{"id":49015,"date":"1989-11-28T15:38:11","date_gmt":"1989-11-28T13:38:11","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=49015"},"modified":"2013-06-19T15:41:24","modified_gmt":"2013-06-19T13:41:24","slug":"bfh-urteil-vom-28-11-1989-viii-r-40_84-bstbl-1990-ii-s-561","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-28-11-1989-viii-r-40_84-bstbl-1990-ii-s-561\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 28.11.1989 (VIII R 40\/84) BStBl. 1990 II S. 561"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 28.11.1989 (VIII R 40\/84) BStBl. 1990 II S. 561<\/strong><\/p>\n

1. Die gesonderte Feststellung der Eink\u00fcnfte erstreckt sich grunds\u00e4tzlich auf ein volles Wirtschaftsjahr. Das gilt auch f\u00fcr den Fall, da\u00df ein Gesellschafter aus einer mehrgliedrigen Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts ausscheidet und das gewerbliche Unternehmen von den verbliebenen Gesellschaftern in der Rechtsform einer atypisch stillen Gesellschaft fortgef\u00fchrt wird.<\/p>\n

2. Das von dem ausgeschiedenen Gesellschafter gef\u00fchrte Einspruchsverfahren erstreckt sich nicht auf solche Gesch\u00e4ftsvorf\u00e4lle, die eindeutig nur den an der atypisch stillen Gesellschaft Beteiligten zuzurechnen sind.<\/p>\n

AO 1977 \u00a7 180 Abs. 1 Nr. 2a, \u00a7\u00a7 350, 367 Abs. 2.<\/p>\n

Vorinstanz: FG M\u00fcnster<\/strong><\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

Der Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) betriebt ein Speditionsgesch\u00e4ft, an dem die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) als atypisch stille Gesellschafterin beteiligt ist.<\/p>\n

Inhaber des Unternehmens waren bis zum Jahre 1972 der Kl\u00e4ger und seine Ehefrau E als Gesellschafter b\u00fcrgerlichen Rechts mit einem Anteil von je 50 v.H. Am 23. M\u00e4rz 1972 verstarb Frau E. Sie wurde von ihren T\u00f6chtern, der Kl\u00e4gerin und der Beigeladenen, beerbt. Der Kl\u00e4ger f\u00fchrte den Betrieb zun\u00e4chst mit den Erbinnen weiter.<\/p>\n

Am 21. Dezember 1973 schlossen die Gesellschafter einen notariell beurkundeten Auseinandersetzungsvertrag. Darin wurde bestimmt, da\u00df die Speditionsfirma mit allen Aktiven und Passiven auf den Kl\u00e4ger \u00fcbergehen und von ihm als Alleininhaber weitergef\u00fchrt werden sollte. Die Beigeladene sollte gegen Erhalt dreier zum Betriebsverm\u00f6gen geh\u00f6riger Grundst\u00fccke ausscheiden. Durch Erg\u00e4nzungsvertrag wurde zus\u00e4tzlich vereinbart, da\u00df die Kl\u00e4gerin nunmehr als atypisch stille Gesellschafterin an dem Unternehmen beteiligt sein sollte.<\/p>\n

Mit ge\u00e4ndertem Gewinnfeststellungsbescheid vom 21. Februar 1979, der am 25. Juni 1979 an die Beigeladene abgesandt wurde, stellte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) antragsgem\u00e4\u00df die im Streitjahr erzielten laufenden Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb in H\u00f6he von 258.003 DM und einen Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn der Beigeladenen in H\u00f6he von 296.461 DM fest. Dagegen legte die Beigeladene fristgerecht Einspruch ein, mit dem sie u.a. geltend machte, da\u00df der laufende Gewinn zu hoch angesetzt worden sei.<\/p>\n

Das FA zog die Kl\u00e4ger gem\u00e4\u00df \u00a7 360 Abs. 3 der Abgabenordnung (AO 1977) zum Einspruchsverfahren hinzu und wies die Beteiligten darauf hin, da\u00df durch die Grundst\u00fccks\u00fcbertragungen auf die Beigeladene stille Reserven aufgedeckt worden seien und daher der laufende Gewinn entsprechend zu erh\u00f6hen und den Kl\u00e4gern anteilig zuzurechnen sei.<\/p>\n

Mit Einspruchsentscheidung vom 23. Februar 1981 \u00e4nderte das FA den Gewinnfeststellungsbescheid, indem es den laufenden Gewinn auf 432.367 DM heraufsetzte. Dabei ermittelte es den auf die Kl\u00e4ger verteilten laufenden Gewinn aus den Grundst\u00fccks\u00fcbertragungen mit 174.364,65 DM.<\/p>\n

