{"id":47117,"date":"1998-09-24T08:09:39","date_gmt":"1998-09-24T06:09:39","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=47117"},"modified":"2013-06-12T08:10:29","modified_gmt":"2013-06-12T06:10:29","slug":"bfh-urteil-vom-24-9-1998-iv-r-65_96-bstbl-1999-ii-s-46","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-24-9-1998-iv-r-65_96-bstbl-1999-ii-s-46\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 24.9.1998 (IV R 65\/96) BStBl. 1999 II S. 46"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 24.9.1998 (IV R 65\/96) BStBl. 1999 II S. 46<\/strong><\/p>\n

Dem Erla\u00df eines \u00c4nderungsbescheids nach \u00a7 174 Abs. 4 AO 1977 steht der Vertrauensschutz nach \u00a7 176 Abs. 2 AO 1977 jedenfalls dann entgegen, wenn die Finanzverwaltung die der Rechtsprechung entgegenstehende beg\u00fcnstigende Verwaltungsvorschrift allen anderen Steuerpflichtigen gegen\u00fcber f\u00fcr eine \u00dcbergangszeit anwendet.<\/p>\n

AO 1977 \u00a7 176 Abs. 2.<\/p>\n

Vorinstanz: Nieders\u00e4chsisches FG (EFG 1997, 385)<\/strong><\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

Die Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagten (Kl\u00e4ger) sind Ehegatten, die zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden. Der Kl\u00e4ger erzielte Eink\u00fcnfte aus einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb, den er bis zum Jahresende 1978 von seinem Vater gepachtet hatte und der ihm zum 1. Januar 1979 in vorweggenommener Erbfolge \u00fcbertragen worden war.<\/p>\n

Bis zum 30. Juni 1981 ermittelte der Kl\u00e4ger seinen Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft nach Durchschnittss\u00e4tzen gem\u00e4\u00df \u00a7 13a des Einkommensteuergesetzes (EStG) und in der Folgezeit durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich nach \u00a7 4 Abs. 1 EStG. Aufgrund eines von seinem Vater mit der Bundesbahn zum Ende des Jahres 1978 geschlossenen Vertrags \u00fcber die Zahlung einer Entsch\u00e4digung f\u00fcr die Aufgabe der Nutzungsrechte an einem Bahn\u00fcbergang und die damit verbundenen betrieblichen Wirtschaftserschwernisse erhielt der Kl\u00e4ger im Januar 1979 eine Entsch\u00e4digung f\u00fcr Wirtschaftserschwernisse. Weder der Vater des Kl\u00e4gers noch der Kl\u00e4ger selbst erfa\u00dften die Entsch\u00e4digung als Betriebseinnahme.<\/p>\n

Nach einer Au\u00dfenpr\u00fcfung ging der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) davon aus, der Anspruch auf die Entsch\u00e4digung sei bereits im Jahre 1978 entstanden und zusammen mit einem Schuldposten „R\u00fccklage f\u00fcr erh\u00f6hte Aufwendungen aufgrund von Wirtschaftserschwernissen“ mit der Betriebs\u00fcbertragung auf den Kl\u00e4ger \u00fcbergegangen. Dieser Schuldposten sei beim \u00dcbergang zur Gewinnermittlung nach \u00a7 4 Abs. 1 EStG in der Anfangsbilanz auszuweisen und entsprechend Abschn. 131 Abs. 3 der Einkommensteuer- Richtlinien (EStR) zeitanteilig zu versteuern. Die daraufhin am 20. Oktober 1986 ergangenen \u00c4nderungsbescheide 1981 bis 1983 wurden durch das Urteil des Senats vom 29. November 1990 IV R 131\/89 (BFHE 168, 24, BStBl II 1992, 715) insoweit aufgehoben, als die Entsch\u00e4digung zeitanteilig gewinnerh\u00f6hend versteuert worden war. In dem Urteil f\u00fchrte der Senat u. a. aus, die Entsch\u00e4digung sei im Wirtschaftsjahr ihrer Vereinnahmung als bei der Feststellung des Ausgangswerts nach \u00a7 13a Abs. 4 EStG nicht ber\u00fccksichtigter Betriebsvorgang durch einen Zuschlag nach \u00a7 13a Abs. 8 Nr. 3 i. V. m. \u00a7 4 Abs. 3 EStG zu erfassen. Sollte es allerdings dazu kommen, da\u00df das FA den Entsch\u00e4digungsbetrag im Wirtschaftsjahr der Vereinnahmung (Wirtschaftsjahr 1978\/79) erfasse, dem Kl\u00e4ger aber im Billigkeitsweg die Verteilung \u00fcber eine Reihe von Jahren zugestanden werde, so k\u00f6nne sich die Aufnahme eines entsprechenden Passivpostens in die Anfangsbilanz und seine gewinnerh\u00f6hende Aufl\u00f6sung in der Folgezeit als erforderlich erweisen. Hier\u00fcber k\u00f6nne aber im gegenw\u00e4rtigen Zeitpunkt nicht befunden werden. Der Gewinn des Kl\u00e4gers sei vielmehr antragsgem\u00e4\u00df zu mindern.<\/p>\n

