{"id":53843,"date":"1996-05-29T14:38:50","date_gmt":"1996-05-29T12:38:50","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=53843"},"modified":"2013-08-03T14:40:34","modified_gmt":"2013-08-03T12:40:34","slug":"bfh-urteil-vom-29-5-1996-i-r-21_95-bstbl-1997-ii-s-63","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-29-5-1996-i-r-21_95-bstbl-1997-ii-s-63\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 29.5.1996 (I R 21\/95) BStBl. 1997 II S. 63"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 29.5.1996 (I R 21\/95) BStBl. 1997 II S. 63<\/strong><\/p>\n

1. Art. 20 Abs. 1 Buchst. a DBA-Frankreich stellt f\u00fcr die Gew\u00e4hrung des Schachtelprivilegs nur auf die allgemeine Quellenbesteuerungsnorm des Art. 9 Abs. 2 DBA-Frankreich und nicht auf die Sondervorschrift des Art. 9 Abs. 4 DBA-Frankreich ab.<\/p>\n

2. In Art. 20 Abs. 1 Buchst. a DBA-Frankreich (Methodenartikel) wird der Eink\u00fcnftebegriff als Oberbegriff f\u00fcr die in Art. 3 bis 18 DBA-Frankreich genannten Einkunftsarten verwendet. Er ist in einem abkommensrechtlichen Sinne zu verstehen.<\/p>\n

3. Es mu\u00df dem Art. 20 Abs. 1 Buchst. a DBA-Frankreich entnommen werden, ob sich die Steuerbefreiung auf „Eink\u00fcnfte“ oder „Einnahmen“ im Sinne des innerstaatlichen deutschen Steuerrechts bezieht.<\/p>\n

4. Nach dem allgemeinen Sprachgebrauch ist unter „Dividende“ i. S. des Art. 9 Abs. 6 DBA-Frankreich die Einnahme eines Gesellschafters aus seiner Beteiligung vor allem an einer Kapitalgesellschaft zu verstehen.<\/p>\n

5. Bezieht sich die in Art. 20 Abs. 1 Buchst. a und b (aa) DBA-Frankreich vorgesehene Steuerbefreiung auf Dividenden im Sinne von Einnahmen, so ergibt sich f\u00fcr Schuldzinsen kein Betriebsausgabenabzugsverbot, wenn keine steuerfreien Dividenden flie\u00dfen. Flie\u00dfen steuerfreie Dividenden, besteht ein Abzugsverbot nur bis zu ihrer H\u00f6he, wenn und soweit im \u00fcbrigen ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Betriebsausgaben und steuerfreien Schachteldividenden besteht.<\/p>\n

6. Es besteht keine Veranlassung, \u00a7 3c EStG speziell f\u00fcr den Bereich steuerfreier Schachteldividenden teleologisch reduziert dahin auszulegen, da\u00df s\u00e4mtliche Betriebsausgaben der die Dividende vereinnahmenden Muttergesellschaft abziehbar sind.<\/p>\n

 <\/p>\n

DBA-Frankreich Art. 9, Art. 20 Abs. 1 Buchst. a und b (aa); EStG \u00a7 3c.<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

 <\/p>\n

I.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin, Revisionsbeklagte und Anschlu\u00dfrevisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) war in den Streitjahren 1987 und 1988 mit 65,92 v. H. am gezeichneten Kapital der C-SA, einer nach franz\u00f6sischem Recht gegr\u00fcndeten Kapitalgesellschaft mit Sitz und Gesch\u00e4ftsleitung in Frankreich beteiligt. Aus der Beteiligung erzielte sie nur im Wirtschaftsjahr 1988 eine nach Art. 20 Abs. 1 Buchst. a und b (bb) des Abkommens vom 21. Juli 1959 zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Franz\u00f6sischen Republik zur Vermeidung der Doppelbesteuerungen und \u00fcber gegenseitige Amts- und Rechtshilfe auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Verm\u00f6gen sowie der Gewerbesteuern und der Grundsteuern i. d. F. des Revisionsprotokolls vom 9. Juni 1969 – DBA-Frankreich – (BGBl II 1970, 717, BStBl I 1970, 900) steuerfreie Dividende in H\u00f6he von 82.496 DM.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin hatte die Beteiligung an der C-SA im November 1986 erworben. Zur Finanzierung eines Teils des Kaufpreises nahm sie ein Darlehen bei einer inl\u00e4ndischen Bank auf. Den anderen Teil des Kaufpreises stundete der Ver\u00e4u\u00dferer f\u00fcr ein Jahr gegen 10 v. H. Zinsen. Au\u00dferdem gew\u00e4hrte die Kl\u00e4gerin noch im November 1986 der C-SA ein Darlehen in H\u00f6he von 157.918 DM, das sie refinanzierte. Schlie\u00dflich nahm sie einen Kredit auch zur Finanzierung der laufenden Refinanzierungskosten auf. Insgesamt fiel bei der Kl\u00e4gerin ein Zinsaufwand f\u00fcr 1987 in H\u00f6he von 50.876 DM und ein solcher f\u00fcr 1988 in H\u00f6he von 113.947 DM an. Davon entfielen 12,77 v. H. (1987) bzw. 8,52 v. H. (1988) auf die Refinanzierung des Darlehens an die C-SA. Der Restbetrag (1987: 47.419 DM, 1988: 105.148 DM) entfiel auf die Beteiligung an der C-SA.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin behandelte urspr\u00fcnglich nur den auf die Beteiligung entfallenden Zinsaufwand als gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7 8 Abs. 1 des K\u00f6rperschaftsteuergesetzes (KStG), 3c des Einkommensteuergesetzes (EStG) nichtabziehbare Betriebsausgabe. Dem folgte der Beklagte, Revisionskl\u00e4ger und Anschlu\u00dfrevisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) auch nach einer durchgef\u00fchrten Betriebspr\u00fcfung. Er hob den urspr\u00fcnglich erlassenen Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung zu den K\u00f6rperschaftsteuerbescheiden 1987 und 1988 und zu den vEK-Bescheiden vom 31. Dezember 1987 und 31. Dezember 1988 am 15. September 1992 auf.<\/p>\n

