{"id":51519,"date":"1990-07-04T15:26:49","date_gmt":"1990-07-04T13:26:49","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=51519"},"modified":"2013-07-15T15:31:38","modified_gmt":"2013-07-15T13:31:38","slug":"bfh-beschluss-vom-4-7-1990-grs-1_89-bstbl-1990-ii-s-830","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-beschluss-vom-4-7-1990-grs-1_89-bstbl-1990-ii-s-830\/","title":{"rendered":"BFH-Beschlu\u00df vom 4.7.1990 (GrS 1\/89) BStBl. 1990 II S. 830"},"content":{"rendered":"

BFH-Beschlu\u00df vom 4.7.1990 (GrS 1\/89) BStBl. 1990 II S. 830<\/strong><\/p>\n

Vorauszahlungen f\u00fcr ein Bauvorhaben, f\u00fcr die wegen des Konkurses des Bauunternehmers Herstellungsleistungen nicht erbracht worden sind, k\u00f6nnen vom Bauherrn bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung als Werbungskosten abgezogen werden.<\/p>\n

EStG \u00a7 7 Abs. 1, \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1.<\/strong><\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

A. Sachverhalt und Anrufungsbeschlu\u00df<\/p>\n

I.<\/p>\n

Der IV. Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) hat mit Beschlu\u00df vom 26. Januar 1989 IV R 300\/84 (BFHE 155, 552, BStBl II 1989, 411) dem Gro\u00dfen Senat gem\u00e4\u00df \u00a7 11 Abs. 3 – hilfsweise gem\u00e4\u00df 11 Abs. 4 der Finanzgerichtsordnung (FGO) – die folgende Rechtsfrage zur Entscheidung vorgelegt:<\/p>\n

K\u00f6nnen Vorauszahlungen, die im Konkurs des Bauunternehmers ausgefallen sind, vom Besteller im Rahmen der Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung als Werbungskosten abgesetzt werden?<\/p>\n

II.<\/p>\n

Die Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagten (Kl\u00e4ger) sind Eheleute, die f\u00fcr das Streitjahr 1979 zur Einkommensteuer zusammen veranlagt wurden. Die Kl\u00e4gerin (Ehefrau) betreibt eine Facharztpraxis; sie ermittelt ihren Gewinn gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Die Kl\u00e4ger errichteten 1979 auf einem gemeinsamen Grundst\u00fcck ein Geb\u00e4ude, das sie seit der Bezugsfertigkeit (3. Dezember 1979) je zur H\u00e4lfte f\u00fcr eigene Wohnzwecke und f\u00fcr die freiberufliche T\u00e4tigkeit der Ehefrau nutzen.<\/p>\n

Mit der Durchf\u00fchrung des Bauvorhabens hatten die Kl\u00e4ger einen Generalunternehmer beauftragt. Dieser fiel am 4. Mai 1979 vor Fertigstellung des Geb\u00e4udes in Konkurs. Das Konkursverfahren wurde alsbald mangels Masse eingestellt. Die Kl\u00e4ger hatten f\u00fcr die in Auftrag gegebenen Arbeiten Vorauszahlungen geleistet. In H\u00f6he eines vorausgezahlten Betrages von 44.500 DM erbrachte der Generalunternehmer infolge des Konkurses keine Gegenleistung; insoweit mu\u00dften die Kl\u00e4ger andere Handwerker mit der Durchf\u00fchrung der Bauarbeiten beauftragen und deren Leistungen bezahlen. Mit ihrer zum Konkurs angemeldeten Forderung von 44.500 DM sind die Kl\u00e4ger in vollem Umfang ausgefallen.<\/p>\n

In ihrer Einkommensteuererkl\u00e4rung f\u00fcr den Veranlagungszeitraum 1979 behandelten die Kl\u00e4ger den Betrag von 44.500 DM als sofort abziehbare Werbungskosten bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung. Demgegen\u00fcber rechnete der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) diesen Betrag den erkl\u00e4rten Herstellungskosten des Geb\u00e4udes hinzu und gew\u00e4hrte den Kl\u00e4gern f\u00fcr den freiberuflich genutzten Geb\u00e4udeteil auch insoweit eine degressive Absetzung f\u00fcr Abnutzung (AfA) gem\u00e4\u00df \u00a7 7 Abs. 5 EStG.<\/p>\n

Nach erfolglosem Einspruch hielten die Kl\u00e4ger mit ihrer Klage an dem Begehren fest, die Vorauszahlungen im Betrag von 44.500 DM als Werbungskosten bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung abzuziehen.<\/p>\n

Die Klage hatte im Ergebnis Erfolg. Das Finanzgericht (FG) entschied, die infolge des Konkurses des Bauunternehmers vergeblichen Vorauszahlungen im Betrag von 44.500 DM geh\u00f6rten nicht zu den auf die Nutzungsdauer des Geb\u00e4udes zu verteilenden Herstellungskosten. Sie seien als Werbungskosten bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung und – soweit auf den beruflich genutzten Teil des Bauobjekts entfallend – als Betriebsausgaben im Streitjahr abziehbar.<\/p>\n

Mit der Revision beantragt das FA, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen. Es r\u00fcgt, das FG habe den Begriff der Herstellungskosten falsch ausgelegt.<\/p>\n

III.<\/p>\n

1. Der IV. Senat m\u00f6chte entscheiden, da\u00df die vergeblichen Vorauszahlungen nicht zu den Herstellungskosten des Geb\u00e4udes geh\u00f6ren und die Kl\u00e4ger sie teils als Betriebsausgaben und, soweit sie auf den f\u00fcr eigene Wohnzwecke genutzten Geb\u00e4udeteil entfallen, als Werbungskosten bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung abziehen k\u00f6nnen.<\/p>\n

2. Der IV. Senat begr\u00fcndet seine Auffassung im wesentlichen wie folgt: Bei Steuerpflichtigen, die ihren Gewinn aus gewerblicher Bet\u00e4tigung durch Verm\u00f6gensvergleich nach den handelsrechtlichen Grunds\u00e4tzen ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung ermitteln (\u00a7 4 Abs. 1, \u00a7 5 Abs. 1 EStG), z\u00e4hlten vergebliche Vorauszahlungen auf nicht erbrachte Bauleistungen nicht zu den Herstellungskosten des Geb\u00e4udes. Mit der Vorauszahlung erbringe der Besteller eine Vorleistung in einem schwebenden Gesch\u00e4ft; er aktiviere hierf\u00fcr eine Forderung, die den Anspruch auf die Werkleistung oder auf die R\u00fcckzahlung bei Ausbleiben der Gegenleistung wiedergebe (BFH-Urteil vom 16. Mai 1973 I R 186\/71, BFHE 110, 325, BStBl II 1974, 25). Werde die erwartete Werkleistung nicht erbracht und m\u00fcsse die Forderung auf R\u00fcckzahlung verloren gegeben werden, sei sie in der Buchf\u00fchrung als Betriebsaufwand und Betriebsausgabe auszubuchen.<\/p>\n

Diese Grunds\u00e4tze seien auch auf Steuerpflichtige anzuwenden, die ihren Gewinn aus einer nicht gewerblichen T\u00e4tigkeit durch Verm\u00f6gensvergleich gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 1 EStG ermitteln. Nichts anderes gelte f\u00fcr die Einnahmen-\u00dcberschu\u00dfrechnung (\u00a7 4 Abs. 3 EStG). Hinsichtlich der Vorsch\u00fcsse, die zur Erlangung von abnutzbaren Anlageg\u00fctern geleistet werden, seien hier gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 3 Satz 3 EStG die Vorschriften \u00fcber die AfA zu befolgen. Dies bedeute, da\u00df die nach \u00a7 7 Abs. 1 EStG f\u00fcr den Umfang der Absetzungen ma\u00dfgeblichen Herstellungskosten in derselben Weise wie bei einer Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich zu bestimmen seien. Deswegen geh\u00f6rten auch in diesem Falle nur die durch die Herstellungsleistungen veranla\u00dften Ausgaben zu den Herstellungskosten.<\/p>\n

