{"id":47285,"date":"1998-10-19T15:06:15","date_gmt":"1998-10-19T13:06:15","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=47285"},"modified":"2013-06-12T15:09:13","modified_gmt":"2013-06-12T13:09:13","slug":"bfh-urteil-vom-19-10-1998-viii-r-58_95-bstbl-1999-ii-s-298","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-19-10-1998-viii-r-58_95-bstbl-1999-ii-s-298\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 19.10.1998 (VIII R 58\/95) BStBl. 1999 II S. 298"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 19.10.1998 (VIII R 58\/95) BStBl. 1999 II S. 298<\/strong><\/strong><\/p>\n

Wird eine Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft umgewandelt, hat die Personengesellschaft die auf sie \u00fcbergegangenen Wirtschaftsg\u00fcter und die aus dem Privatverm\u00f6gen der Gesellschafter eingelegten wesentlichen Beteiligungen an der Kapitalgesellschaft nach dem UmwStG 1977 mit den Teilwerten anzusetzen. Ein \u00dcbernahmeverlust entsteht bei der Personengesellschaft grunds\u00e4tzlich nicht.<\/p>\n

EStG \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 5b; UmwStG 1977 \u00a7 5 Abs. 1, Abs. 2, Abs. 4, \u00a7 6 Abs. 3.<\/p>\n

Vorinstanz: FG Berlin (EFG 1996, 768)<\/strong><\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

I.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) – eine KG – wurde am 2. Mai 1986 gegr\u00fcndet; sie ist durch Umwandlung aus der I-GmbH entstanden. Die Umwandlung erfolgte unter Ausschlu\u00df der Abwicklung durch \u00dcbertragung des Verm\u00f6gens und der Schulden der GmbH auf der Grundlage der Umwandlungsbilanz zum 31. Dezember 1985. In diesem Zeitpunkt war der sp\u00e4tere pers\u00f6nlich haftende Gesellschafter D der Kl\u00e4gerin mit 330.800 DM, die sp\u00e4tere Kommanditistin \u00a7 mit 159.200 DM am Stammkapital der I-GmbH von 490.000 DM beteiligt. Die Gesch\u00e4ftsanteile befanden sich im Privatverm\u00f6gen der Gesellschafter. Die Anschaffungskosten f\u00fcr die Anteile betrugen 1.681.018,78 DM (bei D) und 640.000 DM (bei P).<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin ist der Ansicht, da\u00df ihr anl\u00e4\u00dflich der Umwandlung ein \u00dcbernahmeverlust in H\u00f6he von 2.215.925,41 DM entstanden sei. Der Verlust ergebe sich aus der Gegen\u00fcberstellung der Anschaffungskosten der Gesellschafter f\u00fcr die Gesch\u00e4ftsanteile und ihrer Beteiligung an den von der GmbH auf die Kl\u00e4gerin \u00fcbergegangenen Wirtschaftsg\u00fcter im Werte von 105.093,37 DM.<\/p>\n

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) vertrat demgegen\u00fcber die Auffassung, da\u00df ein \u00dcbernahmeverlust nicht entstanden sei. Bei dem geltend gemachten Verlust handele es sich vielmehr um Ver\u00e4u\u00dferungsverluste der Gesellschafter i. S. von \u00a7 17 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG); mit ihrer Umwandlung sei die GmbH im Sinne dieser Vorschrift aufgel\u00f6st worden. Die Ber\u00fccksichtigung eines Aufl\u00f6sungsverlustes sei aber nach \u00a7 6 Abs. 3 Satz 3 des Gesetzes \u00fcber steuerliche Ma\u00dfnahmen bei \u00c4nderung der Unternehmensform (UmwStG) 1977 ausgeschlossen.<\/p>\n

Einspruch und Klage blieben erfolglos (Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 1996, 768).<\/p>\n