Hiergegen erhob die Kl\u00e4gerin Sprungklage, der das FA zustimmte. Mit der Klage begehrte sie die Ber\u00fccksichtigung des gesamten Zinsaufwandes als Betriebsausgaben. Die Klage hatte teilweise Erfolg. Das Finanzgericht (FG) behandelte den gesamten Zinsaufwand des Wirtschaftsjahres 1987 als abziehbare Betriebsausgaben. F\u00fcr das Wirtschaftsjahr 1988 setzte es den Saldo zwischen den Zinsen und der steuerfrei vereinnahmten Dividende als Betriebsausgabe an. Es lie\u00df die Revision zu.<\/p>\n

Mit seiner Revision r\u00fcgt das FA die Verletzung der \u00a7\u00a7 8 Abs. 1 KStG, 3c und 4 Abs. 4 EStG i. V. m. Art. 20 Abs. 1 Buchst. a und b (aa) DBA-Frankreich. Die Revisionsbegr\u00fcndung wurde der Kl\u00e4gerin am 4. Mai 1995 zugestellt. Sie legte am 2. Juni 1995 Anschlu\u00dfrevision ein.<\/p>\n

Das FA beantragt, das Urteil des FG Hamburg vom 29. August 1994 II 180\/92 teilweise aufzuheben, die Klage insgesamt abzuweisen und die Anschlu\u00dfrevision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin beantragt, das Urteil des FG Hamburg vom 29. August 1994 II 180\/92 teilweise aufzuheben, der Klage insgesamt stattzugeben und die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n

Die Finanzbeh\u00f6rde der Freien und Hansestadt Hamburg ist dem Revisionsverfahren beigetreten.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

 <\/p>\n

II.<\/p>\n

Die Revision und die Anschlu\u00dfrevision sind im wesentlichen unbegr\u00fcndet. Sie waren deshalb mit der Ma\u00dfgabe zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 und Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO -), da\u00df nur die Kostenentscheidung zu berichtigen ist. Die Kosten des finanzgerichtlichen Verfahrens fallen der Kl\u00e4gerin zu 54 v. H. und dem FA zu 46 v. H. zur Last.<\/p>\n

1. Die Vorentscheidung gibt Veranlassung zu dem Hinweis, da\u00df der Streitfall die Veranlagungszeitr\u00e4ume 1987 und 1988 betrifft. F\u00fcr diese Veranlagungszeitr\u00e4ume galt das DBA-Frankreich in seiner Fassung gem\u00e4\u00df dem Revisionsprotokoll 1969. Es galt noch nicht i. d. F. gem\u00e4\u00df dem Zusatzabkommen vom 28. September 1989. Letztere Fassung ist erst ab dem Veranlagungszeitraum 1990 anzuwenden. Der vom FG mehrfach zitierte Art. 20 Abs. 3 DBA-Frankreich ist erst durch das Zusatzabkommen vom 28. September 1989 angef\u00fcgt worden. Er ist im Streitfall nicht anwendbar. Art. 20 Abs. 3 DBA-Frankreich enth\u00e4lt auch keine Schachtelprivilegsregelung. Die Vorschrift erlaubt vielmehr der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) die Herstellung der Aussch\u00fcttungsbelastung f\u00fcr solche Aussch\u00fcttungen (vgl. \u00a7\u00a7 27 ff. KStG), die gliederungsrechtlich mit dem EK 01 verrechnet werden. Das Schachtelprivileg ist nur in Art. 20 Abs. 1 Buchst. a und b (aa) Frankreich geregelt. Dies gilt sowohl f\u00fcr die Fassung gem\u00e4\u00df dem Revisionsprotokoll von 1969 als auch f\u00fcr die Fassung gem\u00e4\u00df dem Zusatzabkommen vom 28. September 1989. Beide Fassungen unterscheiden sich jedoch. Auf den Streitfall ist aus zeitlichen Gr\u00fcnden nur die Fassung gem\u00e4\u00df dem Revisionsprotokoll von 1969 anzuwenden.<\/p>\n

