{"id":46572,"date":"1989-07-12T11:10:36","date_gmt":"1989-07-12T09:10:36","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=46572"},"modified":"2013-06-20T11:11:22","modified_gmt":"2013-06-20T09:11:22","slug":"bfh-urteil-vom-12-7-1989-x-r-8_84-bstbl-1989-ii-s-957","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-12-7-1989-x-r-8_84-bstbl-1989-ii-s-957\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 12.7.1989 (X R 8\/84) BStBl. 1989 II S. 957"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 12.7.1989 (X R 8\/84) BStBl. 1989 II S. 957<\/strong><\/p>\n

Ein Einkommensteuerbescheid ist nach \u00a7 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO 1977 zu \u00e4ndern, wenn erst nach Eintritt der Bestandskraft sowohl die Zustimmung zur Anwendung des Realsplitting erteilt als auch der Antrag nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG gestellt wurde.<\/p>\n

AO 1977 \u00a7 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2; EStG \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1.<\/p>\n

Vorinstanz: FG Hamburg<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

 <\/p>\n

Die Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) sind als Erben Rechtsnachfolger des am 26. September 1982 verstorbenen Rechtsanwalts und Steuerberaters A.<\/p>\n

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) hatte den Erblasser aufgrund seiner Steuererkl\u00e4rung vom 29. Dezember 1980 durch Bescheid vom 16. Februar 1981 f\u00fcr das Streitjahr 1979 zur Einkommensteuer veranlagt. Der Bescheid war bestandskr\u00e4ftig geworden.<\/p>\n

Erstmals mit Schreiben vom 25. Mai 1981 beantragte der Erblasser unter Berufung auf \u00a7 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO 1977) beim FA, f\u00fcr den Veranlagungszeitraum 1979 gem\u00e4\u00df \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes 1979 (EStG) Unterhaltsleistungen an seine geschiedene Ehefrau in H\u00f6he von 9.000 DM zu ber\u00fccksichtigen. Zur Begr\u00fcndung legte er das von ihm selbst und seiner geschiedenen Ehefrau am 20. Mai 1981 unterzeichnete Formular „Anlage U“ vor.<\/p>\n

Das FA lehnte das \u00c4nderungsbegehren unter Hinweis auf die Unanfechtbarkeit des Einkommensteuerbescheides 1979 mit Bescheid vom 13. Juli 1981 ab.<\/p>\n

Einspruch und Verpflichtungsklage blieben erfolglos.<\/p>\n

Mit der Revision r\u00fcgen die Kl\u00e4ger Verletzung materiellen Rechts.<\/p>\n

Sie berufen sich weiterhin auf \u00a7 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO 1977.<\/p>\n

Die Kl\u00e4ger beantragen sinngem\u00e4\u00df, das FA unter Aufhebung des angefochtenen Urteils und der entgegenstehenden Verwaltungsentscheidungen zu verpflichten, den Einkommensteuerbescheid 1979 vom 16. Februar 1981 zu \u00e4ndern und die Einkommensteuerschuld unter Ber\u00fccksichtigung der Unterhaltsleistungen in H\u00f6he von 9.000 DM als Sonderausgaben neu festzusetzen.<\/p>\n

Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

 <\/p>\n

Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das Finanzgericht – FG – (\u00a7 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).<\/p>\n

1. Zu Unrecht haben FA und FG die Voraussetzungen f\u00fcr eine \u00c4nderung des Einkommensteuerbescheides vom 16. Februar 1981 allein deshalb verneint, weil der Rechtsvorg\u00e4nger der Kl\u00e4ger den \u00c4nderungsantrag erst nach Eintritt der Bestandskraft gestellt hat. Dieser Umstand steht im Streitfall einer \u00c4nderung nach \u00a7 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO 1977 nicht entgegen.<\/p>\n

