URTEIL DES GERICHTSHOFS (Erste Kammer)<\/p>\n
27. Juni 2013(<\/a>*)<\/p>\n \u201eMehrwertsteuer \u2013 Richtlinie 2006\/112\/EG \u2013 Art.\u00a044 und 47 \u2013 Ort, der als Ort der T\u00e4tigung der steuerbaren Ums\u00e4tze gilt \u2013 Steuerliche Ankn\u00fcpfung \u2013 Begriff \u201aDienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundst\u00fcck\u2018 \u2013 Komplexe grenz\u00fcberschreitende Dienstleistung im Bereich der Lagerung von Waren\u201c<\/p>\n In der Rechtssache C\u2011155\/12<\/p>\n betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Art.\u00a0267 AEUV, eingereicht vom Naczelny S\u0105d Administracyjny (Polen) mit Entscheidung vom 8. Februar 2012, beim Gerichtshof eingegangen am 30. M\u00e4rz 2012, in dem Verfahren<\/p>\n Minister Finans\u00f3w<\/strong><\/p>\n gegen<\/p>\n RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland sp. z o.o.<\/strong><\/p>\n erl\u00e4sst<\/p>\n DER GERICHTSHOF (Erste Kammer)<\/p>\n unter Mitwirkung des Kammerpr\u00e4sidenten A.\u00a0Tizzano, der Richterin M.\u00a0Berger sowie der Richter A.\u00a0Borg Barthet, E.\u00a0Levits und J.\u2011J.\u00a0Kasel (Berichterstatter),<\/p>\n Generalanw\u00e4ltin: J.\u00a0Kokott,<\/p>\n Kanzler: A.\u00a0Calot Escobar,<\/p>\n aufgrund des schriftlichen Verfahrens,<\/p>\n unter Ber\u00fccksichtigung der Erkl\u00e4rungen<\/p>\n \u2013\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0der RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland sp. z o.o., vertreten durch W.\u00a0Varga, radca prawny,<\/p>\n \u2013\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0der polnischen Regierung, vertreten durch B.\u00a0Majczyna und M.\u00a0Szpunar als Bevollm\u00e4chtigte,<\/p>\n \u2013\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0der griechischen Regierung, vertreten durch K.\u00a0Paraskevopoulou und M.\u00a0Germani als Bevollm\u00e4chtigte,<\/p>\n \u2013\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0der Europ\u00e4ischen Kommission, vertreten durch J.\u00a0Hottiaux und C.\u00a0Soulay als Bevollm\u00e4chtigte,<\/p>\n nach Anh\u00f6rung der Schlussantr\u00e4ge der Generalanw\u00e4ltin in der Sitzung vom 31. Januar 2013<\/p>\n folgendes<\/p>\n Urteil<\/strong><\/p>\n <\/a>1\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung der Art.\u00a044 und\u00a047 der Richtlinie 2006\/112\/EG des Rates vom 28.\u00a0November 2006 \u00fcber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. L\u00a0347, S.\u00a01) in der durch die Richtlinie 2008\/8\/EG des Rates vom 12. Februar 2008 (ABl. L\u00a044, S.\u00a011) ge\u00e4nderten Fassung (im Folgenden: Mehrwertsteuerrichtlinie).<\/p>\n <\/a>2\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Dieses Ersuchen ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen dem Minister Finans\u00f3w (Finanzminister) und der RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland sp. z\u00a0o.o. (im Folgenden: RR), einer mehrwertsteuerpflichtigen Gesellschaft polnischen Rechts, \u00fcber die f\u00fcr die Zwecke der Mehrwertsteuererhebung vorzunehmende Bestimmung des Ortes, an dem eine Dienstleistung im Bereich der Lagerung von Waren als erbracht gilt.<\/p>\n Rechtlicher Rahmen<\/strong><\/p>\n Unionsrecht<\/em><\/p>\n <\/a>3\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Art.\u00a044 der Mehrwertsteuerrichtlinie sieht vor:<\/p>\n \u201eAls Ort einer Dienstleistung an einen Steuerpflichtigen, der als solcher handelt, gilt der Ort, an dem dieser Steuerpflichtige den Sitz seiner wirtschaftlichen T\u00e4tigkeit hat. Werden diese Dienstleistungen jedoch an eine feste Niederlassung des Steuerpflichtigen, die an einem anderen Ort als dem des Sitzes seiner wirtschaftlichen T\u00e4tigkeit gelegen ist, erbracht, so gilt als Ort dieser Dienstleistungen der Sitz der festen Niederlassung. In Ermangelung eines solchen Sitzes oder einer solchen festen Niederlassung gilt als Ort der Dienstleistung der Wohnsitz oder der gew\u00f6hnliche Aufenthaltsort des steuerpflichtigen Dienstleistungsempf\u00e4ngers.