Gleiches gelte f\u00fcr die Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung, die gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG mit Hilfe einer \u00dcberschu\u00dfrechnung ermittelt werden, die Einnahmen und Werbungskosten gegen\u00fcberstellt. Zu den Werbungskosten geh\u00f6rten gem\u00e4\u00df \u00a7 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG auch AfA nach bestimmten Vorschriften der \u00a7\u00a7 7 ff. EStG. Da \u00a7 7 EStG nicht nach Einkunftsarten unterscheide, seien die Absetzungen f\u00fcr den Bereich der \u00dcberschu\u00dfeink\u00fcnfte nach den gleichen Grunds\u00e4tzen zu ber\u00fccksichtigen, die f\u00fcr die Gewinneink\u00fcnfte gelten. Dies bedeute, da\u00df auch die Herstellungskosten nicht in anderer Weise als bei den Gewinneink\u00fcnften ermittelt werden d\u00fcrften (Beschl\u00fcsse des Gro\u00dfen Senats vom 26. November 1973 GrS 5\/71, BFHE 111, 242, BStBl II 1974, 132, und vom 12. Juni 1978 GrS 1\/77, BFHE 125, 516, BStBl II 1978, 620).<\/p>\n

3. Der IV. Senat sieht sich an einer dementsprechenden Entscheidung durch die Rechtsprechung des IX. Senats gehindert (vgl. z.B. Urteil vom 24. M\u00e4rz 1987 IX R 31\/84, BFHE 149, 552, BStBl II 1987, 695). Dort hat der IX. Senat entschieden, da\u00df Zahlungen f\u00fcr die Herstellung eines Geb\u00e4udes, die wegen des Konkurses des Bauunternehmers ohne Gegenleistung bleiben, bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung keine sofort abziehbaren Werbungskosten, sondern Herstellungskosten des fertiggestellten Geb\u00e4udes seien.<\/p>\n

Der IX. Senat hat auf Anfrage des IV. Senat einer Abweichung von seiner, des IX. Senats, Rechtsprechung nicht zugestimmt.<\/p>\n

4. Der Bundesminister der Finanzen (BMF), der dem Verfahren vor dem Gro\u00dfen Senat gem\u00e4\u00df \u00a7 122 Abs. 2 Satz 1 FGO beigetreten ist, hat sich in seiner Stellungnahme im Ergebnis der Begr\u00fcndung des vorlegenden Senats angeschlossen.<\/strong><\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

B. Entscheidung des Gro\u00dfen Senats zu den Verfahrensfragen<\/p>\n

I. Entsendungsrecht<\/p>\n

Der Gro\u00dfe Senat entscheidet in seiner Stammbesetzung gem\u00e4\u00df \u00a7 11 Abs. 2 Satz 1 FGO dar\u00fcber, welche Senate berechtigt sind, nach \u00a7 11 Abs. 2 Satz 2 FGO einen weiteren Richter zu den Sitzungen des Gro\u00dfen Senats zu entsenden (vgl. BFH-Beschlu\u00df vom 27. November 1989 GrS 1\/88, BFHE 158, 563, BStBl II 1990, 160, mit Hinweis auf den BFH-Beschlu\u00df vom 28. November 1988 GrS 1\/87, BFHE 154, 556, BStBl II 1989, 164). Diese Entscheidung ist ohne m\u00fcndliche Verhandlung zul\u00e4ssig.<\/p>\n

Der Gro\u00dfe Senat ist aufgrund von \u00a7 11 Abs. 3 FGO (Abweichung) angerufen worden. In diesem Fall sind gem\u00e4\u00df \u00a7 11 Abs. 2 Satz 2 FGO der vorlegende Senat sowie diejenigen Senate entsendungsberechtigt, von deren Rechtsprechung abgewichen werden soll. Demnach stehen dem IV. und dem IX. Senat ein Entsendungsrecht zu.<\/p>\n

1. Der IV. Senat ist als vorlegender Senat gem\u00e4\u00df \u00a7 11 Abs. 2 Satz 2 FGO am Verfahren des Gro\u00dfen Senats beteiligt und damit entsendungsberechtigt.<\/p>\n

2. Der IX. Senat ist als Senat, dessen Entscheidung von der beabsichtigten Entscheidung des vorlegenden Senats abweicht, beteiligt und entsendungsberechtigt (\u00a7 11 Abs. 2 Satz 2 i.V. m. \u00a7 11 Abs. 3 FGO).<\/p>\n

3. Weitere Abweichungen konnten nicht festgestellt werden.<\/p>\n

4. Die beteiligten Senate haben von ihrem Entsendungsrecht Gebrauch gemacht.<\/p>\n

II. Weitere Verfahrensfragen<\/p>\n

\u00dcber die weiteren Verfahrensfragen entscheidet der Gro\u00dfe Senat in seiner erweiterten Besetzung (Beschlu\u00df in BFHE 154, 556, BStBl II 1989, 164 unter B. II.).<\/p>\n

1. Von der Anberaumung einer m\u00fcndlichen Verhandlung wird abgesehen (Art. 1 Nr. 2 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs – BFHEntlG -). Alle wesentlichen Gesichtspunkte sind schriftlich vorgetragen. Keiner der Verfahrensbeteiligten hat m\u00fcndliche Verhandlung beantragt (vgl. Beschlu\u00df in BFHE 154, 556, BStBl II 1989, 164 unter B. II. 1.).<\/p>\n

2. Die vorgelegte Rechtsfrage ist f\u00fcr die Entscheidung des IV. Senats erheblich. W\u00fcrde der Gro\u00dfe Senat den Werbungskostencharakter der infolge Konkurses vergeblichen Vorauszahlungen verneinen, w\u00e4re die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage insoweit abzuweisen. Im Falle der Bejahung der vorgelegten Rechtsfrage k\u00f6nnte der IV. Senat, wie von ihm vorgesehen, entscheiden.<\/p>\n

C. Entscheidung der vorgelegten Rechtsfrage<\/p>\n

I. Entscheidungsergebnis<\/p>\n

Der Gro\u00dfe Senat folgt der Rechtsauffassung des vorlegenden Senats und ist der Ansicht, da\u00df Vorauszahlungen f\u00fcr ein Bauvorhaben, f\u00fcr die wegen des Konkurses des Bauunternehmers Herstellungsleistungen nicht erbracht worden sind, vom Bauherrn bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung als Werbungskosten abgezogen werden k\u00f6nnen.<\/p>\n

II. Bisheriger Meinungsstand<\/p>\n

1. Rechtsprechung des BFH<\/p>\n

Der VIII. Senat des BFH hat Anzahlungen zur Anschaffung oder Herstellung eines Fertighauses, die deshalb verloren waren, weil der Empf\u00e4nger der Zahlung in Konkurs gefallen war, ohne die Gegenleistung erbracht zu haben, den gem\u00e4\u00df \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1 EStG abziehbaren Werbungskosten zugerechnet (Urteil vom 9. September 1980 VIII R 44\/78, BFHE 131, 479, BStBl II 1981, 418). Beim Betriebsverm\u00f6gensvergleich geh\u00f6ren nach Auffassung des III. Senats des BFH zu den gem\u00e4\u00df \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG zu aktivierenden Herstellungskosten nur solche Aufwendungen, die durch den Verbrauch von G\u00fctern und durch die Inanspruchnahme von Diensten f\u00fcr die Herstellung des Wirtschaftsguts erwachsen und in das in Herstellung befindliche Wirtschaftsgut eingegangen sind. Geleistete Anzahlungen bilden demgem\u00e4\u00df nur dann Herstellungskosten, wenn ihnen ein tats\u00e4chlicher Verbrauch von G\u00fctern und Dienstleistungen f\u00fcr die Herstellung des Bauwerkes zugrunde liegt (Urteil vom 15. November 1985 III R 110\/80, BFHE 145, 482, BStBl II 1986, 367). Diese Entscheidung ist zwar zu \u00a7 4b des Investitionszulagengesetzes (InvZulG) 1975 ergangen; nach Auffassung des III. Senats sind jedoch dem Einkommensteuerrecht (Bilanzsteuerrecht) entnommene Begriffe im Investitionszulagenrecht grunds\u00e4tzlich nach den f\u00fcr die Einkommensbesteuerung ma\u00dfgebenden Grunds\u00e4tzen auszulegen.<\/p>\n

