{"id":47162,"date":"1998-10-13T15:22:23","date_gmt":"1998-10-13T13:22:23","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=47162"},"modified":"2013-06-12T15:24:09","modified_gmt":"2013-06-12T13:24:09","slug":"bfh-urteil-vom-13-10-1998-viii-r-78_97-bstbl-1999-ii-s-163","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-13-10-1998-viii-r-78_97-bstbl-1999-ii-s-163\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 13.10.1998 (VIII R 78\/97) BStBl. 1999 II S. 163"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 13.10.1998 (VIII R 78\/97) BStBl. 1999 II S. 163<\/strong><\/strong><\/p>\n

Ist das Darlehen eines Kommanditisten in der Handels- und Steuerbilanz der KG als Fremdkapital auszuweisen, so geh\u00f6ren die als Sonderbetriebseinnahmen zu erfassenden (angemessenen) Zinsen – sofern sie nicht als Gewinnvoraus geschuldet werden – nicht zu den Gewinnen, die dem Kommanditisten nach \u00a7 15a Abs. 2 EStG aus seiner Beteiligung an der KG zuzurechnen sind (sog. Saldierungsverbot).<\/p>\n

EStG \u00a7 15a Abs. 2.<\/p>\n

Vorinstanz: FG M\u00fcnchen (EFG 1998, 945)<\/strong><\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

An der Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin), der Z-KG (KG), waren im Streitjahr (1993) als Kommanditisten sowohl die R-GmbH als auch der Beigeladene (K.) beteiligt. Dieser hatte der KG ein Darlehen gew\u00e4hrt, f\u00fcr das er im Wirtschaftsjahr 1992\/93 Zinsen in H\u00f6he von 10.222 DM erhielt.<\/p>\n

Die KG erzielte im Wirtschaftsjahr 1992\/93 einen Verlust in H\u00f6he von 156.219 DM, der – entsprechend Beteiligungsquote des K. (2 v. H.) – mit 3.124 DM auf K. entfiel.<\/p>\n

Entgegen der Erkl\u00e4rung der KG zur einheitlichen und gesonderten Feststellung der Eink\u00fcnfte der Mitunternehmerschaft, in der der im Sonderbetriebsverm\u00f6gen des K. angefallene Gewinn (10.222 DM) mit seinem Anteil am Verlust der KG (3.124 DM) saldiert wurde, stellte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) beide Betr\u00e4ge mit Bescheid vom 26. Juli 1994 einheitlich und gesondert fest. Hiermit verband er zugleich die Feststellung eines verrechenbaren Verlusts nach \u00a7 15a Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) \u00fcber 3.124 DM.<\/p>\n

Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg. Das Urteil der Vorinstanz, das in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1998, 945 ver\u00f6ffentlicht worden ist, f\u00fchrte im wesentlichen aus, da\u00df nicht nur – wie der Bundesfinanzhof (BFH) mit Urteil vom 14. Mai 1991 VIII R 31\/88 (BFHE 164, 516, BStBl II 1992, 167) entschieden habe – bei Ermittlung des Kapitalkontos das Sonderbetriebsverm\u00f6gen au\u00dfer Betracht zu lassen sei; nach Sinn und Zweck der Vorschrift sei dar\u00fcber hinaus auch eine Verrechnung der Verluste, die bei einem beschr\u00e4nkt haftenden Gesellschafter zu einem negativen Kapitalkonto gef\u00fchrt h\u00e4tten (\u00a7 15a Abs. 2 i. V. m. Abs. 1 EStG), nur mit Gewinnen der Personengesellschaft zul\u00e4ssig.<\/p>\n

Mit ihrer Revision macht die Kl\u00e4gerin vor allem geltend, die vom Finanzgericht (FG) bef\u00fcrwortete Trennung von Gesamthands- und Sonderbetriebsverm\u00f6gen k\u00f6nne angesichts des Wortlauts des \u00a7 15a Abs. 2 EStG nicht \u00fcberzeugen; hinzu komme, da\u00df eine Kongruenz von Haftungsumfang und Verlustausgleichsm\u00f6glichkeit des Kommanditisten nicht durchg\u00e4ngig gew\u00e4hrleistet sei.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin beantragt sinngem\u00e4\u00df, das Urteil der Vorinstanz sowie den Bescheid \u00fcber die Feststellung des verrechenbaren Verlusts des Wirtschaftsjahres 1992\/93 vom 26. Juli 1994 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 28. Oktober 1994 dahin abzu\u00e4ndern, da\u00df f\u00fcr K. kein verrechenbarer Verlust festgestellt wird.<\/p>\n

Das FA beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/strong><\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