Daraufhin \u00e4nderte das FA den Einkommmensteuerbescheid 1979 gem\u00e4\u00df \u00a7 174 der Abgabenordnung (AO 1977) und erfa\u00dfte den Entsch\u00e4digungsbetrag zur H\u00e4lfte; im Einspruchsbescheid ging es dann von einer Verteilung der Entsch\u00e4digung auf 20 Jahre aus und erfa\u00dfte dementsprechend f\u00fcr das Streitjahr nur noch einen anteiligen Betrag in H\u00f6he von 5 v. H. der Entsch\u00e4digung gewinnerh\u00f6hend.<\/p>\n

Der dagegen gerichteten Klage gab das Finanzgericht (FG) mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1997, 385 ver\u00f6ffentlichten Gr\u00fcnden statt.<\/p>\n

Mit seiner dagegen gerichteten, vom FG zugelassenen Revision r\u00fcgt das FA die Verletzung materiellen Rechts und tr\u00e4gt vor: Die aufgrund der Au\u00dfenpr\u00fcfung ge\u00e4nderten Einkommensteuerbescheide 1981 bis 1983 seien vor Ablauf der Festsetzungsfrist f\u00fcr die Einkommensteuer 1979 ergangen, denn die Au\u00dfenpr\u00fcfung sei auch auf die Veranlagungszeitr\u00e4ume 1979 und 1980 erweitert worden. Der Einkommensteuerbescheid 1979 habe daher nach Aufhebung der Einkommensteuerbescheide 1981 bis 1983 durch den Bundesfinanzhof (BFH) gem\u00e4\u00df \u00a7 174 Abs. 4 AO 1977 ge\u00e4ndert werden k\u00f6nnen, ohne da\u00df die Einschr\u00e4nkung des \u00a7 174 Abs. 4 Satz 4 i. V. m. \u00a7 174 Abs. 3 AO 1977 h\u00e4tte beachtet werden m\u00fcssen. Entgegen der Auffassung des FG liege im Streitfall auch ein bestimmter Sachverhalt i. S. des \u00a7 174 Abs. 4 Satz 1 AO 1977 vor.<\/p>\n

Schlie\u00dflich k\u00f6nnten die Kl\u00e4ger sich nicht auf die Vertrauensschutzregelung des \u00a7 176 Abs. 2 AO 1977 berufen, weil sie ihrerseits treuwidrig gehandelt h\u00e4tten. Sie seien nicht schutzw\u00fcrdig, weil sie sich auf die Verwaltungsanweisung beriefen, die sie in dem vorangegangenen Verfahren mit Erfolg angefochten h\u00e4tten.<\/p>\n

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/p>\n

Die Kl\u00e4ger beantragen, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/strong><\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

Die Revision ist unbegr\u00fcndet und daher zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).<\/p>\n