\u201c<\/p>\n <\/a>4\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Art.\u00a047 dieser Richtlinie bestimmt:<\/p>\n \u201eAls Ort einer Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundst\u00fcck, einschlie\u00dflich der Dienstleistungen von Sachverst\u00e4ndigen und Grundst\u00fccksmaklern, der Beherbergung in der Hotelbranche oder in Branchen mit \u00e4hnlicher Funktion, wie zum Beispiel in Ferienlagern oder auf einem als Campingplatz hergerichteten Gel\u00e4nde, der Einr\u00e4umung von Rechten zur Nutzung von Grundst\u00fccken sowie von Dienstleistungen zur Vorbereitung und Koordinierung von Bauleistungen, wie z.\u00a0B. die Leistungen von Architekten und Bauaufsichtsunternehmen, gilt der Ort, an dem das Grundst\u00fcck gelegen ist.\u201c<\/p>\n Polnisches Recht<\/em><\/p>\n <\/a>5\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Art.\u00a05 Abs.\u00a01 Nr.\u00a01 des Gesetzes \u00fcber die Steuer auf Gegenst\u00e4nde und Dienstleistungen (ustawa o podatku od towar\u00f3w i us\u0142ug) vom 11.\u00a0M\u00e4rz 2004 (Dz.\u00a0U. Nr.\u00a054, Pos.\u00a0535) in der im Ausgangsverfahren anwendbaren Fassung (im Folgenden: Mehrwertsteuergesetz) sieht vor, dass im Inland erfolgte Lieferungen von Gegenst\u00e4nden und Dienstleistungen der Mehrwertsteuer unterliegen.<\/p>\n <\/a>6\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Art.\u00a08 Abs.\u00a01 und 4 des Mehrwertsteuergesetzes bestimmt:<\/p>\n \u201e1.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Als Dienstleistung im Sinne von Art.\u00a05 Abs.\u00a01 Nr.\u00a01 gilt jede Leistung an eine nat\u00fcrliche Person, eine juristische Person oder eine nichtrechtsf\u00e4hige Organisationseinheit, die keine Lieferung von Gegenst\u00e4nden im Sinne des Art.\u00a07 ist, dabei eingeschlossen:<\/p>\n 1)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0die Abtretung eines nicht k\u00f6rperlichen Gegenstands, ungeachtet der Form des Rechtsgesch\u00e4fts;<\/p>\n 2)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0die Verpflichtung, die Vornahme einer Handlung zu unterlassen oder eine Handlung oder einen Zustand zu dulden;<\/p>\n 3)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0die Erbringung einer Dienstleistung auf Anordnung einer Beh\u00f6rde oder einer in ihrem Auftrag handelnden Person oder kraft Gesetzes.<\/p>\n \u2026<\/p>\n 4.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Bei der Bestimmung des Ortes einer Dienstleistung werden die Dienstleistungen mit Hilfe statistischer Klassifikationen identifiziert, wenn die Gesetzesvorschriften oder die auf ihrer Grundlage erlassenen Durchf\u00fchrungsbestimmungen f\u00fcr diese Dienstleistungen statistische Symbole anf\u00fchren.\u201c<\/p>\n <\/a>7\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Gem\u00e4\u00df Art.\u00a028b Abs.\u00a01 des Mehrwertsteuergesetzes gilt als Ort einer Dienstleistung, wenn sie an einen Steuerpflichtigen erbracht wird, der Ort, an dem dieser seinen (Wohn\u2011)Sitz hat, vorbehaltlich der Abs.\u00a02 bis 4 sowie der Art.\u00a028e, 28f Abs.\u00a01, 28g Abs.\u00a01, 28i, 28j und 28n.<\/p>\n <\/a>8\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Gem\u00e4\u00df Art.\u00a028b Abs.\u00a02 des Mehrwertsteuergesetzes gilt, wenn Dienstleistungen an eine feste Niederlassung des Steuerpflichtigen erbracht werden, die sich an einem anderen Ort befindet als sein (Wohn\u2011)Sitz, als Ort dieser Dienstleistungen der Ort der festen Niederlassung.<\/p>\n <\/a>9\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Art.\u00a028e des Mehrwertsteuergesetzes lautet wie folgt:<\/p>\n \u201eAls Ort einer Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundst\u00fcck, einschlie\u00dflich der Dienstleistungen von Sachverst\u00e4ndigen und Grundst\u00fccksmaklern, der Beherbergung in Hotels oder Objekten mit \u00e4hnlicher Funktion, wie z.