Die Revision ist nicht begr\u00fcndet.<\/p>\n

I.<\/p>\n

Zutreffend hat die Vorinstanz die Klagebefugnis der KG im Hinblick auf den von ihr angefochtenen Feststellungsbescheid nach \u00a7 15a Abs. 4 EStG bejaht (\u00a7 48 Abs. 1 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung – FGO – a. F.; \u00a7 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO n. F.).<\/p>\n

Die Feststellung des verrechenbaren Verlusts (\u00a7 15a Abs. 4 EStG) bildet auch dann einen selbst\u00e4ndigen Verwaltungsakt, wenn sie – wie im Streitfall – gem\u00e4\u00df \u00a7 15a Abs. 4 Satz 5 EStG mit der einheitlichen und gesonderten Feststellung der Eink\u00fcnfte (\u00a7 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a der Abgabenordnung – AO 1977 -) verbunden wird. Beschr\u00e4nkt sich die Anfechtung auf die Feststellung des verrechenbaren Verlusts, so erwachsen die Feststellungen des Bescheids nach \u00a7 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO 1977 nicht nur im Hinblick auf den Anteil des Gesellschafters am Steuerbilanzgewinn der Gesellschaft – vorliegend: Verlustanteil von K. in H\u00f6he von 3.124 DM – sowie im Hinblick auf das Ergebnis der f\u00fcr ihn zu erstellenden Sonderbilanz – vorliegend 10.222 DM – in Bestandskraft (BFH-Urteil vom 30. M\u00e4rz 1993 VIII R 63\/91, BFHE 171, 213, BStBl II 1993, 706); vielmehr entfalten sie als Regelungen eines Grundlagenbescheids gem\u00e4\u00df \u00a7 351 Abs. 2 AO 1977 auch Bindungswirkung f\u00fcr das Verfahren zur Feststellung des verrechenbaren Verlusts nach \u00a7 15a Abs. 4 EStG (Senatsurteil vom 11. November 1997 VIII R 39\/94, BFH\/NV 1998, 1078). Demgem\u00e4\u00df ist im Rahmen der anh\u00e4ngigen Anfechtungsklage ausschlie\u00dflich dar\u00fcber zu entscheiden, ob der Anteil des K. am Verlust der KG mit anderen positiven Eink\u00fcnften ausgeglichen werden darf oder ob er lediglich nach \u00a7 15a Abs. 2 EStG verrechenbar ist (BFH-Urteil vom 26. Januar 1995 IV R 23\/93, BFHE 177, 71, BStBl II 1995, 467 unter Abschn. IV. 7. der Gr\u00fcnde). Aufgrund der verfahrensm\u00e4\u00dfigen Verbindung beider – einheitlich und gesondert zu treffender – Feststellungen ist jedoch die KG auch nach Eintritt der Bestandskraft des Gewinnfeststellungsbescheids nach \u00a7 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO 1977 befugt, Klage gegen die Feststellung des verrechenbaren Verlusts zu erheben (BFH-Urteil in BFHE 171, 213, BStBl II 1993, 706); der hiervon betroffene Kommanditist ist zu diesem Verfahren, wie geschehen, notwendig beizuladen (\u00a7 60 Abs. 3 FGO i. V. m. \u00a7 48 Abs. 1 Nr. 2 FGO a. F. und \u00a7 48 Abs. 1 Nr. 5 FGO n. F.; BFH-Urteile vom 24. April 1997 IV R 20\/96, BFH\/NV 1997, 795; vom 28. Mai 1997 VIII R 1\/97, BFH\/NV 1997, 874).<\/p>\n

II.<\/p>\n

Das FG hat zu Recht entschieden, da\u00df f\u00fcr K. in H\u00f6he von 3.124 DM ein verrechenbarer Verlust des Wirtschaftsjahres 1992\/93 festzustellen ist.<\/p>\n

1. Nach \u00a7 15a Abs. 1 Satz 1 EStG darf der Anteil eines Kommanditisten am Verlust der KG weder mit anderen Eink\u00fcnften aus Gewerbebetrieb noch mit Eink\u00fcnften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen oder nach \u00a7 10d EStG abgezogen (Verlustvor- oder -r\u00fccktrag) werden, soweit ein negatives Kapitalkonto des Kommanditisten entsteht oder sich erh\u00f6ht. Ein hiernach nicht ber\u00fccksichtigungsf\u00e4higer, sog. verrechenbarer Verlust (vgl. \u00a7 15a Abs. 4 Satz 1 EStG) mindert jedoch gem\u00e4\u00df \u00a7 15a Abs. 2 EStG die Gewinne, die dem Kommanditisten in sp\u00e4teren Wirtschaftsjahren aus seiner Beteiligung an der KG zuzurechnen sind.<\/p>\n