1. Zu Recht hat das FG seine stattgebende Entscheidung auch auf \u00a7 176 Abs. 2 AO 1977 gest\u00fctzt.<\/p>\n

a) Nach dieser Vorschrift darf bei der Aufhebung oder \u00c4nderung eines Steuerbescheids nicht zuungunsten des Steuerpflichtigen ber\u00fccksichtigt werden, da\u00df eine allgemeine Verwaltungsvorschrift der Bundesregierung, einer obersten Bundes- oder Landesbeh\u00f6rde, von einem obersten Gerichtshof des Bundes als nicht mit dem geltenden Recht in Einklang stehend bezeichnet wird.<\/p>\n

b) Im Streitfall liegt ein derartiger inhaltlicher Widerspruch i. S. des \u00a7 176 Abs. 2 AO 1977 vor: Als allgemeine Verwaltungsvorschrift der Bundesregierung (Art. 108 Abs. 7 des Grundgesetzes – GG -) hatten die EStR 1978 in Abschn. 131 Abs. 3 Satz 8 und 9 angeordnet, da\u00df Entsch\u00e4digungen f\u00fcr Wirtschaftserschwernisse bei der Gewinnermittlung nach Durchschnittss\u00e4tzen gem\u00e4\u00df \u00a7 13a EStG au\u00dfer Ansatz zu lassen seien. Diese Anordnung steht dem Urteil des Senats vom 17. Mai 1990 IV R 21\/89 (BFHE 161, 56, BStBl II 1990, 891) entgegen. Danach ist eine Entsch\u00e4digung f\u00fcr Wirtschaftserschwernisse eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs bei der Gewinnermittlung nach Durchschnittss\u00e4tzen durch einen entsprechenden Zuschlag nach \u00a7 13a Abs. 8 Nr. 3 EStG im Wirtschaftsjahr der Vereinnahmung zu erfassen. In seiner Begr\u00fcndung hat der Senat unter ausdr\u00fccklichem Hinweis auf Abschn. 131 Abs. 3 Satz 8 und 9 EStR u. a. ausgef\u00fchrt, die gegenteilige Meinung der Finanzverwaltung lasse au\u00dfer acht, da\u00df der durch die Wirtschaftserschwernisse verursachte Mehraufwand bei der Gewinnermittlung nach Durchschnittss\u00e4tzen zu ber\u00fccksichtigen sei und da\u00df die Nichterfassung der Einnahme eine „Beg\u00fcnstigung der \u00a7 13a-Landwirte“ ohne gesetzliche Grundlage darstelle.<\/p>\n

Der angefochtene, den urspr\u00fcnglichen Verwaltungsakt \u00e4ndernde Einkommensteuerbescheid 1979 beruht auf dem Senatsurteil in BFHE 161, 56, BStBl II 1990, 891 und der daran anschlie\u00dfenden Entscheidung des Senats in BFHE 168, 24, BStBl II 1992, 715, die die Kl\u00e4ger erstritten haben. Der Senat hat sich insbesondere in seinem Urteil in BFHE 161, 56, BStBl II 1990, 891 nicht nur mit der in den EStR enthaltenen Regelung auseinandergesetzt, sondern diese – wie ausgef\u00fchrt – auch als nicht mit dem Gesetz in Einklang stehend bezeichnet. Da\u00df das FA in seiner Einspruchsentscheidung dann von einer Verteilung der Entsch\u00e4digung auf 20 Jahre ausgegangen ist, widerspricht dem nicht. Denn auch die vom Senat in BFHE 161, 56, BStBl II 1990, 891, und in BFHE 168, 24, BStBl II 1992, 715 als Billigkeitsma\u00dfnahme i. S. des \u00a7 163 Abs. 1 Satz 2 AO 1977 beurteilte Verteilung setzt voraus, da\u00df die Entsch\u00e4digung im Jahr der Vereinnahmung zu erfassen war.<\/p>\n