Mit der Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin Verletzung materiellen Rechts (\u00a7\u00a7 6 Abs. 1 Nr. 5 b, 17 Abs. 4 EStG, \u00a7\u00a7 5, 6 Abs. 3 UmwStG 1977).<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin beantragt sinngem\u00e4\u00df, das Urteil des Finanzgerichts (FG) aufzuheben und unter Ab\u00e4nderung des Gewinnfeststellungsbescheides 1986 vom 30. M\u00e4rz 1992 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21. September 1992 die den Gesellschaftern der Kl\u00e4gerin durch die Umwandlung entstandenen \u00dcbernahmeverluste mit insgesamt 2.215.926 DM festzustellen und mit 1.610.071 DM auf den Gesellschafter D und mit 605.855 DM auf die Gesellschafterin \u00a7 aufzuteilen.<\/p>\n

Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/strong><\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

II.<\/p>\n

Die Revision ist nicht begr\u00fcndet. Sie war deshalb zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).<\/p>\n

1. Der Senat kann im vorliegenden Verfahren nicht pr\u00fcfen, ob den Gesellschaftern der Kl\u00e4gerin im Zeitpunkt der Umwandlung ein nach \u00a7 17 Abs. 2 und Abs. 4 EStG zu ber\u00fccksichtigender Aufl\u00f6sungsverlust entstanden ist. Auf \u00a7 180 Abs. 1 Nr. 2 a der Abgabenordnung (AO 1977) kann die gesonderte und einheitliche Feststellung des Verlustes nicht gest\u00fctzt werden, weil der streitige Besteuerungstatbestand nicht von mehreren Personen, sondern jeweils alleine von den Inhabern der wesentlichen Beteiligungen verwirklicht wurde. Da die Gesellschafter jeweils alleinige Inhaber der wesentlichen Beteiligungen waren, scheidet auch \u00a7 180 Abs. 2 AO 1977 i. V. m. der hierzu ergangenen Rechtsverordnung vom 19. Dezember 1986 (BGBl I 1986, 2663, BStBl I 1987, 2, zuletzt ge\u00e4ndert am 15. Dezember 1995 BGBl I, 1783) als Rechtsgrundlage f\u00fcr eine gesonderte und einheitliche Feststellung aus. Eine Ausweitung des Anwendungsbereichs dieser Regelungen allein aus Zweckm\u00e4\u00dfigkeitsgr\u00fcnden ist nicht zul\u00e4ssig (vgl. z. B. BFH-Urteile vom 13. Oktober 1993 X R 49\/92, BFHE 172, 315, BStBl II 1994, 86; vom 25. Juli 1995 VIII R 25\/94, BFHE 178, 418, BStBl II 1996, 684, unter 2. c bb der Gr\u00fcnde).<\/p>\n

Der Senat kann somit im vorliegenden Verfahren nur \u00fcber die Frage entscheiden, ob ein \u00dcbernahmeverlust auf der Ebene der KG entstanden ist. Er geht dabei davon aus, da\u00df die Kl\u00e4gerin einen entsprechenden Antrag zumindest hilfsweise stellen wollte.<\/p>\n

2. Auf der Ebene der Kl\u00e4gerin ist kein \u00dcbernahmeverlust entstanden.<\/p>\n

a) Wird eine Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft umgewandelt, hat die Personengesellschaft die auf sie \u00fcbergegangenen Wirtschaftsg\u00fcter mit dem in der steuerlichen Schlu\u00dfbilanz der \u00fcbertragenden K\u00f6rperschaft enthaltenen Wert zu \u00fcbernehmen; mit diesem Wert gelten sie bei der Personengesellschaft als angeschafft (\u00a7 5 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 Satz 1 UmwStG 1977).<\/p>\n

Dieser Wert ist im Streitfall der Teilwert der Wirtschaftsg\u00fcter. Denn mit diesem sind sie – von hier nicht vorliegenden Ausnahmen abgesehen – in der steuerlichen Schlu\u00dfbilanz f\u00fcr das letzte Wirtschaftsjahr der \u00fcbertragenden K\u00f6rperschaft anzusetzen (\u00a7 3 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 1977).<\/p>\n