Nach Auffassung des IX. Senats des BFH sind Herstellungskosten alle Aufwendungen, die mit dem Ziel gemacht werden, durch den Verbrauch von G\u00fctern und die Inanspruchnahme von Diensten ein Wirtschaftsgut herzustellen. Die Aufwendungen brauchen, wie der IX. Senat meint, keinen geldwerten Niederschlag im Wert des Wirtschaftsguts gefunden zu haben. Der Konkurs des Bauunternehmers und der Ausfall der Vorauszahlung \u00e4ndere nichts daran, da\u00df die Zahlung des Bestellers f\u00fcr Zwecke der Herstellung des Geb\u00e4udes entrichtet worden sei. Die vergebliche Vorauszahlung sei wegen ihres finalen Charakters den Herstellungskosten zuzurechnen. Der IX. Senat hat diese Rechtsauffassung in weiteren Entscheidungen best\u00e4tigt (z.B. Urteil vom 24. M\u00e4rz 1987 IX R 61\/84, nicht ver\u00f6ffentlicht – NV -) und dar\u00fcber hinaus auch Gerichts- und Anwaltskosten des Bestellers im Konkurs des Bauunternehmers den Herstellungskosten zugerechnet (Urteile vom 24. M\u00e4rz 1987 IX R 28\/86 NV; vom 24. M\u00e4rz 1987 IX R 39\/86, BFH\/NV 1987, 763). In Zahlungen, die vom Architekten unterschlagen wurden, hat der IX. Senat ebenfalls Herstellungskosten des Bauwerks gesehen (Urteil vom 24. M\u00e4rz 1987 IX R 59\/84, BFH\/NV 1988, 23).<\/p>\n

2. Schrifttum<\/p>\n

Die Meinungen im Schrifttum sind geteilt. Die Rechtsauffassung des IX. Senats in dem Urteil in BFHE 149, 152, BStBl II 1987, 695 vertreten u.a. Biergans (Einkommensteuer und Steuerbilanz, 4. Aufl., 760 f.); Frotscher in Frotscher (Einkommensteuergesetz, Kommentar, \u00a7 9 Rdnr. 28); G\u00e4nger in Hartmann\/B\u00f6ttcher\/Nissen\/Bordewin (Kommentar zum Einkommensteuergesetz, \u00a7 21 Rdziff. 116); GG in Der Betrieb (DB) 1987, 1.615; Grube in FR 1989, 29; Herrmann in Frotscher (Einkommensteuergesetz, Kommentar, \u00a7 6 Anm. 266a und b, 267); Wolff-Diepenbrock in Littmann\/Bitz\/Meincke (Das Einkommensteuerrecht, 15. Aufl., \u00a7 9 Rdnr. 104); M\u00e4rkle (Herstellungs- und Erhaltungskosten bei Geb\u00e4uden, 4. Aufl., Rdnr. 72) f\u00fcr den Fall einer teilweise erbrachten Bauleistung; a. A. allerdings dann, wenn die Gegenleistung in vollem Umfang nicht erbracht worden ist. Zum Teil wird jedoch die vom IX. Senat vertretene Rechtsauffassung abgelehnt und die Ansicht vertreten, da\u00df Vorauszahlungen, die im Konkurs des Bauunternehmers ohne Gegenleistung ausgefallen sind, vom Besteller als Werbungskosten bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung abgezogen werden k\u00f6nnen (vgl. z.B. Bl\u00fcmich\/Erhard, Einkommensteuergesetz, \u00a7 7b Rdziff. 232, 233, und \u00a7 9 Rdziff. 131 „Anzahlungen“; v. Bornhaupt in Kirchhof\/S\u00f6hn, Einkommensteuergesetz, Kommentar, \u00a7 9 EStG, Anm. B 821 – unter dem Gesichtspunkt der Absetzung f\u00fcr au\u00dfergew\u00f6hnliche Abnutzung -; Drenseck, Finanz-Rundschau – FR – 1987, 533 und in Schmidt\/Drenseck, Einkommensteuergesetz, 9. Aufl., \u00a7 9 Anm. 2j (4); Glanegger, DB 1987, 2.115, 2.118 linke Spalte; Herrmann\/Heuer\/Raupach, Einkommensteuer- und K\u00f6rperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, 19. Aufl., \u00a7 6 EStG Anm. 715; vgl. auch Anm. 976 – zu durch Diebstahl, Unterschlagung usw. eingetretenen Materialverlusten – sowie Anm. 650 – vergebliche Planungskosten -; Jakob\/Wittmann, FR 1988, 540, 547; Loritz, Einkommensteuerrecht, Lehrbuch 1988 Rdnr. 596; Paus, Die Information \u00fcber Steuer und Wirtschaft – Inf – 1988, 101; Stephan in Littmann\/Bitz\/Meincke, a.a.O., \u00a7 21 Rdnr. 213). Nach Auffassung von Mittmann (FR 1988, 127) und Tiedtke (Einkommensteuer- und Bilanzsteuerrecht 1983, S. 357) wirken sich dagegen beim Konkurs des Generalunternehmers ausgefallene Zahlungen des Bauherren in vollem Umfang nicht als Werbungskosten aus. Die Pr\u00e4misse, die Herstellung eines Geb\u00e4udes geh\u00f6re bereits zum Einkunftsbereich des \u00a7 21 EStG, treffe nicht zu. Es fehle an einem objektiven Zusammenhang zwischen Forderungsausfall und Geb\u00e4udenutzung zur Erzielung von Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung.<\/p>\n

III. Stellungnahme des Gro\u00dfen Senats zur vorgelegten Rechtsfrage<\/p>\n

1. Vorauszahlungen f\u00fcr ein Bauvorhaben geh\u00f6ren, soweit f\u00fcr sie Bauleistungen wegen des Konkurses des Bauunternehmers nicht erbracht werden, nicht zu den Herstellungskosten des Geb\u00e4udes.<\/p>\n

a) Gem\u00e4\u00df \u00a7 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG 1979 – im folgenden EStG – rechnen zu den Werbungskosten auch Absetzungen f\u00fcr Abnutzung und f\u00fcr Substanzverringerung (\u00a7 7 Abs. 1, Abs. 4, 5 und 6, \u00a7\u00a7 7b, 54 EStG). Demgem\u00e4\u00df sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines zur Erzielung von Eink\u00fcnften eingesetzten abnutzbaren Wirtschaftsguts, dessen Verwendung und Nutzung sich erfahrungsgem\u00e4\u00df auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt, entsprechend der Nutzungsdauer zu verteilen und als Werbungskosten abziehbar.<\/p>\n