Die dagegen gerichtete Klage hatte im wesentlichen keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) f\u00fchrte aus, das FA sei gem\u00e4\u00df \u00a7 367 Abs. 2 AO 1977 berechtigt gewesen, den Gewinnfeststellungsbescheid im Einspruchsverfahren in vollem Umfang erneut zu \u00fcberpr\u00fcfen und zum Nachteil der Kl\u00e4ger zu \u00e4ndern. Ein Verb\u00f6serungsverbot ergebe sich insbesondere nicht aus \u00a7 367 Abs. 2 Satz 2 AO 1977. Da\u00df nur zum Nachteil des Einspruchsf\u00fchrers – nicht aber sonstiger Beteiligter – ge\u00e4ndert werden k\u00f6nne, lasse sich der Bestimmung nicht entnehmen.<\/p>\n

Mit der Revision r\u00fcgen die Kl\u00e4ger die Verletzung materiellen Rechts. Das FG habe \u00a7 367 Abs. 2 Satz 2 AO 1977 unzutreffend angewendet. Das in dem Gesetz verwendete Wort „auch“ bedeute nicht, da\u00df eine gegen\u00fcber anderen Beteiligten nachteilige Entscheidung ergehen k\u00f6nne. Wenn der Gesetzgeber eine Verb\u00f6serung auch gegen\u00fcber den Hinzugezogenen gewollt h\u00e4tte, h\u00e4tte er etwa formuliert: „Der Verwaltungsakt kann auch zum Nachteil der Beteiligten ge\u00e4ndert werden.“ In der Rechtsnorm werde aber ausdr\u00fccklich nur von dem gesprochen, der den Einspruch eingelegt habe. Dies spreche f\u00fcr ihre Auffassung, weil der Gesetzgeber gerade zwischen dem Einspruchsf\u00fchrer und dem Hinzugezogenen als Beteiligtem unterscheide. Zu ber\u00fccksichtigen sei zudem, da\u00df eine Verb\u00f6serung zu Lasten von nicht einspruchsf\u00fchrenden Beteiligten deren Vertrauen in die Rechtssicherheit verletze. Das vom FG gefundene Ergebnis k\u00f6nne auch deshalb nicht richtig sein, weil sie im Gegensatz zu einem Einspruchsf\u00fchrer einer f\u00fcr sie nachteiligen Entscheidung nicht h\u00e4tten entgehen k\u00f6nnen.<\/p>\n

Die Kl\u00e4ger beantragen sinngem\u00e4\u00df, das Urteil des FG in vollem Umfang und die Einspruchsentscheidung vom 23. Februar 1981 insoweit aufzuheben, als sie die H\u00f6he des laufenden Gewinns betrifft.<\/p>\n

Die Beigeladene stellt keinen Antrag.<\/p>\n

Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n

Es bezieht sich im wesentlichen auf die Begr\u00fcndung der Vorentscheidung.<\/strong><\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

Die Revisionen der Kl\u00e4gerin ist unbegr\u00fcndet. Die Revision des Kl\u00e4gers ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Ab\u00e4nderung der Vorentscheidung und der Einspruchsentscheidung.<\/p>\n

I.<\/p>\n

Die Revisionen sind zul\u00e4ssig.<\/p>\n

Nach Art. 1 Nr. 1 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs (BFHEntlG) mu\u00df sich vor dem Bundesfinanzhof (BFH) jeder Beteiligte durch einen Rechtsanwalt, Steuerberater oder Wirtschaftspr\u00fcfer als Bevollm\u00e4chtigten vertreten lassen. Dies gilt auch f\u00fcr die Einlegung der Revision (Art. 1 Nr. 1 Satz 2 BFHEntlG). Danach sind Steuerberatungsgesellschaften von der Vertretungsbefugnis ausgeschlossen (st\u00e4ndige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschlu\u00df vom 12. November 1976 III R 14-15\/76, BFHE 120, 335, BStBl II 1977, 121; verfassungsrechtlich best\u00e4tigt durch Beschlu\u00df des Bundesverfassungsgerichts – BVerfG – vom 7. August 1978 2 BvR 26\/77, H\u00f6chstrichterliche Finanzrechtsprechung – HFR – 1978, 420; vom 25. Juni 1985 VIII R 82\/84, BFH\/NV 1986, 38, m. w. N.).<\/p>\n