2. a) Nach Art. 20 Abs. 1 Buchst. a DBA-Frankreich in der hier interessierenden Fassung sind von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer vorbehaltlich der Buchst. b und c die aus Frankreich stammenden Eink\u00fcnfte ausgenommen, die nach dem DBA-Frankreich in Frankreich besteuert werden k\u00f6nnen. Zu diesen Eink\u00fcnften geh\u00f6ren Dividenden i. S. des Art. 9 Abs. 1 und 6 DBA-Frankreich, die eine in Frankreich ans\u00e4ssige Gesellschaft an eine in der Bundesrepublik ans\u00e4ssige Person zahlt. F\u00fcr solche Dividenden steht Frankreich an sich ein Quellenbesteuerungsrecht gem\u00e4\u00df Art. 9 Abs. 2 DBA-Frankreich zu. Zwar wird dieses Quellenbesteuerungsrecht speziell f\u00fcr den Streitfall durch Art. 9 Abs. 4 DBA-Frankreich wieder aufgehoben. Art. 20 Abs. 1 Buchst. a DBA-Frankreich stellt aber nur auf die allgemeine Quellenbesteuerungsnorm des Art. 9 Abs. 2 DBA-Frankreich und nicht auf die Sondervorschrift des Art. 9 Abs. 4 DBA-Frankreich ab (vgl. Korn\/Debatin, Doppelbesteuerung, Art. 20 DBA-Frankreich Anm. 3 a). Erg\u00e4nzend zu Art. 9 Abs. 1 DBA-Frankreich bestimmen Art. 2 Abs. 1 Nr. 3 DBA-Frankreich, was unter einer Person zu verstehen ist, und Art. 2 Abs. 1 Nr. 4 DBA-Frankreich, wann eine Person in einem der beiden Vertragsstaaten ans\u00e4ssig ist. Danach ist die Kl\u00e4gerin als eine nach deutschem Recht errichtete und nur in der Bundesrepublik unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige GmbH eine in der Bundesrepublik ans\u00e4ssige Person. Zwar erf\u00e4hrt der Ausdruck „Gesellschaft“ i. S. des Art. 9 Abs. 1 DBA-Frankreich keine ausdr\u00fcckliche abkommensrechtliche Definition. Aus Art. 9 Abs. 6 DBA-Frankreich folgt jedoch im Umkehrschlu\u00df, da\u00df unter den Ausdruck jedenfalls Kapitalgesellschaften fallen. Nach den tats\u00e4chlichen Feststellungen des FG war die C-SA eine nach franz\u00f6sischem Recht errichtete und nur in Frankreich unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige Societe anonyme. Als solche ist sie mit einer deutschen Aktiengesellschaft vergleichbar. Damit war sie eine in Frankreich ans\u00e4ssige Gesellschaft i. S. des Art. 9 Abs. 1 DBA-Frankreich.<\/p>\n

b) Allerdings ist nach Art. 20 Abs. 1 Buchst. b (aa) DBA-Frankreich die Rechtsfolge des Buchst. a DBA-Frankreich nur auf Dividenden anzuwenden, wenn die Dividenden von einer in Frankreich ans\u00e4ssigen Kapitalgesellschaft gezahlt werden, der mindestens 25 v. H. des Gesellschaftskapitals der erstgenannten Gesellschaft geh\u00f6ren. Dazu hat das FG in tats\u00e4chlicher Hinsicht festgestellt, da\u00df die Kl\u00e4gerin 65,92 v. H. am Gesellschaftskapital der C-SA hielt. Insoweit sind auch die Voraussetzungen des Art. 20 Abs. 1 Buchst. b (aa) DBA-Frankreich erf\u00fcllt.<\/p>\n

c) Art. 20 Abs. 1 Buchst. b (aa) DBA-Frankreich bestimmt selbst nicht, was unter „Dividenden“ im Sinne der Vorschrift zu verstehen ist. Der Ausdruck mu\u00df indes nach der Definition des Art. 9 Abs. 6 DBA-Frankreich ausgelegt werden. Danach sind Dividenden „Eink\u00fcnfte aus Aktien und \u00e4hnlichen Wertpapieren, aus Anteilen an Gesellschaften mit beschr\u00e4nkter Haftung und Eink\u00fcnfte eines stillen Gesellschafters aus seiner Beteiligung“. Entgegen der Auffassung des FA darf der Ausdruck „Dividenden“ nicht schon allein wegen der Verwendung des Eink\u00fcnftebegriffes im Sinne eines Nettobetrages ausgelegt werden. Vielmehr ist zu beachten, da\u00df in Art. 20 Abs. 1 Buchst. a DBA-Frankreich (= Methodenartikel) der Eink\u00fcnftebegriff als Oberbegriff f\u00fcr die in Art. 3 bis 18 DBA-Frankreich genannten Einkunftsarten verwendet wird. Er umfa\u00dft deshalb gleicherma\u00dfen die Eink\u00fcnfte aus unbeweglichem Verm\u00f6gen (Art. 3 DBA-Frankreich), aus der Ver\u00e4u\u00dferung einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft (Art. 7 DBA-Frankreich), aus selbst\u00e4ndiger T\u00e4tigkeit (Art. 12 DBA-Frankreich) und aus unselbst\u00e4ndiger T\u00e4tigkeit (Art. 13 DBA-Frankreich) als auch Unternehmensgewinne (Art. 4 DBA-Frankreich) und die Gewinne aus dem Betrieb von Schiffen oder Luftfahrzeugen (Art. 6 DBA-Frankreich) als auch Dividenden (Art. 9 DBA-Frankreich), Zinsen (Art. 10 DBA-Frankreich), Aufsichtsratsverg\u00fctungen (Art. 11 DBA-Frankreich), Geh\u00e4lter, L\u00f6hne und \u00e4hnliche Verg\u00fctungen sowie Ruhegeh\u00e4lter (Art. 14 DBA-Frankreich), Lizenzgeb\u00fchren (Art. 15 DBA-Frankreich), Verg\u00fctungen i. S. des Art. 16 DBA-Frankreich, Unterhalts-, Studien -und Ausbildungsgelder i. S. des Art. 17 DBA-Frankreich als auch sonstige Eink\u00fcnfte i. S. des Art. 18 DBA-Frankreich. Der abkommensrechtliche Eink\u00fcnftebegriff ist deshalb in einem abkommensrechtlichen Sinne zu verstehen. Er kann nicht in der Bundesrepublik mit Hilfe des Art. 2 Abs. 2 DBA- Frankreich nach deutschem innerstaatlichen Steuerrecht ausgelegt werden. F\u00fcr das Abkommensrecht folgt dies allgemein aus der f\u00fcr „andere“ Eink\u00fcnfte dem Art. 21 des OECD-Musterabkommens aus 1977 (OECD-MustAbk) nachgebildeten Vorschrift (Art. 18 DBA-Frankreich). Sie belegt, da\u00df das Abkommensrecht die o. g. Gewinne, Verg\u00fctungen, Dividenden, Zinsen, Lizenzgeb\u00fchren usw. unter dem Oberbegriff „Eink\u00fcnfte“ zusammenfa\u00dft. F\u00fcr Art. 20 DBA-Frankreich gilt nichts anderes. Die Vorschrift beinhaltet den sog. Methodenartikel. Es liegt in der Funktion des Methodenartikels, da\u00df er die steuerliche Behandlung der in den Art. 3 bis 18 DBA-Frankreich genannten Eink\u00fcnfte im Ans\u00e4ssigkeitsstaat regelt. Deshalb ist f\u00fcr jede abkommensrechtliche Einkunftsart zu entscheiden, ob sich die Rechtsfolge des Art. 20 Abs. 1 Buchst. a DBA-Frankreich auf Eink\u00fcnfte i. S. des \u00a7 2 Abs. 2 EStG oder aber auf Einnahmen bezieht. Soweit der Methodenartikel eine Steuerbefreiung im Ans\u00e4ssigkeitsstaat vorsieht, gilt dies schon deshalb, weil der Umfang der Steuerbefreiung einer gesetzlichen Grundlage bedarf. Im Streitfall kann sich die gesetzliche Grundlage wegen des Fehlens einer entsprechenden Vorschrift innerhalb des innerstaatlichen deutschen Steuerrechts nur aus dem Abkommensrecht ergeben. Deshalb mu\u00df dem Art. 20 Abs. 1 Buchst. a DBA-Frankreich entnommen werden, ob sich die Steuerbefreiung auf „Eink\u00fcnfte“ oder „Einnahmen“ im Sinne des innerstaatlichen deutschen Steuerrechts bezieht. Dies bedeutet, da\u00df der in Art. 20 Abs. 1 Buchst. a DBA-Frankreich verwendete Ausdruck „Eink\u00fcnfte“ je nach der in Betracht zu ziehenden Einkunftsart entweder als Eink\u00fcnfte i. S. des \u00a7 2 Abs. 2 EStG oder als (Betriebs-)Einnahmen i. S. der \u00a7\u00a7 4 Abs. 3 S\u00e4tze 1, 8 Abs. 1 EStG zu verstehen ist. Dies gilt unbeschadet der Tatsache, da\u00df Art. 20 Abs. 1 Buchst. a DBA- Frankreich wegen der Berechnung der freizustellenden „Eink\u00fcnfte“ oder „Einnahmen“ auf das innerstaatliche Steuerrecht des Anwendestaates verweisen kann. Auch schr\u00e4nkt die vom erkennenden Senat vertretene Auffassung nicht die in \u00a7 3c EStG enthaltene M\u00f6glichkeit ein, da\u00df das deutsche innerstaatliche Steuerrecht als Folge der im Abkommensrecht vorgesehenen Steuerbefreiung von Einnahmen den Abzug von Aufwendungen einschr\u00e4nkt.<\/p>\n

