{"id":48924,"date":"1998-08-11T15:59:50","date_gmt":"1998-08-11T13:59:50","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=48924"},"modified":"2013-06-18T16:05:40","modified_gmt":"2013-06-18T14:05:40","slug":"bfh-urteil-vom-11-8-1998-vii-r-118_95-bstbl-1998-ii-s-705","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-11-8-1998-vii-r-118_95-bstbl-1998-ii-s-705\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 11.8.1998 (VII R 118\/95) BStBl. 1998 II S. 705"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 11.8.1998 (VII R 118\/95) BStBl. 1998 II S. 705<\/strong><\/strong><\/p>\n

Hat der Erblasser durch eine Rechtshandlung einen Geschehensablauf ins Werk gesetzt, kraft dessen es nach dem Erbfall und nach Er\u00f6ffnung des Nachla\u00dfkonkurses im Nachla\u00dfverm\u00f6gen zwangsl\u00e4ufig, ohne irgendein Handeln des Erben oder des Nachla\u00dfkonkursverwalters, zu einem G\u00fcteraustausch gekommen ist (hier: Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn anstelle einer Schiffspart), den auch weder Erbe noch Nachla\u00dfkonkursverwalter durch eigenes Handeln verhindern konnten, und ist dadurch der Erbe Einkommensteuerschuldner hinsichtlich des Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns geworden, so ist dieser Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn und die darauf entfallende Steuer nach erbrechtlichen Grunds\u00e4tzen dem Erblasser zuzurechnen. Die betreffende Einkommensteuerschuld ist daher als Erbfallschuld in der Form der Nachla\u00dfverwaltungskostenschuld eine Nachla\u00dfverbindlichkeit i. S. des \u00a7 1967 Abs. 2 BGB, f\u00fcr die der Erbe im Vollstreckungsverfahren seine Erbenhaftung gegen\u00fcber dem FA gem\u00e4\u00df \u00a7 1975 BGB auf den Nachla\u00df beschr\u00e4nken kann.<\/p>\n

AO 1977 \u00a7 45 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 Satz 1, \u00a7 265; BGB \u00a7 1922, \u00a7 1967, \u00a7 1975; EStG \u00a7 15 Abs. 1 Nr. 2, \u00a7 16 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 3, \u00a7 24 Nr. 2; HGB \u00a7 145 Abs. 1, \u00a7 146 Abs. 1, \u00a7 489, \u00a7 492, \u00a7 493 Abs. 5, \u00a7 506; KO \u00a7 14, \u00a7 23 Abs. 1; ZPO \u00a7 781.<\/p>\n

Vorinstanz: FG M\u00fcnster<\/strong><\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

I.<\/p>\n

Der Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) ist Alleinerbe seines am 9. November 1987 verstorbenen Vaters (V), \u00fcber dessen Nachla\u00df am 22. Februar 1988 das Konkursverfahren er\u00f6ffnet worden ist. V war u. a. an der Partenreederei „MS M“ beteiligt. Nach einem noch zu V’s Lebzeiten gefa\u00dften Beschlu\u00df aller Mitreeder wurde der Korrespondentreeder \u00a7 beauftragt und bevollm\u00e4chtigt, das Motorschiff zu ver\u00e4u\u00dfern. Diese Ver\u00e4u\u00dferung fand am 1. M\u00e4rz 1988 statt. Aufgrund der Ver\u00e4u\u00dferung stellte das zust\u00e4ndige Betriebsst\u00e4ttenfinanzamt einen auf V bzw. den Kl\u00e4ger als seinen Erben entfallenden Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn in H\u00f6he von … DM fest. Aufgrund dieses Gewinnes ergab sich f\u00fcr den Kl\u00e4ger f\u00fcr das Jahr 1988 eine Einkommensteuerschuld in H\u00f6he von … DM.<\/p>\n

In der Folge ver\u00e4u\u00dferte der Kl\u00e4ger ein Grundst\u00fcck, das vormals im Eigentum einer Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts (GbR) stand, an der der Kl\u00e4ger zu 1\/10 und der verstorbene V zu 9\/10 beteiligt waren, zu einem Kaufpreis von … DM. Der Kaufpreis wurde bei dem beurkundenden Notar hinterlegt.<\/p>\n

Am 7. September 1993 pf\u00e4ndete der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA – ) wegen der r\u00fcckst\u00e4ndigen Einkommensteuer 1988 die Anspr\u00fcche des Kl\u00e4gers aus der Hinterlegung des auf ihn entfallenden 1\/10 Anteils am Ver\u00e4u\u00dferungserl\u00f6s des Grundst\u00fccks gegen den Notar, am 11. M\u00e4rz 1994 auch die Anspr\u00fcche des Kl\u00e4gers gegen den Erwerber des Grundst\u00fccks.<\/p>\n

Mit zwei weiteren Pf\u00e4ndungsverf\u00fcgungen vom 18. November 1993 pf\u00e4ndete das FA wegen der r\u00fcckst\u00e4ndigen Einkommensteuer 1988 auch die Anspr\u00fcche des Kl\u00e4gers auf Auszahlung des 9\/10 Erl\u00f6santeils aus der Grundst\u00fccksver\u00e4u\u00dferung sowohl gegen den Nachla\u00dfkonkursverwalter als auch gegen den Notar. Der Kl\u00e4ger hatte n\u00e4mlich insoweit die Auffassung vertreten, der 9\/10 Anteil des verstorbenen V am Grundst\u00fcck sei ihm aufgrund des Gesellschaftsvertrags unmittelbar zugewachsen und geh\u00f6re daher zu seinem Eigenverm\u00f6gen und nicht zum konkursbefangenen Nachla\u00df.<\/p>\n

Die vom Kl\u00e4ger nach erfolglosen Beschwerdeverfahren erhobenen, vom Finanzgericht (FG) zur gemeinsamen Verhandlung und Entscheidung verbundenen Klagen gegen die vorbezeichneten Pf\u00e4ndungen vom 7. September und vom 18. November 1993 hatten keinen Erfolg.<\/p>\n

Das FG f\u00fchrte im wesentlichen folgendes aus: Hinsichtlich der Pf\u00e4ndung vom 18. November 1993 k\u00f6nne offenbleiben, ob der 9\/10 Anteil des verstorbenen V an dem Grundst\u00fcck in den Nachla\u00df gefallen oder nach Gesellschaftsrecht unmittelbar Eigentum des Kl\u00e4gers geworden sei. Sei dieser Anteil Nachla\u00dfverm\u00f6gen geworden, sei die Klage des Kl\u00e4gers schon deshalb unzul\u00e4ssig, weil er durch die Er\u00f6ffnung des Nachla\u00dfkonkurses seine Proze\u00dff\u00fchrungsbefugnis verloren habe. Betrachte man hingegen den 9\/10 Anteil als Eigenverm\u00f6gen des Kl\u00e4gers, sei die Klage, wie auch seine Klage gegen die Pf\u00e4ndung vom 7. September 1993 hinsichtlich des ihm unstreitig als Eigenverm\u00f6gen zustehenden 1\/10 Anteils, unbegr\u00fcndet, weil er sich gegen\u00fcber der Vollstreckung wegen der r\u00fcckst\u00e4ndigen Einkommensteuer 1988 nicht mit Erfolg auf die Beschr\u00e4nkung seiner Erbenhaftung infolge des am 22. Februar 1988 er\u00f6ffneten Nachla\u00dfkonkursverfahrens berufen k\u00f6nne. Insoweit fehle es n\u00e4mlich bereits am Bestehen einer Nachla\u00dfverbindlichkeit.<\/p>\n

