{"id":53787,"date":"1990-10-24T13:58:59","date_gmt":"1990-10-24T11:58:59","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=53787"},"modified":"2013-08-03T13:59:34","modified_gmt":"2013-08-03T11:59:34","slug":"bfh-urteil-vom-24-10-1990-x-r-43_89-bstbl-1991-ii-s-175","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-24-10-1990-x-r-43_89-bstbl-1991-ii-s-175\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 24.10.1990 (X R 43\/89) BStBl. 1991 II S. 175"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 24.10.1990 (X R 43\/89) BStBl. 1991 II S. 175<\/strong><\/p>\n

Die Verpflichtung zu wiederkehrenden Erbbauzinsen begr\u00fcndet keine dauernde Last.<\/p>\n

EStG 1987 \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1, \u00a7 10e.<\/p>\n

Vorinstanz: Schleswig-Holsteinisches FG<\/strong><\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

Die Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) sind zusammenveranlagte Eheleute. Mit Kaufvertrag vom 29. Oktober 1979 erwarben sie ein Erbbaurecht in der Weise, da\u00df sie in einen zwischen dem Verk\u00e4ufer des Erbbaurechts und dem Grundst\u00fcckseigent\u00fcmer mit einer Dauer bis zum 31. Dezember 2.078 abgeschlossenen Erbbaurechtsvertrag eintraten. Aufgrund dieses Vertrages waren sie zur Zahlung u.a. eines viertelj\u00e4hrlich zu entrichtenden Erbbauzinses verpflichtet. Die Kl\u00e4ger errichteten auf dem Erbbaurechtsgrundst\u00fcck ein Einfamilienhaus, das sie selbst nutzten (Eink\u00fcnfteermittlung bis 1986 nach \u00a7 21a des Einkommensteuergesetzes – EStG -). Im Streitjahr 1987 zahlten die Kl\u00e4ger Erbbauzinsen in H\u00f6he von 1.798,20 DM, von denen sie in der Einkommensteuererkl\u00e4rung einen Teilbetrag von 1.645,35 DM als dauernde Last (\u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG) geltend machten. Dies lehnte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) unter Hinweis auf das Schreiben des Bundesministers der Finanzen (BMF) vom 15. Mai 1987 (BStBl I 1987, 434) ab; Erbbauzinsen, die auf die Zeit nach Beginn der erstmaligen Eigennutzung i. S. des \u00a7 10e EStG entfielen, seien nach Abs. 6 dieser Vorschrift vom Abzug als Sonderausgaben ausgeschlossen.<\/p>\n

Das Finanzgericht (FG) hat die hiergegen erhobene Klage abgewiesen und zur Begr\u00fcndung ausgef\u00fchrt: Es k\u00f6nne dahingestellt bleiben, ob dem Sonderausgabenabzug bereits \u00a7 12 Nr. 1 EStG entgegenstehe und ob \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG durch \u00a7 10e Abs. 6 EStG als das speziellere Gesetz ausgeschlossen sei. Jedenfalls seien die Aufwendungen der Kl\u00e4ger „mangels einheitlich nutzbaren Rechts (Rentenstammrecht)“ nicht als Rente zu beurteilen, da die Zahlung der Erbbauzinsen auch weiterhin von der Gegenleistung der Nutzungs\u00fcberlassung abh\u00e4ngig sei. Der Erbbauzins sei eine dauernde Last i. S. des \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG; deren Abzug scheitere an der gebotenen Verrechnung des Wertes von Leistung und Gegenleistung.<\/p>\n

Mit der Revision r\u00fcgen die Kl\u00e4ger Verletzung materiellen Rechts.<\/p>\n

Sie beantragen sinngem\u00e4\u00df, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils und \u00c4nderung des angefochtenen Einkommensteuerbescheides weitere Sonderausgaben in H\u00f6he von 1.645,35 DM zum Abzug zuzulassen.<\/p>\n

Das FA beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/strong><\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

Die Revision ist unbegr\u00fcndet. Das FG hat zu Recht entschieden, da\u00df der Erbbauzins als Entgelt f\u00fcr eine Nutzungs\u00fcberlassung den Tatbestand des \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG – als Sonderausgabe abziehbare Rente, Leibrente oder dauernde Last – nicht erf\u00fcllt.<\/p>\n

