{"id":49577,"date":"2013-04-24T17:52:42","date_gmt":"2013-04-24T15:52:42","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=49577"},"modified":"2013-06-26T11:16:13","modified_gmt":"2013-06-26T09:16:13","slug":"ii-r-17-10-mittelbare-aenderung-des-gesellschafterbestandes-einer-grundstuecksbesitzenden-personengesellschaft-is-des-par-1-abs-2a-grestg","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/ii-r-17-10-mittelbare-aenderung-des-gesellschafterbestandes-einer-grundstuecksbesitzenden-personengesellschaft-is-des-par-1-abs-2a-grestg\/","title":{"rendered":"II R 17\/10 – Mittelbare Änderung des Gesellschafterbestandes einer grundstücksbesitzenden Personengesellschaft i.S. des § 1 Abs. 2a GrEStG"},"content":{"rendered":"

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 24.4.2013, II R 17\/10<\/p>\n

Mittelbare \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes einer grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft i.S. des \u00a7 1 Abs. 2a GrEStG<\/p>\n

Leits\u00e4tze<\/p>\n

\n

1. Die mittelbare \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes einer grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft i.S. des \u00a7 1 Abs. 2a GrEStG ist ausschlie\u00dflich nach wirtschaftlichen Ma\u00dfst\u00e4ben zu beurteilen. Kapital- und Personengesellschaften sind hierbei gleicherma\u00dfen als transparent zu betrachten.<\/p>\n

2. Eine Ver\u00e4nderung der Beteiligungsverh\u00e4ltnisse an einer im ma\u00dfgeblichen F\u00fcnfjahreszeitraum unmittelbar an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft beteiligt gebliebenen Kapital- oder Personengesellschaft l\u00e4sst diese nur dann fiktiv zu einer neuen Gesellschafterin werden, wenn sich in diesem Zeitraum deren Gesellschafterbestand unmittelbar oder mittelbar, d.h. auf den weiteren Beteiligungsebenen, im wirtschaftlichen Ergebnis vollst\u00e4ndig ge\u00e4ndert hat.<\/p>\n<\/div>\n

Tatbestand<\/p>\n

\n\n\n\n
\n\n\n\n
1<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
I. Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) ist eine grundst\u00fccksbesitzende GmbH & Co\u00a0KG. Alleingesellschafterin der mit 6\u00a0% an ihrem Gesellschaftsverm\u00f6gen beteiligten pers\u00f6nlich haftenden Gesellschafterin (A-GmbH) ist eine weitere GmbH (C-GmbH), deren alleinige Gesellschafterin zun\u00e4chst die I-AG war. Die I-AG ver\u00e4u\u00dferte zum 1.\u00a0Januar 2005 die H\u00e4lfte ihrer Beteiligung an der C-GmbH an die K, eine Anstalt des \u00f6ffentlichen Rechts. Den restlichen Anteil an der C-GmbH \u00fcbertrug die I-AG am 31.\u00a0M\u00e4rz 2006 auf eine 100\u00a0%ige Tochtergesellschaft (I-GmbH). Die einzige Kommanditistin der Kl\u00e4gerin, die G-AG, \u00fcbertrug ihre Beteiligung an der Kl\u00e4gerin am 16.\u00a0M\u00e4rz 2006 auf die H-GmbH.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
2<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) stellte mit Bescheid vom 3.\u00a0September 2008 gegen\u00fcber der Kl\u00e4gerin fest, dass bei ihr am 31.\u00a0M\u00e4rz 2006 ein Gesellschafterwechsel i.S. des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) stattgefunden habe. Der Einspruch blieb erfolglos.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
3<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Das Finanzgericht (FG) wies die Klage durch das in Entscheidungen der Finanzgerichte 2010, 1240 ver\u00f6ffentlichte Urteil mit der Begr\u00fcndung ab, der Tatbestand des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG sei erf\u00fcllt. Der Gesellschafterbestand der Kl\u00e4gerin habe sich durch die \u00dcbertragung der Kommanditbeteiligung der G-AG auf die H-GmbH zu 94\u00a0% unmittelbar ge\u00e4ndert. Aufgrund der \u00dcbertragung der Beteiligung der I-AG an der C-GmbH auf die K und die I-GmbH je zur H\u00e4lfte habe sich der Gesellschafterbestand der Kl\u00e4gerin am 31.\u00a0M\u00e4rz 2006 zu weiteren 6\u00a0% mittelbar ge\u00e4ndert.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
4<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Mit der Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin die Verletzung von \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG und Art.\u00a03 Abs.\u00a01 des Grundgesetzes. In den F\u00e4llen des blo\u00dfen Zwischenschaltens einer 100\u00a0%igen Tochtergesellschaft eines Gesellschafters der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft finde kein \u00dcbergang auf neue Gesellschafter i.S. des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG statt. Zudem sei K beim Erwerb der Beteiligung an der C-GmbH als Gesellschafter an der I-AG beteiligt gewesen. Im \u00dcbrigen sei \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG im Hinblick auf die Erfassung mittelbarer Gesellschafterwechsel wegen eines strukturellen Vollzugsdefizits verfassungswidrig.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
