{"id":46471,"date":"1989-03-08T15:33:13","date_gmt":"1989-03-08T13:33:13","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=46471"},"modified":"2013-06-23T15:53:33","modified_gmt":"2013-06-23T13:53:33","slug":"bfh-urteil-vom-8-3-1989-x-r-9_86-bstbl-1989-ii-s-714","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-8-3-1989-x-r-9_86-bstbl-1989-ii-s-714\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 8.3.1989 (X R 9\/86) BStBl. 1989 II S. 714"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 8.3.1989 (X R 9\/86) BStBl. 1989 II S. 714<\/strong><\/p>\n

1. Ein allgemeiner Grundsatz, da\u00df bei einer Betriebsaufspaltung Besitz- und Betriebsunternehmen durchg\u00e4ngig korrespondierend bilanzieren m\u00fcssen, besteht nicht (Abgrenzung zu BFH-Urteil vom 26. Juni 1975 IV R 59\/73, BFHE 116, 160, BStBl II 1975, 700).<\/p>\n

2. Die Ausf\u00fchrungen des BGH-Urteils vom 3. November 1975 II ZR 67\/73 (BGHZ 65, 230) \u00fcber die zeitkongruente Aktivierung von Gewinnaussch\u00fcttungsanspr\u00fcchen durch den Mehrheitsgesellschafter einer Kapitalgesellschaft sind auch auf die F\u00e4lle zu \u00fcbertragen, in denen der Mehrheitsgesellschafter ein Einzelunternehmer und die beherrschte Kapitalgesellschaft eine GmbH sind.<\/p>\n

EStG \u00a7 5 Abs. 1, \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 2, \u00a7 15.<\/p>\n

Vorinstanz: FG Baden-W\u00fcrttemberg (EFG 1986, 387)<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

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Die Kl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4gerin) war die Ehefrau und ist die Gesamtrechtsnachfolgerin des am 15. April 1980 verstorbenen E. E und die Kl\u00e4gerin wurden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. E war Mehrheitsgesellschafter und Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer der 1975 gegr\u00fcndeten Tiefbau-E-GmbH (GmbH). Sein Anteil am Stammkapital der GmbH betrug zun\u00e4chst 55 v.H. und ab 1978 51 v.H. Er war au\u00dferdem Erbbauberechtigter zweier Grundst\u00fccke in K. Die GmbH betrieb ihr Tiefbauunternehmen in Betriebsgeb\u00e4uden, die sich auf diesen Grundst\u00fccken befanden. Sie hatte die Geb\u00e4ude 1975 von E gepachtet.<\/p>\n

Anl\u00e4\u00dflich einer Au\u00dfenpr\u00fcfung im Jahre 1981 nahm der Betriebspr\u00fcfer eine Betriebsaufspaltung zwischen dem Verpachtungsunternehmen des E (Besitzunternehmen) und der GmbH (Betriebsunternehmen) an. Er rechnete dem Besitzunternehmen auch die GmbH-Anteile des E zu. Die Aussch\u00fcttungen der GmbH an E erfa\u00dfte er in dem Besitzunternehmen als „Forderungen auf Gewinnaussch\u00fcttung“ schon in den Wirtschaftsjahren, f\u00fcr die die GmbH aussch\u00fcttete. Demgem\u00e4\u00df wurde die in der GmbH-Gesellschafterversammlung vom 11. September 1979 f\u00fcr 1978 beschlossene Aussch\u00fcttung von 155.529 DM bereits in die Pr\u00fcferbilanz zum 31. Dezember 1978 eingestellt.<\/p>\n

E und die Kl\u00e4gerin hatten bis zur Au\u00dfenpr\u00fcfung keine Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb, sondern Eink\u00fcnfte aus Kapitalverm\u00f6gen und aus Vermietung und Verpachtung erkl\u00e4rt. Die Einkommensteuererkl\u00e4rung f\u00fcr 1978 hatten sie am 18. Juni 1979 abgegeben. Sie waren f\u00fcr 1978 erkl\u00e4rungsgem\u00e4\u00df unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung veranlagt worden. Der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) erlie\u00df nach Abschlu\u00df der Au\u00dfenpr\u00fcfung \u00c4nderungsbescheide u.a. f\u00fcr 1975\/76, 1978 bis 1980, denen die Auffassung des Betriebspr\u00fcfers zugrunde lag. Der Einspruch blieb erfolglos.<\/p>\n