2. Zutreffend ist die Vorinstanz davon ausgegangen, da\u00df die zum sog. Sonderbetriebsverm\u00f6gen I geh\u00f6rende Darlehensforderung des K. gegen die KG in H\u00f6he von urspr\u00fcnglich 100.000 DM sowie die hierf\u00fcr vereinbarten Zinsen nicht in das Kapitalkonto des K. i. S. von \u00a7 15a Abs. 1 Satz 1 EStG einzubeziehen und damit auch nicht geeignet sind, das Entstehen eines negativen Kapitalkontos des K. aufgrund des ihm zuzurechnenden Anteils am Verlust der KG zu verhindern.<\/p>\n

a) Nach dem Urteil des erkennenden Senats vom 14. Mai 1991 VIII R 31\/88 (BFHE 164, 516, BStBl II 1992, 167) ist unter dem „Anteil am Verlust der KG“ nur der Verlustanteil zu verstehen, der sich aus der Steuerbilanz der Gesellschaft ergibt (zur Ber\u00fccksichtigung von Erg\u00e4nzungsbilanzen vgl. BFH-Urteil in BFHE 171, 213, BStBl II 1993, 706). Folge hiervon ist zum einen, da\u00df Verluste, die der Kommanditist in seinem Sonderbetriebsverm\u00f6gen erleidet, unbeschr\u00e4nkt ausgleichs- und abzugsf\u00e4hig sind. Zum anderen nimmt der so bestimmte Verlustanteil aber auch insofern Einflu\u00df auf die Bestimmung des (negativen) Kapitalkontos i. S. von \u00a7 15a Abs. 1 Satz 1 EStG, als auch dieser Begriff lediglich darauf gerichtet ist, die Beteiligung des Gesellschafters am steuerrechtlichen Eigenkapital der Gesellschaft abzubilden.<\/p>\n

b) An dieser – zwischenzeitlich st\u00e4ndigen – Rechtsprechung des BFH ist festzuhalten (vgl. Urteile vom 14. Dezember 1995 IV R 106\/94, BFHE 179, 368, BStBl II 1996, 226; vom 24. Januar 1996 I R 74\/94, BFHE 180, 268, BStBl II 1996, 441; vom 7. Oktober 1997 VIII R 22\/94, BFH\/NV 1998, 823). F\u00fcr den Streitfall ergibt sich hieraus, da\u00df der zum Sonderbetriebsverm\u00f6gen des K. geh\u00f6rende Darlehensanspruch das Entstehen eines negativen Kapitalkontos i. S. von \u00a7 15a Abs. 1 Satz 1 EStG nicht verhindern konnte. Gleiches gilt f\u00fcr den hierauf entfallenden Zinsanspruch (10.222 DM), wenn man – wozu die Vorinstanz allerdings keine Feststellungen getroffen hat – davon ausgeht, da\u00df dieser an dem f\u00fcr das Wirtschaftsjahr 1992\/93 ma\u00dfgeblichen Bilanzstichtag noch nicht erf\u00fcllt und demgem\u00e4\u00df im Sonderbetriebsverm\u00f6gen zus\u00e4tzlich zur Darlehensvaluta zu aktivieren war (vgl. BFH-Urteil vom 14. November 1985 IV R 63\/83, BFHE 144, 572, BStBl II 1986, 58). Ebenso w\u00e4re zu entscheiden, wenn man annimmt, da\u00df K. die auf das Wirtschaftsjahr 1992\/93 entfallenden Zinsen bis zum Bilanzstichtag (30. September 1993) erhalten und in sein Privatverm\u00f6gen \u00fcberf\u00fchrt hat; es bedarf keiner Erl\u00e4uterung, da\u00df auch die hierdurch bewirkte Entnahme (vgl. auch insoweit BFH-Urteil in BFHE 144, 572, BStBl II 1986, 58) nicht geeignet gewesen w\u00e4re, das auf den 30. September 1993 zu ermittelnde Kapitalkonto zu erh\u00f6hen.<\/p>\n

3. Das Klagebegehren wird aber auch vom Wortlaut des \u00a7 15a Abs. 2 EStG nicht getragen. Denn nach dieser Bestimmung mindert ein verrechenbarer Verlust lediglich die Gewinne, die dem Kommanditisten in sp\u00e4teren Wirtschaftsjahren zuzurechnen sind. Die Kl\u00e4gerin begehrt im anh\u00e4ngigen Verfahren hingegen eine jahreskongruente Saldierung, n\u00e4mlich die Minderung der im Wirtschaftsjahr 1992\/93 erzielten Zinsertr\u00e4ge um den dem K. f\u00fcr diesen Gewinnermittlungszeitraum zuzurechnenden Verlustanteil.<\/p>\n