Nach dieser Vorschrift ist ein Steuerbescheid zu erlassen, aufzuheben oder zu \u00e4ndern, soweit ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkung f\u00fcr die Vergangenheit hat. Ein solches r\u00fcckwirkendes Ereignis kann auch ein Antrag nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG sein. Er ist es jedenfalls dann, wenn er deshalb nach Eintritt der Bestandskraft des Einkommensteuerbescheides gestellt wurde, weil auch die erforderliche Zustimmung des Leistungsempf\u00e4ngers erst nach diesem Zeitpunkt erteilt wurde.<\/p>\n

a) Das Gesetz enth\u00e4lt keine Definition der nach \u00a7 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO 1977 erforderlichen \u00c4nderungsvoraussetzungen. Aus dem Wortsinn und dem Zweck der Korrekturvorschrift ergibt sich folgendes: Das Ereignis mu\u00df nachtr\u00e4glich – d.h. f\u00fcr den Fall einer beantragten Aufhebung oder \u00c4nderung nach Erla\u00df des Steuerbescheids (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 26. Oktober 1988 II R 55\/86, BFHE 154, 493, BStBl II 1989, 75) – eingetreten sein; es mu\u00df den Sachverhalt ver\u00e4ndern (BFHE 154, 493, BStBl II 1989, 75) und dabei steuerrechtlich derart in die Vergangenheit zur\u00fcckwirken, da\u00df ein Bed\u00fcrfnis besteht, eine schon endg\u00fcltig (bestandskr\u00e4ftig) getroffene Regelung i. S. der \u00a7\u00a7 118, 157 AO 1977 an die Sachverhalts\u00e4nderung anzupassen (BFH-Urteil vom 27. September 1988 VIII R 432\/83, BFHE 155, 83, 89, BStBl II 1989, 225, 228, m. w. N.).<\/p>\n

Ob ein Ereignis ausnahmsweise – entgegen dem grunds\u00e4tzlich im Steuerrecht geltenden R\u00fcckwirkungsverbot – in die Vergangenheit zur\u00fcckwirken darf, richtet sich nach den Normen des materiellen Steuerrechts (vgl. amtliche Begr\u00fcndung zu \u00a7 175 AO 1977 – im Entwurf \u00a7 156 – BTDrucks VI\/1982, S. 155; Tipke\/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 13. Aufl., \u00a7 175 AO 1977 Tz. 10).<\/p>\n

b) Der vom Rechtsvorg\u00e4nger der Kl\u00e4ger gestellte Antrag nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG erf\u00fcllt diese Voraussetzungen.<\/p>\n

Gem\u00e4\u00df dieser Vorschrift geh\u00f6ren zu den Sonderausgaben Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschr\u00e4nkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten, wenn der Geber dies mit Zustimmung des Empf\u00e4ngers beantragt.<\/p>\n

aa) Ein solcher Antrag ist nicht nur Verfahrenshandlung oder rein formelle Voraussetzung f\u00fcr die Ber\u00fccksichtigung eines steuerlich relevanten Sachverhalts (so BFH-Urteil vom 21. April 1988 IV R 215\/85, BFHE 153, 485, BStBl II 1988, 863 f\u00fcr den Antrag nach \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 des Auslandsinvestitionsgesetzes). Er ist vielmehr – in sachlich untrennbarem Zusammenhang mit der Zustimmung des Unterhaltsempf\u00e4ngers (unten cc) – selbst Merkmal des gesetzlichen Tatbestands. In dieser Eigenschaft wirkt er unmittelbar rechtsgestaltend und nachtr\u00e4glich auf die Steuerschuld ein: rechtsgestaltend, weil er die einkommensteuerrechtliche Qualifikation der Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder getrennt lebenden Ehegatten ver\u00e4ndert; nachtr\u00e4glich, weil er der objektiven Tatbestandsverwirklichung – der Leistungsbewirkung – zeitlich notwendigerweise nachfolgt.<\/p>\n