Zu einem \u00dcbernahmegewinn oder \u00dcbernahmeverlust bei der Kl\u00e4gerin kann es infolge dieses Verm\u00f6gens\u00fcbergangs also nur hinsichtlich eines evtl. Unterschiedsbetrags zwischen dem Buchwert der von ihr aufgegebenen Anteile an der I-GmbH und dem Teilwert der auf sie \u00fcbergegangenen Wirtschaftsg\u00fcter kommen (\u00a7 5 Abs. 5 UmwStG 1977). Da die Kl\u00e4gerin als \u00fcbernehmende Personengesellschaft am steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag 31. Dezember 1985 an der I-GmbH nicht beteiligt war und deshalb in ihrer Steuerbilanz ein Buchwert der Anteile nicht ausgewiesen sein konnte, mu\u00df dieser unter Ber\u00fccksichtigung der in \u00a7 6 Abs. 3 UmwStG 1977 getroffenen Regelungen ermittelt werden.<\/p>\n

b) Nach \u00a7 6 Abs. 3 Satz 1 UmwStG 1977 gelten die Anteile an der \u00fcbertragenden K\u00f6rperschaft, die an dem steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag zu dem Privatverm\u00f6gen eines Gesellschafters der \u00fcbernehmenden Personengesellschaft geh\u00f6rt haben, f\u00fcr die Ermittlung des Gewinns als an diesem Stichtag in das Betriebsverm\u00f6gen der Personengesellschaft eingelegt. Die Werte, mit denen sie einzulegen sind, sind aber entgegen der Ansicht der Kl\u00e4gerin nicht ihre Anschaffungskosten, sondern ihre Teilwerte.<\/p>\n

aa) Der Ansatz der Beteiligungen mit den Anschaffungskosten ergibt sich insbesondere nicht aus \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 5 b EStG.<\/p>\n

Der erkennende Senat hat zwar f\u00fcr das Einkommensteuerrecht entschieden, da\u00df eine wesentliche Beteiligung auch dann mit ihren Anschaffungskosten in das (Sonder-)Betriebsverm\u00f6gen einzulegen sei, wenn ihr Teilwert unter den Anschaffungskosten liege (Urteil in BFHE 178, 418, BStBl II 1996, 684). Das gilt jedoch nicht f\u00fcr den – hier vorliegenden – Fall der \u00dcbertragung eines Wirtschaftsguts in das Betriebsverm\u00f6gen der Gesellschaft gegen Gew\u00e4hrung von Gesellschaftsrechten.<\/p>\n

\u00a7 6 Abs. 3 UmwStG 1977 enth\u00e4lt zudem insoweit eine Sonderregelung. Die Vorschrift fingiert eine \u00dcbertragung der Anteile an der Beteiligungsgesellschaft auf die Personengesellschaft gegen Gew\u00e4hrung von Gesellschaftsrechten und bestimmt, da\u00df dieser Vorgang als Einlage zu behandeln sei. Eine Abweichung von den allgemeinen Einlageregeln sieht sie in Satz 2 lediglich f\u00fcr den in \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 5 a EStG geregelten Fall vor, da\u00df die Anteile innerhalb der letzten drei Jahre vor dem Zeitpunkt der Zuf\u00fchrung in das Betriebsverm\u00f6gen angeschafft oder hergestellt worden sind; f\u00fcr diesen Fall schlie\u00dft sie die Bewertung der Einlage mit den Anschaffungskosten zugunsten der Bewertung mit dem Teilwert ausdr\u00fccklich aus.<\/p>\n

