – DStZ\/A – 1969, 273; Krabbe, Recht der Internationalen Wirtschaft\/Au\u00dfenwirtschaftsdienst des Betriebs-Beraters – RIW\/AWD – 1978, 240; Richter in Flick\/Wassermeyer\/Becker, Kommentar zum Au\u00dfensteuerrecht, Rdnr. 162 zu \u00a7 2 AIG).<\/p>\n

Zu den Eink\u00fcnften eines unbeschr\u00e4nkt Steuerpflichtigen aus Gewerbebetrieb i.S. des \u00a7 2 EStG geh\u00f6ren auch Verluste, und zwar unabh\u00e4ngig davon, ob sie im In- oder Ausland anfallen. Diese steuerrechtliche Einordnung \u00e4ndert sich nicht dadurch, da\u00df die Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) mit dem ausl\u00e4ndischen Staat, aus dem die Eink\u00fcnfte stammen, einen Doppelbesteuerungsvertrag abgeschlossen hat, nach dessen Bestimmungen diese Eink\u00fcnfte nicht in die inl\u00e4ndische Bemessungsgrundlage einzubeziehen sind, und zwar unabh\u00e4ngig davon, ob sie positiv oder negativ sind (vgl. zu letzterem BFH-Urteil vom 12. Januar 1983 I R 90\/79, BFHE 137, 478, BStBl II 1983, 382; BFH-Beschlu\u00df vom 11. M\u00e4rz 1970 I B 50\/68, I B 3\/69, BFHE 98, 427, BStBl II 1970, 569). Diese entsprechenden DBA-Normen regeln nur die Modalit\u00e4ten, nach denen bei einer Besteuerung im ausl\u00e4ndischen Vertragsstaat im deutschen Inland die Besteuerung ausgeschaltet werden soll (vgl. BFH-Urteil vom 4. Juni 1975 I R 250\/73, BFHE 116, 150, 153, BStBl II 1975, 708). Sie haben grunds\u00e4tzlich keinen Einflu\u00df auf die innerstaatliche steuerrechtliche Einordnung (vgl. BFH-Urteil in BFHE 146, 447, BStBl II 1986, 659).<\/p>\n

Die Bundesrepublik war zudem durch den Abschlu\u00df des im Streitfall anzuwendenden DBA-\u00d6sterreich nicht gehindert, kraft unilateralen Rechts die Abziehbarkeit der im anderen Vertragsstaat entstandenen Verluste von der inl\u00e4ndischen Bemessungsgrundlage zu begr\u00fcnden; denn international wird die Freistellung nicht als Abzugsverbot verstanden (vgl. BFH-Urteil vom 28. M\u00e4rz 1973 I R 59\/71, BFHE 109, 127, BStBl II 1973, 531; Vogel, Doppelbesteuerungsabkommen, Kommentar, Rdnr. 74 zu Art. 23). Bei rein innerstaatlicher Regelung (hier: \u00a7 2 AIG) war der Gesetzgeber nicht gehindert, an Begriffsbestimmungen des EStG anzukn\u00fcpfen (vgl. BFH in BFHE 109, 127, BStBl II 1973, 531). Er konnte zudem den Umfang der Ausnahme frei bestimmen.<\/p>\n

b) Aus dem Umstand, da\u00df es sich bei dem Ausgleichsbetrag gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 AIG um Eink\u00fcnfte i.S. des \u00a7 2 EStG handelt, folgt nicht notwendig, da\u00df der Freibetrag gem\u00e4\u00df \u00a7 16 Abs. 4 EStG bei der Ermittlung des hinzuzurechnenden Betrages gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Satz 3 AIG zu ber\u00fccksichtigen ist.<\/p>\n

aa) Hinzuzurechnen sind nicht „Eink\u00fcnfte“, sondern „der nach Satz 1 abgezogene Betrag“. Der m\u00f6gliche Wortsinn des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 3 AIG l\u00e4\u00dft zwar auch die Auslegung zu, da\u00df es bei der Ermittlung dieses Betrages entscheidend darauf ankommt, welchen Charakter die ma\u00dfgeblichen sp\u00e4teren gewerblichen Betriebsst\u00e4ttengewinne haben, die eine Hinzurechnung ausl\u00f6sen k\u00f6nnen; denn zu diesen Gewinnen geh\u00f6ren auch solche aus der Ver\u00e4u\u00dferung eines ganzen Gewerbebetriebs (BFH-Urteil vom 16. September 1966 VI 118\/65 und VI 119\/65, BFHE 87, 134, BStBl III 1967, 70; Schmidt, Einkommensteuergesetz, Anm. 2 zu \u00a7 16). Die gegenteilige Auslegung des Senats, die ebenfalls durch den m\u00f6glichen Wortsinn gedeckt ist, ergibt sich aus dem Bedeutungszusammenhang der Vorschrift und deren Zielsetzung.<\/p>\n

Gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Satz 3 AIG wird nur die H\u00f6he des nach Satz 1 dieser Vorschrift abgezogenen Betrages mit Wirkung ex nunc dadurch korrigiert, da\u00df dieser wieder ganz oder teilweise hinzugerechnet wird. Damit werden nicht etwa im Ausland erzielte Eink\u00fcnfte besteuert; es werden vielmehr zeitweilig steuerfrei gebliebene Teilbetr\u00e4ge des Einkommens nachversteuert. Die ausl\u00e4ndischen Betriebsst\u00e4ttengewinne bilden lediglich Ankn\u00fcpfungspunkt und Berechnungsgrundlage f\u00fcr die H\u00f6he des Hinzurechnungsbetrages. Dies zeigt sich u.a. darin, da\u00df selbst dann h\u00f6chstens der nach Satz 1 abgezogene Betrag wieder hinzuzurechnen ist, wenn der sp\u00e4tere Gewinn diesen Betrag \u00fcbersteigt. F\u00fcr die Gew\u00e4hrung eines Freibetrages gem\u00e4\u00df \u00a7 16 Abs. 4 EStG ist insoweit kein Raum. Dieser betrifft nicht die H\u00f6he des Gewinns, sondern dessen Besteuerung. Dementsprechend ber\u00fchrt der steuerfreie Teil auch nicht den Verlustausgleich (vgl. BFH-Urteil vom 16. Dezember 1975 VIII R 147\/71, BFHE 117, 557, BStBl II 1976, 360).<\/p>\n

Die Auslegung des erkennenden Senats steht in Einklang mit der Zielsetzung des \u00a7 2 Abs. 1 AIG, den durch den Verlustausgleich gew\u00e4hrten steuerlichen Vorteil nur unter der Voraussetzung zu belassen, da\u00df nicht in sp\u00e4teren Jahren entsprechende Betriebsst\u00e4ttengewinne entstehen. Dies verdeutlicht die Begr\u00fcndung des Gesetzes, die von „Nachholung der Besteuerung“ (BTDrucks V\/3890 S. 20) bzw. von „Nachversteuerung“ (BTDrucks V\/4287 S. 6) spricht. Der Steuerpflichtige soll so behandelt werden, als sei der gewerbliche Verlust nur in der geminderten H\u00f6he angefallen. Der urspr\u00fcnglich gew\u00e4hrte Verlustausgleich sollte in H\u00f6he der sp\u00e4teren Nachversteuerung lediglich die Wirkung einer Steuerstundung haben (vgl. Bellstedt, Die Besteuerung international verflochtener Gesellschaften, 3. Aufl., S. 242). Dabei ist im \u00fcbrigen zu ber\u00fccksichtigen, da\u00df mit der Regelung des \u00a7 2 Abs. 1 AIG nur Nachteile ausgeglichen werden sollen, die bei einem abkommenslosen Zustand nicht bestehen w\u00fcrden (vgl. BTDrucks V\/4287, a.a.O.). Diese Nachteile ergeben sich daraus, da\u00df nach der Rechtsprechung des BFH (vgl. insbesondere Urteil vom 5. Juni 1986 IV R 338\/84, BFHE 146, 452, BStBl II 1986, 661) Eink\u00fcnfte, die nach einem DBA von der Besteuerung in der Bundesrepublik als dem Wohnsitzstaat ausgenommen sind, auch insoweit aus der inl\u00e4ndischen Bemessungsgrundlage ausscheiden, als es sich um Verluste handelt. Es widerspr\u00e4che der Zielsetzung des Gesetzgebers, denjenigen, dessen urspr\u00fcnglicher Verlust sich sp\u00e4ter durch Ver\u00e4u\u00dferungsgewinne mindert, durch Gew\u00e4hrung des Freibetrages gem\u00e4\u00df \u00a7 16 Abs. 4 EStG gegen\u00fcber demjenigen besserzustellen, bei dem die H\u00f6he des Verlustes unver\u00e4ndert bleibt. Da\u00df nach innerstaatlichem Recht bei der Besteuerung der gewerblichen Eink\u00fcnfte gem\u00e4\u00df \u00a7 2 EStG der Freibetrag gem\u00e4\u00df \u00a7 16 Abs. 4 EStG zu ber\u00fccksichtigen ist, ist unerheblich; denn f\u00fcr die Auslegung kommt es nicht entscheidend auf die Gewinnbesteuerung, sondern auf das Versagen des Verlustabzugs bei Anwendung der sog. Freistellungsmethode in einem DBA an.<\/p>\n

