{"id":60684,"date":"2006-11-20T11:59:33","date_gmt":"2006-11-20T09:59:33","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=60684"},"modified":"2013-11-28T12:10:09","modified_gmt":"2013-11-28T10:10:09","slug":"bfh-urteil-vom-20-11-2006-viii-r-33_05-bstbl-2007-ii-s-261","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-20-11-2006-viii-r-33_05-bstbl-2007-ii-s-261\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 20.11.2006 \t(VIII R 33\/05) BStBl. 2007 II S. 261"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 20.11.2006 (VIII\u00a0R\u00a033\/05) BStBl. 2007 II S. 261<\/strong><\/p>\n

Der w\u00e4hrend der Tonnagebesteuerung gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a05a Abs.\u00a05 Satz\u00a04 EStG nach Ma\u00dfgabe des \u00a7\u00a04 Abs.\u00a01 oder \u00a7\u00a05 EStG im Wege einer Schattenrechnung zu ermittelnde, der Besteuerung jedoch nicht zugrunde zu legende Gewinn ist mit dem aus der Zeit vor der Gewinnermittlung nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a01 EStG entstandenen und festgestellten nur verrechenbaren Verlust nach \u00a7\u00a015a Abs.\u00a02 EStG zu saldieren. Davon unber\u00fchrt bleibt die Verrechnung auch mit einem im Streitjahr hinzuzurechnenden Unterschiedsbetrag nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a04 Satz\u00a03 EStG.<\/strong><\/p>\n

EStG \u00a7\u00a05a, \u00a7\u00a015a; FGO \u00a7\u00a048.<\/p>\n

Vorinstanz: FG Hamburg vom 15.\u00a0April 2005 VII\u00a0247\/02 (EFG\u00a02005, 1264)<\/p>\n