Im Streitfall sind die Revisionen durch den zur Vertretung vor dem BFH befugten Steuerberater S eingelegt worden. Er hat sich als pers\u00f6nlich Bevollm\u00e4chtigter und nicht als Organ der Steuerberatungsgesellschaft Dipl.-Kfm. S & Partner KG gehandelt. F\u00fcr die Revisionsschrift ist zwar Briefpapier verwendet worden, das im Briefkopf die vorgedruckte Bezeichnung „steuerberatungsgesellschaft dipl.-kfm. s & partner KG“ tr\u00e4gt. Au\u00dferdem ist der Unterschrift des Steuerberaters S maschinenschriftlich der Name der Steuerberatungsgesellschaft vorangestellt worden. Gleichwohl kann nicht davon ausgegangen werden, die Revision sei von der Steuerberatungsgesellschaft eingelegt worden. Das ergibt sich insbesondere daraus, da\u00df der Steuerberater S im Rubrum der Revisionsschrift ausdr\u00fccklich als Proze\u00dfbevollm\u00e4chtigter der Kl\u00e4ger bezeichnet worden ist und er auch selbst die Revisionsschrift unter maschinenschriftlicher Beif\u00fcgung seines Namens und seiner Berufsbezeichnung unterschrieben hat. Angesichts dieser von ihm selbst in der Revisionsschrift gemachten Angabe kann die Voranstellung des Namens der Steuerberatungsgesellschaft vor seiner Unterschrift nur als Irrtum betrachtet und die Verwendung ihres Briefbogens als unbeachtlich angesehen werden (vgl. BFH-Urteil vom 13. M\u00e4rz 1986 IV R 118\/84, BFH\/NV 1986, 466). Hinzu kommt, da\u00df der innerhalb der Revisionsfrist eingegangene Telebrief vom 19. Januar 1984, mit dem die Revisionsschrift vom 17. Januar 1984 erg\u00e4nzt wurde, eindeutig den Steuerberater S als pers\u00f6nlich Bevollm\u00e4chtigten der Kl\u00e4ger ausweist. Der Steuerberater S ist darin im Briefkopf genannt und ausdr\u00fccklich als Bevollm\u00e4chtigter bezeichnet und hat diesen Schriftsatz auch nur mit seinem Namen unterzeichnet.<\/p>\n

II.<\/p>\n

Das Urteil des FG ist, soweit es die Kl\u00e4gerin betrifft, im Ergebnis mit der Ma\u00dfgabe richtig, da\u00df die Klage als unzul\u00e4ssig abzuweisen ist.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin ist nicht klagebefugt.<\/p>\n

Nach dem Beschlu\u00df des erkennenden Senats vom 24. November 1988 VIII B 90\/87 (BFHE 155, 32, BStBl II 1989, 145) ist \u00a7 48 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) auf atypisch stille Gesellschaften in dem Sinne entsprechend anzuwenden, da\u00df an die Stelle der Klagebefugnis der Gesellschaft die des Inhabers des Handelsgesch\u00e4fts tritt. Der atypisch stille Gesellschafter ist demzufolge im Regelfall nur klagebefugt, soweit die H\u00f6he seines Gewinnanteils streitig ist oder soweit es sich um eine Frage handelt, die ihn pers\u00f6nlich angeht (\u00a7 48 Abs. 1 Nrn. 1 und 2 FGO).<\/p>\n

Danach stand der Kl\u00e4gerin ein Klagerecht nicht zu. Im Klageverfahren ging es allein um die H\u00f6he des laufenden Gewinns der „atypisch stillen Gesellschaft“. Diese Frage gerichtlich kl\u00e4ren zu lassen, war nur der Kl\u00e4ger als Inhaber des Handelsgesch\u00e4fts berechtigt.<\/p>\n

III.<\/p>\n

Die Revision des Kl\u00e4gers hat Erfolg. Das FG hat seine Klage zu Unrecht abgewiesen.<\/p>\n

1. Nicht zu beanstanden ist allerdings, da\u00df das FA f\u00fcr das gesamte Streitjahr nur einen Gewinnfeststellungsbescheid erlassen hat. Da\u00df die Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts (GbR) am 21. Dezember 1973 unter Ausscheiden der Beigeladenen in eine atypisch stille Gesellschaft mit dem Kl\u00e4ger als Gesch\u00e4ftsinhaber und der Kl\u00e4gerin als atypisch stiller Gesellschafterin umgewandelt wurde, gebot nicht, die Eink\u00fcnfte der GbR und die der Beteiligten an der atypisch stillen Gesellschaft unabh\u00e4ngig voneinander einheitlich und gesondert festzustellen.<\/p>\n

