{"id":46450,"date":"1989-02-17T16:28:28","date_gmt":"1989-02-17T14:28:28","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=46450"},"modified":"2013-06-23T16:35:36","modified_gmt":"2013-06-23T14:35:36","slug":"bfh-urteil-vom-17-2-1989-iii-r-36_85-bstbl-1989-ii-s-664","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-17-2-1989-iii-r-36_85-bstbl-1989-ii-s-664\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 17.2.1989 (III R 36\/85) BStBl. 1989 II S. 664"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 17.2.1989 (III R 36\/85) BStBl. 1989 II S. 664<\/strong><\/p>\n

1. Im Zeitpunkt der Einbringung eines Einzelunternehmens in eine Personengesellschaft endet die pers\u00f6nliche Gewerbesteuerpflicht des Einzelunternehmers auch dann, wenn er an der aufnehmenden Personengesellschaft beteiligt ist.<\/p>\n

2. Findet der Rechtsformwechsel w\u00e4hrend des Erhebungszeitraums (Kalenderjahres) statt, so ist der f\u00fcr den gesamten Erhebungszeitraum ermittelte Steuerme\u00dfbetrag nach dem Gewerbeertrag selbst f\u00fcr den Fall dem jeweiligen Steuerschuldner zeitanteilig zuzurechnen und getrennt festzusetzen, da\u00df die sachliche Steuerpflicht unver\u00e4ndert fortbesteht.<\/p>\n

GewStG \u00a7 2 Abs. 5, \u00a7 5 Abs. 1 Satz 3 und Abs. 2; GewStG a.F. \u00a7 10 Abs. 3, \u00a7 11 Abs. 6; AO 1977 \u00a7 184 Abs. 1 Satz 2.<\/p>\n

Vorinstanz: FG Rheinland-Pfalz<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

 <\/p>\n

I.<\/p>\n

Der Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4ger) betrieb bis zum 30. Juni 1981 eine Apotheke als Einzelunternehmen. Wirtschaftsjahr war das Kalenderjahr.<\/p>\n

Am 1. Juli 1981 gr\u00fcndete der Kl\u00e4ger zusammen mit einem weiteren Gesellschafter eine OHG, in die er sein Unternehmen einbrachte. Wirtschaftsjahr der Gesellschaft war der Zeitraum vom 1. Juli bis zum 30. Juni.<\/p>\n

In seiner Gewerbesteuererkl\u00e4rung f\u00fcr das Streitjahr gab der Kl\u00e4ger der Gewinn des Einzelunternehmens (1. Halbjahr 1981) mit 130.457 DM an.<\/p>\n

Der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) setzte zun\u00e4chst den einheitlichen Gewerbesteuer-Me\u00dfbetrag f\u00fcr das Streitjahr in einem an den Kl\u00e4ger adressierten Gewerbesteuerme\u00dfbescheid unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung entsprechend der eingereichten Erkl\u00e4rung fest. Das FA rechnete hierbei den Gewerbeertrag des 1. Halbjahres 1981 nach \u00a7 10 Abs. 3 Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes in der bis zum Inkrafttreten des Gesetzes vom 19. Dezember 1985 geltenden Fassung – GewStG a. F. – (BGBl I 1985, 2.436) auf einen Jahresbetrag um. Den sich hiernach ergebenden Me\u00dfbetrag von 11.525 DM k\u00fcrzte es gem\u00e4\u00df \u00a7 11 Abs. 6 GewStG a. F. auf 6\/12 (5.762 DM). Der Me\u00dfbetrag nach dem Gewerbekapital betrug 0 DM.<\/p>\n

Bei einer nachfolgenden \u00c4nderungsveranlagung sah das FA dagegen von einer K\u00fcrzung nach \u00a7 11 Abs. 6 GewStG a. F. ab und setzte den Me\u00dfbetrag nach dem Gewerbeertrag auf 11.525 DM fest. Es vertrat hierbei unter Hinweis auf Abschn. 22a Abs. 1 der Gewerbesteuer-Richtlinien (GewStR) die Auffassung, da\u00df die Steuerpflicht w\u00e4hrend des gesamten Erhebungszeitraums (Kalenderjahrs) bestanden habe.<\/p>\n

Das Finanzgericht (FG), das die OHG zum Verfahren beigeladen hat, gab der nach erfolglosem Einspruch erhobenen Klage statt und setzte den Me\u00dfbetrag nach dem Gewerbeertrag unter Anwendung des \u00a7 11 Abs. 6 GewStG a. F. auf die urspr\u00fcngliche H\u00f6he von 5.762 DM herab.<\/p>\n