\u00a0B. in Ferienlagern oder auf einem als Campingplatz hergerichteten Gel\u00e4nde, des Nie\u00dfbrauchs an und der Nutzung von Grundst\u00fccken sowie von Dienstleistungen zur Vorbereitung und Koordinierung von Bauleistungen, wie z.\u00a0B. Leistungen von Architekten und der Bauaufsicht, gilt der Ort, an dem das Grundst\u00fcck gelegen ist.\u201c<\/p>\n Ausgangsverfahren und Vorlagefrage<\/strong><\/p>\n <\/a>10\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Im Rahmen ihrer wirtschaftlichen T\u00e4tigkeit erbringt RR an mehrwertsteuerpflichtige Wirtschaftsteilnehmer mit Sitz in anderen Mitgliedstaaten als der Republik Polen eine komplexe Dienstleistung im Bereich der Lagerung von Waren. Diese Dienstleistung umfasst u.\u00a0a. die Annahme der Waren in einem Lager, ihre Unterbringung auf geeigneten Lagerregalen, ihre Aufbewahrung, ihr Verpacken f\u00fcr die Kunden, ihre Ausgabe sowie ihr Ent\u2011 und Verladen. Bei einigen Vertragspartnern, bei denen es sich um Lieferanten von Waren an EDV\u2011Konzerne handelt, geh\u00f6rt zu der fraglichen Dienstleistung au\u00dferdem auch das Umpacken von Materialien, die in Sammelpackungen geliefert werden, in individuelle Zusammenstellungen. Die Bereitstellung von Lagerraum ist nur einer der vielen Bestandteile des von RR verwalteten logistischen Prozesses. Dar\u00fcber hinaus setzt sie im Rahmen der fraglichen Dienstleistung eigene Arbeitnehmer ein sowie Verpackungen, deren Kosten ein Bestandteil des Entgelts f\u00fcr die Dienstleistung sind. Die Vertragspartner von RR, die einen Auftrag f\u00fcr diese Lagerungsdienstleistung erteilen, haben in Polen weder einen Sitz noch eine feste Niederlassung.<\/p>\n <\/a>11\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Am 25. M\u00e4rz 2010 stellte RR einen Antrag auf Einzelfallauslegung betreffend die f\u00fcr die Zwecke der Berechnung der Mehrwertsteuer vorzunehmende Bestimmung des Ortes der Erbringung der komplexen Dienstleistung im Bereich der Lagerung. Ihrer Ansicht nach muss als Ort, an dem eine Dienstleistung der von ihr angebotenen Art erbracht wird, der Ort des Sitzes des Empf\u00e4ngers dieser Leistung gelten. Die von RR angebotenen Dienstleistungen d\u00fcrften daher in Polen nicht der Mehrwertsteuer unterliegen. Insbesondere sei die komplexe Dienstleistung im Bereich der Lagerung von Waren nicht als Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundst\u00fcck anzusehen. Die Absicht der Parteien bestehe n\u00e4mlich nicht darin, den fraglichen Dienstleistungsempf\u00e4ngern ein Recht auf Nutzung der Lagerfl\u00e4che einzur\u00e4umen, sondern es gehe lediglich darum, die Waren in unver\u00e4ndertem Zustand zu erhalten und s\u00e4mtliche mit einer solchen Dienstleistung verbundenen erg\u00e4nzenden Leistungen zu erf\u00fcllen.<\/p>\n <\/a>12\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0In der am 8. Juni 2010 erlassenen Einzelfallauslegung vertrat die polnische Finanzverwaltung, vertreten durch den Minister Finans\u00f3w, demgegen\u00fcber die Ansicht, dass Dienstleistungen im Bereich der Lagerung von Waren den Charakter von Dienstleistungen im Zusammenhang mit einem Grundst\u00fcck h\u00e4tten und damit den Tatbestand des Art.\u00a028e des Mehrwertsteuergesetzes erf\u00fcllten. Als Ort der Erbringung dieser Dienstleistungen gelte folglich der Ort, an dem das als Lager verwendete Grundst\u00fcck gelegen sei.<\/p>\n <\/a>13\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0RR erhob Klage gegen diese Einzelfallauslegung und machte geltend, dass die vom Minister Finans\u00f3w vertretene Auslegung von Art.\u00a028e des Mehrwertsteuergesetzes vom Wortlaut und von der Auslegung des Art.