Bei dem im Wege der Vollstreckung geltend gemachten Steueranspruch des FA wegen Einkommensteuer 1988 handele es sich um eine Eigenschuld des Erben. Eink\u00fcnfte, die der Erbe nach dem Tod des Erblassers aus dem Nachla\u00df erziele – im Streitfall der durch den Verkauf des Motorschiffs am 1. M\u00e4rz 1988 realisierte Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn – habe nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) und der \u00fcberwiegenden Auffassung im Schrifttum, der auch das FG folge, der Erbe selbst als Steuerschuldner zu versteuern, da ausschlie\u00dflich er den f\u00fcr die Entstehung der Einkommensteuer ma\u00dfgeblichen Tatbestand der Einkunftserzielung verwirkliche.<\/p>\n

Die Er\u00f6ffnung des Nachla\u00dfkonkursverfahrens begr\u00fcnde f\u00fcr den Erben lediglich Verwaltungs- und Verf\u00fcgungsbeschr\u00e4nkungen, ber\u00fchre aber nicht den Tatbestand der Einkunftserzielung durch den Erben. Auch wenn der Einkommensteueranspruch des FA aus den Ertr\u00e4gen des Nachla\u00dfverm\u00f6gens resultiere, richte er sich pers\u00f6nlich gegen den Erben und nicht gegen den Nachla\u00df, der selbst kein Einkommensteuer- oder K\u00f6rperschaftsteuersubjekt sei. Dem stehe nicht entgegen, da\u00df dem Erben die w\u00e4hrend des Nachla\u00dfkonkurses aus dem Nachla\u00df erzielten Ertr\u00e4ge regelm\u00e4\u00dfig nicht zufl\u00f6ssen, weil sie der Nachla\u00dfkonkursverwalter zur Berichtigung der Nachla\u00dfverbindlichkeiten zu verwenden habe. Die Verwendung zur Schuldentilgung ber\u00fchre die Steuerpflicht nicht, da die Tilgung auch dem daf\u00fcr dem Grunde nach haftenden Erben wirtschaftlich zugute komme.<\/p>\n

Mit seiner vom erkennenden Senat zugelassenen Revision r\u00fcgt der Kl\u00e4ger die Verletzung materiellen Rechts. Zur Begr\u00fcndung f\u00fchrt er im wesentlichen aus: Das vorinstanzliche Urteil versto\u00dfe gegen \u00a7 14 der Konkursordnung (KO), da es die Einzelzwangsvollstreckung in den Nachla\u00df zulasse, der unstreitig konkursbefangen sei. Zu Unrecht habe das FG angenommen, die Steuerverbindlichkeiten aus dem Verkauf des Motorschiffes seien ihm als Eink\u00fcnfte in seiner Eigenschaft als Erben zuzurechnen. Das Schiff habe zum Zeitpunkt der Er\u00f6ffnung des Nachla\u00dfkonkurses zur Konkursma\u00dfe geh\u00f6rt; erst danach sei es ver\u00e4u\u00dfert worden. Bei dieser Ver\u00e4u\u00dferung habe er in keiner Weise mitgewirkt; vielmehr beruhe die Ver\u00e4u\u00dferung auf einem Handeln bzw. Unterlassen des Konkursverwalters. Selbst wenn er Kenntnis von der Ver\u00e4u\u00dferung gehabt h\u00e4tte, w\u00e4re er infolge der durch den Nachla\u00dfkonkurs eingetretenen Verf\u00fcgungsbeschr\u00e4nkung daran gehindert gewesen, irgendwelchen Einflu\u00df auf die Verwirklichung des Gesch\u00e4fts auszu\u00fcben.<\/p>\n

Das FG habe seine Entscheidung im wesentlichen auf die BFH-Urteile vom 28. April 1992 VII R 33\/91 (BFHE 168, 206, BStBl II 1992, 781) und vom 5. Juni 1991 XI R 26\/89 (BFHE 164, 546, BStBl II 1991, 820) gest\u00fctzt, in welchen der BFH f\u00fcr den Fall der angeordneten Nachla\u00dfverwaltung entschieden habe, da\u00df Einkommensteuerbescheide, denen mit Mitteln des Nachlasses erzielte Eink\u00fcnfte zugrunde l\u00e4gen, an die Erben zu richten und ihnen bekannt zu geben seien. Indem es die vom BFH ausdr\u00fccklich nur f\u00fcr die Nachla\u00dfverwaltung ausgesprochenen Grunds\u00e4tze auf den Nachla\u00dfkonkurs angewendet habe, habe es unber\u00fccksichtigt gelassen, da\u00df zwischen Nachla\u00dfverwaltung und Nachla\u00dfkonkurs grunds\u00e4tzliche Unterschiede best\u00e4nden.<\/p>\n

Im Gegensatz zur Nachla\u00dfverwaltung, bei der nach Auffassung von BFHE 168, 206, BStBl II 1992, 781 die Eigenschuld des Erben damit gerechtfertigt werden k\u00f6nne, da\u00df ihm wirtschaftlich auch jede Tilgung der Nachla\u00dfverbindlichkeiten zugute komme, sei der Nachla\u00dfkonkurs von Anfang an auf „Versilberung“ der vorhandenen Verm\u00f6gensgegenst\u00e4nde und auf m\u00f6glichst gleichm\u00e4\u00dfige Befriedigung aller Gl\u00e4ubiger angelegt. Da eine Erhaltung des Nachlasses von Anfang an nicht bezweckt sei, sei es schon aus Billigkeitsgr\u00fcnden nicht gerechtfertigt, den Erben mit Steuerschulden zu belasten, die aus Gesch\u00e4ften betreffend die Konkursma\u00dfe entst\u00e4nden. Entschiede man gleichwohl parallel, so liefe dies einzig und allein darauf hinaus, den Finanzbeh\u00f6rden unter Umgehung der ausdr\u00fccklichen Regelungen des Gesetzes (\u00a7\u00a7 1989 und 1973 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuches – BGB -) unzul\u00e4ssigerweise einen zweiten Schuldner zu verschaffen. Sinn und Zweck dieser Vorschriften sei es, den Erben von jeglicher weiterer pers\u00f6nlicher Haftung zu befreien, wenn der Nachla\u00df als solcher aufgebraucht sei.<\/p>\n

Au\u00dferdem habe in den vom BFH entschiedenen F\u00e4llen der Erbe den Nachla\u00df zun\u00e4chst selbst verwaltet und habe ihm Rahmen dieser Verwaltung Rechtsgesch\u00e4fte abgewickelt, ehe der gerichtlich bestimmte Nachla\u00dfverwalter die Verwaltung des Nachlasses \u00fcbernommen habe. Der Erbe habe mithin selbst Eink\u00fcnfte aus dem geerbten und von ihm fortgef\u00fchrten Gewerbebetrieb gezogen. Im vorliegenden Fall sei der Nachla\u00dfkonkurs indessen unverz\u00fcglich nach dem Ableben des Erblassers angeordnet worden, und er habe sich als Erbe zu keinem Zeitpunkt hinsichtlich des Nachlasses rechtsgesch\u00e4ftlich bet\u00e4tigt. Ihm sei noch nicht einmal bekannt gewesen, welche Verf\u00fcgungen V zuvor und welche nachfolgend der Konkursverwalter getroffen h\u00e4tten.<\/p>\n