5<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Die Kl\u00e4gerin beantragt, die Vorentscheidung und den Bescheid \u00fcber die gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen f\u00fcr die Grunderwerbsteuer vom 3.\u00a0September 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 6.\u00a0M\u00e4rz 2009 aufzuheben.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
6<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
7<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Nach der Auffassung des Bundesministeriums der Finanzen, das dem Verfahren gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a0122 Abs.\u00a02 Satz\u00a01 der Finanzgerichtsordnung (FGO) beigetreten ist, ist im Hinblick auf die mittelbare \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes einer grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft in \u00dcbereinstimmung mit den gleich lautenden Erlassen der obersten Finanzbeh\u00f6rden der L\u00e4nder vom 25.\u00a0Februar 2010 (BStBl I 2010, 245) danach zu unterscheiden, ob an der Personengesellschaft eine Personen- oder Kapitalgesellschaft beteiligt ist. Die Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft seien n\u00e4mlich anders als die Gesellschafter einer Personengesellschaft nur an dieser selbst, nicht aber an deren Verm\u00f6gen beteiligt. Anders als bei einer beteiligten Personengesellschaft k\u00f6nne bei Beteiligung einer Kapitalgesellschaft daher nicht durchgerechnet werden. Bei Beteiligung einer Kapitalgesellschaft an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft liege nach dem Sinn und Zweck des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a Satz\u00a01 GrEStG ein mittelbarer Gesellschafterwechsel bei der Personengesellschaft dann vor, wenn sich der Gesellschafterbestand der Kapitalgesellschaft unmittelbar oder mittelbar um mindestens 95\u00a0% der Anteile \u00e4ndere. Die Kapitalgesellschaft sei in einem solchen Fall als neuer Gesellschafter i.S. des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a Satz\u00a01 GrEStG anzusehen. Bei den an einer grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft beteiligten Personengesellschaften sei demgegen\u00fcber ein Durchgriff auf deren Gesellschafter m\u00f6glich, so dass insoweit, wie in den Erlassen in BStBl I 2010, 245 vorgesehen, durchzurechnen sei.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/div>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

\n\n\n\n
\n\n\n\n
8<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
II. Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung der Vorentscheidung, der Einspruchsentscheidung und des Feststellungsbescheids vom 3.\u00a0September 2008 (\u00a7\u00a0126 Abs.\u00a03 Satz\u00a01 Nr.\u00a01 FGO). Der Tatbestand des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a Satz\u00a01 GrEStG wurde entgegen der Ansicht des FG nicht verwirklicht. Der Gesellschafterbestand der Kl\u00e4gerin hat sich nicht, wie von dieser Vorschrift vorausgesetzt, innerhalb von f\u00fcnf Jahren unmittelbar oder mittelbar dergestalt ge\u00e4ndert, dass mindestens 95\u00a0% der Anteile am Gesellschaftsverm\u00f6gen auf neue Gesellschafter \u00fcbergegangen sind. Die unmittelbare \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes durch die \u00dcbertragung der Kommanditbeteiligung der G-AG auf die H-GmbH am 16.\u00a0M\u00e4rz 2006 betraf lediglich 94\u00a0% der Anteile am Gesellschaftsverm\u00f6gen der Kl\u00e4gerin. Zu weiteren im Rahmen des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a Satz\u00a01 GrEStG zu ber\u00fccksichtigenden \u00c4nderungen des Gesellschafterbestandes der Kl\u00e4gerin ist es nicht gekommen. Die Ver\u00e4nderungen auf den Beteiligungsebenen oberhalb der pers\u00f6nlich haftenden Gesellschafterin, der A-GmbH, erf\u00fcllen nicht das Tatbestandsmerkmal der mittelbaren \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes der Kl\u00e4gerin.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
9<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
1. Geh\u00f6rt zum Verm\u00f6gen einer Personengesellschaft ein inl\u00e4ndisches Grundst\u00fcck und \u00e4ndert sich innerhalb von f\u00fcnf Jahren der Gesellschafterbestand unmittelbar oder mittelbar dergestalt, dass mindestens 95\u00a0% der Anteile am Gesellschaftsverm\u00f6gen auf neue Gesellschafter \u00fcbergehen, gilt dies nach \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a Satz\u00a01 GrEStG als ein auf die \u00dcbereignung dieses Grundst\u00fccks auf eine neue Personengesellschaft gerichtetes Rechtsgesch\u00e4ft.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
10<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