d) Nach dem allgemeinen Sprachgebrauch ist unter „Dividende“ i. S. des Art. 9 Abs. 6 DBA-Frankreich die Einnahme eines Gesellschafters aus seiner Beteiligung vor allem an einer Kapitalgesellschaft zu verstehen. Dies folgt z. B. aus Art. 9 Abs. 1 und 4 DBA-Frankreich, wonach eine Dividende von einer Kapitalgesellschaft gezahlt wird. Dies folgt ebenso aus Art. 9 Abs. 3 DBA-Frankreich, wonach die Dividende von einer Person bezogen wird. Eine Person bezieht von einer anderen Person nur Einnahmen und keine Eink\u00fcnfte. Zu erw\u00e4hnen ist au\u00dferdem Art. 9 Abs. 5 DBA-Frankreich. Danach werden Dividenden ausgesch\u00fcttet. Schlie\u00dflich ist in Art. 9 Abs. 7 DBA-Frankreich von dem Bezugsberechtigten der Dividenden die Rede. Der hier vorgenommenen Auslegung steht Art. 9 Abs. 2 Satz 2 DBA-Frankreich nicht entgegen. Zwar ist dort von dem „Bruttobetrag der Dividenden“ die Rede. Daraus folgt jedoch nicht, da\u00df unter dem Dividendenbegriff des Art. 9 Abs. 6 DBA-Frankreich ein Nettobetrag verstanden werden m\u00fcsse. Der Ausdruck „Bruttobetrag“ stellt nur klar, da\u00df die Q\u00fcllensteuer auf die „Brutto“-dividende, d. h. auf einen Betrag vor Abzug der Q\u00fcllensteuer erhoben wird. Er besagt nichts \u00fcber die Auslegung des Dividendenbegriffs im \u00fcbrigen. Schlie\u00dflich kann auch Art. 20 Abs. 1 Buchst. a DBA-Frankreich nicht unbeachtet bleiben. Danach sind die aus Frankreich stammenden Eink\u00fcnfte in der Bundesrepublik steuerfrei, wenn sie nach dem Abkommen in Frankreich besteuert werden k\u00f6nnen. Nach Art. 9 Abs. 2 DBA-Frankreich k\u00f6nnen Dividenden in Frankreich aber nur als Bruttobetrag besteuert werden. Entsprechend mu\u00df sich die Steuerbefreiung in der Bundesrepublik auf die Dividenden im Sinne dieses Bruttobetrages beziehen.<\/p>\n