\u00dcber einen vergleichbaren Fall, da\u00df n\u00e4mlich nach Konkurser\u00f6ffnung Gegenst\u00e4nde aus der Ma\u00dfe ver\u00e4u\u00dfert w\u00fcrden, ohne da\u00df der Gemeinschuldner (Erbe) nach Konkurser\u00f6ffnung eine Rechtshandlung vorgenommen h\u00e4tte und auch ohne tats\u00e4chliches rechtsgesch\u00e4ftliches Handeln des Konkursverwalters, habe der BFH bisher noch nicht entschieden. Sei das Handeln bzw. das Unterlassen, da keine Anhaltspunkte f\u00fcr ein konkursfreies Handeln des Gemeinschuldners vorl\u00e4gen, gleichwohl dem Konkursverwalter zuzurechnen, so m\u00fcsse der BFH entsprechend den Grunds\u00e4tzen seiner Urteile vom 14. Februar 1978 VIII R 28\/73 (BFHE 124, 411, BStBl II 1978, 356) und vom 29. M\u00e4rz 1984 IV R 271\/83 (BFHE 141, 2, BStBl II 1984, 602) dazu kommen, da\u00df die Steuerforderung lediglich gegen\u00fcber dem Konkursverwalter geltend gemacht werden k\u00f6nne und von diesem vorab aus der Konkursma\u00dfe zu befriedigen sei. Zu ber\u00fccksichtigen sei n\u00e4mlich, da\u00df der Gegenwert aus dem zugrundeliegenden Rechtsgesch\u00e4ft, der auf V entfallende Teil des Motorschiffs, zu 100 % in die Ma\u00dfe geflossen und aus dieser ebenfalls wieder zu 100 % an nicht bevorrechtigte Konkursgl\u00e4ubiger ausgekehrt worden sei.<\/strong><\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

II.<\/p>\n

Die Revision des Kl\u00e4gers ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt in bezug auf die Pf\u00e4ndungsverf\u00fcgung des FA vom 7. September 1993 zur Aufhebung der Vorentscheidung und der vorg\u00e4ngigen Verwaltungsentscheidungen (\u00a7 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO -). Die in das Eigenverm\u00f6gen des Kl\u00e4gers gerichtete Pf\u00e4ndungsverf\u00fcgung ist unzul\u00e4ssig und verletzt den Kl\u00e4ger in seinen Rechten (\u00a7 100 Abs. 1 Satz 1 FGO), weil es sich bei der zu vollstreckenden Forderung um eine Nachla\u00dfverbindlichkeit des Kl\u00e4gers handelt und dieser seine Haftung wirksam auf den Nachla\u00df beschr\u00e4nkt hat. In bezug auf die Pf\u00e4ndungsverf\u00fcgung des FA vom 18. November 1993 f\u00fchrt die Revision zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG, weil dieses keine Feststellungen dar\u00fcber getroffen hat, ob der von der Pf\u00e4ndung in Beschlag genommene Anspruch des Kl\u00e4gers auf Auszahlung des 9\/10-Erl\u00f6santeils an der Grundst\u00fccksver\u00e4u\u00dferung zum Eigenverm\u00f6gen des Kl\u00e4gers oder zum konkursbefangenen Nachla\u00df des Vaters des Kl\u00e4gers geh\u00f6rt.<\/p>\n

A. Pf\u00e4ndungsverf\u00fcgung vom 7. September 1993<\/p>\n

1. Die Pf\u00e4ndungsverf\u00fcgung des FA vom 7. September 1993, mit der die Anspr\u00fcche des Kl\u00e4gers aus der Hinterlegung des 1\/10-Anteils am Ver\u00e4u\u00dferungserl\u00f6s eines Grundst\u00fccks, das vormals im Eigentum einer aus V und dem Kl\u00e4ger bestehenden GbR stand, in Beschlag genommen worden sind, richtet sich unstreitig in das Eigenverm\u00f6gen des Kl\u00e4gers, da dieser an der GbR zu 1\/10 beteiligt war. Zutreffend gehen FG und FA ferner davon aus, da\u00df \u00a7 14 KO einer Einzelzwangsvollstreckung des FA gegen den Kl\u00e4ger w\u00e4hrend der Dauer des Nachla\u00dfkonkurses nicht entgegensteht (s. auch \u00a7 251 Abs. 2 Satz 1 der Abgabenordnung – AO 1977 -), weil die zu vollstreckende Steuerforderung keine Konkursforderung und das FA nicht Konkursgl\u00e4ubiger i. S. des \u00a7 3 Abs. 1 KO ist. Der Tatbestand, an den die geltend gemachte Einkommensteuerforderung ankn\u00fcpft, die Ver\u00e4u\u00dferung der Schiffspart am 1. M\u00e4rz 1988 und die dadurch hervorgerufene Besteuerung des dabei entstandenen Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns, ist erst einige Tage nach Er\u00f6ffnung des Nachla\u00dfkonkurses (22. Februar 1988) gelegt, der steuerpflichtige Tatbestand also, unabh\u00e4ngig von der (technischen) Entstehung der Einkommensteuerschuld erst mit Ablauf des Steuerabschnitts (\u00a7 36 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes – EStG -), erst nach Er\u00f6ffnung des Konkursverfahrens verwirklicht worden (\u00a7 38 AO 1977).<\/p>\n

2. Zutreffend hat das FG auch erkannt, da\u00df sich die Steuerforderung des FA gegen den Kl\u00e4ger als Erben und nicht etwa gegen den Nachla\u00df als solchen richtet. Nach feststehender Rechtsprechung des BFH sind einkommensteuerrechtliche Anspr\u00fcche des FA, die infolge der Ver\u00e4u\u00dferung eines zum Nachla\u00df des Erblassers geh\u00f6renden Gegenstandes (hier: der Schiffspart) entstehen oder aus Ertr\u00e4gen des Nachla\u00dfverm\u00f6gens resultieren, gegen den Erben und nicht gegen den Nachla\u00df zu richten, weil allein der Erbe nach dem Tode des Erblassers den Tatbestand der Eink\u00fcnfteerzielung verwirklicht, w\u00e4hrend der Nachla\u00df als solcher weder Einkommensteuer- noch K\u00f6rperschaftsteuersubjekt ist (BFHE 164, 546, BStBl II 1991, 820, m. w. N.). Wird daher ein im Wege der Erbfolge unentgeltlich \u00fcbernommener Betrieb vom Erben ver\u00e4u\u00dfert bzw. aufgegeben, so verwirklicht der Erbe den Gewinnrealisierungstatbestand des \u00a7 16 Abs. 1 Nr. 1 bzw. Abs. 3 EStG. Der Erbe wird mit dem Erbfall zwangsl\u00e4ufig gewerbetreibender Unternehmer, so da\u00df ihm die bis zur Weiterver\u00e4u\u00dferung aus dem Betrieb anfallenden Eink\u00fcnfte als seine eigenen gewerblichen Eink\u00fcnfte zuzurechnen sind. Alle Gesch\u00e4ftsvorf\u00e4lle nach dem Tode des Erblassers bis zur Ver\u00e4u\u00dferung des Betriebs wie auch die Ver\u00e4u\u00dferung selbst bzw. die Betriebsaufgabe gehen auf die T\u00e4tigkeit des Erben zur\u00fcck, der als Rechtsnachfolger des Erblassers den Einkunftstatbestand selbst verwirklicht (vgl. Rei\u00df in Kirchhof\/S\u00f6hn, Einkommensteuergesetz, \u00a7 16 Rdnr. B 84).<\/p>\n

Entsprechendes gilt f\u00fcr die Ver\u00e4u\u00dferung des Anteils eines Gesellschafters, der als Mitunternehmer des Betriebs i. S. des \u00a7 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG anzusehen ist (\u00a7 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG). Hierzu rechnet nicht nur die Beteiligung an einer KG (BFHE 168, 206, BStBl II 1992, 781), sondern auch die Beteiligung an einer Partenreederei (\u00a7 489 des Handelsgesetzbuchs – HGB -), bei der ein mehreren Personen gemeinschaftlich zustehendes Schiff zum Erwerb durch die Seeschiffahrt f\u00fcr gemeinschaftliche Rechnung – ohne da\u00df eine Handelsgesellschaft besteht – verwendet wird (vgl. Karsten Schmidt, Gesellschaftsrecht, 3. Aufl. 1997, \u00a7 65 I 1; Dissars\/Dissars, Die Partenreederei als Gesellschaftsform in handels- und steuerrechtlicher Hinsicht, Recht der Internationalen Wirtschaft – RIW – 1997, 754). Jeder Mitreeder ist mit seiner ihm zustehenden Schiffspart im Regelfall Mitunternehmer der Reederei. Einkommensteuerrechtlich ist die Partenreederei eine „andere Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist“ i. S. des \u00a7 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG und weitgehend einer OHG oder KG gleichgestellt (BFH-Urteil vom 10. Juli 1980 IV R 12\/80, BFHE 131, 324, BStBl II 1981, 90; s. auch Schmidt, Einkommensteuergesetz, 17. Aufl. 1998, \u00a7 15 Rdnr. 374, m. w. N.).<\/p>\n