Gleichwohl wird in der Literatur zum Teil ein Ausgleich dieses Verlustanteils mit dem im Sonderbetriebsverm\u00f6gen angefallenen Gewinn des n\u00e4mlichen Wirtschaftsjahres bejaht. Zur Begr\u00fcndung dieser Ansicht wird geltend gemacht, da\u00df – im Einklang mit der Gesetzesbegr\u00fcndung (BTDrucks 8\/3648, S. 17, r. Sp.) – die Verlustverrechnung nach \u00a7 15a Abs. 2 EStG mit Gewinnen „aus (der) Beteiligung“ des Kommanditisten vorzunehmen sei und hiervon auch die im Sonderbetriebsverm\u00f6gen erzielten Ertr\u00e4ge erfa\u00dft w\u00fcrden. Wenn aber Gewinne dieser Art um die in Vorjahren entstandenen (verrechenbaren) Verluste gemindert w\u00fcrden, so m\u00fcsse Entsprechendes f\u00fcr den Fall gelten, da\u00df der Anteil des Kommanditisten am Verlust der Gesellschaft sowie die im Sonderbetriebsverm\u00f6gen erwirtschafteten Gewinne dasselbe Jahr betr\u00e4fen (Brandenberg, Der Betrieb – DB – 1993, 2301; Widmann, Jahrbuch der Fachanw\u00e4lte f\u00fcr Steuerrecht – JbFSt – 1993\/1994, 561, 613; Bordewin, Deutsches Steuerrecht – DStR – 1994, 673, 678; Korn, K\u00f6lner Steuerdialog – K\u00d6SDI – 1994, 9907, 9914; Pyszka, Betriebs-Berater – BB – 1997, 2153;, vgl. auch S\u00f6ffing, Deutsche Steuer-Zeitung – DStZ – 1992, 129). F\u00fcr diese Beurteilung spreche zudem auch der Zweck des \u00a7 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG, der das Besteuerungsergebnis der Mitunternehmerschaft gerade von der Frage l\u00f6sen wolle, ob die Verg\u00fctung des Gesellschafters auf schuldrechtlicher oder auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage beruhe und in Form eines Gewinnvoraus oder eines besonderen Entgelts gew\u00e4hrt werde (Schmidt, Einkommensteuergesetz, 17. Aufl., 1998, \u00a7 15a Rz. 105, m. w. N.).<\/p>\n

4. Der erkennende Senat kann sich bereits dem Ausgangspunkt dieser Erw\u00e4gungen nicht anschlie\u00dfen. Er widerspricht sowohl der Systematik als auch dem Zweck des \u00a7 15a EStG.<\/p>\n

a) Entgegen den genannten Literaturstimmen ist das Tatbestandsmerkmal des \u00a7 15a Abs. 2 EStG Gewinne, (des Kommanditisten) „aus seiner Beteiligung an der Kommanditgesellschaft“, nicht in dem behaupteten Sinne eindeutig. Der Begriff der Beteiligung weist insofern einen Bezug zum Handels(-bilanz-)recht auf, als er dort dazu dient, bestimmte Anteilsrechte an anderen Unternehmen zu umschreiben (vgl. z. B. \u00a7\u00a7 271, 266 Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs – HGB -) und die Teilhabe des Gesellschafters am Verm\u00f6gen des Unternehmens, im Falle einer Personenhandelsgesellschaft mithin die (wertm\u00e4\u00dfige) Teilhabe am Gesamthandsverm\u00f6gen der Gesellschaft, im Rechnungswerk des Gesellschafters darzustellen (vgl. K. Schmidt, Gesellschaftsrecht, 3. Aufl., S. 1375 ff.). Demgem\u00e4\u00df l\u00e4\u00dft auch das Tatbestandsmerkmal der „Gewinne aus (der) Beteiligung“ in \u00a7 15a Abs. 2 EStG (vgl. auch \u00a7 15a Abs. 3 Satz 4 EStG) zwanglos die Auslegung zu, da\u00df es – gleich dem Handelsrecht – das steuerrechtliche Sonderbetriebsverm\u00f6gen nicht erfa\u00dft. Auch die weiteren Bestimmungen des EStG zur Ermittlung des Gewinns einer Personengesellschaft verm\u00f6gen dieses Verst\u00e4ndnis nicht in Frage zu stellen. So unterscheidet \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG im Rahmen einer zweistufigen Gewinnermittlung zwischen dem Anteil des Gesellschafters am Steuerbilanzgewinn der Gesellschaft sowie den im Sonderbetriebsverm\u00f6gen zu erfassenden Verg\u00fctungen des Gesellschafters; beide Teilergebnisse werden additiv zum Anteil des Gesellschafters am Gesamtgewinn der Mitunternehmerschaft zusammengef\u00fchrt (BFH-Beschlu\u00df vom 10. November 1980 GrS 1\/79, BFHE 132, 244, BStBl II 1981, 164), ohne da\u00df der Gesetzgeber dies mit dem in \u00a7 15a Abs. 2 EStG verwendeten Begriff des Gewinns aus der Beteiligung an der (Kommandit-)Gesellschaft umschrieben oder in letzterer Bestimmung eine sprachliche Angleichung an die Summe der Ergebniskomponenten des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG vollzogen h\u00e4tte (zum Verh\u00e4ltnis von Kapitalkonto und \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG vgl. Senatsurteil in BFHE 164, 516, BStBl II 1992, 167). Gleiches gilt f\u00fcr die Regelungen zur Erfassung des Gewinns aus der Ver\u00e4u\u00dferung von Mitunternehmeranteilen; soweit in \u00a7 16 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 2 Satz 1 EStG der Anteil eines Gesellschafters sowie der Wert des Anteils am Betriebsverm\u00f6gen angesprochen wird, verdeutlicht die in Form eines Klammerzusatzes in Bezug genommene Vorschrift des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG, da\u00df bei der Bestimmung einer nach den \u00a7\u00a7 16, 34 EStG beg\u00fcnstigten \u00dcbertragung des Mitunternehmeranteils grunds\u00e4tzlich auch das Sonderbetriebsverm\u00f6gen zu ber\u00fccksichtigen ist (zu Einzelheiten vgl. die Rechtsprechungsnachweise bei Schmidt, a. a. O., \u00a7 16 Rz. 407). Auch in dieser Hinsicht – Tatbestandsbestimmung und ggf. Klarstellung durch die Technik eines verweisenden Rechtssatzes – hat es der Gesetzgeber unterlassen, \u00a7 15a Abs. 2 EStG zu konkretisieren.<\/p>\n