1. a) Die steuerrechtliche Behandlung von Erbbauzinsen, die nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind, ist streitig. \u00dcberwiegend wird die Auffassung vertreten, da\u00df Erbbauzinsen die Begriffsmerkmale einer dauernden Last erf\u00fcllen (Urteil des Reichsfinanzhofs – RFH – vom 6. Mai 1943 IV 171\/42, RStBl 1943, 531; Herrmann\/Heuer\/Raupach, Einkommensteuer- und K\u00f6rperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, \u00a7 10 EStG Anm. 60, Stichwort „Erbbauzinsen“; S\u00f6hn in Kirchhof\/S\u00f6hn, Einkommensteuergesetz, Kommentar, \u00a7 10 Rdnr. D 177; Gerard in Lademann\/S\u00f6ffing\/Brockhoff, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, \u00a7 10 Rdnr. 72; Bl\u00fcmich\/Podehl, Einkommensteuer, K\u00f6rperschaftsteuer, Gewerbesteuer, \u00a7 10 EStG Rdnr. 140; Jansen\/Wrede, Renten, Raten, Dauernde Lasten, 9. Aufl. 1986, Rdnr. 28; Paus, Die Information \u00fcber Steuer und Wirtschaft – Inf – 1988, 295, 297). Die Literatur beruft sich z.T. auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 10. November 1961 VI 283\/60 U (BFHE 74, 143, BStBl III 1962, 54), das aber insoweit keine abschlie\u00dfende Stellungnahme enth\u00e4lt, da f\u00fcr diesen Streitfall der Abzug als Werbungskosten bejaht wurde. Das FG M\u00fcnster (Urteil vom 4. April 1989 XII 8.153\/88 E, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 1989, 571) hat die Abziehbarkeit mit der Begr\u00fcndung verneint, dem Erbbauzins als Nutzungsentgelt stehe wie bei der Miete und Pacht als verrechnungsf\u00e4hige Leistung die Nutzungs\u00fcberlassung gegen\u00fcber. R\u00f6hrig (Der Betrieb – DB – 1988, 202) will das Abzugsverbot des \u00a7 12 Nr. 1 EStG eingreifen lassen.<\/p>\n

b) Unter der Geltung des \u00a7 21a EStG wurden Erbbauzinsen wie Schuldzinsen behandelt; sie wurden daher, soweit sie mit der Selbstnutzung des Hauses zu Wohnzwecken in wirtschaftlichem Zusammenhang standen, bis zur H\u00f6he des Grundbetrages als Werbungskosten abgezogen (\u00a7 21a Abs. 3 EStG; vgl. Abschn. 164c Abs. 4 Satz 2 der Einkommensteuer-Richtlinien – EStR – 1984). \u00a7 21a EStG war letztmals f\u00fcr den Veranlagungszeitraum 1986 anzuwenden (\u00a7 52 Abs. 21 Satz 1 EStG). Wegen des Wegfalls der Nutzungswertbesteuerung besteht ab dem Veranlagungszeitraum 1987 grunds\u00e4tzlich keine M\u00f6glichkeit mehr, im Zusammenhang mit der Eigennutzung von Einfamilienh\u00e4usern Schuldzinsen als Werbungskosten geltend zu machen (vgl. Schmidt\/Drenseck, Einkommensteuergesetz, 9. Aufl., \u00a7 10e Anm. 3c aa).<\/p>\n

Nach Auffassung des BMF k\u00f6nnen Erbbauzinsen, die bis zum Beginn der erstmaligen Nutzung eines nach \u00a7 10e EStG beg\u00fcnstigten Objekts entstehen, grunds\u00e4tzlich wie Sonderausgaben abgezogen werden; indes soll nunmehr \u00a7 10e Abs. 6 EStG als Spezialvorschrift die Anwendung des \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG auch f\u00fcr die Erbbauzinsen ausschlie\u00dfen, die nach Beginn der Eigennutzung entstehen (BMF-Schreiben vom 15. Mai 1987 IV B 1 – S 2.225a – 63\/87, BStBl I 1987, 434, dort Abs. 45; vom 6. Mai 1988 IV B 3 – S 2.225a – 6\/88 I, Deutsches Steuerrecht – DStR – 1988, 393; nunmehr auch Abschn. 51 Abs. 2 Satz 8 der Lohnsteuer-Richtlinien – LStR – 1990; Abschn. 87 Abs. 2 Satz 8 EStR i. d. F. der Einkommensteuer-\u00c4nderungsrichtlinien 1990, BStBl I, Sondernummer 1\/1990, S. 50; ebenso Stephan, Die Besteuerung selbstgenutzten Wohneigentums, 3. Aufl. 1989, S. 118; ders. in Littmann\/Bitz\/Meincke, Das Einkommensteuerrecht, 13. Aufl., \u00a7 10 Rdnr. 66, \u00a7 10e Rdnr. 165; Stuhrmann, DB 1988, 466; a. A. Schmidt\/Drenseck, a.a.O., \u00a7 10e Anm. 10a).<\/p>\n