\u00a047 der Mehrwertsteuerrichtlinie abweiche, dem Grundsatz der Koh\u00e4renz des Unionsrechts zuwiderlaufe und die einheitliche Anwendung dieses Rechts in den Mitgliedstaaten gef\u00e4hrde. Nach den Bestimmungen dieser Richtlinie handle es sich bei Dienstleistungen im Zusammenhang mit einem Grundst\u00fcck n\u00e4mlich um Dienstleistungen, die das jeweilige Grundst\u00fcck betr\u00e4fen. Dies sei bei der im Ausgangsverfahren in Rede stehenden Dienstleistung jedoch gerade nicht der Fall.<\/p>\n <\/a>14\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Der Wojew\u00f3dzki S\u0105d Administracyjny w \u0141odzi (Woiwodschaftsverwaltungsgericht \u0141\u00f3d\u017a [Lodsch]) gab dieser Klage mit Urteil vom 25. November 2010 statt, da er der Ansicht war, dass die von RR erbrachten Leistungen keine Dienstleistungen im Zusammenhang mit einem Grundst\u00fcck seien. Insbesondere k\u00f6nnten die fraglichen Leistungen nicht der Kategorie der Dienstleistungen zugeordnet werden, die die \u201eEinr\u00e4umung von Rechten zur Nutzung von Grundst\u00fccken\u201c umfassten, da Gegenstand der von RR mit ihren Vertragspartnern geschlossenen Vertr\u00e4ge die Verwahrung und das aktive Management der in den Lagern von RR gelagerten Waren sei. Den Kunden w\u00fcrden keine Rechte zur Nutzung der Grundst\u00fccke in welcher Form auch immer einger\u00e4umt. Der ma\u00dfgebliche Bestandteil einer Dienstleistung wie der im Ausgangsverfahren in Rede stehenden sei das Management der Ware mit dem Ziel, es den Kunden zu erm\u00f6glichen, diese auf m\u00f6glichst effektive Art und Weise zu vermarkten. Im \u00dcbrigen weise diese Dienstleistung keinen \u201eausreichend direkten Zusammenhang mit einem Grundst\u00fcck\u201c im Sinne der Rechtsprechung des Gerichtshofs (Urteil vom 7. September 2006, Heger, C\u2011166\/05, Slg.\u00a02006, I\u20117749) auf und k\u00f6nne somit nicht unter Art.\u00a047 der Mehrwertsteuerrichtlinie fallen. Wenn die fraglichen Dienstleistungen an au\u00dferhalb Polens ans\u00e4ssige Empf\u00e4nger erbracht w\u00fcrden, seien sie daher nicht in Polen zu besteuern.<\/p>\n <\/a>15\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Der Minister Finans\u00f3w trug zur Begr\u00fcndung der von ihm gegen dieses Urteil beim Naczelny S\u0105d Administracyjny (Hauptverwaltungsgericht) eingelegten Kassationsbeschwerde vor, dass im vorliegenden Fall die Lagerungsdienstleistung die Haupt\u2011 bzw. \u00fcberwiegende Leistung darstelle und dass sich die \u00fcbrigen von RR angebotenen Dienstleistungen aus der Natur der Hauptleistung erg\u00e4ben. Der enge Zusammenhang dieser Dienstleistung mit dem konkret als Lager bestimmten Grundst\u00fcck sei unbestreitbar. Der Ort der Besteuerung dieser Dienstleistung m\u00fcsse daher nach Art.\u00a028e des Mehrwertsteuergesetzes bestimmt werden und liege somit in Polen.<\/p>\n <\/a>16\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Nach Ansicht des vorlegenden Gerichts ergibt sich aus dem Urteil Heger sowie aus den Urteilen vom 3. September 2009, RCI Europe (C\u201137\/08, Slg.\u00a02009, I\u20117533), und vom 27. Oktober 2011, Inter-Mark Group (C\u2011530\/09, noch nicht in der amtlichen Sammlung ver\u00f6ffentlicht), dass f\u00fcr die Feststellung, ob es sich um eine Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundst\u00fcck im Sinne des Art.\u00a047 der Mehrwertsteuerrichtlinie handelt, eine Reihe von Voraussetzungen erf\u00fcllt sein m\u00fcssen. Im vorliegenden Fall bestehe zwar ein gewisser Zusammenhang zwischen der fraglichen Dienstleistung und einem Grundst\u00fcck, dieser Zusammenhang sei jedoch lediglich untergeordneter Art.<\/p>\n <\/a>17\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Unter diesen Umst\u00e4nden hat der Naczelny S\u0105d Administracyjny beschlossen, das Verfahren auszusetzen und dem Gerichtshof folgende Frage zur Vorabentscheidung vorzulegen:<\/p>\n \u2013\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Sind die Regelungen, die sich aus den Art.