b) Der Begriff Herstellungskosten, den das EStG in zahlreichen Vorschriften verwendet (vgl. z.B. \u00a7 4 Abs. 5 Nr. 1, \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 1, 2, 5, \u00a7 6 Abs. 2, \u00a7\u00a7 6b, 6c, 7, 7a, 7b, 7e, 7f, 7g, 9b, 23, 51 EStG), ist in den Steuergesetzen nicht definiert. Eine gesetzliche Begriffsbestimmung findet sich lediglich im Handelsrecht. Gem\u00e4\u00df \u00a7 255 Abs. 2 Satz 1 des Handelsgesetzbuches (HGB) sind Herstellungskosten „die Aufwendungen, die durch den Verbrauch von G\u00fctern und die Inanspruchnahme von Diensten f\u00fcr die Herstellung eines Verm\u00f6gensgegenstandes …. entstehen“. Diese handelsrechtliche Definition, die auf das Bilanzrichtlinien-Gesetz (BiRiLiG) vom 19. Dezember 1985 (BGBl I 1985, 2.355, BStBl I 1985, 704) zur\u00fcckgeht und auf das nach dem 31. Dezember 1986 beginnende Gesch\u00e4ftsjahr anzuwenden ist (Art. 23 Abs. 1 des Einf\u00fchrungsgesetzes zum HGB), beruht auf der Steuerrechtspraxis (vgl. Regierungsbegr\u00fcndung zum Entwurf des BiRiLiG, BTDrucks 10\/317 S. 88, sowie \u00a7 28 Abs. 2 Satz 1 des Entwurfs eines EStG 1975, BTDrucks 7\/1.470, der mit \u00a7 255 Abs. 2 Satz 1 HGB \u00fcbereinstimmt). In gleicher Weise wurden schon fr\u00fcher die nach \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 1 und 2 EStG zu aktivierenden und nach den \u00a7\u00a7 7 f. EStG abzusetzenden Herstellungskosten umschrieben (vgl. Herrmann\/Heuer\/Raupach, a.a.O., \u00a7 6 Anm. 460 mit weiteren Hinweisen sowie Anm. 650 zu vergeblichen Aufwendungen; Baltzer, Deutsche Steuer-Zeitung\/Ausgabe A – DStZ\/A – 1963, 245, 246; Abschn. 33 Abs. 1 der Einkommensteuer-Richtlinien – EStR -, seit 1958). Bereits nach der Gesetzesbegr\u00fcndung zu \u00a7 6 EStG 1934 sind Herstellungskosten „alle auf die Herstellung verwendeten Kosten“ (RStBl 1935, 33, 38).<\/p>\n

Nach Wortlaut und Entstehungsgeschichte des \u00a7 255 Abs. 2 Satz 1 HGB geh\u00f6ren zu den Herstellungskosten eines Geb\u00e4udes alle Aufwendungen, die auf einer Herstellungsleistung f\u00fcr das Geb\u00e4ude beruhen und die zum Verbrauch von G\u00fctern oder zur Inanspruchnahme von Diensten gef\u00fchrt haben. Die H\u00f6he der Herstellungskosten wird durch den Umfang der in dieser Weise mit der Herstellung verbundenen Ausgaben bestimmt. Ob die Aufwendungen werterh\u00f6hend wirken, ist f\u00fcr deren Beurteilung als Herstellungskosten ohne Bedeutung. Herstellungskosten entstehen erst mit der Erbringung von Herstellungsleistungen und nicht bereits durch Voraus- oder Anzahlungen f\u00fcr die Herstellung. Vorauszahlungen f\u00fcr ein Bauvorhaben, f\u00fcr die infolge Konkurses des Bauunternehmers Herstellungsleistungen nicht erbracht werden, geh\u00f6ren nicht zu den Herstellungskosten des Bauherrn, weil es insoweit nicht zum Verbrauch von G\u00fctern oder zur Inanspruchnahme von Diensten f\u00fcr das herzustellende Geb\u00e4ude gekommen ist. Die Einbeziehung solcher Vorauszahlungen widerspr\u00e4che dem mit dem Ansatz der Herstellungskosten verfolgten Zweck, die auf die Herstellung verwendeten und in den Herstellungskosten gespeicherten Aufwendungen auf die Nutzungsdauer des hergestellten Wirtschaftsguts zu verteilen. Soweit f\u00fcr Vorauszahlungen auf Herstellungskosten Gegenleistungen des Bauunternehmers konkursbedingt nicht erbracht werden, sind sie wirtschaftlich verbraucht, ohne da\u00df die Herstellungsleistung auf ihnen beruht. Eine Verteilung der in dieser Weise vergeblichen Vorauszahlungen auf die Nutzungsdauer des hergestellten Wirtschaftsguts w\u00e4re – auch unter dem Gesichtspunkt kaufm\u00e4nnischer Vorsicht – sachlich nicht gerechtfertigt, weil es zu einer Verm\u00f6gensumschichtung nicht gekommen ist.<\/p>\n

c) Mit diesem Inhalt ist der handelsrechtliche Herstellungskostenbegriff des \u00a7 255 Abs. 2 HGB, wie es insbesondere die vorstehend aufgezeigte Entstehungsgeschichte dieser Vorschrift belegt, auch f\u00fcr das Einkommensteuerrecht ma\u00dfgebend.<\/p>\n

aa) Dies gilt zun\u00e4chst f\u00fcr Steuerpflichtige, die ihren Gewinn aus gewerblicher Bet\u00e4tigung durch Verm\u00f6gensvergleich nach den handelsrechtlichen Grunds\u00e4tzen ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung ermitteln (\u00a7 4 Abs. 1, \u00a7 5 Abs. 1 EStG). Weder \u00a7 6 EStG noch andere Vorschriften des EStG enthalten eine eigene Umschreibung des Begriffs der Herstellungskosten. Deshalb ist nach dem Ma\u00dfgeblichkeitsgrundsatz auf die handelsrechtliche Begriffsbestimmung zur\u00fcckzugreifen.<\/p>\n

Leistet z.B. ein Besteller auf noch zu erbringende Herstellungsleistungen im Rahmen eines schwebenden Vertrages Vorauszahlungen, so sind diese nach den Grunds\u00e4tzen ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung nicht sogleich den Herstellungskosten des bestellten Werkes zuzurechnen, sondern zun\u00e4chst als Forderung zu aktivieren, die den Anspruch auf die Werkleistung oder auf R\u00fcckzahlung wiedergibt (BFH-Urteil vom 16. Mai 1973 I R 186\/71, BFHE 110, 325, BStBl II 1974, 25; vgl. auch Clemm\/Nonnenmacher in Beck’scher Bilanz-Kommentar, 2. Aufl., \u00a7 247 HGB Anm. 545 f.). Erst wenn die erwartete Werkleistung erfolgt, wird die Forderung mit der f\u00fcr die Werkleistung geschuldeten Gegenleistung, die ihrerseits Bestandteil der Herstellungskosten wird, verrechnet (vgl. Clemm\/Nonnenmacher, a.a.O., Anm. 551). Wird dagegen die erwartete Werkleistung nicht erbracht, so entsteht ein R\u00fcckforderungsanspruch. Die Vorauszahlung ist auf das Konto sonstige Verm\u00f6gensgegenst\u00e4nde umzubuchen (vgl. Clemm\/Nonnenmacher, a.a.O., Anm. 551). Mu\u00df die Forderung auf R\u00fcckzahlung wegen des Konkurses des Bauunternehmers verlorengegeben werden, so ist sie als Betriebsausgabe auszubuchen (vgl. Clemm\/Nonnenmacher, a.a.O., \u00a7 255 HGB Anm. 325 „Anzahlungen“). Dies gilt auch, wenn ein Bauunternehmer in Konkurs gefallen ist und die vereinbarte Bauleistung nachweislich nur zum Teil erbracht hat. Soweit die erwartete Leistung ausgeblieben ist und sich die Forderung aus der Vorauszahlung nicht realisieren l\u00e4\u00dft, entsteht dem Besteller entsprechender Aufwand. Dieser ist Betriebsausgabe und nicht Teil der Herstellungskosten. Denn insoweit entstehen dem Besteller nicht Aufwendungen f\u00fcr Herstellungsleistungen.<\/p>\n