Das Finanzgericht (FG), dessen Urteil in den Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1986, 387 ver\u00f6ffentlicht ist, wies die Klage f\u00fcr die Jahre 1975\/76 und 1979 ab und gab der Klage f\u00fcr die Jahre 1978 und 1980 statt. Es f\u00fchrte aus: Der Mehrheitsgesellschafter einer Kapitalgesellschaft d\u00fcrfe handelsrechtlich und m\u00fcsse steuerrechtlich den Gewinnanspruch grunds\u00e4tzlich bereits in dem Jahr aktivieren, in dem der Gewinn entstanden sei. Das gelte auch im Falle einer Betriebsaufspaltung. Die Klage sei demnach f\u00fcr die Jahre 1975\/76 und 1979 abzuweisen. Anders verhalte es sich f\u00fcr 1978. Ein Aussch\u00fcttungsanspruch sei erst tats\u00e4chlich gesichert, wenn im Zeitpunkt der Bilanzerstellung der Gewinnverwendungsbeschlu\u00df oder -vorschlag der Kapitalgesellschaft vorliege. Die GmbH habe f\u00fcr 1978 den Gewinnverwendungsbeschlu\u00df erst nach Einreichung der Einkommensteuererkl\u00e4rung durch E und die Kl\u00e4gerin am 11. September 1979 gefa\u00dft. Der Gewinn f\u00fcr 1978 sei demnach um die Aussch\u00fcttung von 155.529 DM zu k\u00fcrzen. F\u00fcr 1980 sei der Klage ebenfalls stattzugeben, weil die Kl\u00e4gerin im Zeitpunkt des Gewinnverwendungsbeschlusses keine Mehrheitsgesellschafterin mehr gewesen sei.<\/p>\n

Das FA macht mit der Revision, die entsprechend der Zulassung des FG auf das Jahr 1978 beschr\u00e4nkt ist, geltend: Die Auffassung des FG er\u00f6ffne Steuerpflichtigen die M\u00f6glichkeit, auf die Erfassung von Gewinnaussch\u00fcttungsanspr\u00fcchen willk\u00fcrlich Einflu\u00df zu nehmen, indem sie f\u00fcr Besitz- und Betriebsunternehmen den Zeitpunkt der Bilanzaufstellung unterschiedlich bestimmten. Da die Bilanzen regelm\u00e4\u00dfig erst mit der Steuererkl\u00e4rung vorgelegt werden m\u00fc\u00dften, k\u00f6nne unabh\u00e4ngig von Bilanzerstellungsfristen der Gewinnausweis nach Belieben verlagert werden.<\/p>\n

Das FA beantragt sinngem\u00e4\u00df, die Vorentscheidung f\u00fcr 1978 aufzuheben und die Klage auch hinsichtlich des Streitjahres 1978 abzuweisen.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

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Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt f\u00fcr die allein noch streitbefangene Einkommensteuer 1978 zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage auch hinsichtlich des Streitjahres 1978.<\/p>\n

1. Der Senat geht mit dem FG und den Beteiligten davon aus, da\u00df die Verpachtungst\u00e4tigkeit des E als gewerbliches Besitzunternehmen im Rahmen einer Betriebsaufspaltung zu beurteilen ist (\u00a7 15 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes – EStG -), dessen Gewinn durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich zu ermitteln ist.<\/p>\n

a) Die Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung (dazu Beschlu\u00df des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 8. November 1971 GrS 2\/71, BFHE 103, 440, BStBl II 1972, 63) waren f\u00fcr die Verpachtungst\u00e4tigkeit des E und das Tiefbauunternehmen der GmbH erf\u00fcllt. E konnte sowohl in dem Verpachtungsunternehmen (Besitzunternehmen) als auch in der von ihm mehrheitlich beherrschten GmbH (Betriebsunternehmen) seinen Willen durchsetzen. Er hatte der GmbH wesentliche Betriebsgrundlagen, n\u00e4mlich die Betriebsgeb\u00e4ude, verpachtet.<\/p>\n

b) Der Gewinn des hier zu beurteilenden Besitzunternehmens ist durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich zu ermitteln. E ging allerdings bis zu seinem Tode davon aus, da\u00df er Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung und aus Kapitalverm\u00f6gen erzielte; er und die Kl\u00e4gerin hatten dementsprechend f\u00fcr das Streitjahr Eink\u00fcnfte gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7 20, 21 EStG erkl\u00e4rt. Erst nach E’s Tod wurde infolge der Au\u00dfenpr\u00fcfung deutlich, da\u00df E gewerbliche Eink\u00fcnfte erzielt hatte. Es kann dahingestellt bleiben, ob E seinen gewerblichen Gewinn auch durch Einnahmen\u00fcberschu\u00dfrechnung (\u00a7 4 Abs. 3 EStG) h\u00e4tte ermitteln d\u00fcrfen, was zur Folge gehabt h\u00e4tte, da\u00df die Gewinnaussch\u00fcttungen im Zeitpunkt des Zuflusses zu versteuern gewesen w\u00e4ren. Sollte ein solches Wahlrecht bestanden haben, ist es von E nicht ausge\u00fcbt worden. Die Erkl\u00e4rung von Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen und aus Vermietung und Verpachtung ist nicht deswegen als Wahl der Gewinnermittlungsart des \u00a7 4 Abs. 3 EStG anzusehen, weil sowohl \u00dcberschu\u00dfeink\u00fcnfte wie der Gewinn aus \u00a7 4 Abs. 3 EStG nach Zu- und Abflu\u00dfgesichtspunkten (\u00a7 11 EStG) ermittelt werden. Da E nicht bewu\u00dft war, da\u00df er gewerbliche Eink\u00fcnfte erzielt hatte, fehlte es an einer Voraussetzung f\u00fcr die Aus\u00fcbung des Wahlrechts gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 3 EStG; es greift die Regel-Gewinnermittlungsart des Betriebsverm\u00f6gensvergleichs ein (BFH-Urteil vom 30. September 1980 VIII R 201\/78, BFHE 132, 228, BStBl II 1981, 301).<\/p>\n