\u00a044 und 47 der Mehrwertsteuerrichtlinie ergeben, dahin auszulegen, dass komplexe Dienstleistungen im Bereich der Lagerung von Waren, die die Annahme der Waren in einem Lager, ihre Unterbringung auf geeigneten Lagerregalen, die Aufbewahrung dieser Waren f\u00fcr den Kunden, die Ausgabe der Waren, das Entladen und das Verladen und in Bezug auf einige Kunden das Umpacken von Materialien, die in Sammelpackungen geliefert werden, in individuelle Zusammenstellungen umfassen, Dienstleistungen im Zusammenhang mit einem Grundst\u00fcck sind, die gem\u00e4\u00df Art.\u00a047 der Mehrwertsteuerrichtlinie an dem Ort besteuert werden, an dem das Grundst\u00fcck gelegen ist?<\/p>\n \u2013\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Oder handelt es sich um Dienstleistungen, die nach Art.\u00a044 der Mehrwertsteuerrichtlinie an dem Ort, an dem der Dienstleistungsempf\u00e4nger, an den die Dienstleistungen erbracht werden, den st\u00e4ndigen Sitz seiner wirtschaftlichen T\u00e4tigkeit oder eine feste Niederlassung hat, oder, wenn es hieran fehlt, an seinem Wohnsitz oder gew\u00f6hnlichen Aufenthaltsort besteuert werden?<\/p>\n Zur Vorlagefrage<\/strong><\/p>\n <\/a>18\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Mit seiner Frage m\u00f6chte das vorlegende Gericht wissen, ob Art.\u00a047 der Mehrwertsteuerrichtlinie dahin auszulegen ist, dass eine komplexe Dienstleistung im Bereich der Lagerung, die in der Annahme von Waren in einem Lager, ihrer Unterbringung auf geeigneten Lagerregalen, ihrer Aufbewahrung, ihrer Verpackung, ihrer Ausgabe, ihrem Ent\u2011 und Verladen sowie in Bezug auf einige Kunden dem Umpacken von Materialien, die in Sammelpackungen geliefert werden, in individuelle Zusammenstellungen besteht, eine Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundst\u00fcck im Sinne dieses Artikels ist.<\/p>\n <\/a>19\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Um dem vorlegenden Gericht eine sachdienliche Antwort zu geben, ist angesichts der Tatsache, dass der in der Vorlagefrage bezeichnete Umsatz mehrere Bestandteile umfasst, erstens zu pr\u00fcfen, ob dieser Umsatz als durch eine einheitliche Leistung oder als durch mehrere eigene und selbst\u00e4ndige, hinsichtlich der Mehrwertsteuer getrennt zu beurteilende Leistungen get\u00e4tigt anzusehen ist.<\/p>\n <\/a>20\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Aus der Rechtsprechung des Gerichtshofs geht n\u00e4mlich hervor, dass unter bestimmten Umst\u00e4nden mehrere formal unterschiedliche Einzelleistungen, die getrennt erbracht werden und damit jede f\u00fcr sich zu einer Besteuerung oder Befreiung f\u00fchren k\u00f6nnten, als einheitlicher Umsatz anzusehen sind, wenn sie nicht selbst\u00e4ndig sind (Urteile vom 21. Februar 2008, Part Service, C\u2011425\/06, Slg. 2008, I\u2011897, Randnr.\u00a051, und vom 27. September 2012, Field Fisher Waterhouse, C\u2011392\/11, noch nicht in der amtlichen Sammlung ver\u00f6ffentlicht, Randnr.\u00a015).<\/p>\n <\/a>21\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Hierzu hat der Gerichtshof entschieden, dass eine Leistung als einheitlich anzusehen ist, wenn der Steuerpflichtige zwei oder mehr Handlungen vornimmt oder Elemente liefert, die so eng miteinander verbunden sind, dass sie objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung bilden, deren Aufspaltung wirklichkeitsfremd w\u00e4re (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 27. Oktober 2005, Levob Verzekeringen und OV Bank, C\u201141\/04, Slg.\u00a02005, I\u20119433, Randnr.\u00a022, und Field Fisher Waterhouse, Randnr.\u00a016).<\/p>\n <\/a>22\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Dies ist auch dann der Fall, wenn eine oder mehrere Einzelleistungen eine Hauptleistung bilden und die andere Einzelleistung oder die anderen Einzelleistungen eine oder mehrere Nebenleistungen bilden, die steuerlich wie die Hauptleistung behandelt werden. Eine Leistung ist insbesondere dann als Nebenleistung zu einer Hauptleistung anzusehen, wenn sie f\u00fcr die Kunden keinen eigenen Zweck, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistungserbringers unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 25. Februar 1999, CPP, C\u2011349\/96, Slg.