Dem steht nicht entgegen, da\u00df der Begriff Herstellungskosten final definiert wird. Entscheidend f\u00fcr die steuerrechtliche Beurteilung ist vielmehr, da\u00df der Besteller f\u00fcr die Zwecke der Geb\u00e4udeherstellung zun\u00e4chst nur Vorauszahlungen auf Herstellungskosten geleistet hat. Hierdurch ist jedoch Aufwand noch nicht entstanden. Dieser erw\u00e4chst dem Besteller erst dadurch, da\u00df der Anspruch gegen den Bauunternehmer infolge von dessen Konkurs wertlos wird. Soweit die Vorauszahlungen konkursbedingt vergeblich bleiben, hat der Besteller keine Aufwendungen f\u00fcr tats\u00e4chlich erbrachte Herstellungsleistungen am Geb\u00e4ude get\u00e4tigt. Insoweit unterscheidet sich der Streitfall in seinem rechtlichen Gehalt von Sachverhalten, die der IX. Senat in BFHE 149, 552, BStBl II 1987, 695 zur St\u00fctzung seiner gegenteiligen Auffassung anf\u00fchrt und wo f\u00fcr die Herstellung eines Bauwerks \u00fcberh\u00f6hte Preise verlangt und gezahlt wurden. Entsprechendes gilt f\u00fcr die weiteren vom IX. Senat in BFHE 149, 552, BStBl II 1987, 695 in Bezug genommenen F\u00e4lle der Mehraufwendungen f\u00fcr Schwarzmarktpreise und Schnellbauzuschl\u00e4ge. Auch sie beruhen auf einer – wenn auch in ihrer H\u00f6he nicht stets ausgewogenen – Herstellungsleistung. Gleiches ist f\u00fcr die Leistungen der Bau\u00fcberwachung und des Richtfestes anzunehmen. Alle diese Aufwendungen sind Gegenleistungen f\u00fcr den Verbrauch von G\u00fctern und die Inanspruchnahme von Dienstleistungen zur Herstellung des Geb\u00e4udes. Mit dem IX. Senat (BFHE 149, 552, BStBl II 1987, 695) ist der Gro\u00dfe Senat zwar der Auffassung, da\u00df nicht jede im Interesse eines zu schaffenden Wirtschaftsguts getroffene Ma\u00dfnahme auf ihre Notwendigkeit, ihre Zweckm\u00e4\u00dfigkeit und ihre Effizienz hin untersucht werden kann. Bei der Durchf\u00fchrung fast eines jeden gr\u00f6\u00dferen Bauvorhabens unterlaufen irgendwelche Fehler, die Geld kosten. Das in F\u00e4llen dieser Art vorliegende Ungleichgewicht zwischen Leistung und Gegenleistung l\u00e4\u00dft indes den Charakter der Aufwendungen als Herstellungskosten unber\u00fchrt, weil die Aufwendungen – auch insoweit sie \u00fcberh\u00f6ht sind – f\u00fcr die Herstellung des Geb\u00e4udes erbracht worden sind. Gerade dies trifft jedoch auf Vorauszahlungen f\u00fcr Bauvorhaben, f\u00fcr die wegen des Konkurses des Bauunternehmers Herstellungsleistungen ausbleiben, nicht zu.<\/p>\n

An dieser Beurteilung \u00e4ndert nichts das Recht des Bestellers auf Ansatz eines niedrigeren Teilwerts gem\u00e4\u00df \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG. Durch dieses Wahlrecht wird dem Besteller lediglich die M\u00f6glichkeit einger\u00e4umt, seine Forderung gegen den Bauunternehmer schon vor Eintritt des Konkurses mit dem niedrigeren Teilwert anzusetzen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 27. M\u00e4rz 1974 I R 44\/73, BFHE 112, 265, BStBl II 1974, 488). Nach Eintritt des Verlustes ist es dagegen nicht zul\u00e4ssig, da\u00df der Besteller die nicht erbrachte Leistung als Herstellungskosten des Geb\u00e4udes aktiviert und diese sodann gem\u00e4\u00df \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG auf den niedrigeren Teilwert abschreibt. Es handelt sich bei der Forderung aus der Vorauszahlung und den Herstellungskosten f\u00fcr das Geb\u00e4ude um zwei selbst\u00e4ndige Bilanzposten, deren jeweilige Bewertung sich – getrennt f\u00fcr jede der beiden Bilanzpositionen – nach den allgemeinen Bilanzierungsgrunds\u00e4tzen zu richten hat.<\/p>\n

bb) Die vorstehenden Grunds\u00e4tze sind auch f\u00fcr Steuerpflichtige anzuwenden, die ihren Gewinn aus einer nichtgewerblichen T\u00e4tigkeit durch Verm\u00f6gensvergleich gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 1 EStG ermitteln. Dies folgt inzwischen, wie der vorlegende Senat zutreffend ausf\u00fchrt, aus \u00a7 141 Abs. 1 Satz 2 der Abgabenordnung (AO 1977) i. d. F. des Steuerbereinigungsgesetzes (StBereinG) 1986. Danach gelten die Bewertungsvorschriften der \u00a7\u00a7 252 f. HGB in diesem Fall sinngem\u00e4\u00df, sofern sich nicht aus den Steuergesetzen etwas anderes ergibt. Entsprechend wurde schon vor der Gesetzes\u00e4nderung verfahren. Gleiches gilt, wenn ein Steuerpflichtiger ohne Buchf\u00fchrungsverpflichtung seinen Gewinn freiwillig durch Verm\u00f6gensvergleich ermittelt.<\/p>\n

cc) Bei Steuerpflichtigen mit Gewinnermittlung durch Einnahmen-\u00dcberschu\u00dfrechnung gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 3 EStG, gelten die gleichen Grunds\u00e4tze. Auch hier geh\u00f6ren Vorauszahlungen f\u00fcr ein Bauvorhaben, f\u00fcr die wegen des Konkurses des Bauunternehmers Herstellungsleistungen nicht erbracht worden sind, nicht zu den Herstellungskosten des Geb\u00e4udes. Zwar wird in diesem Fall der Gewinn durch die Gegen\u00fcberstellung von Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben ermittelt. Hierzu z\u00e4hlen auch erhaltene und geleistete Vorsch\u00fcsse auf vom Betrieb noch zu erbringende oder noch in Anspruch zu nehmende Leistungen (vgl. BFH-Urteil vom 29. April 1982 IV R 95\/79, BFHE 136, 94, BStBl II 1982, 593). Das gilt jedoch nicht f\u00fcr Vorsch\u00fcsse, die zur Erlangung von abnutzbaren Anlageg\u00fctern geleistet werden. Dies folgt aus \u00a7 4 Abs. 3 Satz 3 EStG, der zwingend vorschreibt, da\u00df auch bei der Gewinnermittlung nach \u00a7 4 Abs. 3 EStG die Vorschriften \u00fcber die AfA zu ber\u00fccksichtigen sind. Danach d\u00fcrfen also nicht die Aufwendungen f\u00fcr die Anschaffung\/Herstellung von abnutzbaren Wirtschaftsg\u00fctern des Anlageverm\u00f6gens, sondern nur die AfA-Betr\u00e4ge als Betriebsausgaben abgesetzt werden (vgl. z.B. Bl\u00fcmich\/M\u00fcller-Gatermann\/Dankmeyer, Einkommensteuergesetz, \u00a7 4 Anm. 33; Trzaskalik in Kirchhof\/S\u00f6hn, a.a.O., \u00a7 11 Rdnr. C 30). Aus dem Grundsatz der Gesamtgewinngleichheit (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 31. August 1972 IV R 93\/67, BFHE 107, 205, BStBl II 1973, 51) ergibt sich des weiteren zwingend, da\u00df die nach \u00a7 7 Abs. 1 EStG f\u00fcr den Umfang der Absetzung ma\u00dfgebenden Herstellungskosten in derselben Weise wie bei der Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich zu bestimmen sind. Dies hat zur Folge, da\u00df auch bei der \u00dcberschu\u00dfrechnung gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 3 EStG nur die durch die Herstellungsleistungen veranla\u00dften Aufwendungen zu den Herstellungskosten geh\u00f6ren. Hierzu z\u00e4hlen Vorauszahlungen auf Bauleistungen nur insoweit, als sie eine dem Herstellungsvorgang zuzurechnende tats\u00e4chlich erbrachte Leistung abgelten. Dabei ist ohne Bedeutung, ob die Leistung vertragsgem\u00e4\u00df oder mangelhaft erbracht worden ist. Zur Erlangung abnutzbarer Anlageg\u00fcter geleistete Vorauszahlungen werden noch nicht im Zeitpunkt des Geldabgangs ber\u00fccksichtigt. Das gilt auch f\u00fcr den Fall ihrer Vergeblichkeit. Erst wenn deutlich wird, da\u00df die zur Erlangung abnutzbarer Wirtschaftsg\u00fcter geleistete Vorauszahlung zum Teil ohne Gegenleistung bleibt und insoweit auch eine R\u00fcckzahlung nicht zu erlangen ist, wird die Vorauszahlung als verausgabt angesehen.<\/p>\n