a) Eine unmittelbare \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes einer grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft liegt nach \u00fcbereinstimmender Auffassung der Finanzverwaltung und des Bundesfinanzhofs (BFH) vor, wenn ein Mitgliedschaftsrecht an der Gesellschaft zivilrechtlich wirksam auf ein neues Mitglied der Personengesellschaft \u00fcbergeht. Wirtschaftliche Gesichtspunkte spielen dabei keine Rolle (BFH-Urteile vom 29.\u00a0Februar 2012 II\u00a0R\u00a057\/09, BFHE 237, 244, BStBl II 2012, 917, und vom 16.\u00a0Januar 2013 II\u00a0R\u00a066\/11, BFH\/NV 2013, 653). Neue Mitglieder einer grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft i.S. des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG k\u00f6nnen nat\u00fcrliche und juristische Personen sowie Personengesellschaften sein. Personen- und Kapitalgesellschaften werden dabei auf der Tatbestandsebene dieser Vorschrift (anders als bei der Nichterhebung der Steuer gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a06 GrEStG) gleich behandelt (BFH-Urteil in BFHE 237, 244, BStBl II 2012, 917).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
11<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Das beruht darauf, dass Personengesellschaften zwar anders als Kapitalgesellschaften keine juristischen Personen, aber ebenso wie diese zivilrechtlich selbst\u00e4ndige Rechtstr\u00e4ger sind und als solche Gesellschafter anderer Gesellschaften sein k\u00f6nnen (vgl. zur OHG \u00a7\u00a0124 Abs.\u00a01 des Handelsgesetzbuchs –HGB–, zur KG \u00a7\u00a0124 Abs.\u00a01 i.V.m. \u00a7\u00a0161 Abs.\u00a02 HGB; BFH-Beschluss vom 25.\u00a0Februar 1991 GrS\u00a07\/89, BFHE 163, 1, BStBl II 1991, 691, unter C.III.1.; M\u00fcnchKommHGB\/Karsten Schmidt, 3.\u00a0Aufl., \u00a7\u00a0105 Rz\u00a092\u00a0f.; zur GbR [Au\u00dfengesellschaft] Urteil des Bundesgerichtshofs –BGH– vom 2.\u00a0Oktober 1997 II\u00a0ZR\u00a0249\/96, Neue Juristische Wochenschrift 1998, 376; BGH-Beschluss vom 16.\u00a0Juli 2001 II\u00a0ZB\u00a023\/00, BGHZ 148, 291; Palandt\/Sprau, B\u00fcrgerliches Gesetzbuch, 72.\u00a0Aufl., \u00a7\u00a0705 Rz\u00a010, 24a). Die Gesellschafter der Personengesellschaft sind dabei nicht zugleich Gesellschafter der Beteiligungsgesellschaft (BGH-Beschluss in BGHZ 148, 291, unter II.2.b bb; BFH-Beschluss in BFHE 163, 1, BStBl II 1991, 691, unter C.III.1.).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
12<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Grunderwerbsteuerrechtlich sind Personengesellschaften ebenfalls selbst\u00e4ndige Rechtstr\u00e4ger. Erwerben sie Grundst\u00fccke, sind sie selbst Steuerschuldner (\u00a7\u00a013 Nr.\u00a01 GrEStG; vgl. z.B. BFH-Urteil vom 4.\u00a0April 2001 II\u00a0R\u00a057\/98, BFHE 194, 458, BStBl II 2001, 587). In den F\u00e4llen des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG ist die Personengesellschaft, deren Gesellschafterbestand sich \u00e4ndert, gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a013 Nr.\u00a06 GrEStG ebenfalls selbst Steuerschuldner und als solcher gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a019 Abs.\u00a01 Satz 1 Nr.\u00a03a GrEStG zur Anzeigeerstattung verpflichtet.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
13<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
b) Die mittelbare \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes einer grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft i.S. des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG ist nach Auffassung des Senats anders als die unmittelbare \u00c4nderung nur nach wirtschaftlichen Ma\u00dfst\u00e4ben zu beurteilen. Sie setzt nach dem Wortlaut der Vorschrift voraus, dass ein Anteil am Gesellschaftsverm\u00f6gen der Personengesellschaft mittelbar auf einen neuen Gesellschafter \u00fcbergeht.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
14<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
aa) Eine Ankn\u00fcpfung an das Zivilrecht scheidet aus, da es zivilrechtlich keine mittelbare \u00c4nderung eines Gesellschafterbestandes gibt und bei der mittelbaren \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes i.S. des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a Satz\u00a01 GrEStG zivilrechtlich kein Anteil an der Gesellschaft auf einen neuen Gesellschafter \u00fcbergeht. Vielmehr bleibt die unmittelbar an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft beteiligte Personen- oder Kapitalgesellschaft zivilrechtlich unver\u00e4ndert deren Gesellschafterin.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
15<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