2. a) Der erkennende Senat hat mit Urteil vom 4. April 1989 X R 14\/85 (BFHE 157, 88, BStBl II 1989, 779) entschieden, da\u00df \u00a7 10 Abs. 1 Satz 1 EStG wegen der Verwendung des Tatbestandsmerkmals „Aufwendungen“ eine wirtschaftliche Belastung des Steuerpflichtigen voraussetzt. Nach der Entscheidung des Senats vom 12. Juli 1989 X R 11\/84 (BFHE 158, 22, BStBl II 1990, 13) liegt eine als Sonderausgabe abziehbare dauernde Last nicht vor, wenn wiederkehrende Leistungen ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach Entgelt f\u00fcr eine Nutzungs\u00fcberlassung sind. Dem liegt die Erw\u00e4gung zugrunde, da\u00df Leistung und Gegenleistung, die aufgrund eines gegenseitigen Vertrages erbracht werden, lediglich zu einer Verm\u00f6gensumschichtung und nicht zu einer steuerlich zu ber\u00fccksichtigenden Minderung der Leistungsf\u00e4higkeit f\u00fchren. Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat mit Beschlu\u00df vom 18. Februar 1988 1 BvR 930\/86 (Steuerrechtsprechung in Karteiform – StRK -, Einkommensteuergesetz 1975, \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a, Rechtspruch 10a) best\u00e4tigt, \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG k\u00f6nne unter Ber\u00fccksichtigung von Wortlaut, Sinn und Zweck des Gesetzes sowie der einkommensteuerrechtlichen Systematik nur in dem Sinne ausgelegt werden, da\u00df der Abzug als Sonderausgabe eine wirtschaftliche Belastung voraussetze; eine solche werde durch die Gegenleistung aufgehoben. Eine Ausnahme vom vorstehend wiedergegebenen Grundsatz der Verrechnung mit dem Wert einer Gegenleistung gilt f\u00fcr wiederkehrende Leistungen, die im Zusammenhang mit einer Verm\u00f6gens\u00fcbertragung in vorweggenommener Erbfolge zugesagt werden (BFH-Urteil vom 13. August 1985 IX R 10\/80, BFHE 144, 423, BStBl II 1985, 709; Beschlu\u00df des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 5. Juli 1990 GrS 4-6\/89, BFHE 161, 317, BStBl II 1990, 847).<\/p>\n

b) Die Entscheidung des Senats in BFHE 158, 22, BStBl II 1990, 13, betraf den Fall, da\u00df die wiederkehrenden Leistungen f\u00fcr die schuldrechtliche Nutzung eines Wohnrechts gezahlt wurden. Auch im Streitfall ist – ungeachtet der zivilrechtlichen Besonderheiten des Erbbaurechts als grundst\u00fccksgleichen Rechts – eine dauernde Last zu verneinen.<\/p>\n

c) Auf die Frage, ob hier der Sonderausgabenabzug nach \u00a7 10e Abs. 6 EStG ausgeschlossen ist, kommt es daher nicht an.<\/p>\n

d) Das FG hat erwogen, ob die Erbbauzinsen als „Rente“ i. S. des \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG abziehbar sein k\u00f6nnten. Es hat dies mit der \u00dcberlegung verneint, der Abzug setze begrifflich ein „einheitlich nutzbares Recht (Rentenstammrecht)“ voraus (vgl. hierzu Schmidt\/Heinicke, a.a.O., \u00a7 22 EStG Anm. 8). Diese Voraussetzung sei im Streitfall deswegen nicht erf\u00fcllt, weil die Erbbauzinsen zur Erf\u00fcllung des Erbbaurechtsvertrages, nicht des Rentenversprechens gezahlt worden seien; da diese Zahlungen mithin von der Gegenleistung der Nutzungs\u00fcberlassung abh\u00e4ngig seien, werde durch den Erbbaurechtsvertrag kein Stammrecht begr\u00fcndet.<\/p>\n

Es kann dahingestellt bleiben, ob und ggf. welche steuerrechtliche Begr\u00fcndungsfunktion ein dem Zivilrecht entlehnter Begriff des Rentenstammrechts im vorliegenden Zusammenhang haben k\u00f6nnte. Eine „Leibrente“ ist die Erbbauzinsverpflichtung schon deswegen nicht, weil ihre Dauer nicht von der Lebenszeit einer Bezugsperson abh\u00e4ngig ist. Mit dem von ihm verwendeten Begriff des „Rentenstammrechts“ hebt das FG auf den zivilrechtlichen Leibrentenbegriff ab, wie er durch die Rechtsprechung des Reichsgerichts gepr\u00e4gt worden ist (s. hierzu Urteil des erkennenden Senats vom 8. M\u00e4rz 1989 X R 16\/85, BFHE 156, 432, 438, BStBl II 1989, 551, unter 4.b aa; Soergel\/Welter, B\u00fcrgerliches Gesetzbuch, 11. Aufl. 1985, Vor \u00a7 759 Rdnr. 2 ff.). Indes verwendet Satz 1 des \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG – anders als dessen Satz 2 – nicht den Begriff „Leibrente“, sondern – ohne n\u00e4here Definition – den Begriff „Rente“. Letzterer Begriff, der im Steuerrecht neben der „dauernden Last“ bereits in \u00a7 9 Abs. 1 Nr. 2 des Preu\u00dfischen EStG und als Tatbestand der Eink\u00fcnfteerzielung in \u00a7 12 Abs. 1 jenes Gesetzes verwendet wird (s. S\u00f6hn in Kirchhof\/S\u00f6hn, a.a.O., \u00a7 10 EStG Rdnr. A 77), hat keinen durch das b\u00fcrgerliche Recht vorgepr\u00e4gten Inhalt. Soweit dieser Begriff nach seinem m\u00f6glichen Wortsinn lediglich wiederkehrende Leistungen bezeichnet, unterliegt er als Anwendungsfall des steuerrechtlichen Oberbegriffs „Aufwendungen“ der gleichen Einschr\u00e4nkung durch die Verrechnung mit dem Wert einer Gegenleistung wie der Begriff „dauernde Last“.<\/p>\n