Der Gesetzgeber ist in \u00a7 6 Abs. 3 UmwStG ersichtlich auch davon ausgegangen, da\u00df \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 5 b EStG entsprechend seinem Wortlaut den Ansatz von Anschaffungskosten bei wesentlichen Beteiligungen nur zul\u00e4\u00dft, wenn diese unter dem Teilwert liegen. Das wird durch \u00a7 5 Abs. 2 UmwStG 1995 best\u00e4tigt. Die Bestimmung fingiert nunmehr, da\u00df Anteile an der \u00fcbertragenden K\u00f6rperschaft i. S. von \u00a7 17 EStG, die nicht zum Betriebsverm\u00f6gen des Gesellschafters geh\u00f6ren, f\u00fcr die Ermittlung des Gewinns als mit ihren Anschaffungskosten eingelegt gelten. Damit soll f\u00fcr den Anwendungsbereich des UmwStG 1995 die f\u00fcr den Gesellschafter bisher nachteilige Rechtsfolge vermieden werden, da\u00df die Gesellschaft den \u00dcbernahmeverlust in H\u00f6he der Differenz zwischen den Anschaffungskosten und dem niedrigeren Teilwert nicht geltend machen kann (vgl. dazu die Regierungsbegr\u00fcndung zu \u00a7 5 Abs. 2 UmwStG 1995, BTDrucks 12\/6885).<\/p>\n

Mit R\u00fccksicht auf diese f\u00fcr das Umwandlungsrecht getroffenen Regelungen kann \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 5 b EStG nicht mit dem vom Senat in seinem Urteil in BFHE 178, 418, BStBl II 1996, 684 vertretenen Ergebnis angewendet werden, da\u00df die Einlage wesentlicher Beteiligungen in ein Betriebsverm\u00f6gen stets mit den Anschaffungskosten zu erfolgen habe.<\/p>\n

bb) An dem Ergebnis, da\u00df die wesentlichen Beteiligungen mit dem Teilwert einzulegen waren, \u00e4ndert sich auch nichts dadurch, da\u00df die Finanzverwaltung die H\u00e4rten, die sich aus der bisherigen Rechtslage f\u00fcr den wesentlich beteiligten Gesellschafter ergaben, in Abschn. 140 Abs. 7 Satz 11 der Einkommensteuer-Richtlinien 1990 – EStR 1990 – (R 140 Abs. 6 Satz 11 EStR ab 1992, R 140 Abs. 8 EStR ab 1996) dadurch mildern will, da\u00df der Unterschiedsbetrag zwischen den Anschaffungskosten und dem niedrigeren Teilwert der Beteiligung im Zeitpunkt der Einlage festgehalten und bei einem sp\u00e4teren Ausscheiden der Beteiligung aus dem Betriebsverm\u00f6gen der Gesellschaft gewinnmindernd ber\u00fccksichtigt wird. Der Senat braucht zu dieser Regelung im Streitfall nicht Stellung zu nehmen (zu den Bedenken gegen das „Einfrieren“ der im Privatverm\u00f6gen entstandenen Wertverluste vgl. BFH-Urteil in BFHE 178, 418, BStBl II 1996, 684, unter II. 2. c bb der Gr\u00fcnde). Es handelt sich um eine sachliche Billigkeitsma\u00dfnahme. Das bedeutet nicht nur, da\u00df diese Ma\u00dfnahme, wie der Senat in dem erw\u00e4hnten Urteil ausgef\u00fchrt hat, im vorliegenden Verfahren der gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellung nicht ber\u00fccksichtigt werden kann, sondern vor allem, da\u00df die Entscheidung \u00fcber diese Ma\u00dfnahme einem besonderen Verfahren vorbehalten ist (zum „gestuften Verfahren“ bei Billigkeitsma\u00dfnahmen vgl. u. a. BFH-Urteil vom 21. Januar 1992 VIII R 51\/88, BFHE 168, 500, BStBl II 1993, 3, unter 4. b aa der Gr\u00fcnde; Klein\/R\u00fcsken, Abgabenordnung, 6. Aufl., \u00a7 163 Anm. 18, m. w. N.).<\/p>\n