bb) Entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung ergeben sich auch aus dem GrEStG keine allgemeinen Rechtsgrunds\u00e4tze, die bei der Auslegung des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG hinsichtlich des Tatbestandsmerkmals „mittelbare \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes“ zu einer eindeutigen Bestimmung des Regelungsinhalts f\u00fchren. Dies gilt insbesondere f\u00fcr \u00a7\u00a7\u00a05\u00a0f. GrEStG, die Verg\u00fcnstigungen f\u00fcr den \u00dcbergang von Grundst\u00fccken auf oder von Gesamthandsgemeinschaften vorsehen. Die diesen Regelungen zugrunde liegenden Gesichtspunkte sind nach Ansicht des Senats insbesondere f\u00fcr die Ebene des Steuertatbestands des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG weder verallgemeinerungsf\u00e4hig noch ergeben sich hieraus Anhaltspunkte daf\u00fcr, unter welchen Voraussetzungen eine mittelbare \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes anzunehmen ist. Denn die \u00a7\u00a7\u00a05\u00a0f. GrEStG ziehen lediglich die Folgerung daraus, dass in den dort geregelten F\u00e4llen die \u00c4nderung der Rechtszust\u00e4ndigkeit in Bezug auf ein Grundst\u00fcck wirtschaftlich zu keiner Ver\u00e4nderung f\u00fchrt (BFH-Urteil vom 16.\u00a0Januar 1991 II\u00a0R\u00a078\/88, BFHE 163, 249, BStBl II 1991, 376). R\u00fcckschl\u00fcsse f\u00fcr die Auslegung des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG k\u00f6nnen aus \u00a7\u00a7\u00a05\u00a0f. GrEStG auch deswegen nicht gezogen werden, weil \u00a7\u00a7\u00a05\u00a0f. GrEStG ausschlie\u00dflich f\u00fcr Personengesellschaften gelten und nur diese als transparent behandeln. \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG bezieht hingegen bei mittelbaren \u00c4nderungen notwendigerweise auch Gesellschafterwechsel bei Kapitalgesellschaften in die Betrachtung ein und behandelt die Kapitalgesellschaften insoweit ebenfalls als transparent. Dass sich diese Transparenz von derjenigen von Personengesellschaften, die an einer grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft beteiligt sind, unterscheidet, kann weder \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a noch \u00a7\u00a7\u00a05\u00a0f. GrEStG entnommen werden.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
16<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
cc) Kommt aber eine Ankn\u00fcpfung an zivilrechtliche Kriterien nicht in Betracht, bleibt nur eine am Sinn und Zweck der Regelung und an wirtschaftlichen Gesichtspunkten ausgerichtete Auslegung, die zugleich den Grundsatz der Gesetzesbestimmtheit und -klarheit beachtet. Dies erfordert es zum einen, Kapital- und Personengesellschaften gleicherma\u00dfen \u00fcber alle Beteiligungsebenen als transparent zu behandeln, und f\u00fchrt zum anderen zur Tatbestandsverwirklichung nur, wenn sich im ma\u00dfgeblichen F\u00fcnfjahreszeitraum der Gesellschafterbestand einer an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft unver\u00e4ndert beteiligt gebliebenen Kapital- oder Personengesellschaft unmittelbar oder mittelbar, d.h. auf den weiteren Beteiligungsebenen, im wirtschaftlichen Ergebnis vollst\u00e4ndig ge\u00e4ndert hat.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
17<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
aaa) Mit der durch Art.\u00a015 Nr.\u00a01 Buchst.\u00a0a des Steuerentlastungsgesetzes 1999\/2000\/2002 (StEntlG) erfolgten Neufassung des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG, durch die mittelbare \u00c4nderungen des Gesellschafterbestandes grundst\u00fccksbesitzender Personengesellschaften ausdr\u00fccklich in den Tatbestand der Vorschrift aufgenommen wurden, soll verhindert werden, dass Gesellschafter mittelbar Anteile an Personengesellschaften erwerben und dadurch die Besteuerung nach \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG umgehen (Begr\u00fcndung des Regierungsentwurfs, BRDrucks\u00a0910\/98, S.\u00a0203; vgl. ferner Dritter Bericht des Finanzausschusses des Deutschen Bundestages zum Entwurf eines StEntlG\u00a01999\/2000\/2002, BTDrucks\u00a014\/443, S.\u00a042). Nach den danach erkennbaren Vorstellungen des Gesetzgebers sollen mit der Einbeziehung mittelbarer Vorg\u00e4nge auch Rechts\u00e4nderungen hinter oder oberhalb des unmittelbar an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft beteiligten Rechtstr\u00e4gers erfasst werden. Diese sollen –ent-weder f\u00fcr sich allein oder im Zusammenhang mit weiteren Rechtsvorg\u00e4ngen– unmittelbaren \u00c4nderungen des Gesellschafterbestandes einer grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft gleichstehen und den zivilrechtlich weiterhin beteiligt gebliebenen Rechtstr\u00e4ger fiktiv als Neugesellschafter qualifizieren.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