Ohne Antragstellung sind diese Unterhaltsleistungen nach \u00a7 12 Nr. 2 EStG ertragsteuerrechtlich grunds\u00e4tzlich, d.h. vom Ausnahmefall des \u00a7 33a EStG abgesehen, unbeachtlich. Durch die Antragstellung werden sie zu Sonderausgaben, die vom Gesamtbetrag der Eink\u00fcnfte (bis zu der in \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG bestimmten H\u00f6chstgrenze) abgezogen werden m\u00fcssen. Der Antrag \u00e4ndert also den Rechtscharakter des Aufwands.<\/p>\n

Die dem Steuerschuldner somit \u00fcbertragene Zuordnungsentscheidung bezieht sich jeweils auf einen in objektiver Hinsicht abgeschlossenen Sachverhalt. Sie wirkt auf den schon entstandenen Steueranspruch zur\u00fcck (\u00a7 38 AO 1977 i.V. m. \u00a7 36 Abs. 1 EStG; vgl. Fischer in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl. \u00a7 38 AO 1977 Tz. 5 und Tz. 27; Tipke\/Kruse, a.a.O., \u00a7 38 AO 1977 Tz. 2).<\/p>\n

bb) Die R\u00fcckwirkung des rechtsgestaltenden Antrags nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG in die Vergangenheit ergibt sich aus der Erw\u00e4gung, da\u00df die in dieser Bestimmung geforderte Zustimmung des Leistungsempf\u00e4ngers in typischen F\u00e4llen wie dem vorliegenden erst nachtr\u00e4glich erteilt wird.<\/p>\n

F\u00fcr die Einf\u00fchrung des Zustimmungserfordernisses durch das Steuer\u00e4nderungsgesetz 1979 vom 30. November 1978 (BGBl I 1978, 1.849) war bestimmend, da\u00df der Gesetzgeber im Rahmen der zu regelnden Leistungsbeziehungen den Unterhaltsberechtigten als den regelm\u00e4\u00dfig sozial schw\u00e4cheren Teil ansah. Er sollte die M\u00f6glichkeit erhalten, sich vor steuerlichen und au\u00dfersteuerlichen Nachteilen zu sch\u00fctzen, und in diesem Zusammenhang seine Zustimmung vor allem davon abh\u00e4ngig machen d\u00fcrfen, da\u00df der Unterhaltsverpflichtete etwaige durch die Unterhaltsleistung beim Empf\u00e4nger anfallende Steuern \u00fcbernehme (vgl. amtliche Begr\u00fcndung, BTDrucks 9\/1.772, S. 3 zu Buchst. C III 2 – und S. 5 f.; Herrmann\/Heuer\/Raupach, Einkommensteuer- und K\u00f6rperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, 19. Aufl., \u00a7 10 EStG Tz. 27 1; Borggreve, Die Information \u00fcber Steuer und Wirtschaft – Inf – 1982, 638, und Uelner, Deutsche Steuer-Zeitung\/Ausgabe A – DStZ\/A – 1979, 12). Die Aus\u00fcbung dieser Befugnis durch den Leistungsempf\u00e4nger setzt \u00dcberlegungen voraus, die typischerweise erst nach Ablauf des Veranlagungszeitraums angestellt werden k\u00f6nnen, weil die hierzu erforderlichen Daten erst danach zug\u00e4nglich und in ihren Auswirkungen abzusehen sind. Die erforderliche Einigung ist in der Regel schwierig und langwierig, unter Umst\u00e4nden nur im Klagewege erzwingbar (vgl. Herrmann\/Heuer\/Raupach, a.a.O., Tz. 27p mit weiteren Nachweisen, sowie den vom BFH im Urteil vom 25. Oktober 1988 IX R 53\/84, BFHE 155, 99, BStBl II 1989, 192 zu beurteilenden Sachverhalt). Es stand f\u00fcr den Gesetzgeber also von Anfang an fest, da\u00df die Zustimmung, wenn \u00fcberhaupt, erst geraume Zeit nach Entstehung der Steuerschuld (Ablauf des Veranlagungszeitraums) zu erhalten sein werde. Durch die Ankn\u00fcpfung an das Zustimmungserfordernis mit der Folge der Umqualifizierung der Unterhaltsleistungen zu Sonderausgaben wurde insoweit dem Steuerpflichtigen im Zusammenwirken mit seinem geschiedenen oder getrennt lebenden Ehegatten die M\u00f6glichkeit nachtr\u00e4glicher Umgestaltung des steuerlich relevanten Sachverhalts einger\u00e4umt.<\/p>\n