Folglich ist im Streitfall davon auszugehen, da\u00df der Kl\u00e4ger als Erbe den durch die nach dem Erbfall bewirkte Ver\u00e4u\u00dferung der Schiffspart eingetretenen Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn als eigene Einkunft erzielt hat, und zwar grunds\u00e4tzlich unabh\u00e4ngig von den Umst\u00e4nden, wie es im einzelnen zu der Ver\u00e4u\u00dferung der Schiffspart gekommen ist. Mithin ist er auch als Steuerschuldner zutreffender Adressat des entsprechenden Einkommensteuerbescheids im Festsetzungsverfahren (\u00a7 43 Satz 1 AO 1977, \u00a7 1 Abs. 1 und \u00a7 2 Abs. 1 EStG, \u00a7 122 Abs. 1 Satz 1 AO 1977; s. BFHE 164, 546, BStBl II 1991, 820; zur entsprechenden Handhabung im Falle der Testamentsvollstreckung s. BFH-Beschlu\u00df vom 29. November 1995 X B 328\/94, BFHE 179, 222, BStBl II 1996, 322).<\/p>\n

3. Die Steuerschuldnerschaft des Kl\u00e4gers als Erbe sagt indessen noch nichts dar\u00fcber aus, ob der Kl\u00e4ger die Forderung auch mit eigenen Mitteln zu erf\u00fcllen hat oder das FA als Gl\u00e4ubiger auf den Nachla\u00df verweisen darf. Zwar hat der Kl\u00e4ger die Steuerschuldnerschaft nicht von V ererbt; \u00a7 45 Abs. 1 Satz 1 AO 1977 kommt nicht zur Anwendung, weil der Kl\u00e4ger, wie ausgef\u00fchrt, origin\u00e4rer Steuerschuldner geworden ist. Das schlie\u00dft aber nicht aus, da\u00df die Schuld, wie etwa die erst aus dem Erbfall entstehende Erbschaftsteuer (vgl. Boeker in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 10. Aufl., \u00a7 45 AO 1977 Rz. 64), gleichwohl lediglich aus dem Nachla\u00df zu entrichten ist. Ma\u00dfgeblich hierf\u00fcr ist letztlich, welche Qualit\u00e4t dieser Einkommensteuerschuld beizumessen ist, die deshalb entstanden ist, weil nach Er\u00f6ffnung des Nachla\u00dfkonkurses f\u00fcr einen Gegenstand aus der Ma\u00dfe ohne Zutun des Erben und auch ohne rechtsgesch\u00e4ftliches Handeln des Nachla\u00dfkonkursverwalters ein einmaliger Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn angefallen ist.<\/p>\n

a) Gem\u00e4\u00df \u00a7 45 Abs. 2 Satz 1 AO 1977 haben Erben f\u00fcr die aus dem Nachla\u00df zu entrichtenden Schulden nach den Vorschriften des b\u00fcrgerlichen Rechts \u00fcber die Haftung des Erben f\u00fcr Nachla\u00dfverbindlichkeiten einzustehen. Die Vorschrift wird allgemein dahin verstanden, da\u00df sich die Antwort auf die Frage, welche Schulden aus dem Nachla\u00df zu entrichten sind, nicht aus den steuerrechtlichen Vorschriften ergibt, sondern, sozusagen im Wege einer Rechtsgrundverweisung, aus den \u00a7\u00a7 1967 ff. BGB, die die „Haftung“ des Erben f\u00fcr die Nachla\u00dfverbindlichkeiten regeln. Dort gilt der Grundsatz, da\u00df der Erbe f\u00fcr die Nachla\u00dfverbindlichkeiten grunds\u00e4tzlich unbeschr\u00e4nkt (\u00a7 1967 BGB), aber beschr\u00e4nkbar haftet (vgl. dazu und zum folgenden BFHE 168, 206, BStBl II 1992, 781).<\/p>\n

Die Haftung des Erben beschr\u00e4nkt sich nach \u00a7 1975 BGB auf den Nachla\u00df, wenn eine Nachla\u00dfpflegschaft zum Zwecke der Befriedigung der Nachla\u00dfgl\u00e4ubiger (Nachla\u00dfverwaltung) angeordnet oder der Nachla\u00dfkonkurs er\u00f6ffnet worden ist. Mit der Anordnung der Nachla\u00dfverwaltung wie auch mit der Er\u00f6ffnung des Nachla\u00dfkonkurses verliert der Erbe die Befugnis, den Nachla\u00df zu verwalten und \u00fcber ihn zu verf\u00fcgen (\u00a7 1984 Abs. 1 Satz 1 BGB, \u00a7\u00a7 214, 6 Abs. 1 KO); das mit dem Erbfall zusammengeflossene Verm\u00f6gen wird wieder getrennt in das urspr\u00fcngliche Eigenverm\u00f6gen des Erben und in das Verm\u00f6gen des Erblassers. Ein Anspruch, der sich gegen den Nachla\u00df richtet, kann nur gegen den Nachla\u00df- bzw. gegen den Nachla\u00dfkonkursverwalter geltend gemacht werden (\u00a7 1984 Abs. 1 Satz 3 BGB, \u00a7 6 Abs. 2 KO). Das FA darf im Falle der Nachla\u00dfverwaltung oder des Nachla\u00dfkonkurses aus einem gegen den Erben als Gesamtrechtsnachfolger ergangenen vollstreckbaren Steuerbescheid nur in Nachla\u00dfgegenst\u00e4nde und nicht in das Eigenverm\u00f6gen vollstrecken (Senatsurteil vom 12. Juli 1983 VII R 31\/82, BFHE 139, 12, BStBl II 1983, 653).<\/p>\n

Die Beschr\u00e4nkung der Erbenhaftung ist vom Erben nicht im Steuerfestsetzungsverfahren oder gegen das Leistungsgebot, sondern erst im Zwangsvollstreckungsverfahren einwendungsweise geltend zu machen (\u00a7 265 AO 1977 i. V. m. \u00a7 781 der Zivilproze\u00dfordnung – ZPO – ; BFH-Beschlu\u00df vom 24. Juni 1981 I B 18\/81, BFHE 133, 494, BStBl II 1981, 729). Wie dies im einzelnen zu geschehen hat, ist f\u00fcr die Verwaltungsvollstreckung nicht ausdr\u00fccklich geregelt. Da weder \u00a7 780 ZPO noch \u00a7 785 ZPO entsprechende Anwendung finden (vgl. \u00a7 265 AO 1977) und andere Rechtsbehelfe nicht vorgesehen sind, d\u00fcrfte zur Geltendmachung der Einrede eine formlose Erkl\u00e4rung des Vollstreckungsschuldners gegen\u00fcber der Vollstreckungsbeh\u00f6rde gen\u00fcgen (vgl. M\u00fcller-Eiselt in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, a. a. O., \u00a7 265 AO 1977 Rz. 23, m. w. N.). Jedenfalls reicht es aus, wenn der Erbe, wie im Streitfall der Kl\u00e4ger, einen Rechtsbehelf gegen die Zwangsvollstreckungsma\u00dfnahme einlegt und sich dabei auf die Beschr\u00e4nkung seiner Haftung beruft.<\/p>\n

b) Die M\u00f6glichkeit der Beschr\u00e4nkung der Erbenhaftung kommt allerdings nur f\u00fcr Nachla\u00dfverbindlichkeiten in Betracht (\u00a7 1975 Abs. 1 BGB). Hierzu geh\u00f6ren au\u00dfer den vom Erblasser \u00fcber \u00a7 1922 BGB herr\u00fchrenden Schulden (Erblasserschulden), um welche es im Streitfall, wie schon zu \u00a7 45 Abs. 1 Satz 1 AO 1977 ausgef\u00fchrt, nicht geht, die den Erben als solchen treffenden Verbindlichkeiten, also solche Schulden, die anl\u00e4\u00dflich des Erbfalls entstanden sind (Erbfallschulden), insbesondere die im Gesetz genannten Verbindlichkeiten aus Pflichtteilsrechten, Verm\u00e4chtnissen und Auflagen (\u00a7 1967 Abs. 2 BGB), aber z. B. auch die Erbschaftsteuer.<\/p>\n