Mit der Revision r\u00fcgt das FA Verletzung materiellen Rechts.<\/p>\n

W\u00e4hrend des Revisionsverfahrens ist am 11. August 1986 ein \u00c4nderungsbescheid ergangen (Me\u00dfbetrag nach dem Gewerbeertrag nunmehr 11.865 DM), der auf Antrag des Kl\u00e4gers Verfahrensgegenstand geworden ist (\u00a7 123 Satz 2 und \u00a7 68 der Finanzgerichtsordnung – FGO -; vgl. hierzu Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 15. November 1988 II R 241\/84, BFHE 155, 245, BStBl II 1989, 370).<\/p>\n

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/p>\n

Der Kl\u00e4ger beantragt sinngem\u00e4\u00df, unter Zur\u00fcckweisung der Revision im \u00fcbrigen den Gewerbesteuer-Me\u00dfbetrag auf 5.932 DM festzusetzen.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

 <\/p>\n

II.<\/p>\n

Auf die Revision des FA ist die Vorentscheidung aufzuheben und der Me\u00dfbetrag nach dem Gewerbeertrag unter Ab\u00e4nderung des \u00c4nderungsbescheids vom 11. August 1986 auf 5.932 DM herabzusetzen.<\/p>\n

Das FG hat im Ergebnis zutreffend entschieden, da\u00df gegen den Kl\u00e4ger ein Me\u00dfbetrag nach dem Gewerbeertrag nur f\u00fcr die Dauer seines Einzelunternehmens festzusetzen ist.<\/p>\n

1. Zweifelhaft ist allerdings, ob im Streitfall, wie das FG angenommen hat, die K\u00fcrzungsvorschrift des \u00a7 11 Abs. 6 GewStG a. F. eingreift.<\/p>\n

a) Nach \u00a7 11 Abs. 6 GewStG a. F. erm\u00e4\u00dfigt sich der Steuerme\u00dfbetrag zeitanteilig, wenn die Steuerpflicht nicht w\u00e4hrend des ganzen Erhebungszeitraums (\u00a7 14 Abs. 2 GewStG) bestanden hat.<\/p>\n

Die Vorschriften \u00fcber die Ermittlung des Gewerbeertrags kn\u00fcpfen unmittelbar an die Bestimmung des Steuergegenstandes in \u00a7 2 GewStG an. Die Systematik des Gesetzes spricht deshalb daf\u00fcr, da\u00df sich \u00a7 11 Abs. 6 GewStG a. F. unbeschadet der Frage, ob es sich um eine Vorschrift mit verfahrensrechtlichem Charakter handelt (vgl. hierzu Urteil des FG M\u00fcnchen vom 22. September 1982 IX 43\/80 G, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 1983, 569), ausschlie\u00dflich auf das Erl\u00f6schen der sachlichen Steuerpflicht w\u00e4hrend des Erhebungszeitraums bezieht und die Regelung \u00fcber die Steuerschuldnerschaft in \u00a7 5 GewStG insoweit ohne Belang ist.<\/p>\n

b) Die Beendigung der sachlichen Steuerpflicht mit Ablauf des 1. Halbjahres 1981 w\u00fcrde voraussetzen, da\u00df der Gewerbebetrieb des Kl\u00e4gers zu diesem Zeitpunkt im ganzen auf einen anderen Unternehmer \u00fcbergegangen ist und damit als durch den bisherigen Unternehmer eingestellt und durch einen anderen Unternehmer neu gegr\u00fcndet gilt (\u00a7 2 Abs. 5 GewStG). Ob bei Einbringung eines Gewerbebetriebs durch einen Einzelunternehmer in eine von diesem gegr\u00fcndete Personengesellschaft ein Unternehmerwechsel im Sinne dieser Vorschrift vorliegt, h\u00e4ngt davon ab, ob die Personengesellschaft selbst oder ihre Gesellschafter als Unternehmer im gewerbesteuerrechtlichen Sinn anzusehen sind. Diese insbesondere auch f\u00fcr die Anwendung des \u00a7 10a GewStG bedeutsame Frage wird in Rechtsprechung und Literatur nicht einheitlich beantwortet.<\/p>\n