Der BFH hat in den Urteilen vom 14. September 1978 IV R 49\/74 (BFHE 126, 262, BStBl II 1979, 159) und vom 24. November 1988 IV R 252\/84 (BFHE 155, 255, BStBl II 1989, 312) entschieden, da\u00df sich die gesonderte Feststellung der Eink\u00fcnfte (\u00a7 180 Abs. 1 Nr. 2a AO 1977) grunds\u00e4tzlich auch dann auf ein volles Wirtschaftsjahr erstreckt, wenn ein Gesellschafter w\u00e4hrend des Wirtschaftsjahres aus einer mehrgliedrigen Personengesellschaft ausscheidet. Die Bildung eines Rumpfwirtschaftsjahres (\u00a7 1 Nr. 1 der Einkommensteuer-Durchf\u00fchrungsverordnung – EStDV – 1971, \u00a7 8b EStDV) ist in einem solchen Fall nicht zwingend; denn es handelt sich dabei weder um die Aufgabe oder Ver\u00e4u\u00dferung des bisherigen noch um die Gr\u00fcndung eines neuen Betriebes. Die bisherige Personengesellschaft besteht auch nach dem Ausscheiden eines Gesellschafters unter den \u00fcbrigen Gesellschaftern weiter. Die Identit\u00e4t bleibt erhalten. Das gilt nicht nur f\u00fcr die Personenhandelsgesellschaften wie OHG und KG, sondern auch f\u00fcr die GbR. Dem Sinn und Zweck des einheitlichen und gesonderten Feststellungsverfahren widerspricht auch nicht, da\u00df der Ausgeschiedene nur in einem Teil des Jahres zusammen mit anderen gemeinschaftlich Eink\u00fcnfte erzielt hat. Ebenso braucht der Umstand, da\u00df der Wert des von dem Ausgeschiedenen ver\u00e4u\u00dferten Anteils nach \u00a7 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) oder \u00a7 5 EStG (\u00a7 16 Abs. 2 Satz 2 EStG) f\u00fcr einen au\u00dferhalb des Jahresabschlusses liegenden Zeitpunkt ermittelt werden mu\u00df, nicht notwendig zu einem abgek\u00fcrzten Feststellungszeitraum zu f\u00fchren. Der im BFH-Urteil vom 16. September 1970 I R 64\/68 (BFHE 100, 81, BStBl II 1970, 838) vertretenen Auffassung, nach der das Ausscheiden eines Gesellschafters aus einer im \u00fcbrigen fortgef\u00fchrten Gesellschaft stets zur Bildung eines Rumpfwirtschaftsjahres f\u00fchren soll, folgt der Senat nicht. Einer Anrufung des Gro\u00dfen Senats wegen Abweichung von dieser Entscheidung (\u00a7 11 Abs. 3 FGO) bedurfte es nicht, weil die Zust\u00e4ndigkeit auf den erkennenden Senat \u00fcbergegangen ist.<\/p>\n

In Fortf\u00fchrung der Rechtsprechung des IV. Senats bestehen keine Bedenken, die Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb in einem das ganze Jahr umfassenden Bescheid gesondert festzustellen, wenn im Laufe des Wirtschaftsjahres eine Personengesellschaft – wie hier die GbR – in eine atypisch stille Gesellschaft umgewandelt wird. Zwar ist die atypisch stille Gesellschaft aus zivilrechtlicher Sicht nicht mit der bisherigen Personengesellschaft identisch. Sie ist eine reine Innengesellschaft ohne Gesellschaftsverm\u00f6gen und betreibt als solche – anders als die Personenhandelsgesellschaft – kein gewerbliches Unternehmen. T\u00e4tig ist nicht die atypisch stille Gesellschaft, sondern nur der Inhaber des Handelsgesch\u00e4fts, der regelm\u00e4\u00dfig der Rechtstr\u00e4ger des dem Handelsgewerbe dienenden Betriebsverm\u00f6gens ist (vgl. BFH-Urteil vom 12. November 1985 VIII R 364\/83, BFHE 145, 408, BStBl II 1986, 311; D\u00f6llerer, Deutsches Steuerrecht – DStR – 1985, 295 und Steuerberater-Jahrbuch – StbJb – 1987\/88, 289; Lademann\/S\u00f6ffing\/Brockhoff, Einkommensteuergesetz, \u00a7 15 Rdnr. 257).<\/p>\n