Unentschieden bleiben kann, ob der Betriebsverm\u00f6gensvergleich im Streitfall, wie bei Gewerbetreibenden \u00fcblich, nach \u00a7 5 EStG oder ausnahmsweise nach \u00a7 4 Abs. 1 EStG durchzuf\u00fchren ist. Sollte eine Rechtspflicht zur Bilanzerstellung weder nach Handelsrecht noch nach \u00a7 141 der Abgabenordnung – AO 1977 – (\u00a7 161 der Reichsabgabenordnung – AO -) bestanden haben, w\u00e4re \u00a7 5 EStG nicht anwendbar. Die nachtr\u00e4glich vom Betriebspr\u00fcfer gefertigte Pr\u00fcferbilanz w\u00e4re dann nach \u00a7 4 Abs. 1 EStG zu beurteilen. Es ist im Streitfall unerheblich, ob eine Bilanz nach \u00a7 5 EStG oder nach \u00a7 4 Abs. 1 EStG zu erstellen ist. Die Gewinnrealisierung von Gewinnaussch\u00fcttungsanspr\u00fcchen richtet sich in beiden Gewinnermittlungsarten nach denselben Grunds\u00e4tzen.<\/p>\n

c) Nur das notwendige Betriebsverm\u00f6gen kann entgegen dem urspr\u00fcnglichen Willen des E in die Pr\u00fcferbilanz des Besitzunternehmens eingestellt werden. Notwendiges Betriebsverm\u00f6gen waren au\u00dfer den verpachteten wesentlichen Betriebsgrundlagen auch die dem E geh\u00f6renden GmbH-Anteile, mit denen er die Durchsetzung seines einheitlichen gesch\u00e4ftlichen Bet\u00e4tigungswillens in der GmbH sicherstellte (BFH-Urteil vom 23. Juli 1981 IV R 103\/78, BFHE 134, 126, BStBl II 1982, 60). Hieraus folgt, da\u00df auch die Anspr\u00fcche auf Gewinnaussch\u00fcttung im Zeitpunkt ihrer Realisierung (gewinnerh\u00f6hend) zu aktivieren sind.<\/p>\n

2. Die Streitfrage w\u00e4re ohne weiteres im Sinne des FA zu beantworten, wenn bei einer Betriebsaufspaltung anzunehmen w\u00e4re, da\u00df Besitz- und Betriebsunternehmen durchg\u00e4ngig korrespondierend bilanzieren m\u00fcssen. Das Betriebsunternehmen GmbH war nach Ma\u00dfgabe der Beschlu\u00dffassung der Gesellschafterversammlung verpflichtet, anteilig den Reingewinn des Abschlu\u00dfjahres an die Gesellschafter auszusch\u00fctten (\u00a7 29, \u00a7 46 Nr. 1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschr\u00e4nkter Haftung – GmbHG -). Dies setzte voraus, da\u00df die GmbH den Gewinn des Abschlu\u00dfjahres 1978 in ihrer Bilanz zum 31. Dezember 1978 passivierte. Hiermit w\u00fcrde im Besitzunternehmen eine Bilanzierung korrespondieren, die den Gewinnaussch\u00fcttungsanspruch schon zum 31. Dezember 1978 erfa\u00dfte. Indes gibt es keinen allgemeinen Grundsatz, da\u00df bei einer Betriebsaufspaltung durchg\u00e4ngig korrespondierend bilanziert werden mu\u00df. Insbesondere gelten f\u00fcr den Gewinnaussch\u00fcttungsanspruch aus der Beteiligung an der Betriebs-Kapitalgesellschaft keine Besonderheiten gegen\u00fcber den allgemeinen Bilanzierungsregeln.<\/p>\n

a) Der IV. Senat des BFH hat entschieden, da\u00df bei Betriebsaufspaltung das Besitzunternehmen einen Warenr\u00fcckgabeanspruch gegen die Betriebs-Kapitalgesellschaft grunds\u00e4tzlich korrespondierend mit dem gleichen Wert zu aktivieren hat, mit dem die Betriebs-Kapitalgesellschaft die R\u00fcckgabeverpflichtung passiviert hat (Urteil vom 26. Juni 1975 IV R 59\/73, BFHE 116, 160, BStBl II 1975, 700; vgl. auch BFH-Urteile vom 13. Januar 1959 I 44\/57 U, BFHE 68, 515, BStBl III 1959, 197 betreffend Sachwertdarlehen; vom 21. Dezember 1965 IV 228\/64 S, BFHE 84, 407, BStBl III 1966, 147, und vom 23. Juni 1966 IV 75\/64, BFHE 86, 625, BStBl III 1966, 589 betreffend Substanzerhaltungsanspruch). Diese Auffassung hat der IV. Senat wie folgt begr\u00fcndet: Die Aufspaltung in zwei zivilrechtlich selbst\u00e4ndige Unternehmen hindere nicht, das weiterhin einer gewerblichen Bet\u00e4tigung dienende Anlageverm\u00f6gen des Besitzunternehmens als gewerbliches Betriebsverm\u00f6gen und den Ertrag hieraus als gewerblich anzusehen. Dieser Gesichtspunkt m\u00fcsse bei der Bilanzierung von Umlaufverm\u00f6gen bei steigenden Wiederbeschaffungskosten zu einer Gleichbehandlung mit einem rechtlich einheitlichen Unternehmen f\u00fchren. Denn die von einem einheitlichen gesch\u00e4ftlichen Bet\u00e4tigungswillen getragenen Besitz- und Betriebsunternehmen st\u00fcnden einem rechtlich einheitlichen Unternehmen „n\u00e4her“ als zwei einander fremde Unternehmen. \u00a7 5 EStG trete insoweit zur\u00fcck.<\/p>\n