Nach der Rechtsprechung des BFH sind Unternehmer eines Gewerbebetriebs, der zum Gesellschaftsverm\u00f6gen einer Personengesellschaft geh\u00f6rt, die Gesellschafter der Personengesellschaft und nicht etwa die Personengesellschaft als solche (vgl. grundlegend: Urteil vom 12. Januar 1978 IV R 26\/73, BFHE 124, 348, BStBl II 1978, 348, zu \u00a7 10a GewStG). Bereits im Urteil vom 18. Mai 1972 I R 153\/70 (BFHE 106, 225, BStBl II 1972, 775) hatte der BFH f\u00fcr den Fall der Fortf\u00fchrung eines zum Gesamtgut einer ehelichen G\u00fctergemeinschaft geh\u00f6renden Gewerbebetriebs durch einen Ehegatten aus der fehlenden Unternehmereigenschaft der Personengesellschaft gefolgert, da\u00df ein Gewerbebetrieb nicht auf einen anderen Unternehmer im ganzen \u00fcbergeht, solange ihn mindestens einer der bisherigen Unternehmer (Gesellschafter) unver\u00e4ndert fortf\u00fchrt. Allerdings hat er im Urteil vom 24. Oktober 1972 VIII R 32\/67 (BFHE 108, 39, BStBl II 1973, 233) bei der Fortf\u00fchrung eines Einzelunternehmens durch eine Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts (GbR) eine Einstellung des Gewerbebetriebs des Einzelunternehmers angenommen.<\/p>\n

In der Literatur wird zum Teil die Auffassung vertreten, da\u00df die Gesellschaft selbst Unternehmer im gewerbesteuerrechtlichen Sinn ist (vgl. insbesondere Knobbe-Keuk, Bilanz- und Unternehmenssteuerrecht, 1. und 6. Aufl., \u00a7 21 I S. 568; Bl\u00fcmich\/von Twickel, Gewerbesteuergesetz, \u00a7 10a Rdnr. 81, m. w. N.; anderer Ansicht Glanegger\/G\u00fcroff, Gewerbesteuergesetz, Kommentar, \u00a7 2 Rdnr. 226; Lenski\/Steinberg, Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, \u00a7 2 Anm. 146 – anders jedoch \u00a7 5 Anm. 4 -). Das FG hat seinerseits die gegenteilige Rechtsprechung im Hinblick auf die Neufassung des \u00a7 5 Abs. 1 Satz 3 GewStG durch das Einf\u00fchrungsgesetz zur Abgabenordnung vom 14. Dezember 1976 – EGAO 1977 – (BGBl I 1976, 3.341) als \u00fcberholt angesehen. Im Urteil in BFHE 124, 348, BStBl II 1978, 348 hat der BFH allerdings dieser \u00c4nderung f\u00fcr die Auslegung des \u00a7 10a GewStG ausdr\u00fccklich keine Bedeutung beigemessen (unter 2.2a dd).<\/p>\n

2. Der Streitfall erfordert keine abschlie\u00dfende Kl\u00e4rung der Anwendbarkeit des gewerbesteuerrechtlichen Unternehmerbegriffs auf Personengesellschaften und der Bedeutung des in \u00a7 11 Abs. 6 GewStG a. F. verwendeten Begriffs der Steuerpflicht.<\/p>\n

a) Sieht man die Personengesellschaft selbst als Unternehmer im gewerbesteuerrechtlichen Sinne an, so l\u00f6st die Einbringung eines Gewerbebetriebs durch einen Einzelunternehmer in eine Personengesellschaft die Rechtsfolgen des \u00a7 2 Abs. 5 GewStG aus.<\/p>\n

In diesem Fall hat mit der Einstellung des Gewerbebetriebs am 30. Juni 1981 die (sachliche) Gewerbesteuerpflicht der kl\u00e4gerischen Einzelfirma und auch die pers\u00f6nliche Steuerpflicht des Kl\u00e4gers geendet (vgl. \u00a7 5 Abs. 2 GewStG). Der Gewerbeertrag des 1. Halbjahres 1981 w\u00e4re gem\u00e4\u00df \u00a7 10 Abs. 3 GewStG a. F. in einen Jahresbetrag umzurechnen und der sich hiernach ergebende Steuerme\u00dfbetrag nach \u00a7 11 Abs. 6 GewStG a. F., wie vom FG vorgenommen, zeitanteilig zu k\u00fcrzen.<\/p>\n

b) Die Auffassung des FG erweist sich jedoch im Ergebnis auch dann als zutreffend, wenn man mit der BFH-Rechtsprechung zu \u00a7 10a GewStG davon ausgeht, da\u00df Unternehmer eines Gewerbebetriebs, der zum Gesellschaftsverm\u00f6gen einer Personengesellschaft geh\u00f6rt, deren Gesellschafter sind.<\/p>\n