b) Die Ausklammerung der Sonderbetriebsgewinne aus dem Saldierungsbereich verrechenbarer Verluste ist aber nicht nur nach dem Wortlaut des \u00a7 15a Abs. 2 EStG m\u00f6glich (im Ergebnis ebenso Knobbe-Keuk, Steuer und Wirtschaft 1981, 97, 99; Groh, DB 1990, 13, 14, r. Sp.; v. Beckerath in Kirchhof\/S\u00f6hn, Einkommensteuergesetz, \u00a7 15a B 314), sie ist vielmehr sowohl nach dem allgemeinen Zweck des \u00a7 15a EStG als auch nach dem Regelungszusammenhang des \u00a7 15a Abs. 2 EStG geboten.<\/p>\n

aa) Die Rechtsstellung des Kommanditisten ist nach den Vorschriften des HGB im Hinblick auf die Verlustverteilung dadurch gekennzeichnet, da\u00df einerseits der auf ihn entfallende Anteil am Verlust der Gesellschaft unbeschadet \u00a7 167 Abs. 3 HGB von seinem Kapitalkonto auch dann abzuschreiben ist, wenn dieses hierdurch negativ wird, er jedoch andererseits nach \u00a7 169 Abs. 1 Satz 2 HGB die Auszahlung zuk\u00fcnftiger Gewinnanteile nicht fordern kann, sondern diese zur Deckung des negativen Kapitalkontos zu verwenden hat (vgl. hierzu bereits BFH-Beschlu\u00df in BFHE 132, 244, BStBl II 1981, 164; BFH-Urteil vom 9. Mai 1996 IV R 75\/93, BFHE 180, 387, BStBl II 1996, 474; Schlegelberger\/Martens, Handelsgesetzbuch, 5. Aufl., \u00a7 167 Rdnr. 13, m. w. N.). Da aber, wie der erkennende Senat in seinem Urteil in BFHE 164, 516, BStBl II 1992, 167 unter R\u00fcckgriff auf die Gesetzesmaterialien dargelegt hat, der allgemeine Regelungszweck des \u00a7 15a EStG darauf gerichtet ist, den steuerrechtlichen Verlustausgleich eines Kommanditisten diesem Haftungsumfang dadurch anzugleichen, da\u00df er den Verlustanteilen, die zum Entstehen oder der Erh\u00f6hung eines negativen Kapitalkontos gef\u00fchrt haben, als sog. verrechenbare Verluste (\u00a7 15a Abs. 4 EStG) lediglich „die Wirkung eines Verlustvortrags“ zuerkennt (BFH-Beschlu\u00df in BFHE 132, 244, BStBl II 1981, 164), ist es nicht nur ausgeschlossen, das Kapitalkonto des Kommanditisten (\u00a7 15a Abs. 1 Satz 1 EStG) um das sog. negative Sonderbetriebsverm\u00f6gen zu k\u00fcrzen. Der Senat hat in seinem Urteil in BFHE 164, 516, BStBl II 1992, 167 vielmehr auch ausgef\u00fchrt, da\u00df es in gleicher Weise mit diesem Gesetzeszweck des \u00a7 15a EStG unvereinbar sei, das positive Sonderbetriebsverm\u00f6gen in das Kapitalkonto des \u00a7 15a EStG einzubeziehen, da hierdurch – entgegen der mit dieser Vorschrift verfolgten Absicht – Verluste, die zu einem negativen Kapitalkonto des beschr\u00e4nkt haftenden Gesellschafters f\u00fchren oder dieses erh\u00f6hen, im Jahr ihrer Entstehung als negative Eink\u00fcnfte zu erfassen w\u00e4ren, ohne diesen wirtschaftlich zu belasten.<\/p>\n