\u00a01999, I\u2011973, Randnr.\u00a030, vom 10. M\u00e4rz 2011, Bog u.\u00a0a., C\u2011497\/09, C\u2011499\/09, C\u2011501\/09 und C\u2011502\/09, Slg.\u00a02011, I\u20111457, Randnr.\u00a054, und Field Fisher Waterhouse, Randnr.\u00a017).<\/p>\n <\/a>23\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Zwar ist es Sache des nationalen Gerichts, festzustellen, ob der Steuerpflichtige in einem konkreten Fall eine einheitliche Leistung erbringt, und dazu alle endg\u00fcltigen Tatsachenbeurteilungen vorzunehmen, doch kann der Gerichtshof ihm alle Auslegungshinweise an die Hand geben, die f\u00fcr die Entscheidung \u00fcber den Rechtsstreit zweckdienlich sind (vgl. in diesem Sinne Urteile Levob Verzekeringen und OV Bank, Randnr.\u00a023, sowie vom 19. Juli 2012, X, C\u2011334\/10, noch nicht in der amtlichen Sammlung ver\u00f6ffentlicht, Randnr.\u00a024).<\/p>\n <\/a>24\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Wie die Generalanw\u00e4ltin in den Nrn. 21 bis 23 ihrer Schlussantr\u00e4ge ausgef\u00fchrt hat, ergibt sich insoweit aus den dem Gerichtshof vorliegenden Akten, dass im Ausgangsverfahren die Lagerung der Waren grunds\u00e4tzlich als die Hauptleistung anzusehen ist und dass die Annahme, die Unterbringung, die Ausgabe, das Ent\u2011 und das Verladen der Waren lediglich als Nebenleistungen anzusehen sind. Denn die letztgenannten Leistungen haben f\u00fcr die Kunden grunds\u00e4tzlich keinen eigenen Zweck, sondern stellen Vorg\u00e4nge dar, die es ihnen erm\u00f6glichen, die Hauptleistung unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen.<\/p>\n <\/a>25\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Was das Umpacken von in Sammelpackungen gelieferten Waren in individuelle Zusammenstellungen betrifft, ist jedoch zu erg\u00e4nzen, dass diese Leistung, die lediglich an einige Kunden erbracht wird, immer dann als eigenst\u00e4ndige Hauptleistung anzusehen ist, wenn dieses Umpacken nicht unerl\u00e4sslich ist, um eine bessere Lagerung der fraglichen Waren zu gew\u00e4hrleisten.<\/p>\n <\/a>26\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Da aus den dem Gerichtshof vorliegenden Akten nicht hervorgeht, dass das vorlegende Gericht mit seiner Frage auf diesen zweiten Fall abzielt, ist f\u00fcr die weiteren \u00dcberlegungen davon auszugehen, dass die im Ausgangsverfahren in Rede stehende komplexe Leistung im Bereich der Lagerung einen einheitlichen Umsatz darstellt, bei dem die Hauptleistung in der Lagerung von Waren besteht.<\/p>\n <\/a>27\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Unter diesen Umst\u00e4nden ist zweitens der Ort zu bestimmen, an dem dieser einheitliche Umsatz als get\u00e4tigt gilt.<\/p>\n <\/a>28\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Hierzu ist festzustellen, dass die Mehrwertsteuerrichtlinie ebenso wie die Sechste Richtlinie 77\/388\/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten \u00fcber die Umsatzsteuern \u2013 Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (ABl. L\u00a0145, S.\u00a01, im Folgenden: Sechste Richtlinie), die durch die Mehrwertsteuerrichtlinie ersetzt wurde, in ihrem Titel\u00a0V, der den Ort des steuerbaren Umsatzes betrifft, ein Kapitel\u00a03 \u00fcber den Ort der Dienstleistung enth\u00e4lt, dessen Abschnitte 2 und 3, wie aus deren \u00dcberschriften hervorgeht, sowohl allgemeine Bestimmungen zur Feststellung des Ortes der Besteuerung einer solchen Leistung als auch besondere Bestimmungen \u00fcber die Erbringung spezieller Dienstleistungen enthalten.