Nach der bisherigen Rechtsprechung, die zu F\u00e4llen der Nachla\u00dfverwaltung ergangen ist (BFHE 164, 546, BStBl II 1991, 820; BFHE 168, 206, BStBl II 1992, 781), geh\u00f6rt die Einkommensteuer aufgrund von Eink\u00fcnften, die der Erbe nach dem Tode des Erblassers aus dem Nachla\u00df erzielt, weder zu den Erblasser- noch zu den Erbfallschulden. Sie wird, da der Erbe den Tatbestand der Eink\u00fcnfteerzielung verwirklicht und er selbst als Steuerschuldner die erzielten Eink\u00fcnfte zu versteuern hat, entweder als Eigenschuld des Erben oder als sog. Nachla\u00dferbenschuld angesehen. Nachla\u00dferbenschulden entstehen aus Rechtshandlungen des Erben anl\u00e4\u00dflich des Erbfalls. Hierzu geh\u00f6rt auch die Verwaltung des Nachlasses, wie etwa die Fortf\u00fchrung eines zum Nachla\u00df geh\u00f6renden Unternehmens. Da der Nachla\u00dferbenschuld aber nach herrschender Meinung eine Doppelstellung (doppelter Haftungsgrund) als Nachla\u00dfverbindlichkeit und als Eigenschuld des Erben beigemessen wird, kann der Gl\u00e4ubiger sie wahlweise entweder als Eigenschuld des Erben oder als Nachla\u00dfverbindlichkeit durchsetzen. Unabh\u00e4ngig von der exakten Einordnung der betreffenden Einkommensteuerschuld ist daher letztlich die Haftung des Erben f\u00fcr die Inanspruchnahme hinsichtlich der Eigenschuld nicht beschr\u00e4nkbar. Es liegt keine Nachla\u00dfverbindlichkeit vor.<\/p>\n

Zur weiteren Begr\u00fcndung dieser Rechtsfolge hat der erkennende Senat in seinem Urteil in BFHE 168, 206, BStBl II 1992, 781 zur Fallkonstellation der angeordneten Nachla\u00dfverwaltung unter Hinweis auf die Entscheidung des XI. Senats in BFHE 164, 546, BStBl II 1991, 820 ausgef\u00fchrt, da\u00df eine derart begr\u00fcndete Eigenverbindlichkeit des Erben gegen\u00fcber dem FA nicht durch die Anordnung einer Nachla\u00dfverwaltung ber\u00fchrt werde. Diese begr\u00fcndete zwar f\u00fcr den Erben Verwaltungs- und Verf\u00fcgungsbeschr\u00e4nkungen (\u00a7 1984 Abs. 1, \u00a7 1985 Abs. 1 BGB), lasse aber den Steueranspruch des FA gegen den Erben unber\u00fchrt. Dabei sei unerheblich, da\u00df dem Erben die w\u00e4hrend der Nachla\u00dfverwaltung erzielten Ertr\u00e4ge regelm\u00e4\u00dfig nicht zufl\u00f6ssen, weil sie der Nachla\u00dfverwalter zur Berichtigung der Nachla\u00dfverbindlichkeiten zu verwenden habe (\u00a7 1985 Abs. 1 BGB), denn die Verwendung der erzielten Gewinne zur Schuldentilgung habe keine Auswirkung auf die bestehende Steuerpflicht. Der Erbe k\u00f6nne sich wegen der verauslagten Einkommensteuer allenfalls im Innenverh\u00e4ltnis gegen den Nachla\u00df mittels eines Aufwendungsersatzanspruchs (\u00a7 1978 Abs. 3 BGB) schadlos halten.<\/p>\n

Dieser Entscheidung, da\u00df n\u00e4mlich die nach einkommensteuerrechtlicher Betrachtungsweise vorliegende Eigenverbindlichkeit des Erben bereits tatbestandlich das Bestehen einer Nachla\u00dfverbindlichkeit i. S. der \u00a7\u00a7 1975, 1967 Abs. 2 BGB ausschlie\u00dft, also keine M\u00f6glichkeit der Haftungsbeschr\u00e4nkung des Erben besteht, lag der Sachverhalt zugrunde, da\u00df w\u00e4hrend einer Nachla\u00dfverwaltung Gewinnanteile aus einer ererbten Kommanditbeteiligung anfallen, der Erbe als Kommanditist im Handelsregister eingetragen ist und der Gesch\u00e4ftsbetrieb der KG \u00fcber mehrere Jahre – wenn auch unter Nachla\u00dfverwaltung – fortgef\u00fchrt wird.<\/p>\n

Diese \u00dcberlegungen m\u00fcssen nach Auffassung des Senats grunds\u00e4tzlich auch dann gelten, wenn statt der Anordnung einer Nachla\u00dfverwaltung unmittelbar – so wie im Streitfall – der Nachla\u00dfkonkurs er\u00f6ffnet wird. Hierf\u00fcr sprechen nicht nur die Parallelit\u00e4t von Nachla\u00dfverwaltung und Nachla\u00dfkonkurs in \u00a7 1975 BGB, sondern auch der nach dem Gesetz vorgesehene Gleichklang der Rechtsfolgen hinsichtlich des Verwaltungs- und Verf\u00fcgungsrechts (\u00a7\u00a7 214 ff., \u00a7\u00a7 6 bis 8 KO). Auch kann hiergegen nicht mit Erfolg eingewendet werden, der Nachla\u00dfkonkurs sei, anders als die Nachla\u00dfverwaltung, ausschlie\u00dflich und unumst\u00f6\u00dflich von Anfang an auf die „Versilberung“ des Nachlasses gerichtet. Gem\u00e4\u00df \u00a7 1975 BGB dient n\u00e4mlich auch die Nachla\u00dfverwaltung dem Zwecke der Befriedigung der Nachla\u00dfgl\u00e4ubiger, und an diesem Zweck hat sich jede T\u00e4tigkeit des Nachla\u00dfverwalters auszurichten (\u00a7 1985 Abs. 1, \u00a7 1986 Abs. 1 BGB). Insofern besteht also kein entscheidungserheblicher Unterschied zum Nachla\u00dfkonkurs (vgl. Kilger\/Karsten Schmidt, Insolvenzgesetze, 17. Aufl. 1997, \u00a7 214 KO Anm. 1).<\/p>\n

c) Gleichwohl hat der Senat Bedenken, diese Rechtsprechung unbesehen auf den vorliegenden Fall zu \u00fcbertragen.<\/p>\n

Zu ber\u00fccksichtigen sind einerseits die besonderen Umst\u00e4nde des Falles, die noch n\u00e4her darzulegen sein werden und die den Kl\u00e4ger zu dem Einwand veranla\u00dft haben, eine \u00dcbertragung der BFH-Rechtsprechung auf den Fall des Nachla\u00dfkonkurses bedeute eine Umgehung der ausdr\u00fccklichen Regelungen des Konkursverfahrens und laufe einzig und allein darauf hinaus, den Finanzbeh\u00f6rden in entsprechenden F\u00e4llen einen zweiten Schuldner zu verschaffen.<\/p>\n