c) Mu\u00df demnach die Kl\u00e4gerin so behandelt werden, als h\u00e4tten ihre Gesellschafter die Beteiligungen an der I-GmbH zum steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag mit den Teilwerten in das Gesellschaftsverm\u00f6gen eingelegt, kann es bei ihr zu einem \u00dcbernahmeverlust nur noch dann kommen, wenn diese Teilwerte h\u00f6her sind als die auf die Gesellschafter entfallenden anteiligen Teilwerte an den Wirtschaftsg\u00fctern, die von der I-GmbH auf die Kl\u00e4gerin \u00fcbergegangen sind. Denn die Kl\u00e4gerin gibt die eingelegten Anteile auf, um das Betriebsverm\u00f6gen der \u00fcbertragenden Kapitalgesellschaft zu erwerben. Dieses Verm\u00f6gensopfer kann h\u00f6her sein als der Teilwert des Betriebsverm\u00f6gens der \u00fcbertragenden I-GmbH (zur m\u00f6glichen Divergenz der Teilwerte vgl. u. a. Widmann\/Mayer, Umwandlungsrecht, \u00a7 6 UmwStG 1977 Rz. 5221).<\/p>\n

Davon ist aber im Streitfall nicht auszugehen. Soweit sich die unterschiedlichen Wertans\u00e4tze daraus ergeben, da\u00df bei der Ermittlung des Teilwerts der Anteile ein selbstgeschaffener Firmenwert bzw. andere selbstgeschaffene Wirtschaftsg\u00fcter zu ber\u00fccksichtigen, diese aber nach \u00a7 3 Abs. 1 Satz 1 UmwStG in der steuerlichen Schlu\u00dfbilanz der \u00fcbertragenden K\u00f6rperschaft und damit in den Teilwerten des auf die Kl\u00e4gerin \u00fcbergegangenen Betriebsverm\u00f6gens nicht enthalten sind, sind sie unbeachtlich; denn der dadurch entstehende \u00dcbernahmeverlust bleibt gem\u00e4\u00df \u00a7 5 Abs. 4 UmwStG 1977 unber\u00fccksichtigt (vgl. u. a. Herrmann\/Heuer\/Raupach, Einkommensteuer- und K\u00f6rperschaftsteuergesetz, Kommentar, \u00a7 5 UmwStG 1977 Anm. 56 ff.; Widmann\/Mayer, a. a. O., \u00a7 5 UmwStG 1977 Rz. 5069, m. w. N.). Davon abgesehen entsprechen die Teilwerte der Anteile an der \u00fcbertragenden K\u00f6rperschaft grunds\u00e4tzlich den auf sie entfallenden Teilwerten des \u00fcbergegangenen Betriebsverm\u00f6gens. Anhaltspunkte f\u00fcr eine abweichende Beurteilung sind im Streitfall nicht ersichtlich.<\/p>\n

Eine der Umwandlung vorausgehende Teilwertabschreibung gem\u00e4\u00df \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG kommt bei einer Einlage von Beteiligungen aus dem Privatverm\u00f6gen der Gesellschafter nicht in Betracht.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 19.10.1998 (VIII R 58\/95) BStBl. 1999 II S. 298 Wird eine Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft umgewandelt, hat die Personengesellschaft die auf sie \u00fcbergegangenen Wirtschaftsg\u00fcter und die aus dem Privatverm\u00f6gen der Gesellschafter eingelegten wesentlichen Beteiligungen an der Kapitalgesellschaft nach dem UmwStG 1977 mit den Teilwerten anzusetzen. Ein \u00dcbernahmeverlust entsteht bei der Personengesellschaft grunds\u00e4tzlich nicht. … BFH-Urteil vom 19.10.1998 (VIII R 58\/95) BStBl. 1999 II S. 298<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-47285","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/47285","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=47285"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/47285\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=47285"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=47285"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=47285"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}