<\/p>\n <\/a>29\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Bevor entschieden werden kann, ob eine bestimmte Dienstleistung in einem gegebenen Fall unter die Art.\u00a044 und 45 der Mehrwertsteuerrichtlinie f\u00e4llt, die die allgemeinen Bestimmungen enthalten, ist somit festzustellen, ob in diesem Fall eine der besonderen Bestimmungen der Art.\u00a046 bis 59b dieser Richtlinie einschl\u00e4gig ist (vgl. in Analogie zur Sechsten Richtlinie Urteil vom 26. September 1996, Dudda, C\u2011327\/94, Slg. 1996, I\u20114595, Randnr.\u00a021).<\/p>\n <\/a>30\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Im vorliegenden Fall ist zu pr\u00fcfen, ob eine Leistung im Bereich der Lagerung wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehende in den Anwendungsbereich des Art.\u00a047 der Mehrwertsteuerrichtlinie fallen kann.<\/p>\n <\/a>31\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Zum Wortlaut dieses Art.\u00a047, der im Wesentlichen Art.\u00a09 Abs.\u00a02 Buchst.\u00a0a der Sechsten Richtlinie entspricht, ist festzustellen, dass Leistungen im Bereich der Lagerung nicht zu den ausdr\u00fccklich in diesem Art.\u00a047 aufgez\u00e4hlten Leistungen geh\u00f6ren, weshalb sich aus dem Wortlaut dieser Bestimmung keine sachdienlichen Schl\u00fcsse f\u00fcr die Beantwortung der vorgelegten Frage ziehen lassen.<\/p>\n <\/a>32\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Aus der Rechtsprechung des Gerichtshofs ergibt sich jedoch, dass nur diejenigen Dienstleistungen unter Art.\u00a047 der Mehrwertsteuerrichtlinie fallen, die einen ausreichend direkten Zusammenhang mit einem Grundst\u00fcck aufweisen (vgl. in diesem Sinne Urteil Inter\u2011Mark Group, Randnr.\u00a030). Ein solcher Zusammenhang zeichnet im \u00dcbrigen alle in diesem Artikel genannten Dienstleistungen aus (vgl. zu Art.\u00a09 Abs.\u00a02 Buchst.\u00a0a der Sechsten Richtlinie Urteil Heger, Randnr. 24).<\/p>\n <\/a>33\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Was den Begriff \u201eGrundst\u00fcck\u201c angeht, hat der Gerichtshof bereits entschieden, dass ein wesentliches Merkmal eines Grundst\u00fccks ist, dass es mit einem bestimmten Abschnitt des Hoheitsgebiets des Mitgliedstaats, in dem es gelegen ist, verbunden ist (vgl. in diesem Sinne Urteil Heger, Randnr.\u00a020).<\/p>\n <\/a>34\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Wie die Generalanw\u00e4ltin in Nr. 35 ihrer Schlussantr\u00e4ge ausgef\u00fchrt hat, muss eine Dienstleistung daher, damit sie in den Anwendungsbereich des Art.\u00a047 der Mehrwertsteuerrichtlinie f\u00e4llt, mit einem ausdr\u00fccklich bestimmten Grundst\u00fcck im Zusammenhang stehen.<\/p>\n <\/a>35\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Da jedoch eine Vielzahl von Dienstleistungen auf die eine oder andere Weise mit einem Grundst\u00fcck im Zusammenhang steht, ist au\u00dferdem erforderlich, dass Gegenstand der Dienstleistung das Grundst\u00fcck selbst ist. Dies ist u.\u00a0a. dann der Fall, wenn ein ausdr\u00fccklich bestimmtes Grundst\u00fcck insoweit als wesentlicher Bestandteil einer Dienstleistung anzusehen ist, als es einen zentralen und unverzichtbaren Bestandteil dieser Dienstleistung darstellt (vgl. in diesem Sinne Urteil Heger, Randnr.\u00a025).<\/p>\n <\/a>36\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Die in Art.\u00a047 der Mehrwertsteuerrichtlinie aufgez\u00e4hlten Dienstleistungen, die entweder die Nutzung oder die Herrichtung eines Grundst\u00fccks oder aber die Verwaltung \u2013 einschlie\u00dflich der Verwertung \u2013 und die Bewertung eines Grundst\u00fccks betreffen, zeichnen sich n\u00e4mlich dadurch aus, dass das Grundst\u00fcck selbst der Gegenstand der Dienstleistung ist.<\/p>\n <\/a>37\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Eine Dienstleistung im Bereich der Lagerung wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehende, die nicht als Dienstleistung betreffend die Herrichtung, die Verwaltung oder die Bewertung eines Grundst\u00fccks angesehen werden kann, kann folglich nur dann in den Anwendungsbereich des genannten Art.