3. a) Im Anschlu\u00df an die Rechtsprechung des RFH (Urteil vom 10. Oktober 1939 I 38\/39, RStBl 1940, 357) hat der BFH entschieden, da\u00df die Verpflichtung aus dem Erbbaurecht als Reallast (\u00a7 9 der Verordnung \u00fcber das Erbbaurecht – ErbbauV -) zu den unter \u00a7 8 Nr. 2 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) aufgef\u00fchrten Renten und dauernden Lasten geh\u00f6re (BFH-Urteile vom 6. Oktober 1976 I R 238\/74, BFHE 120, 540, BStBl II 1977, 217; vom 21. Juni 1979 I R 141\/76, BFHE 128, 393, BStBl II 1979, 679; vom 12. September 1979 I R 146\/76, BFHE 129, 62, BStBl II 1980, 51; vom 28. Oktober 1987 I R 126\/83, BFHE 151, 175, BStBl II 1988, 70). Der erkennende Senat l\u00e4\u00dft offen, ob er dem folgen k\u00f6nnte. F\u00fcr die Auslegung des \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG ist entscheidend, da\u00df eine „Last“ dort nicht vorliegt, wo im Austausch gegen eine Geldleistung eine wie zwischen fremden Dritten vereinbarte Gegenleistung erbracht wird.<\/p>\n

b) Der Charakter des Erbbaurechtsverh\u00e4ltnisses als entgeltliches (Dauer-)Nutzungsverh\u00e4ltnis ist auch anderweitig steuerrechtlich von Bedeutung.<\/p>\n

F\u00fcr die Gewinnermittlung ist davon auszugehen, da\u00df mit den Erbbauzinsen laufende Leistungen des Grundst\u00fcckseigent\u00fcmers abgegolten werden (z.B. BFH-Urteil vom 20. November 1980 IV R 126\/78, BFHE 132, 418, BStBl II 1981, 398). Das Erbbaurechtsverh\u00e4ltnis ist nach seinem zivilrechtlichen und dadurch bedingten wirtschaftlichen Leistungsinhalt bilanzrechtlich ebenso wie ein schuldrechtliches Nutzungsverh\u00e4ltnis und als schwebendes Gesch\u00e4ft zu werten (BFH-Urteile vom 20. Januar 1983 IV R 158\/80, BFHE 138, 53, BStBl II 1983, 413; vom 17. April 1985 I R 132\/81, BFHE 144, 213, BStBl II 1985, 617).<\/p>\n

In umsatzsteuerrechtlicher Hinsicht ist die Bestellung eines Erbbaurechts eine Dauerleistung gegen Entgelt (Duldungsleistung), wobei Ausdruck des Dauercharakters u.a. die Verpflichtung des Erbbauberechtigten ist, ein Entgelt in Form des Erbbauzinses (\u00a7\u00a7 9, 9a ErbbauV) zu entrichten (vgl. Urteil des erkennenden Senats vom 20. April 1988 X R 4\/80, BFHE 153, 243, BStBl II 1988, 744).<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 24.10.1990 (X R 43\/89) BStBl. 1991 II S. 175 Die Verpflichtung zu wiederkehrenden Erbbauzinsen begr\u00fcndet keine dauernde Last. EStG 1987 \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1, \u00a7 10e. Vorinstanz: Schleswig-Holsteinisches FG Sachverhalt Die Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) sind zusammenveranlagte Eheleute. Mit Kaufvertrag vom 29. Oktober 1979 erwarben sie ein Erbbaurecht in … BFH-Urteil vom 24.10.1990 (X R 43\/89) BStBl. 1991 II S. 175<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-53787","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/53787","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=53787"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/53787\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=53787"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=53787"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=53787"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}