c) Allerdings hat der Senat im Urteil in BFHE 161, 56 BStBl II 1990, 891 (unter Nr. 4 der Entscheidungsgr\u00fcnde) ausdr\u00fccklich auf die \u00c4nderungsm\u00f6glichkeit nach \u00a7 174 Abs. 4 AO 1977 hingewiesen; auch das von den Kl\u00e4gern erstrittene Urteil in BFHE 168, 24, BStBl II 1992, 715 enth\u00e4lt einen Hinweis auf die m\u00f6gliche Erfassung der Entsch\u00e4digung in dem dem Streitjahr zugrundeliegenden Wirtschaftsjahr 1978\/79. Im Rahmen dieser beil\u00e4ufigen \u00c4u\u00dferungen ist der Senat auf die Vertrauensschutzregelung des \u00a7 176 Abs. 2 AO 1977 nicht eingegangen. Im Streitfall kann die Frage offenbleiben, ob \u00a7 176 Abs. 2 AO 1977 der \u00c4nderungsm\u00f6glichkeit nach \u00a7 174 Abs. 4 AO 1977 grunds\u00e4tzlich vorgeht (so v. Wallis in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, \u00a7 176 AO 1977 Anm. 11) oder ob die Vertrauensschutzregelung dem Steuerpflichtigen versagt bleibt, wenn sich die Entscheidung, mit der der BFH eine Verwaltungsvorschrift als nicht mit dem geltenden Recht in Einklang stehend bezeichnet hat, in einem anderen Jahr zu seinen Gunsten ausgewirkt hat. Unter den besonderen Umst\u00e4nden des Streitfalls kommt \u00a7 176 Abs. 2 AO 1977 jedenfalls Vorrang vor einer \u00c4nderungsm\u00f6glichkeit nach \u00a7 174 Abs. 4 AO 1977 zu. Im Hinblick auf die u. a. auch von den Kl\u00e4gern erstrittene Entscheidung in BFHE 168, 24, BStBl II 1992, 715 sieht die Finanzverwaltung n\u00e4mlich bei allen Landwirten mit Gewinnermittlung nach Durchschnittss\u00e4tzen Entsch\u00e4digungszahlungen, die vertraglich vor dem 1. Januar 1991 vereinbart worden sind, aus Gr\u00fcnden des Vertrauensschutzes auch weiterhin als mit dem Grundbetrag abgegolten an (s. Schreiben des Bundesministers der Finanzen – BMF – vom 5. M\u00e4rz 1992, BStBl I 1992, 187, und Einkommensteuer- Handbuch H 130 a „Wirtschaftserschwernisse“). Ist daher in diesen F\u00e4llen eine Verteilung solcher Zahlungen ebenso ausgeschlossen wie der Ansatz eines Schuldpostens in einer sp\u00e4teren \u00dcbergangsbilanz, so k\u00f6nnen diese Rechtsfolgen den Kl\u00e4gern nicht verwehrt werden. Die genannten Verwaltungsanweisungen beruhen auf dem in \u00a7 176 Abs. 2 AO 1977 zum Ausdruck kommenden Grundgedanken des Vertrauensschutzes gegen\u00fcber beg\u00fcnstigenden Verwaltungsvorschriften. Bei dieser Sachlage ist die Vorschrift des \u00a7 176 Abs. 2 AO 1977 daher schon aus Gr\u00fcnden der Gleichbehandlung unmittelbar auf den Kl\u00e4ger anzuwenden.<\/p>\n

2. Zu Unrecht wendet das FA hiergegen ein, den Kl\u00e4gern sei der Vertrauensschutz des \u00a7 176 Abs. 2 AO 1977 zu versagen, weil sie sich ihrerseits treuwidrig verhalten h\u00e4tten. Im vorangegangenen Klage- und Revisionsverfahren IV R 131\/89 (vgl. Senatsurteil in BFHE 168, 24, BStBl II 1992, 715) h\u00e4tten die Kl\u00e4ger auch die Regelung in Abschn. 131 Abs. 3 Satz 8 und 9 EStR 1978 ff. angegriffen, auf die sie sich nunmehr treuwidrig beriefen. Diesem Einwand vermag der erkennende Senat nicht zu folgen; die Kl\u00e4ger haben n\u00e4mlich zu keiner Zeit den in Abschn. 131 Abs. 3 Satz 8 und 9 EStG 1978 ff. geregelten Nichtansatz der Entsch\u00e4digung bei der Gewinnermittlung nach Durchschnittss\u00e4tzen in Frage gestellt.<\/p>\n