Gleichwohl ergibt sich nicht die Notwendigkeit zur Bildung eines Rumpfwirtschaftsjahres und damit zur Durchf\u00fchrung eines Feststellungsverfahrens f\u00fcr den Zeitraum bis zur Umwandlung. Aus der f\u00fcr die Beurteilung ma\u00dfgeblichen einkommensteuerrechtlichen Sicht ist die bisher in der Rechtsform einer GbR bestehende Mitunternehmerschaft lediglich in anderer Rechtsform, n\u00e4mlich einer atypisch stillen Gesellschaft, fortgef\u00fchrt worden. Der blo\u00dfe Wechsel der Rechtsform einer durchg\u00e4ngig bestehenden Mitunternehmerschaft f\u00fchrt aber nicht zu einer Betriebsver\u00e4u\u00dferung oder Betriebsaufgabe oder Betriebsgr\u00fcndung (vgl. BFH-Urteil vom 12. August 1981 I R 65\/77, nicht ver\u00f6ffentlicht – NV – ; Lademann\/S\u00f6ffing\/Brockhoff, a.a.O., \u00a7 16 Rdnr. 31; Schmidt, Einkommensteuergesetz, 8. Aufl., \u00a7 15 Anm. 40 und \u00a7 16 Anm. 76 am Ende; Widmann\/Mayer, Umwandlungsrecht, Band 1 Einf. UmwG Rdnr. 5.3; – el. – Der Betrieb – DB – 1962, 12). Das gilt auch dann, wenn einzelne Mitunternehmer im Rahmen der Umwandlung ausscheiden und die Mitunternehmerschaft von den verbliebenen Beteiligten fortgesetzt wird. Insofern kann von einer einkommensteuerrechtlich „formwechselnden“ Umwandlung gesprochen werden (vgl. Schmidt, a.a.O.; Widmann\/Mayer, a.a.O.). Dem liegt zugrunde, da\u00df die Mitunternehmerschaften einkommensteuerrechtlich (\u00a7 15 Abs. 1 Nr. 2 und \u00a7 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG) weitgehend gleichzubehandeln sind, und zwar unabh\u00e4ngig davon, ob Gesamthandsverm\u00f6gen vorhanden ist oder nicht. Dagegen spricht nicht, da\u00df nach dem Urteil des erkennenden Senats in BFHE 145, 408, BStBl II 1986, 311 die atypisch stille Gesellschaft keine zumindest partielle „Steuerrechtsf\u00e4higkeit“ besitzt und nicht „Gewinnermittlungssubjekt“ ist. Entscheidend ist die einkommensteuerrechtliche Gleichbehandlung auf der Ebene der Mitunternehmer. Die Durchf\u00fchrung einer Gewinnfeststellung auf den Umwandlungszeitpunkt ist auch nicht im Hinblick auf die Verpflichtung zur Wahrung des Steuergeheimnisses (\u00a7 30 AO 1977) geboten (vgl. Urteil in BFHE 155, 255, BStBl II 1989, 312). Anhaltspunkte f\u00fcr das Vorliegen von Geheimhaltungsinteressen haben sich nicht ergeben.<\/p>\n

2. Unzutreffend ist die Auffassung des FG, das FA habe im Einspruchsverfahren die in dem angegriffenen Bescheid festgestellte H\u00f6he des laufenden Gewinns zum Nachteil der Kl\u00e4ger um den Gewinn aus der \u00dcbertragung der Grundst\u00fccke erh\u00f6hen d\u00fcrfen. Das FG hat die Grenzen des Verb\u00f6serungsrechts verkannt.<\/p>\n

a) Die Finanzbeh\u00f6rde, die \u00fcber den Einspruch entscheidet, ist verpflichtet, die Sache in vollem Umfang erneut zu \u00fcberpr\u00fcfen (\u00a7 367 Abs. 2 Satz 1 AO 1977). Daraus folgt, da\u00df sie an die von dem Einspruchsf\u00fchrer gestellten Antr\u00e4ge nicht gebunden ist (vgl. BFH-Urteil vom 27. November 1985 II R 90\/83, BFHE 145, 122, BStBl II 1986, 243; Tipke\/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 13. Aufl., \u00a7 367 AO 1977 Rdnr. 4; Ziemer\/Haarmann\/Lohse\/Beermann, Rechtsschutz in Steuersachen, Rdnr. 2.016) und ihr in tats\u00e4chlicher und rechtlicher Hinsicht unterlaufene Fehler berichtigen kann. Das kann auch dazu f\u00fchren, da\u00df eine im Einspruchsverfahren getroffene Entscheidung zu Lasten eines zum Verfahren Hinzugezogenen ergeht. Dem steht nicht entgegen, da\u00df das Verb\u00f6serungsrecht ausdr\u00fccklich nur gegen\u00fcber dem Einspruchsf\u00fchrer (\u00a7 367 Abs. 2 Satz 2 AO 1977) und nicht auch gegen\u00fcber dem Hinzugezogenen geregelt ist. Da\u00df eine Entscheidung auch zum Nachteil Hinzugezogener ausfallen kann, folgt aus dem Wesen des einheitlichen Feststellungsverfahrens, n\u00e4mlich einheitlich f\u00fcr mehrere Beteiligte verbindliche Regelungen zu treffen. Deshalb kann auch in einem sich anschlie\u00dfenden Rechtsbehelfsverfahren nur eine einheitliche Entscheidung gegen\u00fcber allen Streitbeteiligten getroffen werden, mag sie sich auch im Einzelfall zum Nachteil eines Beteiligten auswirken. Anderenfalls w\u00fcrde sich die einheitliche Gewinnfeststellung in eine Vielzahl selbst\u00e4ndiger Einzelfeststellungen aufl\u00f6sen. Demgem\u00e4\u00df sind die an dem streitigen Rechtsverh\u00e4ltnis Beteiligten gem\u00e4\u00df \u00a7 360 Abs. 3 AO 1977 beizuladen mit der Folge, da\u00df sie die Rechtsstellung eines am Verfahren Beteiligten erlangen und die bestandskr\u00e4ftige Entscheidung auch im Verh\u00e4ltnis zu ihnen bindend ist (\u00a7 366 Satz 1, \u00a7 124 Abs. 1 AO 1977; BFH-Urteile vom 18. Dezember 1970 III R 5\/69, BFHE 101, 470, BStBl II 1971, 404; vom 9. November 1972 IV R 138\/68, NV; Ziemer\/Haarmann\/Lohse\/Beermann, a.a.O., Rdnr. 2.214).<\/p>\n