b) Die Rechtsprechung des IV. Senats hat Widerspruch erfahren (Herrmann\/Heuer\/Raupach, Einkommensteuer- und K\u00f6rperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, Lief. Dez. 1985, \u00a7 6 EStG Anm. 951; Lenski\/Steinberg, Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, 6. Aufl., Lief. Nov. 1987, \u00a7 2 Anm. 55h; Woerner, Festschrift D\u00f6llerer 1988, 741). Es wird darauf hingewiesen, da\u00df der Gro\u00dfe Senat des BFH in dem Beschlu\u00df in BFHE 103, 440, BStBl II 1972, 63 Besitz- und Betriebsunternehmen auch steuerrechtlich als zwei Unternehmen beurteilt habe. Die fr\u00fchere, eine korrespondierende Bilanzierung zulassende Rechtsprechung k\u00f6nne nicht herangezogen werden, weil sie noch von dem Gedanken der wirtschaftlichen Einheit von Besitz- und Betriebsunternehmen getragen sei.<\/p>\n

c) Im Grundsatz folgt der erkennende Senat dieser Kritik. Nach dem Ergehen des Beschlusses des Gro\u00dfen Senats vom 25. Juni 1984 GrS 4\/82 (BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751) hat die Rechtsprechung mehrfach betont, da\u00df Besitz- und Betriebsunternehmen getrennte Unternehmen sind. Beide Unternehmen ermitteln ihren Gewinn selbst\u00e4ndig. Die gewerbliche Bet\u00e4tigung des Besitzunternehmens ist nicht schon deswegen zu bejahen, weil sich das Betriebsunternehmen gewerblich bet\u00e4tigt; das Besitzunternehmen ist vielmehr allein wegen der Umst\u00e4nde, die in seinem Bereich begr\u00fcndet sind, als gewerblich zu qualifizieren (BFH-Urteil vom 12. November 1985 VIII R 240\/81, BFHE 145, 401, BStBl II 1986, 296).<\/p>\n

Soweit Besitzunternehmen Unternehmen im Sinne des Handelsrechts sind, gelten der Ma\u00dfgeblichkeitsgrundsatz gem\u00e4\u00df \u00a7 5 EStG und das handelsrechtliche Vorsichtsprinzip. Die Auffassung des IV. Senats w\u00fcrde, als allgemeiner Grundsatz verstanden, zu dem Ergebnis f\u00fchren, Forderungen des Besitzunternehmens gegen die notleidend gewordene Betriebs-Kapitalgesellschaft nur deswegen mit dem vollen Wert anzusetzen, weil die Betriebs-Kapitalgesellschaft ihrerseits die Verpflichtung in voller H\u00f6he passivieren mu\u00df. Nicht zu \u00fcberzeugen vermag auch der Hinweis auf die Konsolidierungsvorschriften des \u00a7 331 Abs. 1 Nr. 4 des Aktiengesetzes (AktG) 1965, \u00a7 303 Abs. 1 des Handelsgesetzbuches (HGB) i.d.F. des Bilanzrichtlinien-Gesetzes (BiRiLiG), wonach Forderungen und Verbindlichkeiten zwischen Konzernunternehmen weggelassen werden. Besitz- und Betriebsunternehmen bilden im Rahmen einer Betriebsaufspaltung keinen Konzernkreis. Davon abgesehen, l\u00e4\u00dft sich ein korrespondierendes Weglassen von Bilanzposten nicht ohne weiteres mit einer korrespondierenden Aktivierung und Passivierung vergleichen.<\/p>\n