e) Die hier vorgenommene Auslegung steht in keinem Widerspruch zu dem Senatsurteil vom 16. M\u00e4rz 1994 I R 42\/93 (BFHE 174, 509, BStBl II 1994, 799). Dort war zu Art. 20 Abs. 2 Satz 3 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem K\u00f6nigreich der Niederlande zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Verm\u00f6gen sowie verschiedener sonstiger Steuern und zur Regelung anderer Fragen auf steuerlichem Gebiet vom 16. Juni 1959 – DBA-Niederlande – (BGBl II 1960, 1781) dar\u00fcber zu entscheiden, welche deutsche Einkommensteuer auf aus den Niederlanden stammende Eink\u00fcnfte zu erheben ist. Art. 20 Abs. 2 Satz 3 DBA-Niederlande bezeichnet einerseits die Dividenden als „Eink\u00fcnfte“. Andererseits stellt es auf die von diesen Eink\u00fcnften erhobene deutsche Steuer ab. Wird aber die deutsche Steuer nur auf Eink\u00fcnfte und nicht auf Einnahmen erhoben, so liegt der Schlu\u00df nahe, da\u00df die auf Dividenden (Bruttobetrag) erhobene ausl\u00e4ndische Steuer auf die von einem Nettobetrag zu erhebende deutsche Steuer anzurechnen ist. F\u00fcr die Steuerbefreiung belegen dagegen schon die Existenz des \u00a7 3c EStG und im \u00fcbrigen auch die in \u00a7 3 EStG getroffenen Regelungen, da\u00df dieselbe ebenso bei den Einnahmen ansetzen kann. Die Auslegung entspricht auch der Formulierung des \u00a7 8b Abs. 5 KStG (fr\u00fcher: \u00a7 26 Abs. 7 KStG).<\/p>\n

f) Ob f\u00fcr die Auslegung des Art. 20 Abs. 1 Buchst. b (aa) DBA-Frankreich i. d. F. des Zusatzabkommens vom 28. September 1989 etwas anderes gilt, bedarf keiner Entscheidung. Die \u00c4nderung des Abkommens l\u00e4\u00dft keinen R\u00fcckschlu\u00df auf die Auslegung der Fassung gem\u00e4\u00df dem Revisionsprotokoll 1969 zu.<\/p>\n

3. Bezieht sich die in Art. 20 Abs. 1 Buchst. a und b (aa) DBA-Frankreich vorgesehene Steuerbefreiung auf Dividenden im Sinne von Einnahmen, so ergibt sich f\u00fcr die Schuldzinsen kein Betriebsausgabenabzugsverbot, wenn keine steuerfreien Dividenden flie\u00dfen. Flie\u00dfen steuerfreie Dividenden, besteht ein Abzugsverbot nur bis zu ihrer H\u00f6he, wenn und soweit im \u00fcbrigen ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Betriebsausgaben und steuerfreien Schachteldividenden besteht.<\/p>\n

a) Der erkennende Senat hat in seinem Urteil vom 21. April 1971 I R 97\/68 (BFHE 102, 468, BStBl II 1971, 694), das zu Art. XV Abs. 1 Buchst. b des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung i. d. F. vom 22. Juli 1954 – DBA-USA 1954 – (BGBl II 1954, 1118, BStBl I 1955, 70) ergangen ist, entschieden, da\u00df Zinsen f\u00fcr Schulden, die zum Erwerb einer Beteiligung an einer amerikanischen K\u00f6rperschaft aufgenommen werden, als Betriebsausgaben abzugsf\u00e4hig sind, soweit ihnen keine steuerbefreiten Ertr\u00e4ge aus dieser Beteiligung gegen\u00fcberstehen. Nach Art. XV Abs. 1 Buchst. b DBA-USA 1954 waren die aus den USA stammenden Einkommensteile, mit denen sich das Abkommen befa\u00dft und die nach demselben nicht von der Steuer der USA befreit sind, in der Bundesrepublik von der Bemessungsgrundlage auszunehmen. Dies entspricht im Kern der Regelung des Art. 20 Abs. 1 Buchst. a und b (aa) DBA-Frankreich, soweit sie sich auf Schachteldividenden aus Frankreich bezieht. Deshalb gilt das Urteil in BFHE 102, 468, BStBl II 1971, 694 sinngem\u00e4\u00df auch f\u00fcr Art. 20 Abs. 1 Buchst. a und b (aa) DBA-Frankreich, zumal sein Leitsatz so weit formuliert ist, da\u00df er das gesamte Abkommensrecht abdeckt.<\/p>\n

b) Der Senat hatte schon vorher im Urteil vom 25. Oktober 1966 I 26\/64 (BFHE 87, 243, BStBl III 1967, 92) zu \u00a7\u00a7 9 und 13 KStG 1968 entschieden, da\u00df Zinsen f\u00fcr Schulden, die zum Erwerb einer Schachtelbeteiligung aufgenommen werden, als Betriebsausgaben abzugsf\u00e4hig sind, soweit die Einnahmen aus der Schachtelbeteiligung den Betrag der aufzuwendenden Schuldzinsen nicht decken. Die Richtigkeit dieser Rechtsauffassung hat er im Urteil vom 21. Februar 1973 I R 26\/72 (BFHE 109, 27, BStBl II 1973, 508) best\u00e4tigt. Auf diese Rechtsauffassung hat der Senat auch sein Urteil vom 5. Dezember 1984 I R 62\/80 (BFHE 143, 43, BStBl II 1985, 311) gest\u00fctzt, selbst wenn der damalige Urteilsfall mit dem Streitfall nicht vergleichbar ist. Die Finanzverwaltung hat diese Rechtsprechung im Schreiben des Bundesministers f\u00fcr Wirtschaft und Finanzen vom 14. April 1972 F\/IV B 5 – S 2786 – 2\/72 (Steuererlasse in Karteiform, K\u00f6rperschaftsteuergesetz a. F., \u00a7 13 Nr. 4) \u00fcbernommen.<\/p>\n

c) Im Interesse der Rechtssicherheit h\u00e4lt der Senat an seiner bisherigen Rechtsprechung fest. Es ist die Aufgabe des Gesetzgebers, eine anderweitige (klare) Rechtsgrundlage zu schaffen, falls er der Beurteilung durch den Senat nicht zustimmt.<\/p>\n