18<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Die vom Gesetzgeber danach angeordnete Einbeziehung mittelbarer Vorg\u00e4nge erfordert die Ber\u00fccksichtigung von \u00c4nderungen der Beteiligungsverh\u00e4ltnisse an denjenigen Kapital- und Personengesellschaften, die hinter dem unmittelbar an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft beteiligten Rechtstr\u00e4ger (Kapital- oder Personengesellschaft) stehen. Eine angemessene Ber\u00fccksichtigung solcher mittelbaren Strukturen kann unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten nur erreicht werden, wenn auf allen Beteiligungsebenen durch Kapital- und Personengesellschaften gleicherma\u00dfen durchgeschaut und dortige Ver\u00e4nderungen der jeweiligen Beteiligungsverh\u00e4ltnisse in die Betrachtung einbezogen werden. Dabei sind nur diejenigen Ver\u00e4nderungen in den Beteiligungsverh\u00e4ltnissen relevant, durch die solche Rechtstr\u00e4ger neu beteiligt werden, an denen keine gesellschaftsrechtlichen Beteiligungen bestehen k\u00f6nnen (nat\u00fcrliche und juristische Personen au\u00dfer Kapitalgesellschaften).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
19<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Soweit die Finanzverwaltung danach unterscheidet, ob an einer grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft wiederum eine Personengesellschaft oder eine Kapitalgesellschaft beteiligt ist (gleich lautende Erlasse in BStBl I 2010, 245, Tz\u00a02 und 3; ebenso z.B. Hofmann, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 9.\u00a0Aufl., \u00a7\u00a01 Rz\u00a0109 bis 111; Fischer in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz, 17.\u00a0Aufl., \u00a7\u00a01 Rz\u00a0848 ff.; Pahlke\/Franz, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 4.\u00a0Aufl., \u00a7\u00a01 Rz\u00a0306 bis 308), vermag dem der Senat nicht beizutreten.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
20<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Nach der Erlassregelung soll bei Beteiligung einer Personengesellschaft auf deren jeweilige Beteiligungsverh\u00e4ltnisse abzustellen und dementsprechend durchzurechnen sein, und zwar auch bei mehrst\u00f6ckigen Personengesellschaften. Bei der Beteiligung einer Kapitalgesellschaft soll eine mittelbare \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft demgegen\u00fcber dann vorliegen, wenn sich die Beteiligungsverh\u00e4ltnisse an der Kapitalgesellschaft unmittelbar oder mittelbar um mindestens 95\u00a0% \u00e4ndern. Bei mehrstufigen Beteiligungen von Kapitalgesellschaften soll die Pr\u00fcfung, ob die 95\u00a0%-Grenze erreicht ist, f\u00fcr jede Beteiligungsebene gesondert vorgenommen werden. Gehen bei einer Kapitalgesellschaft 95\u00a0% der Anteile auf neue Anteilseigner \u00fcber, soll die Beteiligung der Kapitalgesellschaft an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft in voller H\u00f6he bei der Ermittlung des Prozentsatzes i.S. des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a Satz\u00a01 GrEStG zu ber\u00fccksichtigen sein (gleich lautende Erlasse in BStBl I 2010, 245, Tz\u00a02.2, 3.\u00a0Spiegelstrich, Tz\u00a03 Abs.\u00a03, Beispiel 3.3).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
21<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
F\u00fcr diese Differenzierungen, die zu einer Ungleichbehandlung je nach der Rechtsform der an der grundst\u00fccksbesitzenden Gesamthand unmittelbar oder mittelbar beteiligten Gesellschaft f\u00fchren, gibt das Gesetz keine Rechtsgrundlage. Die unterschiedlichen Ergebnisse erfahren aus dem Sinn und Zweck der Regelung keine Rechtfertigung; sie k\u00f6nnen mit den Mitteln der herk\u00f6mmlichen juristischen Methode nicht von der Gesetzesregelung abgeleitet werden, erscheinen angesichts der Vielfalt denkbarer Konstellationen und auch unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten nicht plausibel und f\u00fchren zu in sich nicht konsistenten Ergebnissen. Wie z.B. zu verfahren sein soll, wenn sich in einer Beteiligungskette sowohl Kapital- als auch Personengesellschaften befinden, ist in den Erlassen in BStBl I 2010, 245 nicht geregelt (vgl. dazu Behrens, Deutsches Steuerrecht 2010, 777, 781\u00a0f.) und l\u00e4sst sich weder aus dem Gesetzeswortlaut des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG noch mit den den Erlassen zugrunde liegenden \u00dcberlegungen angemessen beantworten.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
22<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Zwischen Personen- und Kapitalgesellschaften gibt es zwar zivilrechtliche Unterschiede. Wie oben ausgef\u00fchrt, sind aber Personengesellschaften sowohl zivilrechtlich als auch grunderwerbsteuerrechtlich selbst\u00e4ndige Rechtstr\u00e4ger und werden daher im Hinblick auf einen unmittelbaren Gesellschafterwechsel i.S. des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a Satz\u00a01 GrEStG gleich behandelt. Diese Gleichbehandlung ist erst recht bei der mittelbaren \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft geboten; denn dabei kommt es auf wirtschaftliche Gesichtspunkte und nicht wie bei der unmittelbaren \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes auf die zivilrechtliche \u00dcbertragung der Beteiligung an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft an.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