Andererseits kann nicht unbeachtet bleiben, da\u00df die hinter dem Besitz- und Betriebsunternehmen stehende Person oder Personengruppe sich mit einem „einheitlichen gesch\u00e4ftlichen Bet\u00e4tigungswillen“ (BFHE 103, 440, 444, BStBl II 1972, 63) in beiden Unternehmen durchsetzt. Die ma\u00dfgebliche Person oder Personengruppe mu\u00df ihren Willen in beiden Unternehmen folgerichtig und frei von Widerspr\u00fcchen – d.h. „ungespalten“ – verwirklichen. Hieraus ergeben sich Auswirkungen auch auf die Bilanzierung in den beiden Unternehmen. So kann grunds\u00e4tzlich nicht hingenommen werden, da\u00df die Nutzungsdauer eines Wirtschaftsguts in beiden Unternehmen unterschiedlich gesch\u00e4tzt wird (Woerner, a.a.O., S. 752 f.). Widerspr\u00fcchlich w\u00e4re es auch, ein Wirtschaftsgut beiden Unternehmen oder keinem der Unternehmen zuzurechnen oder in einem Unternehmen eine Verpflichtung anzunehmen, aber den entsprechenden Anspruch in dem anderen Unternehmen zu leugnen. In diesem Rahmen ist eine korrespondierende Bilanzierung geboten. Sie findet allerdings ihre Begrenzung in den zwingenden handels- und steuerrechtlichen Bilanzierungsvorschriften. Die ma\u00dfgebliche Person oder Personengruppe widerspricht sich nicht, wenn sie ein Schuldverh\u00e4ltnis zwischen den beiden Unternehmen so darstellt, da\u00df die Verpflichtung bei einem Unternehmen in voller H\u00f6he passiviert, hingegen der Anspruch bei dem anderen Unternehmen im Hinblick auf die geminderte Bonit\u00e4t des ersten Unternehmens mit einem geringeren Wert oder gar nicht aktiviert wird. Kaufm\u00e4nnischer Vorsicht, die steuerrechtlich zu beachten ist, entspricht es auch, einen Anspruch erst dann zu aktivieren, wenn er in rechtlich oder doch zumindest wirtschaftlich gesicherter Form entstanden (realisiert) ist. Die Betriebsaufspaltung gibt keine Rechtsgrundlage daf\u00fcr, eine Gewinnrealisierung zeitlich vorzuziehen.<\/p>\n

d) F\u00fcr den Streitfall folgt hieraus, da\u00df unabh\u00e4ngig von der Bilanzierung bei der GmbH nach allgemeinen Grunds\u00e4tzen zu pr\u00fcfen ist, wann der Gewinnaussch\u00fcttungsanspruch f\u00fcr 1978 zu aktivieren war. Der Senat weicht damit nicht von der Rechtsprechung des IV. Senats zur Behandlung von Warenr\u00fcckgabeanspr\u00fcchen (BFHE 116, 160, BStBl II 1975, 700) und zur Behandlung von Substanzerhaltungsanspr\u00fcchen (BFHE 84, 407, BStBl III 1966, 147; BFHE 86, 625, BStBl III 1966, 589) ab. In diesen Entscheidungen ging es um den Ansatz von Forderungen und Verpflichtungen, deren Inhalt sich unmittelbar aus dem Pachtvertrag zwischen Besitz- und Betriebsunternehmer ergibt. Nur insoweit tragen die Ausf\u00fchrungen des IV. Senats seine Entscheidungen. Die Interessen der Unternehmen waren in den bisher beurteilten Sachverhalten in besonderer Weise dadurch verkn\u00fcpft, da\u00df im Falle abweichender Bilanzierung bei steigenden Wiederbeschaffungskosten „steuerfreie Substanzerhaltungsr\u00fccklagen“ f\u00fcr das Umlaufverm\u00f6gen h\u00e4tten gebildet werden k\u00f6nnen (BFHE 116, 160, 167, BStBl II 1975, 700, 703). Dieser Gesichtspunkt ist im Streitfall ohne Bedeutung.<\/p>\n

3. E hatte indessen nach allgemeinen Bilanzierungsgrunds\u00e4tzen seinen Anspruch auf Aussch\u00fcttung des anteiligen GmbH-Gewinns 1978 bereits zum 31. Dezember 1978 auszuweisen.<\/p>\n

a) Anspr\u00fcche auf Gewinne (Dividenden) aus Beteiligungen an Kapitalgesellschaften sind im allgemeinen erst dann zu aktivieren, wenn ein Gewinnverwendungsbeschlu\u00df der Kapitalgesellschaft vorliegt und hierdurch ein verf\u00fcgbarer Rechtsanspruch auf einen Gewinnanteil in bestimmter H\u00f6he endg\u00fcltig begr\u00fcndet ist (BFH-Urteile vom 2. April 1980 I R 75\/76, BFHE 131, 196, 198, BStBl II 1980, 702; vom 3. Dezember 1980 I R 125\/77, BFHE 132, 80, 82, BStBl II 1981, 184; s. auch BFH-Urteil vom 30. Oktober 1973 I R 67\/72, BFHE 111, 72, 75, BStBl II 1974, 234). Dies hat zur Folge, da\u00df der Inhaber der Beteiligung den Gewinnanspruch regelm\u00e4\u00dfig zeitversetzt erst in der Bilanz des Gesch\u00e4ftsjahres (Wirtschaftsjahres) zu aktivieren hat, das dem Gesch\u00e4ftsjahr (Wirtschaftsjahr) der Kapitalgesellschaft nachfolgt. Ist die Kapitalgesellschaft wie hier eine GmbH, ist die Bilanz als Grundlage der Gewinnberechnung gem\u00e4\u00df \u00a7 41 Abs. 2 GmbHG in den ersten drei Monaten des folgenden Jahres, nach Ma\u00dfgabe des \u00a7 41 Abs. 3 GmbHG auch sp\u00e4ter zu erstellen (f\u00fcr die Zeit nach Inkrafttreten des BiRiLiG s. \u00a7 264 Abs. 1 HGB). Noch sp\u00e4ter stellen die Gesellschafter die Jahresbilanz fest und beschlie\u00dfen \u00fcber die Verteilung des sich aus derselben ergebenden Reingewinns (\u00a7 46 Nr. 1 GmbHG).<\/p>\n