bb) Der Rechtsansicht des Senats steht im Streitfall nicht das DBA-\u00d6sterreich entgegen. Dieses enth\u00e4lt zwar keine ausdr\u00fcckliche Regelung, wonach die Bundesrepublik als Wohnsitzstaat berechtigt ist, den trotz der vereinbarten Freistellung unilateral gew\u00e4hrten Verlustausgleich nachtr\u00e4glich zu korrigieren (vgl. Art. 20 Abs. 3 DBA-Niederlande und Kommentar zum Musterabkommen 1977, Abschn. 44). Durch das Fehlen einer derartigen bilateralen Vereinbarung wurde eine entsprechende unilaterale Regelung nicht ausgeschlossen (vgl. Vogel, a.a.O., Rdnr. 75 zu Art. 23).<\/p>\n

c) Gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Satz 4 AIG ist jedoch Satz 3 nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, da\u00df nach den f\u00fcr ihn geltenden Vorschriften des ausl\u00e4ndischen Staates ein Abzug von Verlusten in anderen Jahren als dem Verlustjahr allgemein nicht beansprucht werden kann. Die Hinzurechnung unterbleibt auch dann, wenn der Steuerpflichtige keine entsprechenden Nachweise f\u00fchrt, die Finanzbeh\u00f6rde vielmehr von vornherein oder aufgrund von im Einzelfall durchgef\u00fchrten Ermittlungen Kenntnis davon hat, da\u00df der Steuerpflichtige im allgemeinen den Verlust nach dem ma\u00dfgeblichen ausl\u00e4ndischen Steuerrecht nur in dem Verlustjahr geltend machen kann. Der Nachweis des Steuerpflichtigen ist nur erforderlich, um die Folgen der durch \u00a7 2 Abs. 1 Satz 4 AIG normierten Feststellungslast zu vermeiden. Danach tritt ein Rechtsnachteil dann ein, wenn die f\u00fcr den Steuerpflichtigen g\u00fcnstige Norm des ausl\u00e4ndischen Steuerrechts nicht ermittelt werden kann (BFH-Urteil vom 13. Oktober 1983 I R 11\/79, BFHE 140, 2, BStBl II 1984, 181).<\/p>\n

2. Das FG ist von einer anderen Rechtsauffassung hinsichtlich der Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 3 AIG ausgegangen. Die Vorentscheidung war daher aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif. Das FG hat – von seiner Rechtsansicht ausgehend zutreffend – keine Feststellungen getroffen, die es dem Senat erm\u00f6glichen, abschlie\u00dfend dar\u00fcber zu befinden, ob die Voraussetzungen des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 4 AIG (siehe oben 1.c) vorgelegen haben (vgl. dazu Oberfinanzdirektion M\u00fcnster, Verf\u00fcgung vom 13. August 1986, Deutsches Steuerrecht 1986, 686). Die Sache war daher an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zur\u00fcckzuverweisen (\u00a7 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung).<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 8.3.1989 (X R 181\/87) BStBl. 1989 II S. 541 Bei der Ermittlung des gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Satz 3 AIG hinzuzurechnenden Betrages kann ein Freibetrag gem\u00e4\u00df \u00a7 16 Abs. 4 EStG nicht ber\u00fccksichtigt werden. AIG \u00a7 2 Abs. 1. Vorinstanz: Nieders\u00e4chsisches FG Sachverhalt   Umstritten ist, ob bei der Ermittlung des Hinzurechnungsbetrags … BFH-Urteil vom 8.3.1989 (X R 181\/87) BStBl. 1989 II S. 541<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-46374","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/46374","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=46374"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/46374\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=46374"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=46374"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=46374"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}