4. a) Die von der Kl\u00e4gerin und vom FA an der Rechtsprechung des Senats zu \u00a7 3c EStG (fr\u00fcher: \u00a7 13 KStG 1968) ge\u00fcbte Kritik greift nicht durch. Die Rechtsprechung ist vor dem Hintergrund zu verstehen, der an sich fragw\u00fcrdigen Formulierung des \u00a7 3c EStG einen Sinn zu geben, der mit dem Wortlaut der Vorschrift, ihrem Sinn und Zweck (noch) in Einklang steht. Die Fragw\u00fcrdigkeit der Formulierung des \u00a7 3c EStG ergibt sich aus einem Wortlautvergleich mit \u00a7 4 Abs. 4 EStG. W\u00e4hrend \u00a7 4 Abs. 4 EStG f\u00fcr die Betriebsausgabendefinition einen (blo\u00dfen) Veranlassungszusammenhang zwischen Aufwendungen und dem Betrieb als einer T\u00e4tigkeit i. S. des \u00a7 15 Abs. 2 EStG gen\u00fcgen l\u00e4\u00dft, fordert \u00a7 3c EStG zus\u00e4tzlich einen unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang, der zwischen steuerfreien Einnahmen und Ausgaben bestehen mu\u00df. Das FA weist zutreffend darauf hin, da\u00df das in \u00a7 4 Abs. 4 EStG verankerte Veranlassungsprinzip einen (blo\u00dfen) wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen den Refinanzierungskosten und dem Halten der Beteiligung an der C-SA gen\u00fcgen l\u00e4\u00dft. Es hat jedoch \u00fcbersehen, da\u00df \u00a7 3c EStG dar\u00fcber hinaus (einschr\u00e4nkend) einen zus\u00e4tzlichen unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und steuerfreien Schachteldividenden voraussetzt. Es ist deshalb fehlerhaft, wenn das FG in der Vorentscheidung auf die Frage eingeht, welchem Zweck der Beteiligungserwerb durch die Kl\u00e4gerin gedient habe. Die Refinanzierungskosten sind im Verh\u00e4ltnis zu der Beteiligung an der C-SA zweifelsfrei Betriebsausgaben i. S. des \u00a7 4 Abs. 4 EStG. Entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin gilt dies unabh\u00e4ngig von den betrieblichen Erwartungen, die die Kl\u00e4gerin mit dem Erwerb der Beteiligung verbunden haben mag. Nach \u00a7 3c EStG sind jedoch nicht alle Betriebsausgaben, die in einem Veranlassungszusammenhang zu dem Halten der Beteiligung an der C-SA stehen, nichtabziehbar. Nichtabziehbar sind nur die Betriebsausgaben, die in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang zu den steuerfreien Schachteldividenden stehen. Einerseits entzieht sich das dem Betriebsausgabenbegriff zugrundeliegende Veranlassungsprinzip einer Unterscheidung zwischen einem unmittelbaren und einem mittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang. Dennoch m\u00fcssen die FG den in sich fragw\u00fcrdigen Gesetzeswortlaut des \u00a7 3c EStG anwenden. Andererseits macht es keinen Sinn darauf abzustellen, mit welchen Einnahmen welche Ausgaben finanziert wurden. Deshalb hat der Senat (a. a. O.) entschieden, da\u00df ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen steuerfreien Schachteldividenden und Ausgaben den Bezug einer Schachteldividende voraussetzt. Mit dieser Forderung hat er der Tatsache Rechnung getragen, da\u00df mit dem Erwerb einer Schachtelbeteiligung nicht nur die Erzielung von Dividenden, sondern dar\u00fcber hinaus mannigfache Ziele verfolgt werden k\u00f6nnen, die der beteiligten Gesellschaft einer Aufbau- oder Verlustphase de facto keine Dividenden abwerfen. Die Beteiligung kann anderen Zwecken (z. B. Akquisition) dienen, die dem Gesellschafter mittelbar zugute kommen. Je weiter entfernt die Erwartung eines Dividendenzuflusses zeitlich gesehen in der Zukunft liegt, desto fragw\u00fcrdiger ist die Annahme eines unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhanges zwischen Dividendeneinnahmen und den Refinanzierungskosten f\u00fcr den Erwerb einer Beteiligung. Beteiligungen k\u00f6nnen auch zu dem einzigen Zweck gehalten werden, sp\u00e4ter einmal verkauft, getauscht oder umgewandelt zu werden. Fehlt es aber in einem solchen Fall an einer Aussch\u00fcttung, dann ist ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Dividenden und Ausgaben ausgeschlossen. Umgekehrt kann bei einer tats\u00e4chlich vorgenommenen Aussch\u00fcttung der unmittelbare wirtschaftliche Zusammenhang nicht unter Hinweis auf anderweitig verfolgte Absichten verneint werden.<\/p>\n

b) Der Senat folgt der Auffassung des FA auch insoweit nicht, als dieses sich auf einen ver\u00e4nderten Eink\u00fcnftebegriff beruft und in diesem Zusammenhang vor allem das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 21. Juli 1981 VIII R 128\/76 (BFHE 134, 119 BStBl II 1982, 36) zitiert. Es geht nicht um den Inhalt des Eink\u00fcnftebegriffes als solchen, sondern um den Inhalt der einschr\u00e4nkenden Tatbestandsvoraussetzungen des \u00a7 3c EStG. Deshalb hat auch der VIII. Senat des BFH in BFHE 134, 119, BStBl II 1982, 36 ausgef\u00fchrt, da\u00df seine ge\u00e4nderte Rechtsprechung nicht das Abzugsverbot gem\u00e4\u00df \u00a7 3c EStG tangiere.<\/p>\n