b) Allerdings findet die dem FA einger\u00e4umte \u00dcberpr\u00fcfungsberechtigung und damit dessen Entscheidungsbefugnis ihre Grenze in dem angefochtenen Verwaltungsakt als dem formellen Gegenstand des Einspruchs (vgl. Tipke\/Kruse, a.a.O., \u00a7 367 AO 1977 Tz. 5; Ziemer\/Haarmann\/Lohse\/Beermann, a.a.O., Rdnr. 3.705). Nur in diesem Rahmen darf das FA pr\u00fcfen, ob der steuerrechtlich erhebliche Sachverhalt richtig und vollst\u00e4ndig ermittelt worden ist und die nach dem verwirklichten Steuertatbestand entstandene Steuer richtig festgesetzt worden ist.<\/p>\n

aa) Wird mit dem Einspruch eine einzelne in einem Feststellungsbescheid festgestellte Besteuerungsgrundlage angegriffen, folgt daraus, da\u00df das FA grunds\u00e4tzlich die Richtigkeit des Feststellungsbescheids in tats\u00e4chlicher und rechtlicher Hinsicht in vollem Umfang einer erneuten \u00dcberpr\u00fcfung unterziehen darf. Der Streitfall weist jedoch folgende Besonderheit auf: H\u00e4tte das FA nicht einen das gesamte Streitjahr umfassenden Gewinnfeststellungsbescheid erlassen, sondern zwei Feststellungsverfahren – eines f\u00fcr die GbR und eines f\u00fcr die atypisch stille Gesellschaft – durchgef\u00fchrt, h\u00e4tte die Anfechtung des in dem die GbR betreffenden Bescheid festgestellten laufenden Gewinns das FA nicht berechtigt, den den Beteiligten der atypisch stillen Gesellschaft zuzurechnenden Gewinn aus der Ver\u00e4u\u00dferung der Gesch\u00e4ftsgrundst\u00fccke gewinnerh\u00f6hend anzusetzen. Eine Verb\u00f6serung in diesem Sinne w\u00e4re nicht m\u00f6glich gewesen, weil es sich um unterschiedliche Pr\u00fcfungsgegenst\u00e4nde gehandelt h\u00e4tte. Dadurch, da\u00df das FA aus Praktikabilit\u00e4tsgr\u00fcnden befugt war, einen das gesamte Kalenderjahr umfassenden Feststellungsbescheid zu erlassen (vgl. Lademann\/S\u00f6ffing\/Brockhoff, a.a.O., \u00a7 15 Rdnr. 521 am Ende), darf sich die Rechtsposition der Kl\u00e4ger nicht verschlechtern. Dieses Ergebnis findet seine Rechtfertigung auch in der – wie noch zu zeigen sein wird – beschr\u00e4nkten Einspruchsbefugnis der Beigeladenen. Pr\u00fcfungsgegenstand kann die angefochtene Besteuerungsgrundlage nur insoweit sein, als die Einspruchsbefugnis des Rechtsbehelfsf\u00fchrers reicht. Fehlt dem Einspruchsf\u00fchrer die Rechtsbehelfsbefugnis (\u00a7\u00a7 350, 352 AO 1977), dann mu\u00df das FA den Einspruch als unzul\u00e4ssig verwerfen und darf nicht in der Sache entscheiden. Das FA darf in eine Sachpr\u00fcfung erst eintreten, wenn alle Sachentscheidungsvoraussetzungen vorliegen. Daraus folgt auch, da\u00df das FA einen zul\u00e4ssigen Einspruch nicht zum Anla\u00df nehmen darf, in dem Einspruchsverfahren eine Entscheidung \u00fcber Sachverhalte zu f\u00e4llen, bez\u00fcglich derer der Einspruchsf\u00fchrer nicht rechtsbehelfsbefugt gewesen w\u00e4re. Insofern korrespondieren Rechtsbehelfsbefugnis und \u00dcberpr\u00fcfungsrecht des FA.<\/p>\n