b) Hiervon hat der Bundesgerichtshof (BGH) eine Ausnahme f\u00fcr den Fall gemacht, da\u00df eine Konzern- oder Holding-Gesellschaft (AG) mit Mehrheit an einer anderen AG (Tochtergesellschaft) beteiligt ist: Die Obergesellschaft kann bei \u00fcbereinstimmendem Gesch\u00e4ftsjahr den Gewinnaussch\u00fcttungsanspruch zeitkongruent schon in dem Jahr ansetzen, f\u00fcr das ausgesch\u00fcttet wird; indessen mu\u00df der Jahresabschlu\u00df der Tochtergesellschaft noch vor Abschlu\u00df der Pr\u00fcfung bei der Muttergesellschaft festgestellt werden und ein entsprechender Gewinnverwendungsbeschlu\u00df oder -vorschlag gem\u00e4\u00df \u00a7 170 Abs. 2, \u00a7 171 AktG 1965 vorliegen (BGH-Urteil vom 3. November 1975 II ZR 67\/73, BGHZ 65, 230). Der I. Senat des BFH hat sich dieser Rechtsprechung f\u00fcr das K\u00f6rperschaftsteuerrecht angeschlossen und sie auf Mehrheitsbeteiligungen au\u00dferhalb eines Konzerns oder einer Holding und auf den Fall angewandt, da\u00df die Tochtergesellschaft eine GmbH ist (BFHE 131, 196, 199, BStBl II 1980, 702; BFHE 132, 80, 83, BStBl II 1981, 184; s. auch BFH-Urteil vom 21. Mai 1986 I R 190\/81, BFHE 147, 27, 34 und 36, BStBl II 1986, 815).<\/p>\n

Der erkennende Senat schlie\u00dft sich ebenfalls der Rechtsprechung des BGH an. Er h\u00e4lt sie – \u00fcber die bisherige Rechtsprechung des BFH hinausgehend – auf jegliche gewerbliche Mehrheitsbeteiligung an einer Kapitalgesellschaft f\u00fcr anwendbar, gleichviel, ob Mehrheitsgesellschafter eine Kapitalgesellschaft, eine Personengesellschaft oder – wie hier – ein Einzelunternehmer ist (vgl. Schulze-Osterloh, Zeitschrift f\u00fcr Unternehmens- und Gesellschaftsrecht – ZGR – 1977, 104, 114 f.). Die Erw\u00e4gungen des BGH sind allgemein gehalten und gehen dahin, da\u00df der Mehrheitsgesellschafter es weitgehend in der Hand hat, den mitgliedschaftsrechtlichen Anspruch auf den Bilanzgewinn (z.B. \u00a7 58 Abs. 4 AktG 1965) in der vorgestellten H\u00f6he tats\u00e4chlich durchzusetzen; der Anspruch erscheint auch der H\u00f6he nach sp\u00e4testens dann gesichert, wenn ein Gewinnverwendungsbeschlu\u00df oder -vorschlag der Tochtergesellschaft vorliegt.<\/p>\n

c) Nicht zu folgen ist der Kritik an der Rechtsauffassung des BGH, wie sie insbesondere von Weber (Grunds\u00e4tze ordnungsm\u00e4\u00dfiger Bilanzierung von Beteiligungen, 1980, S. 129 ff.) und Wassermeyer (Festschrift D\u00f6llerer, 1988, S. 705 ff.) vorgetragen worden ist. Mit Ablauf des Gesch\u00e4ftsjahrs steht objektiv fest, ob die Tochtergesellschaft einen Gewinn erzielt hat. Der Gesellschafter hat allerdings auf diesen Gewinn einen Anspruch nur nach Ma\u00dfgabe der gesetzlichen Rechnungslegungsvorschriften, der Satzung und der Beschlu\u00dffassung der Organe der Tochtergesellschaft. Ein Mehrheitsgesellschafter kann indessen kraft seiner beherrschenden Stellung bestimmen, da\u00df der Gewinn ganz oder teilweise anteilig an ihn ausgesch\u00fcttet wird. Die Verwirklichung einer solchen M\u00f6glichkeit ist aus der Sicht des Bilanzstichtages noch mit Unsicherheiten behaftet. Der Gewinn ist am Bilanzstichtag allenfalls in groben Z\u00fcgen bekannt. Er kann sich durch die Aus\u00fcbung von Wahlrechten ver\u00e4ndern, deren Zweckm\u00e4\u00dfigkeit am Bilanzstichtag noch fraglich ist. Auch Dritte, wie Abschlu\u00dfpr\u00fcfer und Aufsichtsrat, k\u00f6nnen die Bilanzierung beeinflussen. Aber sp\u00e4testens der Gewinnverwendungsbeschlu\u00df beseitigt derartige Unsicherheiten und konkretisiert den Aussch\u00fcttungsanspruch. Der Beschlu\u00df verdeutlicht im Regelfall die schon am Bilanzstichtag bestehende Absicht des Mehrheitsgesellschafters, sich Gewinne der Gesellschaft durch Aussch\u00fcttung zuzuf\u00fchren. Die auch bei einem Mehrheitsgesellschafter denkbare Alternative, den Gewinn der Gesellschaft zu belassen, ist erkennbar nicht oder nur teilweise verwirklicht worden. Der rechtlich entstandene Gewinnaussch\u00fcttungsanspruch war wirtschaftlich bereits am Bilanzstichtag vorhanden. Die innere Einstellung des Mehrheitsgesellschafters zur Aussch\u00fcttung und die H\u00f6he der Aussch\u00fcttung sind in einer objektiv nachpr\u00fcfbaren Weise erhellt worden.<\/p>\n