dd) Der Gro\u00dfe Senat folgt dem vorlegenden Senat auch in der Auffassung, da\u00df gleiches f\u00fcr die Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung anzunehmen ist. Auch bei deren Ermittlung kommt es zwar grunds\u00e4tzlich auf den Zuflu\u00df bei den Einnahmen und auf den Abflu\u00df bei den Werbungskosten an. Dies gilt jedoch nicht f\u00fcr die Herstellungskosten von abnutzbaren Wirtschaftsg\u00fctern, die sich gem\u00e4\u00df \u00a7 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 i.V. m. \u00a7\u00a7 7 ff. EStG erst \u00fcber die AfA eink\u00fcnftemindernd auswirken. Die Anwendung der Vorschriften \u00fcber die AfA ist in \u00a7 5 Abs. 4 EStG f\u00fcr die Gewinnermittlung durch Verm\u00f6gensvergleich, in \u00a7 4 Abs. 3 Satz 3 EStG f\u00fcr die Einnahmen-\u00dcberschu\u00dfrechnung und in \u00a7 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG f\u00fcr die \u00dcberschu\u00dfeink\u00fcnfte in gleicher Weise zwingend vorgeschrieben. Da die Regelung der \u00a7\u00a7 7 ff. EStG nicht nach Einkunftsarten unterscheidet, sind die AfA f\u00fcr den Bereich der \u00dcberschu\u00dfeink\u00fcnfte nach den gleichen Grunds\u00e4tzen zu bestimmen, die f\u00fcr die Gewinneink\u00fcnfte gelten. Dies bedeutet gleichzeitig, da\u00df die Herstellungskosten als Grundlage f\u00fcr die Bemessung der AfA bei den \u00dcberschu\u00dfeink\u00fcnften nicht in anderer Weise als bei den Gewinneink\u00fcnften ermittelt werden d\u00fcrfen (so auch Jakob\/Wittmann, FR 1988, 540, 549 f. mit weiteren Hinweisen). Von dieser einkunftsarten\u00fcbergreifenden \u00dcbereinstimmung der Begriffe Anschaffungs- und Herstellungskosten ist auch der Gro\u00dfe Senat in den Beschl\u00fcssen vom 26. November 1973 GrS 5\/71 (BFHE 111, 242, BStBl II 1974, 132) und vom 12. Juni 1978 GrS 1\/77 (BFHE 125, 516, BStBl II 1978, 620) ausgegangen. Eine unterschiedliche Auslegung der Begriffe f\u00fcr die Bereiche des Betriebsverm\u00f6gens einerseits und des Privatverm\u00f6gens andererseits ist zwar nicht ohne weiteres ausgeschlossen; sie bedarf jedoch der Rechtfertigung durch unabweisbare Gr\u00fcnde, die sich aus der Systematik des Gesetzes und aus besonderen Zwecken der in Betracht kommenden gesetzlichen Vorschriften ergeben m\u00fc\u00dften. Solche Gr\u00fcnde liegen f\u00fcr die hier zu entscheidende Frage nicht vor.<\/p>\n

Da\u00df der Begriff der Herstellungskosten f\u00fcr betriebliche und nichtbetriebliche Eink\u00fcnfte ein einheitlicher sein mu\u00df, folgt auch aus der Regelung des \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 und 2 EStG. Danach werden Einlagen von Wirtschaftsg\u00fctern aus dem Privatverm\u00f6gen, die innerhalb der letzten drei Jahre vor dem Zeitpunkt der Zuf\u00fchrung zum Betriebsverm\u00f6gen angeschafft oder hergestellt worden sind, im Betriebsverm\u00f6gen nicht mit ihrem Teilwert, sondern mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten, ggf. vermindert um die AfA, angesetzt. Demnach ist bei Einlegung eines bisher zur Erzielung von Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung genutzten Geb\u00e4udes von den f\u00fcr diese Eink\u00fcnfte ma\u00dfgebenden Herstellungskosten auszugehen. Sie anders zu ermitteln als bei einer unmittelbaren Herstellung des Geb\u00e4udes f\u00fcr die Zwecke des Unternehmens w\u00e4re nicht plausibel und h\u00e4tte eine weitere Komplizierung des Steuerrechts zur Folge.<\/p>\n

Diese Rechtsauffassung widerspricht nicht der Entscheidung des Gro\u00dfen Senats in BFHE 125, 516, BStBl II 1978, 620. Danach geh\u00f6ren der Buchwert und die Abbruchkosten eines in Abbruchabsicht erworbenen Geb\u00e4udes, wenn der Abbruch des Geb\u00e4udes mit der Herstellung eines neuen Geb\u00e4udes in engem wirtschaftlichen Zusammenhang steht, zu den Herstellungskosten des neu errichteten Geb\u00e4udes. Zu diesem Ergebnis konnte der Gro\u00dfe Senat aus der Erw\u00e4gung kommen, da\u00df es sich bei den Aufwendungen anl\u00e4\u00dflich des Abbruchs eines in Abbruchabsicht erworbenen Geb\u00e4udes, anders als bei infolge Konkurses des Bauunternehmers vergeblichen Vorauszahlungen auf ein Bauvorhaben, um Herstellungsleistungen f\u00fcr das neu errichtete Geb\u00e4ude handelt. Denn die Aufwendungen f\u00fcr den Abbruch des alten Geb\u00e4udes sind erforderlich, um das neue Geb\u00e4ude errichten zu k\u00f6nnen. Sie haben mithin der Herstellung des neuen Geb\u00e4udes tats\u00e4chlich gedient (vgl. die Entscheidung des Gro\u00dfen Senats in BFHE 125, 516, 525 Abschn. D II. 2. a Buchst. cc, BStBl II 1978, 620).<\/p>\n