bb) Die n\u00e4mlichen Erw\u00e4gungen sind auch f\u00fcr die Auslegung des \u00a7 15a Abs. 2 EStG tragend, da das Gesetz mit dieser Vorschrift erkennbar nicht die Verkn\u00fcpfung von Haftungsumfang und steuerrechtlichem Verlustausgleich l\u00f6sen, sondern die handelsrechtliche Verpflichtung des Kommanditisten, zuk\u00fcnftige Gewinnanteile zur Deckung seines negativen Kapitalkontos zu verwenden (\u00a7 169 Abs. 1 Satz 2 HGB), in das Regelungsgef\u00fcge des \u00a7 15a EStG einbinden will. Demgem\u00e4\u00df mu\u00df der systematische Zusammenhang zwischen dem Anteil am Gesellschaftsverlust und dem hierdurch ver\u00e4nderten Anteil am Gesellschaftskapital (Senatsurteil in BFHE 164, 516, BStBl II 1992, 167) auch den Gewinnbegriff in \u00a7 15a Abs. 2 EStG mit der Folge erfassen, da\u00df ebenso wie das Sonderbetriebsverm\u00f6gen aus dem Tatbestandsmerkmal des Kapitalkontos (\u00a7 15a Abs. 1 Satz 1 EStG) auch die Sonderbetriebsausgaben und Sonderbetriebseinnahmen aus den in \u00a7 15a Abs. 2 EStG genannten Gewinnen auszuklammern sind (zu Sonderbetriebsausgaben vgl. auch BFH-Urteil vom 14. Dezember 1995 IV R 106\/94, BFHE 179, 368, BStBl II 1996, 226 unter Abschn. III. 4. der Gr\u00fcnde). Denn ebensowenig wie das negative Sonderbetriebsverm\u00f6gen sowie die im Sonderbetriebsverm\u00f6gen angefallenen Ausgaben Einflu\u00df auf die Haftung des Kommanditisten f\u00fcr Verluste der Gesellschaft nehmen und damit dem Regelungszweck des \u00a7 15a EStG zugeordnet werden k\u00f6nnen, wird durch das Vorhandensein positiven Sonderbetriebsverm\u00f6gens oder durch den Anfall von Sonderbetriebseinnahmen ein Umstand geschaffen, der es rechtfertigt, die handelsrechtlich begrenzte Haftung einer ge\u00e4nderten Beurteilung zu unterziehen und den Abzug von Anteilen an den Gesellschaftsverlusten anzuerkennen, die nach der Wertung des Gesetzes mit keiner (aktuellen) wirtschaftlichen Belastung verbunden sind und deshalb die Eink\u00fcnfte des Kommanditisten nicht mindern sollen (vgl. hierzu bereits Senatsurteil in BFHE 164, 516, BStBl II 1992, 167; gl. A. Knobbe-Keuk, a. a. O., S. 99 sowie in Bilanz- und Unternehmenssteuerrecht, 9. Aufl., S. 492 f.; Groh, DB 1990, 14; v. Beckerath in Kirchhof\/S\u00f6hn, a. a. O., B 319; van Lishaut, Finanz-Rundschau – FR – 1994, 273, 279 ff.; Gr\u00f6gler, DStR 1994, 679; M\u00fccke, DStZ 1994, 211; Resing\/Gr\u00f6ning, DStR 1997, 769; FG M\u00fcnster Urteil vom 11. Dezember 1991 13 K 8730\/88 F, EFG 1992, 523; vgl. auch Kempermann, Steuerberater-Jahrbuch 1996\/1997, 317, 326 f.).<\/p>\n