Unerheblich ist, da\u00df f\u00fcr den Bilanzstichtag andere Vorstellungen und Absichten behauptet werden. Der Mehrheitsgesellschafter mu\u00df sich im Interesse einer objektivierten Bilanzierung daran festhalten lassen, da\u00df die sp\u00e4ter von ihm selbst gesetzten Tatsachen (insbesondere ein Gewinnverwendungsbeschlu\u00df) schon seiner Absicht am Bilanzstichtag entsprachen. Ob etwas anderes gilt, wenn zwischen Bilanzstichtag und Bilanzierung unvorhersehbare wesentliche Umst\u00e4nde eintreten, braucht nicht entschieden zu werden.<\/p>\n

Der erkennende Senat braucht nicht zu der vom BGH offengelassenen Frage Stellung zu nehmen, ob der so verstandene Aussch\u00fcttungsanspruch handelsrechtlich am Bilanzstichtag aktiviert werden mu\u00df. Steuerrechtlich folgt auch f\u00fcr den Fall, da\u00df handelsrechtlich ein Ansatzwahlrecht besteht, eine Aktivierungspflicht (BFH-Beschlu\u00df vom 3. Februar 1969 GrS 2\/68, BFHE 95, 31, BStBl II 1969, 291; BFHE 132, 80, 84, BStBl II 1981, 184, 186; s. auch Schreiben des Bundesministers der Finanzen – BMF – vom 3. Dezember 1976, BStBl I 1976, 679). Die Beurteilung des Aussch\u00fcttungsanspruchs als schon am Bilanzstichtag vorhandener Verm\u00f6gensgegenstand l\u00e4\u00dft keinen Raum f\u00fcr die Annahme, der BGH habe lediglich eine Bilanzierungshilfe gew\u00e4hren wollen (so aber Knobbe-Keuk, Die Aktiengesellschaft, Zeitschrift f\u00fcr das gesamte Aktienwesen – AG – 1979, 293, 301; dieselbe, Bilanz- und Unternehmenssteuerrecht, 6. Aufl. 1987, S. 121 f.). Es kann auch nicht davon ausgegangen werden, da\u00df die Rechtsprechung des BGH und die Rechtsprechung des I. Senats des BFH in dem Urteil in BFHE 147, 27, BStBl II 1986, 815 (ferner BFH-Urteil vom 21. Mai 1986 I R 362\/83, BFHE 147, 37) voneinander abweichen (so Wassermeyer, a.a.O., S. 716 f.). Der I. Senat hatte \u00fcber Sachverhalte zu befinden, in denen die Mehrheitsbeteiligung nicht w\u00e4hrend des gesamten Gesch\u00e4ftsjahrs, f\u00fcr das ausgesch\u00fcttet wurde, bestanden hatte. Er verneinte f\u00fcr derartige F\u00e4lle die Anwendbarkeit der BGH-Rechtsprechung, der er im \u00fcbrigen ausdr\u00fccklich zustimmte. Das FG hat in dem nicht revisionsanh\u00e4ngig gewordenen Jahr 1980 die Anwendbarkeit der BGH-Rechtsprechung verneint, weil die Kl\u00e4gerin die Mehrheitsbeteiligung nach Ablauf des Gesch\u00e4ftsjahrs 1980, aber vor dem Ergehen des Gewinnverwendungsbeschlusses aufgegeben hatte. Der Senat braucht zu Sachverhalten dieser Art nicht Stellung zu nehmen. Im Streitfall bestand die Mehrheitsbeteiligung des E an der GmbH ununterbrochen w\u00e4hrend des Streitjahres 1978 und dar\u00fcber hinaus bis zum Ergehen des Gewinnverwendungsbeschlusses f\u00fcr 1978.<\/p>\n

d) Das FG ist f\u00fcr das Streitjahr von den dargestellten Grunds\u00e4tzen ausgegangen, hat jedoch von einer Aktivierung abgesehen, weil der Gewinnverwendungsbeschlu\u00df der GmbH erst nach Abgabe der Einkommensteuererkl\u00e4rung gefa\u00dft wurde. Diese Auffassung wird nicht den Besonderheiten des Streitfalls gerecht. E und die Kl\u00e4gerin hatten der Einkommensteuererkl\u00e4rung f\u00fcr 1978 keine Bilanz zum 31. Dezember 1978 beigef\u00fcgt. E war vielmehr bis zu seinem Tode der Meinung, da\u00df er keine Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb erzielt hatte; demgem\u00e4\u00df hatte er von einer Bilanzierung abgesehen.<\/p>\n