Zwar besteht in diesem Fall die sachliche Steuerpflicht trotz Wechsels der Rechtsform unver\u00e4ndert fort, so da\u00df die wegen der Umstellung des Wirtschaftsjahres gebotene Verdoppelung des Gewerbeertrags des fortgef\u00fchrten Betriebs gem\u00e4\u00df \u00a7 10 Abs. 3 GewStG a. F. zu keiner entsprechenden Korrektur nach \u00a7 11 Abs. 6 GewStG a. F. f\u00fchrt, wenn diese Vorschrift sich nur auf das Erl\u00f6schen der sachlichen Steuerpflicht bezieht. Gleichwohl ist bei Festsetzung des Gewerbesteuer-Me\u00dfbetrags nach dem Gewerbeertrag der Wechsel der Person des Steuerschuldners im Zeitpunkt der Einbringung des Gewerbebetriebs in die Personengesellschaft zu ber\u00fccksichtigen. Soweit die Gewerbesteuer des Streitjahres auf der Erh\u00f6hung des Me\u00dfbetrags infolge der Umrechnung des Gewerbeertrags nach \u00a7 10 Abs. 3 GewStG a. F. beruht, wird sie vom Kl\u00e4ger nicht geschuldet.<\/p>\n

aa) Die Beendigung der pers\u00f6nlichen Steuerpflicht des Kl\u00e4gers w\u00e4hrend des Erhebungszeitraums ist Folge der in \u00a7 5 Abs. 1 Satz 3 GewStG angeordneten Steuerschuldnerschaft der Personengesellschaft. Bei Personengesellschaften mit Gesellschaftsverm\u00f6gen ist ausschlie\u00dflich die Gesellschaft als solche Schuldnerin der Gewerbesteuer. Zwar diente die Neufassung des \u00a7 5 Abs. 1 Satz 3 GewStG durch das EGAO 1977 vor allem dem Ziel, die Bekanntgabe der Gewerbesteuerme\u00df- und der Gewerbesteuerbescheide an die Gesellschaft und die unmittelbare Vollstreckung r\u00fcckst\u00e4ndiger Steuerbetr\u00e4ge in das Gesellschaftsverm\u00f6gen zu erm\u00f6glichen (vgl. die Gesetzesbegr\u00fcndung in BTDrucks 7\/5.458 S. 11). Mit dieser Neuregelung ist jedoch zugleich die bis dahin bestehende pers\u00f6nliche Steuerschuldnerschaft der einzelnen Mitunternehmer entfallen. Die Gesellschafter k\u00f6nnen nur noch als Haftungsschuldner gem\u00e4\u00df \u00a7 191 der Abgabenordnung (AO 1977) f\u00fcr die Gewerbesteuerschuld der Gesellschaft in Anspruch genommen werden (vgl. BFH-Urteil vom 12. November 1985 VIII R 364\/83, BFHE 145, 408, BStBl II 1986, 311 unter IV 2b).<\/p>\n

bb) Eine Fortdauer der pers\u00f6nlichen Steuerpflicht des Kl\u00e4gers \u00fcber den 30. Juni 1981 hinaus kann auch nicht auf \u00a7 5 Abs. 2 GewStG gest\u00fctzt werden, der einen Wechsel der pers\u00f6nlichen Steuerpflicht bei einem fortgef\u00fchrten Gewerbebetrieb lediglich f\u00fcr den Fall des \u00dcbergangs des ganzen Betriebs auf einen anderen Unternehmer i. S. des \u00a7 2 Abs. 5 GewStG vorsieht. Der Vorschrift kommt lediglich deklaratorische Bedeutung zu, da sich die dort angeordnete Rechtsfolge unmittelbar aus dem Zusammenhang der sonstigen Bestimmungen (insbesondere \u00a7 5 Abs. 1 i.V. m. \u00a7 2 Abs. 5 GewStG) ergibt und der Wechsel der sachlichen Steuerpflicht w\u00e4hrend des Kalenderjahres ohnehin eine gesonderte Festsetzung des Gewerbesteuer-Me\u00dfbetrags f\u00fcr die Zeit nach dem \u00dcbergang des Gewerbebetriebs erfordert; ihr l\u00e4\u00dft sich im Umkehrschlu\u00df deshalb auch nicht der allgemeine Grundsatz entnehmen, da\u00df in anderen F\u00e4llen ein Wechsel der pers\u00f6nlichen Steuerpflicht w\u00e4hrend des Kalenderjahres unbeachtlich ist (vgl. auch Glanegger\/G\u00fcroff, a.a.O., \u00a7 5 Rdnr. 10). Soweit die Verwaltung eine andere Auffassung vertreten sollte (vgl. die Verweisung in Abschn. 37 GewStR auf Abschn. 22a GewStR), k\u00f6nnte ihr der erkennende Senat nicht folgen.<\/p>\n