cc) Entgegen der im Schrifttum zum Teil ge\u00e4u\u00dferten Ansicht (Schmidt, a. a. O., \u00a7 15a Rz. 105) wird diese Beurteilung nicht dadurch in Frage gestellt, da\u00df Darlehenszinsen ohne R\u00fccksicht darauf als Verg\u00fctungen i. S. von \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG zu erfassen sind, ob dem Kredit ein eigenst\u00e4ndiger und vom Gesellschaftsverh\u00e4ltnis unabh\u00e4ngiger Darlehensvertrag zugrunde liegt oder ob er – wozu die Vorinstanz im Streitfall keine Feststellungen getroffen hat – als gesellschaftsrechtlicher Beitrag des Kommanditisten geschuldet wird (vgl. zur Abgrenzung Bundesgerichtshof Urteil vom 28. November 1977 II ZR 235\/75, BGHZ 70, 61; K. Schmidt, a. a. O., S. 571 f., m. w. N.). Denn auch Kredite letzterer Art sind ungeachtet einer m\u00f6glicherweise bestehenden Zweckbindung grunds\u00e4tzlich sowohl in der Handels- als auch in der Steuerbilanz der KG als Fremdkapital zu passivieren und als Forderung im Sonderbetriebsverm\u00f6gen des Kommanditisten auszuweisen (BFH-Urteil vom 12. Dezember 1996 IV R 77\/93, BFHE 183, 379, BStBl II 1998, 180; Ruban in Festschrift f\u00fcr F. Klein, 781, 786 f.); demgem\u00e4\u00df sind auch die hierauf entfallenden Zinsen – sofern sie nicht als Gewinnvoraus geschuldet werden – in angemessener H\u00f6he als Betriebsausgaben der KG sowie als Sonderbetriebseinnahmen des Kommanditisten zu ber\u00fccksichtigen (BFH-Entscheidungen vom 23. Mai 1979 I R 163\/77, BFHE 128, 213, BStBl II 1979, 757 unter Abschn. 1. und 4. der Gr\u00fcnde; vom 10. November 1980 GrS 1\/79, BFHE 132, 244, BStBl II 1981, 164 unter Abschn. C. I. 6. der Gr\u00fcnde; in BFHE 144, 572, BStBl II 1986, 58 unter Abschn. II. 2. der Gr\u00fcnde; Ruban, a. a. O., 797; Schilling in Handelsgesetzbuch, Gro\u00dfkommentar, 4. Aufl., \u00a7 172 Rz. 9; K. Schmidt, a. a. O., 1581; ders. in Schlegelberger, a. a. O., \u00a7\u00a7 171, 172 Rz. 67). Angesichts dessen, da\u00df weder der Entscheidung der Vorinstanz noch dem Vortrag der Beteiligten in der Revisionsinstanz irgendwelche Anhaltspunkte daf\u00fcr entnommen werden k\u00f6nnen, da\u00df K. das Darlehen als gesellschaftsrechtliche Einlage – mit der Folge des Entstehens materiellen Eigenkapitals – geleistet hat oder dem Kredit eigenkapitalersetzender Charakter zuzumessen war (vgl. BFH-Urteil vom 26. September 1996 IV R 105\/94, BFHE 182, 33, BStBl II 1997, 277; Beschl\u00fcsse vom 22. November 1996 VIII B 1\/96, BFH\/NV 1997, 225 sowie in BFH\/NV 1997, 874), besteht im Rahmen des anh\u00e4ngigen Verfahrens weder Anla\u00df, dazu Stellung zu nehmen, ob Darlehen dieser Art das Verlustausgleichsvolumen des \u00a7 15a EStG erh\u00f6hen, noch bedarf es der Er\u00f6rterung, in welchem Umfang die Pr\u00fcfung der hierf\u00fcr erforderlichen Voraussetzungen dem Gewinnfeststellungsverfahren vorbehalten ist (\u00a7 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO 1977; vgl. hierzu oben Abschn. I. der Gr\u00fcnde).<\/p>\n

dd) Gegen das mithin im Streitfall nach Zweck und Systematik des \u00a7 15a EStG zu beachtende sog. „Saldierungsverbot“ l\u00e4\u00dft sich – abweichend von dem Vortrag der Kl\u00e4gerin (vgl. hierzu Pyszka, BB 1997, 2153) – ferner nicht einwenden, da\u00df \u00a7 15a EStG nicht f\u00fcr alle denkbaren Sachverhalte eine Kongruenz von Verlustausgleich und Haftungsumfang gew\u00e4hrleistet (vgl. auch Ruban, a. a. O., 792). So f\u00fchren beispielsweise Einlagen des Kommanditisten nicht dazu, da\u00df in analoger Anwendung der Regelungen des \u00a7 15a Abs. 3 EStG die f\u00fcr die Vorjahre festgestellten verrechenbaren Verluste ausgleichsf\u00e4hig werden (Urteil in BFHE 179, 368, BStBl II 1996, 226); auch sind stille Reserven des Gesamthandsverm\u00f6gens, da sie im Rechenwerk der KG nicht in Erscheinung treten, bei der Anwendung des \u00a7 15a EStG nicht zu ber\u00fccksichtigen (BFH-Urteil vom 9. Mai 1996 IV R 75\/93, BFHE 180, 387, BStBl II 1996, 474). In beiden F\u00e4llen beruht die Nichtanerkennung des Verlustausgleichs auf den ausdr\u00fccklichen und im Wortlaut des \u00a7 15a EStG unmi\u00dfverst\u00e4ndlich zum Ausdruck gebrachten Wertentscheidungen des Gesetzgebers, die dieser sowohl zur Verhinderung von Mi\u00dfbr\u00e4uchen als auch zum Zwecke einer m\u00f6glichst einfachen Handhabung der Vorschrift f\u00fcr erforderlich erachtete. Abgesehen davon, da\u00df – wie den zuletzt genannten Entscheidungen gleichfalls zu entnehmen ist – bei beiden Sachverhalten der zun\u00e4chst nur verrechenbare Verlust im Rahmen der Ermittlung eines Liquidations- oder Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns Ber\u00fccksichtigung findet (vgl. auch BFH-Urteil in BFH\/NV 1998, 1078; Schmidt, a. a. O., \u00a7 15a Rz. 180 und 224, m. w. N.), liegt es auf der Hand, da\u00df die rechtliche Beurteilung der mit diesen Sachverhalten angesprochenen Detailfragen keine hinreichende Grundlage daf\u00fcr bietet, das allgemeine Regelungsziel des \u00a7 15a EStG bei der Bestimmung des Gewinnbegriffs in Abs. 2 der Vorschrift preiszugeben.<\/p>\n