cc) Weil die Gestaltungswirkung an den „mit Zustimmung des Empf\u00e4ngers“ gestellten Antrag des Gebers gekn\u00fcpft ist, d\u00fcrfen Antrag und Zustimmung nicht voneinander losgel\u00f6st beurteilt werden; d.h. man kann nicht die Zustimmung als Ereignis i. S. des \u00a7 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO 1977 ansehen, den Antrag aber nicht. Rechtlich relevant nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG ist allein der durch die Zustimmungserkl\u00e4rung des Empf\u00e4ngers qualifizierte Antrag des Steuerschuldners. Dieser Antrag ist als einheitliches Sachverhaltselement das Ereignis, das auf seine Tatbestandsm\u00e4\u00dfigkeit i. S. des \u00a7 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO 1977 zu pr\u00fcfen ist.<\/p>\n

dd) Der durch die Zustimmungserkl\u00e4rung seiner geschiedenen Ehefrau qualifizierte Antrag des Rechtsvorg\u00e4ngers der Kl\u00e4ger vom 20. Mai 1981 ist auch in tats\u00e4chlicher Hinsicht in der zuvor umschriebenen Weise vergangenheitsbezogen, d.h. auf nachtr\u00e4gliche einkommensteuerliche Umqualifizierung der Unterhaltsleistungen gerichtet: Erstrebt wird die nachtr\u00e4gliche Ber\u00fccksichtigung der bis dahin f\u00fcr die Festsetzung der Einkommensteuerschuld 1979 unbeachtlichen Unterhaltsleistungen.<\/p>\n

ee) Die Vorschrift des \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG gestattet die begehrte R\u00fcckwirkung. Der Antrag ist nicht versp\u00e4tet gestellt worden. Eine Frist hierf\u00fcr sieht das Gesetz nicht vor. Sie ergibt sich auch nicht aus allgemeinen Grunds\u00e4tzen. Es kann dahingestellt bleiben, ob nicht fristgebundene Antr\u00e4ge generell vor Eintritt der Bestandskraft eines Steuerbescheids gestellt werden m\u00fcssen (und ob Entsprechendes f\u00fcr die Aus\u00fcbung nicht fristgebundener Wahlrechte gilt; vgl. z.B. Herrmann\/Heuer\/Raupach, a.a.O., \u00a7 2 EStG Tz. 102 und \u00a7 10 EStG Tz. 27i). Selbst wenn es einen solchen Grundsatz g\u00e4be, m\u00fc\u00dfte f\u00fcr den qualifizierten Antrag nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG etwas anderes gelten. Das ergibt sich zwar – im Gegensatz etwa zu \u00a7 19 Abs. 2 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) – nicht unmittelbar aus dem Gesetzeswortlaut, wohl aber aus der Wirkungsweise und dem Sinn der Regelung: Wie zuvor schon ausgef\u00fchrt, l\u00f6st nur der durch Zustimmung qualifizierte Antrag die in \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG vorgesehene Gestaltungswirkung aus. Insofern ist die Tatbestandsverwirklichung an besonders schwierige, umst\u00e4ndliche und zeitraubende Voraussetzungen gekn\u00fcpft. Der Unterhaltsleistende ist notfalls darauf angewiesen, die Zustimmung im Proze\u00dfwege zu erstreiten. Diese Schwierigkeiten hat der Gesetzgeber gesehen und im Interesse des Leistungsempf\u00e4ngers bewu\u00dft in Kauf genommen (BTDrucks 9\/1.772, S. 3 und S. 5). Es w\u00fcrde eine unn\u00f6tige und unzumutbare weitere Schw\u00e4chung der Rechtsposition des Leistenden bedeuten, wenn man – worauf die Meinung des FG hinausliefe – von ihm zur Wahrung der Abzugsm\u00f6glichkeit verlangen wollte, einen nicht r\u00fccknehmbaren (\u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG) Antrag beim FA zu stellen, ohne da\u00df die Zustimmung des Empf\u00e4ngers vorl\u00e4ge.<\/p>\n