23<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Die Ma\u00dfgeblichkeit wirtschaftlicher Gesichtspunkte schlie\u00dft es ferner entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung auch aus, bei mehrst\u00f6ckigen Beteiligungsstrukturen die Beurteilung auf bestimmte Beteiligungsebenen zu beschr\u00e4nken und die Beteiligungsverh\u00e4ltnisse auf h\u00f6heren Beteiligungsebenen unber\u00fccksichtigt zu lassen. Die damit verbundenen Anwendungsprobleme des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a Satz\u00a01 GrEStG beruhen darauf, dass die Einbeziehung mittelbarer \u00c4nderungen des Gesellschafterbestandes, die zum (fiktiven) \u00dcbergang eines Anteils an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft auf einen neuen Gesellschafter f\u00fchren, in den Tatbestand dieser Vorschrift eine gro\u00dfe Vielfalt unterschiedlicher Sachverhalte betrifft, und sind daher hinzunehmen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
24<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
bbb) Eine Ver\u00e4nderung der Beteiligungsverh\u00e4ltnisse an einer im ma\u00dfgeblichen F\u00fcnfjahreszeitraum unmittelbar an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft beteiligt gebliebenen Kapital- oder Personengesellschaft l\u00e4sst diese nur dann fiktiv zu einer neuen Gesellschafterin werden, wenn sich in diesem Zeitraum deren Gesellschafterbestand unmittelbar oder mittelbar, d.h. auf den weiteren Beteiligungsebenen, im wirtschaftlichen Ergebnis vollst\u00e4ndig ge\u00e4ndert hat.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
25<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Das Gesetz enth\u00e4lt keine ausdr\u00fcckliche Regelung hinsichtlich des f\u00fcr die Tatbestandserf\u00fcllung notwendigen Umfangs einer mittelbaren \u00c4nderung der Beteiligungsverh\u00e4ltnisse. Dies f\u00fchrt indes anders als bei der bis Ende 1999 geltenden Fassung des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG (vgl. BFH-Urteil vom 30.\u00a0April 2003 II\u00a0R\u00a079\/00, BFHE 202, 387, BStBl II 2003, 890, unter II.2.) nicht dazu, dass \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG bez\u00fcglich mittelbarer \u00c4nderungen des Gesellschafterbestandes der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft nicht hinreichend bestimmt ist und daher insoweit eine nicht anwendbare Rechtsgrundlage darstellt. Im Hinblick auf die notwendige Gesetzesklarheit und im Interesse der Rechtssicherheit bedarf die Norm jedoch einer restriktiven Auslegung.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
26<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Der Bestimmtheitsgrundsatz verlangt vom Normgeber, die Rechtsvorschriften so genau zu fassen, wie dies nach der Eigenart der zu ordnenden Lebenssachverhalte mit R\u00fccksicht auf den Normzweck m\u00f6glich ist. Es gen\u00fcgt, dass die Betroffenen die Rechtslage erkennen und ihr Verhalten danach einrichten k\u00f6nnen (BFH-Urteil vom 7.\u00a0Dezember 2011 II\u00a0R\u00a051\/10, BFH\/NV 2012, 790, Rz\u00a048, m.w.N.).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
27<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Diese Voraussetzungen erf\u00fcllt \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG nur bei einschr\u00e4nkender Auslegung, bei der lediglich die vollst\u00e4ndige \u00c4nderung des Bestands der Rechtstr\u00e4ger, die wirtschaftlich hinter einer an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft als Gesellschafterin beteiligten Personen- oder Kapitalgesellschaft stehen, tatbestandsm\u00e4\u00dfig ist.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
28<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Entscheidend f\u00fcr die Auslegung des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a Satz\u00a01 GrEStG ist das aus dem Wortlaut folgende Erfordernis, dass auch bei einer mittelbaren \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft ein Anteil an deren Gesellschaftsverm\u00f6gen zumindest fiktiv auf einen neuen Gesellschafter \u00fcbergehen muss. Es muss also ein Sachverhalt gegeben sein, der es rechtfertigt, die zivilrechtlich unver\u00e4ndert an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft beteiligt bleibende Kapital- oder Personengesellschaft nach den Ma\u00dfst\u00e4ben des Grunderwerbsteuerrechts wie einen neuen Gesellschafter zu behandeln.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