cc) Beschr\u00e4nkt sich die Bedeutung der pers\u00f6nlichen Steuerpflicht bei der Gewerbesteuer wegen deren Objektcharakters auch darauf, die Zahlungspflicht zu bestimmen (vgl. Petzold, Gewerbesteuer, 3. Aufl., S. 96), so legt sie damit aber auch f\u00fcr diese Steuer zugleich das Rechtssubjekt fest, dem der Steuergegenstand und die damit verbundene Steuerschuld zugerechnet werden (vgl. Tipke, Steuerrecht, 11. Aufl., \u00a7 9 Das Steuerrechtsverh\u00e4ltnis Tz. 3.531). Wird das Besteuerungsgut f\u00fcr die Ermittlung der Steuer zeitlich abgegrenzt und zeitraumbezogen erfa\u00dft, so kann dem Steuerschuldner vorbehaltlich abweichender gesetzlicher Regelungen grunds\u00e4tzlich auch nur der Teil der Steuerschuld zugerechnet werden, der auf die Dauer seiner pers\u00f6nlichen Steuerpflicht entf\u00e4llt.<\/p>\n

dd) Der Steuerschuldnerwechsel mu\u00df bereits im Rahmen der Festsetzung des Gewerbesteuer-Me\u00dfbetrags ber\u00fccksichtigt werden; denn nach \u00a7 184 Abs. 1 Satz 2 AO 1977 wird in diesem Verfahren auch \u00fcber die pers\u00f6nliche Steuerpflicht abschlie\u00dfend entschieden. Der f\u00fcr den Erhebungszeitraum ermittelte Me\u00dfbetrag ist folglich dem jeweiligen Steuerschuldner anteilig zuzurechnen und getrennt festzusetzen (so auch Glanegger\/G\u00fcroff, a.a.O., \u00a7 2 Rdnr. 228).<\/p>\n

\u00a7 5 GewStG selbst enth\u00e4lt f\u00fcr die Aufteilung des Me\u00dfbetrags im Fall des Wechsels der pers\u00f6nlichen Steuerpflicht w\u00e4hrend des laufenden Erhebungszeitraums keine Regelung. Ob im Streitfall insoweit auch auf \u00a7 11 Abs. 6 GewStG a. F. zur\u00fcckgegriffen werden k\u00f6nnte, ist zweifelhaft. Doch braucht dies nicht abschlie\u00dfend entschieden zu werden. Denn die vom FG vorgenommene zeitanteilige (h\u00e4lftige) Zurechnung des Me\u00dfbetrags auf den Kl\u00e4ger entspricht im Hinblick auf die zuvor erfolgte Umrechnung des Gewerbeertrags auf einen Jahresbetrag gem\u00e4\u00df \u00a7 10 Abs. 3 GewStG a. F. sowohl dem im Einzelunternehmen des Kl\u00e4gers erzielten Gewerbeertrag als auch der Zw\u00f6lftelung des \u00a7 11 Abs. 6 GewStG a. F.<\/p>\n

3. Die Sache ist spruchreif, da nach der \u00fcbereinstimmenden Erkl\u00e4rung der Beteiligten das Revisionsbegehren durch den \u00c4nderungsbescheid vom 11. August 1986 sachlich nicht ber\u00fchrt wird. Der in diesem Bescheid festgesetzte Me\u00dfbetrag nach dem Gewerbeertrag in H\u00f6he von 11.865 DM ist auf 5.932 DM herabzusetzen.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 17.2.1989 (III R 36\/85) BStBl. 1989 II S. 664 1. Im Zeitpunkt der Einbringung eines Einzelunternehmens in eine Personengesellschaft endet die pers\u00f6nliche Gewerbesteuerpflicht des Einzelunternehmers auch dann, wenn er an der aufnehmenden Personengesellschaft beteiligt ist. 2. Findet der Rechtsformwechsel w\u00e4hrend des Erhebungszeitraums (Kalenderjahres) statt, so ist der f\u00fcr den gesamten Erhebungszeitraum ermittelte Steuerme\u00dfbetrag … BFH-Urteil vom 17.2.1989 (III R 36\/85) BStBl. 1989 II S. 664<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-46450","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/46450","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=46450"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/46450\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=46450"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=46450"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=46450"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}