Nach Auffassung des Senats reicht es nicht aus, den Steuerpflichtigen zur Wahrung seiner Rechte darauf zu verweisen, eine – teilweise – vorl\u00e4ufige Steuerfestsetzung (\u00a7 165 AO 1977) zu beantragen. Es erweist sich als die einzig angemessene L\u00f6sung des Problems, dem Steuerschuldner zur Wahrung seines ihm in \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG zugebilligten materiellen Anspruchs auf Sonderausgabenabzug verfahrensrechtlich einen Korrekturanspruch f\u00fcr den Fall zu sichern, da\u00df er erst nach Bestandskraft der Veranlagung durch einen qualifizierten Antrag den Tatbestand vollst\u00e4ndig verwirklichen kann. Den systemgerechten Weg hierzu er\u00f6ffnet \u00a7 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO 1977 (ebenso Diebold, Deutsches Steuerrecht 1979, 344, 346 und auch Woerner\/Grube, Die Aufhebung und \u00c4nderung von Steuerverwaltungsakten, 8. Aufl., 1988, S. 131).<\/p>\n

2. Das angefochtene Urteil ist von anderen Rechtsgrunds\u00e4tzen ausgegangen und war daher aufzuheben.<\/p>\n

Ob sich ein \u00c4nderungsanspruch der Kl\u00e4ger au\u00dferdem aus \u00a7 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO 1977 ergibt, konnte ebenso uner\u00f6rtert bleiben wie die Vorfrage hierzu, ob diese Korrekturvorschrift und \u00a7 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO 1977 nebeneinander anwendbar sind oder sich gegenseitig ausschlie\u00dfen (vgl. BFH in BFHE 153, 485, BStBl II 1988, 863; zur Frage der Konkurrenz s. Grube, Jahrbuch der Fachanw\u00e4lte f\u00fcr Steuerrecht 1983\/1984, 37).<\/p>\n

3. Die Sache ist nicht entscheidungsreif. Der Senat kann nicht beurteilen, ob sich der Antrag vom 20. Mai 1981 tats\u00e4chlich sachverhalts\u00e4ndernd hat auswirken k\u00f6nnen, weil nicht feststeht, ob die objektiven Voraussetzungen des \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG erf\u00fcllt sind. Das FG hat hierzu – von seinem Standpunkt aus zu Recht – keine Feststellungen getroffen (\u00a7 118 Abs. 2 FGO) und wird dies nunmehr im zweiten Rechtsgang nachzuholen haben.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 12.7.1989 (X R 8\/84) BStBl. 1989 II S. 957 Ein Einkommensteuerbescheid ist nach \u00a7 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO 1977 zu \u00e4ndern, wenn erst nach Eintritt der Bestandskraft sowohl die Zustimmung zur Anwendung des Realsplitting erteilt als auch der Antrag nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG … BFH-Urteil vom 12.7.1989 (X R 8\/84) BStBl. 1989 II S. 957<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-46572","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/46572","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=46572"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/46572\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=46572"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=46572"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=46572"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}