29<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Ein nicht vollst\u00e4ndiger Wechsel im Bestand der Rechtstr\u00e4ger, die wirtschaftlich hinter einer an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft als Gesellschafterin beteiligten Personen- oder Kapitalgesellschaft stehen, gen\u00fcgt nicht den Anforderungen des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a Satz\u00a01 GrEStG an eine mittelbare \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft. Dass auf der Ebene der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft selbst lediglich ein \u00dcbergang von 95\u00a0% der Anteile erforderlich ist, l\u00e4sst ohne gesetzliche Regelung nicht den Schluss zu, dass dies auch f\u00fcr die Frage gilt, unter welchen Voraussetzungen bei einem mittelbaren Gesellschafterwechsel ein fiktiver \u00dcbergang der Beteiligung der zivilrechtlich an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft beteiligten Gesellschaft auf einen neuen Gesellschafter vorliegt. Angesichts der weitreichenden Folgen (Tatbestandsverwirklichung, Erf\u00fcllung von Anzeigepflichten) muss der Steuertatbestand so gefasst sein, dass f\u00fcr die Steuerpflichtigen sicher erkennbar ist, wann die Voraussetzungen f\u00fcr den Eintritt der Steuerpflicht vorliegen. Dies trifft hier nur f\u00fcr den Fall zu, dass sich der Bestand der Rechtstr\u00e4ger (nat\u00fcrliche und juristische Personen au\u00dfer Kapitalgesellschaften), die wirtschaftlich hinter einer an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft als Gesellschafterin beteiligten Personen- oder Kapitalgesellschaft stehen, vollst\u00e4ndig \u00e4ndert.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
30<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Die Rechtsprechung des BFH, nach der der Erwerb einer mittelbaren Beteiligung an einer grundst\u00fccksbesitzenden Gesellschaft nach \u00a7\u00a01 Abs.\u00a03 Nr.\u00a03 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegt, wenn die Beteiligungsquote von 95\u00a0% auf jeder Beteiligungsstufe erreicht wird (BFH-Urteil vom 25.\u00a0August 2010 II\u00a0R\u00a065\/08, BFHE 231, 239, BStBl II 2011, 225), l\u00e4sst sich nicht auf die Frage \u00fcbertragen, unter welchen Voraussetzungen die mittelbare \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes einer grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft dazu f\u00fchrt, dass der Anteil der unmittelbar an dieser Gesellschaft beteiligten Gesellschaft fiktiv auf einen neuen Gesellschafter \u00fcbergeht.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
31<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Der Tatbestand des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a03 Nr.\u00a03 GrEStG erfasst die durch den unmittelbaren oder mittelbaren Erwerb von mindestens 95\u00a0% der Anteile an einer grundst\u00fccksbesitzenden Gesellschaft begr\u00fcndete eigenst\u00e4ndige Zuordnung der der Gesellschaft geh\u00f6renden Grundst\u00fccke an den unmittelbaren oder mittelbaren Gesellschafter. Der Erwerber der Anteile wird so behandelt, als habe er die zum Verm\u00f6gen der Gesellschaft geh\u00f6renden Grundst\u00fccke erworben. Der Gesetzgeber geht davon aus, dass der Anteilserwerber mit dem Erreichen der Mindestbeteiligungsquote von 95\u00a0% in grunderwerbsteuerrechtlich erheblicher Weise die rechtliche M\u00f6glichkeit hat, seinen Willen –wenn auch \u00fcber so viele Stufen, wie zumindest 95\u00a0%ige Beteiligungen an Zwischengesellschaften vorhanden sind– bei der grundst\u00fccksbesitzenden Gesellschaft durchzusetzen, und dass er deshalb die Sachherrschaft \u00fcber das der Gesellschaft geh\u00f6rende Grundst\u00fcck aus\u00fcben kann (BFH-Urteil in BFHE 231, 239, BStBl II 2011, 225).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
32<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Bei \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG geht es demgegen\u00fcber nicht darum, einem Gesellschafter der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft den Grundbesitz grunderwerbsteuerrechtlich zuzurechnen. Sind die tatbestandlichen Voraussetzungen dieser Vorschrift erf\u00fcllt, wird vielmehr grunderwerbsteuerrechtlich ein zivilrechtlich nicht gegebener Erwerb des Grundbesitzes der Personengesellschaft durch eine andere Personengesellschaft fingiert (BFH-Beschluss vom 11.\u00a0September 2002 II\u00a0B\u00a0113\/02, BFHE 199, 32, BStBl II 2002, 777). Diese Zielsetzung der Vorschrift schlie\u00dft es wegen fehlender Vergleichbarkeit der Regelungsmaterie aus, die Rechtsprechung zu \u00a7\u00a01 Abs.\u00a03 Nr.\u00a03 GrEStG auf die Auslegung des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG zu \u00fcbertragen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