Auch bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung rechnen danach zu den Herstellungskosten nur Ausgaben f\u00fcr tats\u00e4chlich erbrachte Leistungen, die zum Bereich der Geb\u00e4udeherstellung geh\u00f6ren. Dies ist mit der Formulierung schon der seitherigen Rechtsprechung gemeint, wenn verlangt wird, die Aufwendungen m\u00fc\u00dften wertbestimmend in das hergestellte Geb\u00e4ude eingegangen sein (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 131, 479, BStBl 1981, 418; vom 29. November 1983 VIII R 173\/81, BFHE 140, 212, BStBl II 1984, 306). Dabei ist es – wie auch sonst – f\u00fcr den Umfang der Herstellungskosten als unerheblich angesehen worden, ob die getroffenen Ma\u00dfnahmen zweckm\u00e4\u00dfig oder \u00fcberteuert sind oder ob sie eine Werterh\u00f6hung des Geb\u00e4udes bewirken (vgl. BFH-Urteil vom 6. M\u00e4rz 1975 IV R 146\/70, BFHE 115, 438, BStBl II 1975, 574). Vorauszahlungen auf Verbindlichkeiten wegen noch durchzuf\u00fchrender Herstellungsarbeiten bilden noch keine Herstellungskosten. In diese gehen sie erst ein, wenn und ggf. soweit der Zahlungsempf\u00e4nger die geschuldete Leistung erbracht hat. Bleibt eine Vorauszahlung wegen des Konkurses des Bauunternehmers ohne Gegenleistung, wird sie insoweit nicht zu Herstellungskosten.<\/p>\n

In \u00dcbereinstimmung hiermit hat schon die bisherige Rechtsprechung Anzahlungen f\u00fcr die Anschaffung oder Herstellung eines Hauses, die deshalb verloren sind, weil der Empf\u00e4nger der Zahlung in Konkurs f\u00e4llt, ohne die Gegenleistung erbracht zu haben, nicht den Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines anderen, auf demselben Grundst\u00fcck errichteten Geb\u00e4udes zugerechnet (vgl. Urteil in BFHE 131, 479, BStBl II 1981, 418).<\/p>\n

2. Vorauszahlungen f\u00fcr ein Bauvorhaben, f\u00fcr die wegen des Konkurses des Bauunternehmers Herstellungsleistungen nicht erbracht worden sind, k\u00f6nnen vom Bauherrn bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung als Werbungskosten abgezogen werden (\u00a7 21, \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1 EStG).<\/p>\n

a) Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen. Sie sind bei der Einkunftsart abziehbar, bei der sie erwachsen sind (\u00a7 9 Abs. 1 Satz 1 und 2 EStG). Unter den Begriff Werbungskosten fallen alle Aufwendungen, die durch die Erzielung steuerpflichtiger Einnahmen veranla\u00dft sind. Sie k\u00f6nnen schon zu einem Zeitpunkt anfallen, in dem mit dem Aufwand zusammenh\u00e4ngende Einnahmen noch nicht erzielt werden. Voraussetzung f\u00fcr die Ber\u00fccksichtigung vorab entstandener Werbungskosten ist, da\u00df ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart besteht, in deren Rahmen der Abzug begehrt wird (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 29. Juli 1986 IX R 206\/84, BFHE 147, 176, BStBl II 1986, 747). F\u00fchren Aufwendungen nicht zum beabsichtigten Erfolg, bleibt hiervon ihre Abziehbarkeit als Werbungskosten unber\u00fchrt (vgl. z.B. Urteile in BFHE 110, 556, BStBl II 1974, 161; BFHE 125, 153, BStBl II 1978, 455 und BFHE 131, 479, BStBl II 1981, 418; Grube, FR 1989, 29 mit weiteren Hinweisen).<\/p>\n

b) Diese Voraussetzungen erf\u00fcllen Vorauszahlungen, f\u00fcr die wegen des Konkurses des Bauunternehmers Bauleistungen nicht erbracht worden sind und eine R\u00fcckzahlung nicht erlangt werden kann. Der wirtschaftliche Zusammenhang zwischen Vorauszahlungen und Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung steht au\u00dfer Zweifel, wenn aus dem Wirtschaftsgut, f\u00fcr das die Vorauszahlungen erbracht worden sind, Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung tats\u00e4chlich erzielt werden.<\/p>\n

c) Im Zeitpunkt ihrer Leistung bleiben die Vorauszahlungen an den Bauunternehmer einkommensteuerrechtlich allerdings zun\u00e4chst ohne Auswirkung. Soweit f\u00fcr die Vorauszahlungen Herstellungsleistungen f\u00fcr das Bauwerk erbracht werden, wirken sie sich erst ab Fertigstellung des Geb\u00e4udes – auf dessen Nutzungsdauer verteilt – gem\u00e4\u00df \u00a7 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 i.V.m. \u00a7 7 EStG als Werbungskosten aus.<\/p>\n

d) Soweit f\u00fcr die Vorauszahlungen wegen des Konkurses des Bauunternehmers Herstellungsleistungen nicht erbracht worden sind, k\u00f6nnen sie als Werbungskosten gem\u00e4\u00df \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1 EStG abgezogen werden.<\/p>\n

aa) Der Begriff „Aufwendungen“, den der Gesetzgeber in zahlreichen Vorschriften des EStG verwendet (vgl. z.B. \u00a7 4 Abs. 4, \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1, \u00a7 10 Abs. 1, \u00a7 12 Nr. 1, \u00a7 33 Abs. 1 EStG), wird im allgemeinen im Sinn von Ausgaben verstanden (vgl. z.B. Jakob\/Wittmann, FR 1988, 547 f. mit weiteren Hinweisen; J. Lang, Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, K\u00f6ln 1981\/88 S. 518 f.; Offerhaus in BB 1979, 617; Schmidt\/Drenseck, a.a.O., \u00a7 9 Anm. 2 a, jeweils mit weiteren Hinweisen). Hierunter fallen Verm\u00f6gensabfl\u00fcsse nicht nur in Geld, sondern auch in Geldeswert, die im Rahmen einer gesetzlichen Einkunftsart eintreten (BFH-Urteil vom 13. Januar 1989 VI R 51\/85, BFHE 156, 95, BStBl II 1989, 382). Zu den Aufwendungen in diesem Sinne geh\u00f6ren auch Vorauszahlungen f\u00fcr ein Bauvorhaben, f\u00fcr die wegen des Konkurses des Bauunternehmers Herstellungsleistungen nicht erbracht worden sind. Bei vergeblichen Aufwendungen (Totalverlusten) dieser Art, die im Falle ihrer bestimmungsgem\u00e4\u00dfen Verwendung offensichtlich in die Herstellungskosten des geplanten und zur Eink\u00fcnfteerzielung bestimmten Geb\u00e4udes eingegangen w\u00e4ren, ist auch der erforderliche wirtschaftliche Zusammenhang mit den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung zu bejahen. Denn sie sind – allerdings vergeblich – aufgewendet, um Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen und haben den Rechtscharakter von Werbungskosten i.S. von \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1 EStG. Diese Rechtsauffassung entspricht der bisherigen Rechtsprechung des BFH in BFHE 131, 479, BStBl II 1981, 418).<\/p>\n