Andererseits ist aber auch zu bedenken, da\u00df die vorbezeichnete Entscheidung des Senats zur Nachla\u00dfverwaltung im Schrifttum auf deutliche Kritik gesto\u00dfen ist. Welzel (Erbenhaftung im Steuerrecht, Deutsche Steuer-Zeitung – DStZ – 1993, 425) vertritt mit beachtlichen Gr\u00fcnden die Auffassung, \u00a7 45 AO 1977 gebiete, auch wenn der Erbe zwingend als Steuerschuldner anzusehen sei, die analoge Anwendung der Schutzm\u00f6glichkeiten des Erben nach dem b\u00fcrgerlichen Recht, insbesondere die Zubilligung der beschr\u00e4nkten Erbenhaftung. Einkommensteuerschulden des Erben seien demgem\u00e4\u00df als Erbfallschulden zu klassifizieren, soweit sie auf Eink\u00fcnften beruhten, die durch den Nachla\u00dfverwalter oder den Nachla\u00dfkonkursverwalter in seiner Funktion erzielt oder realisiert w\u00fcrden (\u00e4hnlich bereits Fichtelmann, Einkommensteuer und Nachla\u00dfkonkurs, Die Information \u00fcber Steuer und Wirtschaft, 1975, 1431). Siegmann (Urteilsanmerkung in Steuerrechtsprechung in Karteiform, Anm. Abgabenordnung, \u00a7 45, Rechtsspruch 8) und Siegmann\/Siegmann (Einkommensteuerschuld und Erbenhaftung, Steuerliche Vierteljahresschrift – StVj – 1993, 337, 344) halten den Zugriff des Steuerfiskus auf eine Verm\u00f6gensma\u00dfe, in die im Falle des Fortlebens des Erblassers auch nicht h\u00e4tte vollstreckt werden k\u00f6nnen, nach der gesetzlichen Regelung f\u00fcr ausgeschlossen. Immer dann, wenn der Erbe nicht durch eine eigene Handlung die eigene Verpflichtung mit Bezug auf den Nachla\u00df veranlasse, handele es sich nicht um eine Nachla\u00dferbenschuld, sondern um Nachla\u00df- Verwaltungskosten, eine Untergruppe der Erbfallschulden, f\u00fcr die die M\u00f6glichkeit der Haftungsbeschr\u00e4nkung gegeben sei. Nach Paus (Einkommensteuerpflicht des Erben auch bei Nachla\u00dfverwaltung, DStZ 1993, 82) widerspricht es dem Grundsatz der steuerlichen Gerechtigkeit und der Leistungsf\u00e4higkeit, den Erben mit Steuern f\u00fcr Gewinne zu belasten, die ihm nicht zugute kommen, weil sie zur Begleichung von Schulden durch den Nachla\u00dfverwalter verwendet werden. Paus sucht daher die M\u00f6glichkeit der Korrektur in einem Anspruch des Erben auf Steuererla\u00df wegen sachlicher H\u00e4rte. Depping (Steuerrisiken der beschr\u00e4nkten Erbenhaftung, Deutsches Steuerrecht 1993, 1246) erw\u00e4gt die M\u00f6glichkeit der Abhilfe durch eine Anfechtung der Erbschaftsannahme wegen Irrtums \u00fcber eine verkehrswesentliche Eigenschaft (\u00dcberschuldung) der Erbschaft.<\/p>\n

d) Diese Kritik, deren gemeinsamer Nenner darin besteht, da\u00df sie den vom Senat beschrittenen L\u00f6sungsweg entweder als verfehlt oder wenigstens als im Ergebnis anst\u00f6\u00dfig erachtet, l\u00e4\u00dft ein erneutes \u00dcberdenken dieser Rechtsprechung ratsam erscheinen. Ansatzpunkt einer Neubewertung k\u00f6nnte dabei eine Abl\u00f6sung der erbrechtlichen Beurteilung vom steuerrechtlichen Eigenschuldkonzept sein (vgl. etwa Ramackers in Beermann, Steuerliches Verfahrensrecht, \u00a7 45 AO 1977 Rz. 46, im Anschlu\u00df an Siegmann\/Siegmann, StVj 1993, 337 ff.). F\u00fcr das Entstehen der Steuerschuld ist die Annahme einer Eigenschuld des Erben aus konstruktiven Gr\u00fcnden erforderlich, weil entweder nur der Erblasser oder der Erbe, nicht aber der Nachla\u00df als solcher Steuerschuldner sein kann. Ob der Erblasser oder der Erbe Steuerschuldner wird, richtet sich danach, wer den Steuertatbestand verwirklicht hat, d. h. bei welchem von beiden Personen der Zuflu\u00df eingetreten ist. Dies kann rein zuf\u00e4llig beim Erben sein, obwohl die Rechtslage, die diesen Zuflu\u00df letztendlich bewirkt, schon zu Lebzeiten des Erblassers weitgehend abgeschlossen war. Unter Umst\u00e4nden erfolgt der Zuflu\u00df ohne Zutun des Erben oder des f\u00fcr ihn handelnden Nachla\u00dfverwalters bzw. Nachla\u00dfkonkursverwalters, oder der Zuflu\u00df kann sogar nicht verhindert werden und ist nachgerade unvermeidbar. Die (steuerrechtliche) Entstehung der Schuld in der Person des Erben sollte daher nicht zwangsl\u00e4ufig auch zur Annahme einer Eigenschuld des Erben nach erbrechtlichen Ma\u00dfst\u00e4ben f\u00fchren. Hier k\u00f6nnte eher danach differenziert werden, wem die Schuld nach materieller Betrachtungsweise zuzurechnen ist. F\u00e4llt sie in den Zurechnungsbereich des Erblassers, mu\u00df der Erbe, obwohl Steuerschuldner, daf\u00fcr nicht mit seinem eigenen Verm\u00f6gen einstehen; er kann seine Haftung dann nach den Ma\u00dfst\u00e4ben des \u00a7 1975 BGB beschr\u00e4nken. F\u00e4llt sie hingegen in den Zurechnungsbereich des Erben, scheidet die M\u00f6glichkeit der Haftungsbeschr\u00e4nkung, unabh\u00e4ngig davon, ob man die Schuld als Eigenschuld oder Nachla\u00dferbenschuld qualifiziert, aus.<\/p>\n

Dieser Neuansatz h\u00e4tte zur Folge, da\u00df die einkommensteuerrechtliche Besonderheit des Entstehens einer Eigenverbindlichkeit des Erben zwar f\u00fcr das Festsetzungsverfahren ma\u00dfgeblich bleibt, da\u00df aber bei der Geltendmachung der Forderung und bei der Durchsetzung im Vollstreckungsverfahren die \u00fcblichen zivil- und konkursrechtlichen Grunds\u00e4tze und Regeln wieder den Vorrang erhalten und mithin der Erbe bei entsprechender Fallkonstellation dem FA doch das Bestehen einer Nachla\u00dfverbindlichkeit und damit die Einwendung der beschr\u00e4nkten Erbenhaftung (\u00a7 1975 BGB) entgegenhalten k\u00f6nnte.<\/p>\n