a) Das FA hat hierzu vorgetragen, die Bildung eines Schuldpostens in der \u00dcbergangsbilanz bei Beginn der Buchf\u00fchrungspflicht habe sich zwingend aus der Verwaltungsanweisung in Abschn. 131 Abs. 3 Satz 8 und 9 EStR 1978 ff. ergeben. Danach sei die Entsch\u00e4digung allein deshalb nicht bei der Gewinnermittlung nach Durchschnittss\u00e4tzen zu ber\u00fccksichtigen gewesen, weil man davon ausgegangen sei, da\u00df der durch die Wirtschaftserschwernisse bedingte h\u00f6here Aufwand im Grundbetrag nach \u00a7 13a Abs. 4 EStG nicht ber\u00fccksichtigt werde. Der Verwaltungsauffassung habe daher die Vorstellung einer Verrechnung von Aufwand und Entsch\u00e4digung durch Ansatz des Grundbetrags f\u00fcr einen Zeitraum von 20 Jahren zugrunde gelegen. Diese Annahme sei indessen bei einem \u00dcbergang zum Betriebsverm\u00f6gensvergleich entfallen, so da\u00df der noch nicht verrechnete Teil der Entsch\u00e4digung zeitanteilig zu erfassen gewesen sei.<\/p>\n

b) Ob diese Erkl\u00e4rung zutrifft, ist zweifelhaft. N\u00e4her liegt die Annahme, da\u00df das FA im Streitfall IV R 131\/89 (vgl. Senatsurteil in BFHE 168, 24, BStBl II 1992, 715) von der Rechtsprechung des Senats ausgegangen ist, wonach der Land- und Forstwirt beim \u00dcbergang zum Bestandsvergleich so zu behandeln sei, als h\u00e4tte er den Gewinn schon vorher durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich ermittelt (st\u00e4ndige Rechtsprechung seit dem Senatsurteil vom 12. Dezember 1985 IV R 225\/83, BFHE 145, 533, BStBl II 1986, 392). Nach der Rechtsprechung des Senats kann in einem solchen Fall jedoch nicht unterstellt werden, der Landwirt habe ihm einger\u00e4umte Wahlrechte w\u00e4hrend der Gewinnermittlung nach Durchschnittss\u00e4tzen ausge\u00fcbt (st\u00e4ndige Rechtsprechung seit BFH-Urteil vom 17. M\u00e4rz 1988 IV R 82\/87, BFHE 153, 333, BStBl II 1988, 770, in Abkehr vom BFH- Urteil vom 3. Juni 1965 IV 180\/61 U, BFHE 83, 213, BStBl III 1965, 579). Die Kl\u00e4ger haben sich demgegen\u00fcber im Verfahren IV R 131\/89 (vgl. Senatsurteil in BFHE 168, 24, BStBl II 1992, 715) wie im Streitfall nur auf den durch Abschn. 131 Abs. 3 Satz 8 und 9 EStR 1978 ff. angeordneten Nichtansatz der Entsch\u00e4digung bei der Gewinnermittlung nach Durchschnittss\u00e4tzen berufen.<\/p>\n

3. Nach alledem war die Revision mit der Kostenfolge aus \u00a7 135 Abs. 2 FGO zur\u00fcckzuweisen, ohne da\u00df es weiterer Pr\u00fcfung bedarf, ob die Voraussetzungen f\u00fcr eine \u00c4nderung des Einkommensteuerbescheids 1979 nach \u00a7 174 Abs. 3 und 4 AO 1977 vorgelegen haben.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 24.9.1998 (IV R 65\/96) BStBl. 1999 II S. 46 Dem Erla\u00df eines \u00c4nderungsbescheids nach \u00a7 174 Abs. 4 AO 1977 steht der Vertrauensschutz nach \u00a7 176 Abs. 2 AO 1977 jedenfalls dann entgegen, wenn die Finanzverwaltung die der Rechtsprechung entgegenstehende beg\u00fcnstigende Verwaltungsvorschrift allen anderen Steuerpflichtigen gegen\u00fcber f\u00fcr eine \u00dcbergangszeit anwendet. AO 1977 \u00a7 … BFH-Urteil vom 24.9.1998 (IV R 65\/96) BStBl. 1999 II S. 46<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-47117","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/47117","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=47117"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/47117\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=47117"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=47117"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=47117"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}