33<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Die vollst\u00e4ndige \u00c4nderung des Bestands der Rechtstr\u00e4ger, die wirtschaftlich hinter einer an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft als Gesellschafterin beteiligten Personen- oder Kapitalgesellschaft stehen, braucht nicht zu einem einzigen Zeitpunkt zu erfolgen. Sie kann vielmehr auch schrittweise in zeitlichen Abst\u00e4nden geschehen. In einem solchen Fall liegt dann ein fiktiver \u00dcbergang der Beteiligung der zivilrechtlich an der grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft beteiligten Gesellschaft auf einen neuen Gesellschafter vor, wenn die vollst\u00e4ndige \u00c4nderung insgesamt verwirklicht ist. Die Grunderwerbsteuer ist auf diesen Zeitpunkt festzusetzen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
34<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Die auf einer anderen Rechtsauffassung beruhende Vorentscheidung war aufzuheben.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
35<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
2. Die Sache ist spruchreif. Der Feststellungsbescheid und die Einspruchsentscheidung sind rechtswidrig und waren daher aufzuheben. Der Tatbestand des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG wurde durch den im Bescheid mitgeteilten Lebenssachverhalt und zu dem angegebenen Zeitpunkt (31.\u00a0M\u00e4rz 2006) nicht verwirklicht. \u00dcber die unmittelbare \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes der Kl\u00e4gerin durch die \u00dcbertragung des Anteils der G-AG am Gesellschaftsverm\u00f6gen der Kl\u00e4gerin auf die H-GmbH, die nur 94\u00a0% der Anteile am Gesellschaftsverm\u00f6gen der Kl\u00e4gerin betraf, hinaus ist es zu keiner (mittelbaren) \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes der Kl\u00e4gerin auf den Stichtag 31.\u00a0M\u00e4rz 2006 gekommen. Die zum 1.\u00a0Januar 2005 erfolgte \u00dcbertragung eines Anteils der I-AG an der C-GmbH auf K und die am 31.\u00a0M\u00e4rz 2006 vorgenommene \u00dcbertragung des restlichen Anteils der I-AG an der C-GmbH auf die I-GmbH haben nicht zu einer mittelbaren \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes der Kl\u00e4gerin gef\u00fchrt. Dabei kann dahinstehen, ob die \u00dcbertragung eines Anteils an der C-GmbH auf K deshalb nicht zur Verwirklichung eines mittelbaren Gesellschafterwechsels beitragen konnte, weil K –wie die Kl\u00e4gerin behauptet hat– an der I-AG beteiligt war. Denn die Anteils\u00fcbertragung auf die I-GmbH spielt im Rahmen des Tatbestands des \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a Satz\u00a01 GrEStG keine Rolle, weil die I-AG und somit auch ihre Gesellschafter \u00fcber ihre Tochtergesellschaft I-GmbH mittelbar an der Kl\u00e4gerin beteiligt geblieben sind. Darauf, dass sich zum 31.\u00a0M\u00e4rz 2006 der Bestand der hinter der I-AG stehenden Rechtstr\u00e4ger, an denen keine gesellschaftsrechtlichen Beteiligungen bestehen k\u00f6nnen, vollst\u00e4ndig ge\u00e4ndert habe, hat das FA den angefochtenen Bescheid nicht gest\u00fctzt. Etwaige \u00c4nderungen der Beteiligungsverh\u00e4ltnisse bei der I-AG sind deshalb f\u00fcr die Beurteilung der Rechtm\u00e4\u00dfigkeit des angefochtenen Bescheids ohne Bedeutung (vgl. BFH-Urteil in BFHE 202, 387, BStBl II 2003, 890, unter II.3., m.w.N.).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n
\n\n\n\n
36<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Auf die von der Kl\u00e4gerin aufgeworfene Frage, ob \u00a7\u00a01 Abs.\u00a02a GrEStG hinsichtlich mittelbarer \u00c4nderungen des Gesellschafterbestandes einer grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft wegen eines strukturellen Vollzugsdefizits verfassungswidrig ist, braucht nicht eingegangen zu werden.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n
<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/div>\n

<\/p>\n

Quelle: bundesfinanzhof.de<\/small><\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 24.4.2013, II R 17\/10 Mittelbare \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes einer grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft i.S. des \u00a7 1 Abs. 2a GrEStG Leits\u00e4tze 1. Die mittelbare \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes einer grundst\u00fccksbesitzenden Personengesellschaft i.S. des \u00a7 1 Abs. 2a GrEStG ist ausschlie\u00dflich nach wirtschaftlichen Ma\u00dfst\u00e4ben zu beurteilen. Kapital- und Personengesellschaften sind hierbei gleicherma\u00dfen als transparent zu betrachten. … II R 17\/10 – Mittelbare Änderung des Gesellschafterbestandes einer grundstücksbesitzenden Personengesellschaft i.S. des § 1 Abs. 2a GrEStG<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-49577","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/49577","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=49577"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/49577\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=49577"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=49577"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=49577"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}