\u00a047 fallen, wenn dem Empf\u00e4nger dieser Dienstleistung ein Recht auf Nutzung eines ausdr\u00fccklich bestimmten Grundst\u00fccks oder eines Teils desselben gew\u00e4hrt wird.<\/p>\n <\/a>38\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Wenn sich entsprechend den Ausf\u00fchrungen der Generalanw\u00e4ltin in Nrn.\u00a042 und 43 ihrer Schlussantr\u00e4ge herausstellen sollte, dass die Empf\u00e4nger einer solchen Dienstleistung im Bereich der Lagerung z.\u00a0B. kein Recht auf Zugang zu dem Teil des Grundst\u00fccks haben, in dem ihre Waren gelagert sind, oder wenn das Grundst\u00fcck bzw. das Geb\u00e4ude, auf dem oder in dem die Waren gelagert werden sollen, keinen zentralen und unverzichtbaren Bestandteil der Dienstleistung darstellt, was von den nationalen Gerichten zu pr\u00fcfen ist, kann eine Dienstleistung wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehende nicht unter Art.\u00a047 der Mehrwertsteuerrichtlinie fallen.<\/p>\n <\/a>39\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0Folglich ist auf die vorgelegte Frage zu antworten, dass Art.\u00a047 der Mehrwertsteuerrichtlinie dahin auszulegen ist, dass eine komplexe Dienstleistung im Bereich der Lagerung, die in der Annahme von Waren in einem Lager, ihrer Unterbringung auf geeigneten Lagerregalen, ihrer Aufbewahrung, ihrer Verpackung, ihrer Ausgabe sowie ihrem Ent\u2011 und Verladen besteht, nur dann unter diesen Artikel f\u00e4llt, wenn die Lagerung die Hauptleistung eines einheitlichen Umsatzes darstellt und den Empf\u00e4ngern dieser Dienstleistung ein Recht auf Nutzung eines ausdr\u00fccklich bestimmten Grundst\u00fccks oder eines Teils desselben gew\u00e4hrt wird.<\/p>\n Kosten<\/strong><\/p>\n <\/a>40\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0F\u00fcr die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht anh\u00e4ngigen Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter f\u00fcr die Abgabe von Erkl\u00e4rungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsf\u00e4hig.<\/p>\n Aus diesen Gr\u00fcnden hat der Gerichtshof (Erste Kammer) f\u00fcr Recht erkannt:<\/p>\n Art.\u00a047 der Richtlinie 2006\/112\/EG des Rates vom 28. November 2006 \u00fcber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem in der durch die Richtlinie 2008\/8\/EG des Rates vom 12. Februar 2008 ge\u00e4nderten Fassung ist dahin auszulegen, dass eine komplexe Dienstleistung im Bereich der Lagerung, die in der Annahme von Waren in einem Lager, ihrer Unterbringung auf geeigneten Lagerregalen, ihrer Aufbewahrung, ihrer Verpackung, ihrer Ausgabe sowie ihrem Ent\u2011 und Verladen besteht, nur dann unter diesen Artikel f\u00e4llt, wenn die Lagerung die Hauptleistung eines einheitlichen Umsatzes darstellt und den Empf\u00e4ngern dieser Dienstleistung ein Recht auf Nutzung eines ausdr\u00fccklich bestimmten Grundst\u00fccks oder eines Teils desselben gew\u00e4hrt wird.<\/strong><\/p>\n Unterschriften<\/p>\n <\/a>*\u00a0Verfahrenssprache: Polnisch.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":" URTEIL DES GERICHTSHOFS (Erste Kammer) 27. Juni 2013(*) \u201eMehrwertsteuer \u2013 Richtlinie 2006\/112\/EG \u2013 Art.\u00a044 und 47 \u2013 Ort, der als Ort der T\u00e4tigung der steuerbaren Ums\u00e4tze gilt \u2013 Steuerliche Ankn\u00fcpfung \u2013 Begriff \u201aDienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundst\u00fcck\u2018 \u2013 Komplexe grenz\u00fcberschreitende Dienstleistung im Bereich der Lagerung von Waren\u201c In der Rechtssache C\u2011155\/12 betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen … Umsatzsteuer | Zum Leistungsort im Bereich der Lagerung von Waren (EuGH)<\/span> weiterlesen
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