4. Einer abschlie\u00dfenden Entscheidung dar\u00fcber, ob eine Neubewertung (oben 3. d) grunds\u00e4tzlich tunlich ist, bedarf es im vorliegenden Fall nicht. Dieser weist n\u00e4mlich gegen\u00fcber den bisher entschiedenen F\u00e4llen der Nachla\u00dfverwaltung einen wesentlichen Unterschied auf, der eine Abweichung von der bisherigen Betrachtung rechtfertigt und im Ergebnis die Haftungsbeschr\u00e4nkung gem\u00e4\u00df \u00a7 1975 BGB eingreifen l\u00e4\u00dft.<\/p>\n

a) In seinem Urteil in BFHE 168, 206, BStBl II 1992, 781 hatte der Senat die Entscheidung, dem Erben eine Berufung auf die beschr\u00e4nkte Erbenhaftung zu versagen, u. a. auch damit begr\u00fcndet, da\u00df dort dem Erben bzw. dem Nachla\u00dfverwalter eine steuerrechtlich relevante Nutzung des Nachlasses zuzurechnen war, da dieser mit seiner geerbten Kommanditbeteiligung im Handelsregister eingetragen war und der Gesch\u00e4ftsbetrieb der KG, wenn auch unter Nachla\u00dfverwaltung, noch vier Jahre nach dem Erbfall fortgef\u00fchrt worden ist. \u00c4hnlich verhielt es sich bei dem der Entscheidung des XI. Senats in BFHE 164, 546, BStBl II 1991, 820 zugrundeliegenden Sachverhalt.<\/p>\n

Im Streitfall liegt dies anders. Ausgangspunkt der Betrachtung ist der noch zu V’s Lebzeiten gefa\u00dfte Beschlu\u00df aller Mitreeder der Partenreederei, das Motorschiff „MS M“ zu ver\u00e4u\u00dfern. Gem\u00e4\u00df \u00a7 506 Abs. 1 Satz 2 HGB steht der Beschlu\u00df, das Schiff zu ver\u00e4u\u00dfern, dem Beschlusse der Aufl\u00f6sung der Reederei gleich (s. auch \u00a7 131 Nr. 2 HGB). Er hat zur zwangsl\u00e4ufigen gesetzlichen Folge, da\u00df nun das Schiff \u00f6ffentlich verkauft werden mu\u00df (\u00a7 506 Abs. 2 Satz 1 HGB). Das ist eine besondere Form der gesellschaftsrechtlichen Liquidation der Reederei (\u00a7 145 Abs. 1 HGB; Karsten Schmidt, a. a. O., \u00a7 65 IV 2). Mit dem Verkauf ist folgerichtig der Korrespondentreeder (\u00a7 492 HGB) \u00a7 beauftragt worden; darin ist zugleich die gem\u00e4\u00df \u00a7 493 Abs. 5 HGB erforderliche Erteilung einer besonderen Vollmacht an den Korrespondentreeder und die Bestellung zum Liquidator (\u00a7 146 Abs. 1 HGB) zu sehen (vgl. Dissars\/Dissars, RIW 1997, 754, 757). Damit ist ein Geschehensablauf ins Werk gesetzt worden, der von keinem der Mitreeder allein mehr aufgehalten werden konnte. Es war nur noch eine Frage der Zeit, wann der Korrespondentreeder unter Beachtung seiner ihm den Mitreedern gegen\u00fcber obliegenden Sorgfaltspflicht das Schiff schlie\u00dflich ver\u00e4u\u00dferte. Dabei ist es rein zuf\u00e4llig, da\u00df die Ver\u00e4u\u00dferung erst nach dem Tode des V erfolgt ist. W\u00e4re es bereits vor V’s Tod zur Ver\u00e4u\u00dferung des Schiffs gekommen, w\u00e4re es keine Frage, da\u00df der Kl\u00e4ger infolge der Er\u00f6ffnung des Nachla\u00dfkonkursverfahrens seine Erbenhaftung h\u00e4tte beschr\u00e4nken k\u00f6nnen.<\/p>\n

Der Tod des V am 9. November 1987 hatte auf die Zwangsl\u00e4ufigkeit des ins Werk gesetzten Geschehens, also auf die beschlossene Aufl\u00f6sung der Reederei und den dadurch notwendig gewordenen Verkauf des Schiffes, keinen Einflu\u00df. Der Kl\u00e4ger ist zwar als Rechtsnachfolger des V in die Reederei i. L. einger\u00fcckt, konnte aber den Fortgang des Liquidationsverfahrens allein nicht aufhalten. Auch die Er\u00f6ffnung des Nachla\u00dfkonkursverfahrens am 22. Februar 1988 hatte nur die Auswirkung, da\u00df nunmehr der Nachla\u00dfkonkursverwalter die Stelle des Kl\u00e4gers in der Reederei i. L. eingenommen hat (vgl. \u00a7 146 Abs. 3 HGB). Entgegen der Auffassung des FA kommt der Vorschrift des \u00a7 23 Abs. 1 KO in diesem Zusammenhang keine Bedeutung zu, denn der Auftrag an den Korrespondentreeder bzw. die diesem erteilte Vollmacht, das Schiff zu ver\u00e4u\u00dfern, ist nicht dem Erblasser V und damit auch nicht dem Kl\u00e4ger als dessen Erben zuzurechnen, sondern allen Reedern in ihrer Gesamtheit, der Partenreederei (zu deren F\u00e4higkeit, Tr\u00e4gerin von Rechten und Pflichten sein zu k\u00f6nnen, vgl. Karsten Schmidt, a. a. O., \u00a7 65 I 3. b). Die Er\u00f6ffnung des Konkursverfahrens \u00fcber das Nachla\u00dfverm\u00f6gen eines Mitreeders hat damit keineswegs das Erl\u00f6schen des von der Reederei erteilten Auftrags bzw. der Vollmacht zur Folge.<\/p>\n

Daraus folgt weiter, da\u00df ein Reeder f\u00fcr sich allein die anstehende Ver\u00e4u\u00dferung des Schiffs auch nicht mehr verhindern konnte. Dies w\u00e4re allenfalls durch einen entsprechenden Beschlu\u00df aller Mitreeder m\u00f6glich gewesen. Weder der Kl\u00e4ger als Erbe des V noch sp\u00e4ter der Nachla\u00dfkonkursverwalter h\u00e4tten somit durch autonomes rechtsgesch\u00e4ftliches Handeln die Ver\u00e4u\u00dferung des Schiffs und damit den Eintritt des Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns im Nachla\u00df abwenden k\u00f6nnen. Im Nachla\u00df des V ist vielmehr ein G\u00fcteraustausch (Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn anstelle der Schiffspart) eingetreten, der unabh\u00e4ngig von dem Willen der f\u00fcr den Nachla\u00df verantwortlich Handelnden (zun\u00e4chst des Kl\u00e4gers, dann des Nachla\u00dfkonkursverwalters) erfolgt ist. Der Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn ist urs\u00e4chlich dem Handeln des Erblassers V zuzuschreiben, weil dieser infolge seiner Mitwirkung am Ver\u00e4u\u00dferungsbeschlu\u00df ein nicht mehr umkehrbares Geschehen in die Wege geleitet hat. F\u00fcr den Kl\u00e4ger stellt sich der im Nachla\u00df eingetretene Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn letztlich als eine von seinem Willen bzw. vom Willen des f\u00fcr den Nachla\u00df handelnden Nachla\u00dfkonkursverwalters unabh\u00e4ngiger „aufgedr\u00e4ngter“ G\u00fcteraustausch dar. Auf den Vortrag des Kl\u00e4gers, die geerbte Berechtigung an dem gewerblichen Unternehmen, die Schiffspart, sei von ihm nicht \u00fcber einen l\u00e4ngeren Zeitraum fortgef\u00fchrt worden und mangels Kenntnis der Gegebenheiten habe er sogar keinerlei Rechtshandlungen in bezug auf die Fortf\u00fchrung des Unternehmens angestrengt, kommt es angesichts der vorstehend dargelegten Zwangsl\u00e4ufigkeit der Gegebenheiten bei der Abwicklung der Reederei i. L. nicht entscheidend an.<\/p>\n

b) F\u00fcr einen derart aufgedr\u00e4ngten Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn, der im Nachla\u00df angefallen ist und nach dem unbestrittenen Vortrag des Kl\u00e4gers vom Konkursverwalter zur Berichtigung von Nachla\u00dfverbindlichkeiten verwendet worden ist, den Kl\u00e4ger mit seinem Eigenverm\u00f6gen haftbar zu machen, erscheint dem Senat weder angebracht noch geboten.<\/p>\n