Wenn die Vorschrift einen unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen steuerfreien Einnahmen und Ausgaben verlangt, so gen\u00fcgt das Vorliegen eines nur mittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhanges grunds\u00e4tzlich nicht. Deshalb mu\u00df im Einzelfall entschieden werden, wann ein nur mittelbarer Zusammenhang zu steuerfreien Einnahmen besteht. Letzteres kommt insbesondere dann in Betracht, wenn die Ausgaben entweder in keinem Zusammenhang zu Einnahmen stehen oder wenn sie auch im Zusammenhang zu nicht steuerfreien Einnahmen stehen. Der IV. Senat des BFH hat in seinem Urteil vom 28. April 1983 IV R 122\/79 (BFHE 138, 366, BStBl II 1983, 566) einen unmittelbaren Zusammenhang zu k\u00fcnftigen steuerfreien Betriebsst\u00e4tteneink\u00fcnften bejaht. Der Senat mu\u00df nicht entscheiden, ob er dieser Auffassung beipflichtet. Aus ihr folgt nicht, da\u00df Entsprechendes f\u00fcr k\u00fcnftige steuerfreie Dividenden gilt, deren Zuflu\u00df unsicher ist.<\/p>\n

5. a) Der Senat h\u00e4lt nicht zuletzt deshalb an seiner bisherigen Rechtsprechung fest, weil der Gesetzgeber mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 1994 \u00a7 8b KStG i. d. F. des Standortsicherungsgesetzes vom 13. September 1993 (BGBl I 1993, 1569, BStBl I 1993, 774) erlassen hat. Danach werden die Eink\u00fcnfte einer unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen K\u00f6rperschaft aus ihrer Beteiligung an einer ausl\u00e4ndischen Kapitalgesellschaft unter bestimmten Voraussetzungen im Inland steuerfrei gestellt. Die Regelung dient der F\u00f6rderung der Bundesrepublik als internationaler Holdingstandort (vgl. M\u00fcller-Gatermann, Finanz-Rundschau – FR – 1993, 381, 383). Dieses Ziel w\u00fcrde in sein Gegenteil verkehrt, wenn die Steuerfreiheit die Nichtabziehbarkeit von Refinanzierungskosten ausl\u00f6sen w\u00fcrde, die durch den Erwerb der Beteiligung veranla\u00dft sind. Der Beg\u00fcnstigungscharakter der Vorschrift spricht daf\u00fcr, da\u00df sie den Ausgabenabzug und Teilwertabschreibungen auf Schachtelbeteiligungen nicht ausschlie\u00dft (vgl. Eilers\/Nowack, Internationales Steuerrecht – IStR – 1994, 218 ff.; J. F\u00f6rster, Deutsches Steuerrecht – DStR – 1994, 643 ff.; Kreb\u00fchl, Der Betrieb – DB – 1994, 496 ff.; a. A. G. F\u00f6rster, DB 1994, 385 ff.). \u00a7 8b KStG steht aber in einem engen Sachzusammenhang zu den DBA-Schachtelprivilegien. Die Vorschrift w\u00e4re in sich unverst\u00e4ndlich, wenn f\u00fcr die DBA-Schachtelprivilegien etwas anderes gelten sollte. Dies gilt umso mehr, als der Gesetzgeber den Vorschlag einiger L\u00e4nder nicht aufgenommen hat, in das Jahressteuergesetz 1996 eine Neufassung des \u00a7 3c EStG aufzunehmen, deren Ziel es war, die Abziehbarkeit von Schuldzinsen \u00fcber die bisherige Rechtsprechung hinaus zu verhindern (vgl. IStR 1995, 280).<\/p>\n

b) Der Senat hat ferner ber\u00fccksichtigt, da\u00df der II. Senat des BFH in seinen Urteilen vom 18. Mai 1988 II R 1\/85 (BFHE 154, 134, BStBl II 1988, 822) und vom 8. M\u00e4rz 1995 II R 10\/92 (IStR 1995, 334) die Versagung des Abzuges eines Schulden\u00fcberhanges sowohl in bezug auf ein DBA-Schachtelprivileg als auch in bezug auf \u00a7 102 Abs. 2 des Bewertungsgesetzes (BewG) als eine sachlich nicht gerechtfertigte Ungleichbehandlung bezeichnet hat. Es ist kein Grund zu erkennen, weshalb f\u00fcr den Abzug von Refinanzierungskosten als Betriebsausgaben etwas anderes gelten k\u00f6nnte.<\/p>\n