bb) Vorstehender Beurteilung steht nicht der Grundsatz entgegen, da\u00df Wert\u00e4nderungen in der Verm\u00f6genssph\u00e4re bei der Einkunftsermittlung im Rahmen der \u00dcberschu\u00dfeink\u00fcnfte – von den in \u00a7\u00a7 17, 23 EStG und \u00a7 21 UmwStG geregelten Ausnahmen abgesehen – grunds\u00e4tzlich au\u00dfer Betracht bleiben. Der Grundsatz der Nichtber\u00fccksichtigung von Wert\u00e4nderungen in der Verm\u00f6genssph\u00e4re bei den \u00dcberschu\u00dfeink\u00fcnften i.S. von \u00a7 2 Abs. 1 Nr. 4 bis 7 EStG gebietet es, insbesondere Wert\u00e4nderungen des Wirtschaftsguts im Falle von dessen Ver\u00e4u\u00dferung (sog. Ver\u00e4u\u00dferungsgewinne\/-verluste) au\u00dfer Ansatz zu lassen. Aus diesem Grundsatz l\u00e4\u00dft sich jedoch nicht folgern (anderer Ansicht – en – DB 1965, 236; – en – DB 1973, 2218; Offerhaus, StBp 1965, 125; Schmidt, DB 1977, 1068; Tiedtke, a.a.O., S. 357; vgl. auch Herrmann in Frotscher, a.a.O., \u00a7 6 Anm. 266 b), da\u00df wegen des Konkurses des Bauunternehmers vergebliche Vorauszahlungen, soweit Bauleistungen nicht erbracht worden sind, nicht unter die Regelung des \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1 EStG fallen. Insoweit handelt es sich nicht um eine Wert\u00e4nderung, die das zur Vermietung und Verpachtung bestimmte Wirtschaftsgut im Zeitraum zwischen dessen Anschaffung\/Herstellung und dessen Ver\u00e4u\u00dferung erfahren hat, sondern um – allerdings vergebliche – Aufwendungen im Zusammenhang mit der Herstellung. F\u00fcr Aufwendungen zur Herstellung eines zur Vermietung bestimmten Geb\u00e4udes ist jedoch, wie auch f\u00fcr sonstige Aufwendungen, die mit den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung zusammenh\u00e4ngen, allgemein kennzeichnend, da\u00df sie zwar die Verm\u00f6gensebene betreffen, aber zugleich auch mit dem Ziel erbracht werden, Eink\u00fcnfte zu erzielen. Dies rechtfertigt es, Anschaffungs- und Herstellungskosten eines zur Vermietung bestimmten abnutzbaren Wirtschaftsguts gem\u00e4\u00df \u00a7 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG durch den Abzug von AfA auf die Nutzungsdauer verteilt einkunftsmindernd zu ber\u00fccksichtigen. Aus den gleichen Erw\u00e4gungen sind substanzerhaltende – auch wertsteigernde – Aufwendungen auf ein vermietetes Geb\u00e4ude, die \u00e4hnlich wie die Kosten f\u00fcr dessen Herstellung ebenfalls gleichzeitig Wert sowie Bestand des Wirtschaftsguts und die Einkunftserzielungssph\u00e4re betreffen, gem\u00e4\u00df \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1 EStG als Werbungskosten abziehbar (vgl. z.B. Abschn. 157 Abs. 1 und 2 EStR; \u00a7\u00a7 82a und b der Einkommensteuer-Durchf\u00fchrungsverordnung – EStDV -). Deren Anerkennung als Werbungskosten erkl\u00e4rt sich daraus, da\u00df die Erzielung der Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung die Bereitstellung und Erhaltung des \u00fcberlassenen abnutzbaren Wirtschaftsguts voraussetzt (vgl. z.B. \u00a7\u00a7 536, 548 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuches – BGB -). Aus derselben Erw\u00e4gung l\u00e4\u00dft \u00a7 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 2 EStG den Werbungskostenabzug z.B. f\u00fcr Versicherungsbeitr\u00e4ge zu, soweit sie sich auf Geb\u00e4ude beziehen, die dem Steuerpflichtigen zur Einnahmenerzielung dienen. Auch diese Versicherungsbeitr\u00e4ge betreffen zugleich die Verm\u00f6gens- und Einkunftserzielungssph\u00e4re.<\/p>\n

Die vorstehenden Erw\u00e4gungen und die erw\u00e4hnten Beispiele zeigen, da\u00df der steuerbare Bereich bei Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung, soweit abnutzbare Wirtschaftsg\u00fcter betroffen sind, die der Erzielung von Einnahmen dienen, durch den Gesetz- (Verordnungs-)geber anders abgegrenzt ist als z.B. bei den Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen, wo die Rechtsprechung Aufwendungen f\u00fcr die Anschaffung von – allerdings nicht abnutzbaren – Anlagegegenst\u00e4nden nicht den Werbungskosten zurechnet (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 147, 176, BStBl II 1986, 747, und zuletzt vom 27. Juni 1989 VIII R 30\/88, BFHE 157, 541, BStBl II 1989, 934).<\/p>\n

cc) Da\u00df Vorauszahlungen f\u00fcr ein Bauvorhaben, f\u00fcr die wegen des Konkurses des Bauunternehmers Herstellungsleistungen nicht erbracht werden, gem\u00e4\u00df \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1 EStG als Werbungskosten zu ber\u00fccksichtigen sind, entspricht auch dem sog. objektiven Nettoprinzip. Von Bedeutung ist dabei die Erkenntnis, da\u00df bei den Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung der Mietzins f\u00fcr den Vermieter zum einen – die wirtschaftliche Leistungsf\u00e4higkeit erh\u00f6hendes – Entgelt f\u00fcr die Nutzungs\u00fcberlassung und damit „Sachkapitalzins“ (vgl. Jakob\/Wittmann, FR 1980, 540, 552) darstellt. Zum anderen bildet der Mietzins aber auch einen Ausgleich f\u00fcr den im Laufe der Nutzungsdauer eintretenden Verbrauch der auf das vermietete Wirtschaftsgut gemachten Aufwendungen. Insoweit bewirken die Einnahmen keine Steigerung der wirtschaftlichen Leistungsf\u00e4higkeit beim Vermieter, sondern kompensieren lediglich die Abnutzung des vermieteten Wirtschaftsgutes. Deshalb ist es sachgerecht, die Herstellungskosten eines abnutzbaren Wirtschaftsguts, das der Erzielung von Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung dient, grunds\u00e4tzlich verteilt auf dessen Nutzungsdauer durch j\u00e4hrliche AfA eink\u00fcnftemindernd zu ber\u00fccksichtigen. Werden dagegen f\u00fcr Vorauszahlungen f\u00fcr die Herstellung eines abnutzbaren Wirtschaftsguts infolge des Konkurses des Werkunternehmers Herstellungsleistungen nicht erbracht, f\u00fchren sie nicht zu Herstellungskosten und k\u00f6nnen daher nicht auf die Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts verteilt als Werbungskosten ber\u00fccksichtigt werden. Der Besteller erleidet vielmehr eine endg\u00fcltige wirtschaftliche Einbu\u00dfe. Es w\u00fcrde dem wirtschaftlichen Vorgang nicht gerecht, die vergeblichen Vorauszahlungen f\u00fcr die Herstellung eines abnutzbaren, f\u00fcr die Erzielung von Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung bestimmten Wirtschaftsguts entweder \u00fcberhaupt nicht (so wohl – en – DB 1965, 236; derselbe in DB 1973, 2218, 2219; Kayser\/Seithel, RWP-Blattei 14 D ESt II B 39a – ab 1964 -; Mittmann, FR 1988, 127) oder nur pro rata temporis zu ber\u00fccksichtigen (so der IX. Senat des BFH in BFHE 149, 552, BStBl II 1987, 695). Allein der Abzug der vergeblichen Vorauszahlungen in einem Betrag wird dem wirtschaftlichen Sachverhalt gerecht.<\/p>\n

IV. Der Gro\u00dfe Senat entscheidet die vorgelegte Rechtsfrage wie folgt:<\/p>\n

Vorauszahlungen f\u00fcr ein Bauvorhaben, f\u00fcr die wegen des Konkurses des Bauunternehmers Herstellungsleistungen nicht erbracht worden sind, k\u00f6nnen vom Bauherrn bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung als Werbungskosten abgezogen werden.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Beschlu\u00df vom 4.7.1990 (GrS 1\/89) BStBl. 1990 II S. 830 Vorauszahlungen f\u00fcr ein Bauvorhaben, f\u00fcr die wegen des Konkurses des Bauunternehmers Herstellungsleistungen nicht erbracht worden sind, k\u00f6nnen vom Bauherrn bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung als Werbungskosten abgezogen werden. EStG \u00a7 7 Abs. 1, \u00a7 9 Abs. 1 Satz 1. Sachverhalt A. Sachverhalt und … BFH-Beschlu\u00df vom 4.7.1990 (GrS 1\/89) BStBl. 1990 II S. 830<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-51519","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/51519","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=51519"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/51519\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=51519"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=51519"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=51519"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}