ee) Nicht zu folgen ist schlie\u00dflich der Ansicht, bei der Auslegung des \u00a7 15a Abs. 2 (und Abs. 3 Satz 4) EStG seien die Gerichte an die Begr\u00fcndung des Gesetzentwurfs der Bundesregierung gebunden, nach dem auch im Sonderbetriebsverm\u00f6gen erzielte Gewinne zu ber\u00fccksichtigen seien (vgl. Pyszka, a. a. O., 2155; Biergans, Einkommensteuer, 6. Aufl., 1992, S. 1219). Der Senat hat hierzu bereits in seinem Urteil in BFHE 164, 516, BStBl II 1992, 167 ausgef\u00fchrt, da\u00df die Motive und Vorstellungen der Mitglieder der gesetzgebenden K\u00f6rperschaften nach den allgemeinen Grunds\u00e4tzen zur Auslegung von Steuergesetzen nur dann Ber\u00fccksichtigung finden k\u00f6nnen, wenn sie im Gesetz selbst einen hinreichend bestimmten Ausdruck gefunden haben, und demgem\u00e4\u00df entschieden, da\u00df Wortlaut, Zweck und Sinnzusammenhang des \u00a7 15a EStG gegen die Ber\u00fccksichtigung des Sonderbetriebsverm\u00f6gens bei der Bestimmung des Kapitalkontos (im Sinne dieser Vorschrift) sprechen. Nichts anderes kann f\u00fcr das Tatbestandsmerkmal des Gewinns aus der Beteiligung des Kommanditisten gelten. Angesichts der aufgezeigten Unbestimmtheit dieses Begriffs sowie mit R\u00fccksicht darauf, da\u00df er sowohl in Verbindung mit dem handelsrechtlichen Sprachgebrauch als auch aufgrund der in den \u00a7\u00a7 15 und 16 EStG enthaltenen Unterscheidungen und Konkretisierungen einer auf das Gesellschaftsverm\u00f6gen beschr\u00e4nkten Auslegung zumindest zug\u00e4nglich ist (vgl. hierzu oben Abschn. II. 4. a), mu\u00df auch insoweit dem objektivierten Willen des Gesetzgebers, wie er sich aus dem m\u00f6glichen Wortsinn, vor allem aber aus dem allgemeinen Regelungszweck der Bestimmung sowie dem systematischen Zusammenhang der in Frage stehenden Vorschrift ergibt, die ausschlaggebende Bedeutung zugemessen werden (zustimmend Blaurock\/Berninger, Juristenzeitung 1992, 614, 619; allg. Tipke\/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, \u00a7 4 AO 1977 Tz. 99 a, m. w. N.; BFH-Urteil vom 23. Mai 1979 I R 56\/77, BFHE 128, 505, BStBl II 1979, 763 unter Abschn. I. 1. b der Gr\u00fcnde).<\/p>\n

Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 13.10.1998 (VIII R 78\/97) BStBl. 1999 II S. 163 Ist das Darlehen eines Kommanditisten in der Handels- und Steuerbilanz der KG als Fremdkapital auszuweisen, so geh\u00f6ren die als Sonderbetriebseinnahmen zu erfassenden (angemessenen) Zinsen – sofern sie nicht als Gewinnvoraus geschuldet werden – nicht zu den Gewinnen, die dem Kommanditisten nach \u00a7 15a Abs. … BFH-Urteil vom 13.10.1998 (VIII R 78\/97) BStBl. 1999 II S. 163<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-47162","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/47162","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=47162"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/47162\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=47162"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=47162"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=47162"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}