bb) Pr\u00fcfungsgegenstand in dem von der Beigeladenen gef\u00fchrten Rechtsbehelfsverfahren war die H\u00f6he des in dem angegriffenen Bescheid einheitlich und gesondert festgestellten laufenden Gewinns nur insoweit, als sie an dessen Erzielung gemeinschaftlich beteiligt war. Die von dem FA in der Einspruchsentscheidung vorgenommene Erh\u00f6hung des laufenden Gewinns beruhte jedoch auf einem Gesch\u00e4ftsvorfall, der allein den in der Rechtsform der atypisch stillen Gesellschaft verbliebenen Mitunternehmern zuzurechnen war.<\/p>\n

(1) Die Beigeladene war zwar grunds\u00e4tzlich berechtigt, die H\u00f6he des festgestellten laufenden Gewinns anzufechten, obwohl es dabei nicht um ihre Gewinnbeteiligung, die Gewinnverteilung oder eine sie sonst pers\u00f6nlich angehende Frage ging. Als einer bei Zustellung des Gewinnfeststellungsbescheids ausgeschiedenen Gesellschafterin war ihre Rechtsbehelfsbefugnis nicht durch \u00a7 352 Abs. 1 Nr. 3 AO 1977 eingeschr\u00e4nkt (st\u00e4ndige Rechtsprechung, z.B. Urteile vom 4. Mai 1972 IV 251\/64, BFHE 105, 449, BStBl II 1972, 672; vom 23. Mai 1973 I R 121\/71, BFHE 110, 1, BStBl II 1973, 746; vom 17. Oktober 1985 IV R 34\/84, BFH\/NV 1987, 374). Jedoch hat die Befreiung von der in \u00a7 352 Abs. 1 Nr. 3 AO 1977 enthaltenen Begrenzung der Einspruchsbefugnis nicht zur Folge, da\u00df der ausgeschiedene Gesellschafter einen Gewinnfeststellungsbescheid, der sowohl die Gewinne der Gemeinschaft vor als auch nach seinem Ausscheiden erfa\u00dft, uneingeschr\u00e4nkt anfechten kann. Ein Anfechtungsrecht steht ihm nur insoweit zu, als er gem\u00e4\u00df \u00a7 350 AO 1977 beschwert ist. Daran fehlt es hinsichtlich der Gewinne aus solchen Gesch\u00e4ftsvorf\u00e4llen, die ihm infolge seines Ausscheidens eindeutig nicht zugerechnet werden k\u00f6nnen. Demnach war der in dem angefochtenen Bescheid festgestellte laufende Gewinn nur insoweit Pr\u00fcfungsgegenstand, als es um den Gewinn bis zum Zeitpunkt des Ausscheidens der Beigeladenen ging. Das bedeutet, da\u00df das FA Sachverhalte, die sich zwar auf den laufenden Gewinn der verbliebenen Gemeinschafter, nicht aber auf die ausgeschiedene Beigeladene, auswirken konnten, nicht zum Anla\u00df nehmen durfte, den Feststellungsbescheid zum Nachteil der Kl\u00e4ger zu \u00e4ndern.<\/p>\n

(2) Die von dem FA im Rahmen der Sachwertabfindung angenommene Ver\u00e4u\u00dferung der drei betrieblichen Grundst\u00fccke an die Beigeladene war laufender Gewinn, der ausschlie\u00dflich den Kl\u00e4gern als Beteiligten der atypisch stillen Gesellschaft zuzurechnen war. Daher durfte das FA den laufenden Gewinn in der Einspruchsentscheidung auch nicht um 174.364,65 DM erh\u00f6hen und anteilig auf die Kl\u00e4ger verteilen. Es hat damit gegen das Verb\u00f6serungsverbot versto\u00dfen.<\/p>\n