c) In diesem Zusammenhang verweist der Senat auch auf \u00a7 26 Abs. 2 und 3 KStG und auf \u00a7 9 Nr. 7 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG). Nach \u00a7 26 Abs. 2 und 3 KStG wird die Doppelbelastung von Schachteldividenden au\u00dferhalb eines DBA durch die sog. indirekte Steueranrechnung bzw. durch ein Quasi-Schachtelprivileg gegen\u00fcber Entwicklungsl\u00e4ndern vermieden. Die Rechtsfolgen beider Vorschriften sind antragsabh\u00e4ngig, weshalb die beg\u00fcnstigte unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige K\u00f6rperschaft stets die M\u00f6glichkeit hat, durch eine entsprechende Antragstellung den Abzug von Ausgaben sicherzustellen. Es ist kein rechtfertigender Grund erkennbar, weshalb im Bereich der DBA-Schachtelprivilegien etwas anderes gelten soll. Dies mu\u00df nicht zuletzt deshalb angenommen werden, weil der Gesetzgeber im Bereich des \u00a7 2a Abs. 3 EStG keine diesbez\u00fcgliche Vorsorge getroffen hat. Dazu h\u00e4tte Anla\u00df bestanden, wenn sich der Gesetzgeber von der Vorstellung h\u00e4tte leiten lassen, da\u00df die bisherige h\u00f6chstrichterliche Rechtsprechung zur Abziehbarkeit von Refinanzierungskosten keine Geltung mehr haben soll. Nach \u00a7 9 Nr. 7 GewStG ist im Verh\u00e4ltnis zu Nicht-DBA-Staaten die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen um die Gewinne aus Anteilen an einer Kapitalgesellschaft mit Gesch\u00e4ftsleitung und Sitz im Ausland unter weiteren Voraussetzungen zu k\u00fcrzen. Unabh\u00e4ngig davon, wie der Begriff „Gewinne aus Anteilen an einer Kapitalgesellschaft“ zu verstehen ist (vgl. Bl\u00fcmich\/Gosch, Gewerbesteuergesetz, \u00a7 9 Rdnrn. 154, 213 einerseits, und Odenthal in Flick\/Wassermeyer\/Becker, Kommentar zum Au\u00dfensteuerrecht, \u00a7 9 Nr. 7 GewStG Rdnr. 10 b; Krabbe, DB 1994, 242, 245 andererseits), kann die Rechtsfolge der Vorschrift nicht zu einer Hinzurechnung von Schuldzinsen f\u00fchren, soweit dieselben die Dividende aus der Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft \u00fcbersteigen. Auch insoweit ist nicht einzusehen, weshalb die Anwendung des DBA-Frankreich zu einer Schlechterstellung des Steuerpflichtigen f\u00fchren soll.<\/p>\n

6. Auch die Anschlu\u00dfrevision der Kl\u00e4gerin ist unbegr\u00fcndet. Der Senat sieht keine Veranlassung, \u00a7 3c EStG speziell f\u00fcr den Bereich steuerfreier Schachteldividenden teleologisch reduziert dahin auszulegen, da\u00df s\u00e4mtliche Betriebsausgaben der die Dividende vereinnahmenden Muttergesellschaft abziehbar sind. Zwar mag eine entsprechende Rechtsfolge dem Sinn des Schachtelprivilegs entsprechen. Zu ber\u00fccksichtigen ist aber, da\u00df im Bereich des internationalen Schachtelprivilegs das Besteuerungsrecht f\u00fcr den Gewinn der aussch\u00fcttenden Tochtergesellschaft bei dem einen Vertragsstaat und f\u00fcr den Betriebsausgabenabzug auf Seiten der Muttergesellschaft bei dem anderen Vertragsstaat liegt. Es ist nicht selbstverst\u00e4ndlich, da\u00df der andere Vertragsstaat nicht mehr nur auf die Besteuerung der Dividende verzichtet, sondern auch noch den Betriebsausgabenabzug anerkennt. Art. 23 Nr. 43 OECD-MustAbk belegt insoweit, da\u00df abkommensrechtlich gesehen jeder Vertragsstaat innerhalb seines innerstaatlichen Rechts dar\u00fcber entscheiden soll, welche Abz\u00fcge er zul\u00e4\u00dft. \u00a7 3c EStG l\u00e4\u00dft nicht erkennen, da\u00df die Vorschrift auf steuerfreie Schachteldividenden nicht anzuwenden sein sollte. Angesichts der langj\u00e4hrigen h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung h\u00e4tte der Gesetzgeber zu einer entsprechenden Regelung Veranlassung gehabt, wenn er derselben nicht h\u00e4tte zustimmen wollen. Das Fehlen einer entsprechenden Regelung spricht deshalb daf\u00fcr, da\u00df \u00a7 3c EStG nicht einschr\u00e4nkend ausgelegt werden darf.<\/p>\n

7. Die Vorentscheidung ist allerdings insoweit fehlerhaft, als der Kl\u00e4gerin nur 46 v. H. der Kosten des finanzgerichtlichen Verfahrens zur Last fallen sollen. Im Streit waren Zinsaufwendungen in H\u00f6he von 152.567 DM. Davon hat das FG im Ergebnis 69.513 DM zugunsten der Kl\u00e4gerin anerkannt. Dies macht aufgerundet 46 v. H. der streitigen Aufwendungen aus. Folglich m\u00fcssen die Kosten von der Kl\u00e4gerin zu 54 v. H. und von dem FA zu 46 v. H. getragen werden.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 29.5.1996 (I R 21\/95) BStBl. 1997 II S. 63 1. Art. 20 Abs. 1 Buchst. a DBA-Frankreich stellt f\u00fcr die Gew\u00e4hrung des Schachtelprivilegs nur auf die allgemeine Quellenbesteuerungsnorm des Art. 9 Abs. 2 DBA-Frankreich und nicht auf die Sondervorschrift des Art. 9 Abs. 4 DBA-Frankreich ab. 2. In Art. 20 Abs. 1 Buchst. … BFH-Urteil vom 29.5.1996 (I R 21\/95) BStBl. 1997 II S. 63<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-53843","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/53843","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=53843"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/53843\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=53843"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=53843"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=53843"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}