Auch im zivilrechtlichen Schrifttum wird f\u00fcr die Entstehung einer Nachla\u00dferbenschuld, f\u00fcr die der Erbe auch mit seinem Eigenverm\u00f6gen haftet, – abgesehen vom Fall des Versto\u00dfes gegen eine Handlungspflicht – stets ein Handeln des Erben bei der Verwaltung des Nachlasses verlangt (vgl. Siegmann in M\u00fcnchener Kommentar zum B\u00fcrgerlichen Gesetzbuch, Bd. 9: Erbrecht, 3. Aufl. 1997, \u00a7 1967 Rz. 31; Siegmann\/Siegmann, StVj 1993, 337 ff., 344; Stein in Soergel, B\u00fcrgerliches Gesetzbuch, 12. Aufl. 1992, \u00a7 1967 Rz. 7 und 8: „rechtsgesch\u00e4ftliches Handeln“; Edenhofer in Palandt, B\u00fcrgerliches Gesetzbuch, 57. Aufl. 1998, \u00a7 1967 Rz. 8: „Rechtshandlungen des Erben anl\u00e4\u00dflich des Erbfalls“; s. auch Welzel, Die Umsatzsteuer als Masseverbindlichkeit 1997, 202 und DStZ 1993, 425, 426, 429: „Handlung oder Handeln des Erben bei der Verwaltung des Nachlasses“).<\/p>\n

Da im Streitfall ein solches Handeln weder beim Erben noch beim Nachla\u00dfkonkursverwalter festzustellen ist, ist die streitige Einkommensteuerschuld nicht als Nachla\u00dferbenschuld, sondern als Erbfallschuld in weiterem Sinne – Nachla\u00dfverwaltungs(kosten)schuld – zu verstehen. Sie entsteht zwar infolge des Erbfalls, aber nicht mit diesem. Ebenso wie die Verbindlichkeiten, die der Nachla\u00dfverwalter bzw. Nachla\u00dfkonkursverwalter zur ordnungsgem\u00e4\u00dfen Verwaltung des Nachlasses eingeht, ist sie als Unterfall der Nachla\u00dfverbindlichkeit i. S. des \u00a7 1967 Abs. 2 BGB, f\u00fcr die die Erbenhaftung gem\u00e4\u00df \u00a7 1975 beschr\u00e4nkt werden kann, zu qualifizieren (vgl. Siegmann in M\u00fcnchener Kommentar zum B\u00fcrgerlichen Gesetzbuch, \u00a7 1967 Rz. 18 ff.; Welzel, DStZ 1993, 445, 428; Boeker in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, a. a. O., \u00a7 45 AO 1977 Rz. 65).<\/p>\n

Da\u00df das blo\u00dfe Entgegennehmen – steuerrechtlich allein der Zuflu\u00df – noch kein ausreichendes Handeln des Erben ist, das f\u00fcr die Begr\u00fcndung einer reinen Eigenschuld oder auch nur einer Nachla\u00dferbenschuld als „Auch-Eigenschuld“ nach erbrechtlichen Kategorien ausreichen w\u00fcrde (vgl. so die zutreffende Charakterisierung von Ramackers in Beermann, a. a. O., \u00a7 45 AO 1977 Rz. 46), zeigt der folgende, mit dem Streitfall im wesentlichen vergleichbare Fall: Einnahmen aus einer T\u00e4tigkeit des Erblassers, die dem Erben ohne eigenes Zutun nach dem Erbfall zuflie\u00dfen (z. B. Honorare f\u00fcr Ver\u00f6ffentlichungen, Gewinnanteile), sind nach \u00a7 24 Nr. 2 EStG dem Erben als eigene Eink\u00fcnfte zuzurechnen und von diesem zu versteuern. Allein dadurch, da\u00df der Erbe Steuerschuldner wird, wird die auf die ihm zugeflossenen Einnahmen entfallende Einkommensteuer nicht zu einer Eigenschuld des Erben. Es handelt sich vielmehr um eine Erbfallschuld in der Form der Nachla\u00dfverwaltungskostenschuld (so Boeker in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, a. a. O., \u00a7 45 AO 1977 Rz. 66 unter Hinweis auf das BFH-Urteil vom 24. Januar 1996 X R 14\/94, BFHE 179, 406, BStBl II 1996, 287), f\u00fcr die der Erbe seine Haftung beschr\u00e4nken kann.<\/p>\n

B. Pf\u00e4ndungsverf\u00fcgung vom 18. November 1993<\/p>\n

Mit der Pf\u00e4ndungsverf\u00fcgung vom 18. November 1993 hat das FA die Anspr\u00fcche des Kl\u00e4gers auf Auszahlung des 9\/10-Erl\u00f6santeils aus der Grundst\u00fccksver\u00e4u\u00dferung sowohl gegen den Nachla\u00dfkonkursverwalter als auch gegen den Notar, bei dem das Geld hinterlegt ist, in Beschlag genommen. Das FG hat, von seinem Standpunkt zutreffend, keine Feststellungen dazu getroffen, ob der Kl\u00e4ger den 9\/10-Anteil des betreffenden Grundst\u00fccks durch den Tod des V kraft Erbfalls (\u00a7 1922 BGB) erworben hat (so das FA) oder ob ihm dieser Teil kraft des Gesellschaftsvertrags durch das infolge des Ablebens bewirkten Ausscheiden des V aus der GbR nach Gesellschaftsrecht angewachsen ist (so der Kl\u00e4ger).<\/p>\n

Diese Frage ist indessen unter Zugrundelegung der Rechtsauffassung des erkennenden Senats entscheidungserheblich. Sollte der Kl\u00e4ger den 9\/10-Anteil durch Anwachsung nach dem Gesellschaftsvertrag erworben haben, l\u00e4ge auch insoweit Eigenverm\u00f6gen des Kl\u00e4gers vor, und die Klage h\u00e4tte aus den vorstehenden Gr\u00fcnden (A) Erfolg. Sollte der Kl\u00e4ger diesen Anteil indessen von V geerbt haben, geh\u00f6rte dieser Anteil zum Nachla\u00df und w\u00e4re damit durch den Nachla\u00dfkonkurs in Beschlag genommen. Dann w\u00e4re es Sache des Nachla\u00dfkonkursverwalters, der Pf\u00e4ndung entgegenzutreten. Dem Kl\u00e4ger fehlte insoweit die Proze\u00dff\u00fchrungsbefugnis, und seine Anfechtungsklage w\u00e4re, wie vom FG zutreffend erkannt, bereits als unzul\u00e4ssig abzuweisen. Hinsichtlich der angefochtenen Pf\u00e4ndungsverf\u00fcgung vom 18. November 1993 ist daher das vorinstanzliche Urteil aufzuheben und die Sache zwecks Nachholung der erforderlichen Feststellungen zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zur\u00fcckzuverweisen (\u00a7 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO).<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 11.8.1998 (VII R 118\/95) BStBl. 1998 II S. 705 Hat der Erblasser durch eine Rechtshandlung einen Geschehensablauf ins Werk gesetzt, kraft dessen es nach dem Erbfall und nach Er\u00f6ffnung des Nachla\u00dfkonkurses im Nachla\u00dfverm\u00f6gen zwangsl\u00e4ufig, ohne irgendein Handeln des Erben oder des Nachla\u00dfkonkursverwalters, zu einem G\u00fcteraustausch gekommen ist (hier: Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn anstelle einer Schiffspart), den … BFH-Urteil vom 11.8.1998 (VII R 118\/95) BStBl. 1998 II S. 705<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-48924","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/48924","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=48924"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/48924\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=48924"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=48924"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=48924"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}