Nach den rechtlich nicht zu beanstandenden Feststellungen der Vorinstanz geht es um das steuerrechtliche Problem des Ausscheidens von Mitunternehmern gegen Sachwertabfindung mit \u00dcberf\u00fchrung der \u00fcbertragenen Wirtschaftsg\u00fcter in das Privatverm\u00f6gen. Die \u00dcberf\u00fchrung der Grundst\u00fccke in das Privatverm\u00f6gen der Beigeladenen lie\u00df f\u00fcr die verbleibenden Kl\u00e4ger einen laufenden Gewinn entstehen (vgl. BFH-Urteil vom 24. Mai 1973 IV R 64\/70, BFHE 109, 438, BStBl II 1973, 655; Lademann\/S\u00f6ffing\/Brockhoff, a.a.O., \u00a7 15 Rdnrn. 512 f.; Schmidt, a.a.O., \u00a7 16 Anm. 95; Littmann, Das Einkommensteuerrecht, \u00a7 16 EStG Rdnr. 193). Da\u00df dieser Gewinn nicht der ausgeschiedenen Beigeladenen, sondern allein den Kl\u00e4gern zuzurechnen ist, wird deutlich, wenn man sich den zur Gewinnrealisierung f\u00fchrenden Vorgang anhand seiner rechtlichen Bestandteile vergegenw\u00e4rtigt. Mit dem Ausscheiden erwarb der als Inhaber des Handelsgesch\u00e4fts verbliebene Kl\u00e4ger zun\u00e4chst die Anteile der Ausgeschiedenen an allen Wirtschaftsg\u00fctern des Gesellschaftsverm\u00f6gens einschlie\u00dflich der an den \u00fcbereigneten Grundst\u00fccken. Das f\u00fchrte zu einer Teilaufstockung der Wirtschaftsg\u00fcter in seiner Steuerbilanz in H\u00f6he der der Beigeladenen im Rahmen der Abfindung zugerechneten stillen Reserven (Vorgang 1), weil dem Erwerb der Anteile eine entsprechende Abfindungsschuld gegen\u00fcberstand. Zur Tilgung der Abfindungsschuld ver\u00e4u\u00dferte der verbliebene Kl\u00e4ger die betrieblichen Grundst\u00fccke, wodurch ein laufender Gewinn in H\u00f6he der Differenz zwischen dem Wert der Abfindungsschuld und dem aufgestockten Buchwert der \u00fcbertragenen Grundst\u00fccke entstand (Vorgang 2). An diesem laufenden Gewinn waren allein der Kl\u00e4ger und aufgrund der atypisch stillen Beteiligung auch die Kl\u00e4gerin beteiligt.<\/p>\n

Fand die Gewinnrealisierung durch \u00dcbertragung der Grundst\u00fccke folglich erst nach dem Ausscheiden der Beigeladenen statt und war der Gewinn allein den Kl\u00e4gern zuzurechnen, durfte das FA diesen Vorgang nicht im Rahmen des von der Beigeladenen gegen die H\u00f6he des laufenden Gewinns gef\u00fchrten Einspruchsverfahrens ber\u00fccksichtigen. Das gegen den Kl\u00e4ger ergangene Urteil ist somit in vollem Umfange und die Einspruchsentscheidung insoweit aufzuheben, als der in dem angefochtenen Bescheid festgestellte Gewinn erh\u00f6ht wurde.<\/p>\n

IV.<\/p>\n

Der laufende Gewinn betrug laut Einspruchsentscheidung 432.367,65 DM. Nach Abzug der streitigen 174.364,65 DM, die den Kl\u00e4gern in der Einspruchsentscheidung je zur H\u00e4lfte zugerechnet worden waren, betr\u00e4gt der laufende Gewinn 258.003 DM; davon entfallen auf den Kl\u00e4ger 129.002 DM, die Kl\u00e4gerin 66.292 DM und die Beigeladene 62.709 DM. Der Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn ist entsprechend dem FG-Urteil in H\u00f6he von 241.728 DM allein der Beigeladenen zuzurechnen.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 28.11.1989 (VIII R 40\/84) BStBl. 1990 II S. 561 1. Die gesonderte Feststellung der Eink\u00fcnfte erstreckt sich grunds\u00e4tzlich auf ein volles Wirtschaftsjahr. Das gilt auch f\u00fcr den Fall, da\u00df ein Gesellschafter aus einer mehrgliedrigen Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts ausscheidet und das gewerbliche Unternehmen von den verbliebenen Gesellschaftern in der Rechtsform einer atypisch stillen Gesellschaft … BFH-Urteil vom 28.11.1989 (VIII R 40\/84) BStBl. 1990 II S. 561<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-49015","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/49015","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=49015"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/49015\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=49015"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=49015"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=49015"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}