Wird trotz Bilanzierungspflicht keine Bilanz erstellt, mu\u00df nach den Umst\u00e4nden des Einzelfalls beurteilt werden, zu welchem Zeitpunkt der Steuerpflichtige bei Kenntnis einer Abschlu\u00dfpflicht vermutlich bilanziert h\u00e4tte. Dieser Zeitpunkt steht der tats\u00e4chlichen Bilanzierung gleich und begrenzt wie diese den Zeitraum, in dem nachtr\u00e4glich bekanntwerdende Umst\u00e4nde noch die Verh\u00e4ltnisse am Bilanzstichtag erhellen k\u00f6nnen.<\/p>\n

Im Streitfall kommen hierf\u00fcr mehrere Zeitpunkte in Betracht: (1) die Abgabe der Einkommensteuererkl\u00e4rung f\u00fcr 1978 am 18. Juni 1979, als dem FA einige f\u00fcr die Bilanzerstellung wesentliche Umst\u00e4nde aus den Erl\u00e4uterungen des E und der Kl\u00e4gerin zu den Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen und Vermietung und Verpachtung bekannt wurden; (2) die Beschlu\u00dffassung der GmbH-Gesellschafter-Versammlung \u00fcber die Bilanzfeststellung und Gewinnverwendung am 11. September 1979, als gesichertes Zahlenmaterial f\u00fcr die GmbH vorlag; (3) der Tag, an dem sp\u00e4testens ein ordnungsm\u00e4\u00dfiger Abschlu\u00df erstellt werden konnte, d.i. nach der Rechtsprechung allenfalls noch der Tag des Ablaufs eines Jahres nach dem Bilanzstichtag – hier 31. Dezember 1979 – (BFH-Urteil vom 6. Dezember 1983 VIII R 110\/79, BFHE 140, 74, BStBl II 1984, 227); (4) die Erstellung der Pr\u00fcferbilanz im Jahre 1981.<\/p>\n

Der letztgenannte Zeitpunkt scheidet aus, weil auf ein Verhalten des Bilanzierungspflichtigen selbst abgestellt werden mu\u00df und im \u00fcbrigen der Erhellungszeitraum unangemessen weit ausgedehnt w\u00fcrde. Das Unterlassen rechtzeitiger Bilanzierung k\u00f6nnte nur dann ma\u00dfgeblich sein, wenn nicht an positive Verhaltensweisen des Steuerpflichtigen angekn\u00fcpft werden k\u00f6nnte. Von den hiernach noch in Betracht kommenden Zeitpunkten ist dem Zeitpunkt der Beschlu\u00dffassung der GmbH \u00fcber die Bilanzfeststellung und Gewinnverwendung der Vorzug zu geben. Im Falle einer Betriebsaufspaltung l\u00e4\u00dft es sich schon im Hinblick auf die gebotene eingeschr\u00e4nkte korrespondierende Bilanzierung (vgl. oben 2) nicht vermeiden, die Abschlu\u00dfarbeiten f\u00fcr Besitz und Betriebsunternehmen zeitlich aufeinander abzustimmen. Es ist anzunehmen, da\u00df auch E sich bei Kenntnis einer Bilanzierungspflicht diesem Sachzwang gebeugt und die Bilanz f\u00fcr sein gewerbliches Verpachtungsunternehmen erst am 11. September 1979 erstellt h\u00e4tte. Es war zu erwarten, da\u00df E und die Kl\u00e4gerin die Einkommensteuererkl\u00e4rung entweder erst sp\u00e4ter oder vorerst ohne die Bilanz f\u00fcr das Verpachtungsunternehmen abgegeben h\u00e4tten.<\/p>\n

4. Danach ist die Vorentscheidung aufzuheben. Die Abweisung der Klage auch hinsichtlich des Streitjahres 1978 folgt aus \u00a7 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 8.3.1989 (X R 9\/86) BStBl. 1989 II S. 714 1. Ein allgemeiner Grundsatz, da\u00df bei einer Betriebsaufspaltung Besitz- und Betriebsunternehmen durchg\u00e4ngig korrespondierend bilanzieren m\u00fcssen, besteht nicht (Abgrenzung zu BFH-Urteil vom 26. Juni 1975 IV R 59\/73, BFHE 116, 160, BStBl II 1975, 700). 2. Die Ausf\u00fchrungen des BGH-Urteils vom 3. November 1975 II … BFH-Urteil vom 8.3.1989 (X R 9\/86) BStBl. 1989 II S. 714<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-46471","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/46471","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=46471"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/46471\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=46471"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=46471"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=46471"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}