\u00a0Sachverhalt<\/strong><\/p>\n

I.<\/p>\n

Streitig ist, ob ein vor dem Wechsel zur Tonnagebesteuerung festgestellter verrechenbarer Verlust nach \u00a7\u00a015a Abs.\u00a02 des Einkommensteuergesetzes (EStG) w\u00e4hrend der Gewinnermittlung nach \u00a7\u00a05a EStG „eingefroren“ bleibt oder der im Wege einer Schattenermittlung anteilige Steuerbilanzgewinn zu einem Verbrauch auch des verrechenbaren Verlustes gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a05a Abs.\u00a05 Satz\u00a04 EStG f\u00fchrt. Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) ist eine 1997 gegr\u00fcndete Schifffahrtsgesellschaft in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG. Gesellschaftszweck ist der Betrieb eines Handelsschiffes im internationalen Seeverkehr. Sie ermittelte bis einschlie\u00dflich 1999 ihren Gewinn nach \u00a7\u00a05 EStG. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) stellte f\u00fcr den Kommanditisten X, Beigeladener, (mit Bescheid vom 29.\u00a0Juli 2002) einen verrechenbaren Verlust auf den 31.\u00a0Dezember 1999 in H\u00f6he von 1.248.678\u00a0DM fest. Mit Wirkung zum 1.\u00a0Januar 2000 wechselte die Kl\u00e4gerin zur pauschalierenden Gewinnermittlung nach \u00a7\u00a05a EStG. Das FA stellte den Unterschiedsbetrag gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a05a Abs.\u00a04 EStG mit Bescheid vom 30.\u00a0Juli 2002 auf 32.001.775\u00a0DM fest. Dieser blieb auch zum 31.\u00a0Dezember 2000 ungemindert. F\u00fcr das Streitjahr 2000 stellte das FA f\u00fcr die Kl\u00e4gerin gesondert und einheitlich gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a05a Abs.\u00a04a EStG antragsgem\u00e4\u00df einen laufenden Gewinn nach Ma\u00dfgabe des \u00a7\u00a05a Abs.\u00a01 EStG in H\u00f6he von 88.803\u00a0DM fest. Den verrechenbaren Verlust stellte das FA gleichzeitig gesondert und einheitlich unter Ber\u00fccksichtigung eines im Wege der Schattenberechnung nach \u00a7\u00a05 EStG ermittelten Steuerbilanzgewinns in H\u00f6he von 6.538.687\u00a0DM auf 0\u00a0DM fest. Mit ihrem Einspruch machte die Kl\u00e4gerin geltend, w\u00e4hrend der Tonnagebesteuerung sei der verrechenbare Verlust einzufrieren. Das FA wies den Einspruch (Einspruchsentscheidung vom 6.\u00a0September 2002) unter Bezugnahme auf das f\u00fcr das FA bindende Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 12.\u00a0Juni 2002 IV\u00a0A\u00a06\u00a0-S\u00a02133a- 11\/02 (BStBl I 2002, 614, Tz.\u00a032) als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck. Die Klage wies das Finanzgericht (FG) mit in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2005, 1264 ver\u00f6ffentlichtem Urteil ebenfalls als unbegr\u00fcndet ab. Mit der Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin die Verletzung materiellen Rechts (\u00a7\u00a05a, \u00a7\u00a015a Abs.\u00a02 EStG). Die Auslegung durch das FG ber\u00fccksichtige nicht hinreichend das systematische Ineinandergreifen von \u00a7\u00a015a und \u00a7\u00a05a EStG und f\u00fchre entgegen dem Regelungsziel des \u00a7\u00a015a EStG systemwidrig zu einem doppelten Verlustverbrauch aufgrund desselben Sachverhalts. \u00a7\u00a015a EStG beschr\u00e4nke den Verlustausgleich auf solche Verluste, die den Steuerpflichtigen wirtschaftlich belasteten. Verrechenbare Verluste und verrechneter Gewinn m\u00fcssten systematisch die gleiche steuerliche Qualit\u00e4t besitzen. Steuerfreie Gewinne fielen indes nicht in den Anwendungsbereich des \u00a7\u00a015a Abs.\u00a02 EStG. Sie d\u00fcrften ihre Qualit\u00e4t als solche nicht durch einen unter Systemgesichtspunkten verfehlten Verlustverbrauch verlieren (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 16.\u00a0Mai 2002 IV\u00a0R\u00a058\/00, BFHE 199, 271, BStBl II 2002, 748). Mithin komme eine Verrechnung von nur verrechenbaren Verlusten mit nicht steuerbaren, im Wege einer „Schattenrechnung“ ermittelten Gewinnen erst recht nicht in Betracht. Mit der Feststellung des Unterschiedsbetrags nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a04 EStG werde der Zeitraum der Gewinnermittlung nach \u00a7\u00a04 oder \u00a7\u00a05 EStG systematisch folgerichtig abgerechnet und entstrickt, bevor die Gesellschaft ihren Gewinn pauschal nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a01 EStG ermittele. Der Unterschiedsbetrag stelle den hypothetischen Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn anl\u00e4sslich des Wechsels der Gewinnermittlungsart dar. Folgerichtig sei ein Gewinn nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a04 EStG mit verrechenbaren Verlusten auszugleichen. Unstreitig schreibe \u00a7\u00a05a Abs.\u00a05 Satz\u00a04 EStG die Anwendung des \u00a7\u00a015a EStG auch w\u00e4hrend der pauschalen Gewinnermittlung nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a01 EStG vor. Indes fingiere diese Regelung nicht zus\u00e4tzlich die Verrechnung nicht steuerbarer Gewinne. Zum einen h\u00e4tte der Gesetzgeber diese systemwidrige Rechtsfolge entsprechend dem verfassungsrechtlichen Bestimmtheitsgebot deutlich zum Ausdruck bringen m\u00fcssen. Wortlaut, Stellung im Gesetz und Gesetzesbegr\u00fcndung spr\u00e4chen indes nur f\u00fcr eine technische Regelung als Gewinnermittlungsvorschrift. Insoweit sei sie ma\u00dfgeblich f\u00fcr die Anwendung des \u00a7\u00a015a Abs.\u00a03 EStG. Die Regelung definiere indes keine bestimmte Qualit\u00e4t eines Gewinnes. Zum anderen sei der doppelte Verlustverbrauch – gegen den Unterschiedsbetrag und den fiktiven Gewinn – systemwidrig, weil derselbe Sachverhalt zugrunde liege. Die Schattenrechnung ermittele die sich im rein tats\u00e4chlichen Fortbestand des Schiffsbetriebes ergebenden Gewinne, der Unterschiedsbetrag spiegele die im Rahmen einer Prognose zu einem bestimmten Zeitpunkt ex ante errechneten Gewinne wider. Bei zutreffender Prognose h\u00e4tten beide Gewinne dieselbe Schnittmenge. Die verrechenbaren Verluste w\u00fcrden so ohne jede steuerliche Auswirkung verbraucht. Sie seien dann nicht mehr in dem Zeitpunkt vorhanden, in dem der Unterschiedsbetrag aufgel\u00f6st werde und zur Besteuerung anstehe, obwohl mit dem Unterschiedsbetrag doch gerade die Periode abgerechnet werde, in der die verrechenbaren Verluste entstanden seien. Dieses auch im Hinblick auf das \u00dcberma\u00dfverbot unvertretbare Ergebnis m\u00fcsse im Wege einer teleologischen Reduktion des \u00a7\u00a015a Abs.\u00a02 EStG vermieden werden. Die Kl\u00e4gerin beantragt sinngem\u00e4\u00df, das Urteil des FG aufzuheben und unter \u00c4nderung des Bescheides \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung des verrechenbaren Verlustes vom 1.\u00a0August 2002 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 6.\u00a0September 2002 den verrechenbaren Verlust unver\u00e4ndert mit 1.248.678\u00a0DM zum 31.\u00a0Dezember 2000 festzustellen. Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen. Die Zust\u00e4ndigkeit des FA hat sich zum 1.\u00a0Oktober 2005 aufgrund der Anordnung zur \u00c4nderung der Anordnung \u00fcber die Zust\u00e4ndigkeit der Finanz\u00e4mter vom 6.\u00a0September 2005 (Amtlicher Anzeiger Teil\u00a0II des Hamburgischen Gesetzes- und Verordnungsblattes Nr.\u00a076 vom 20.\u00a0September 2005, S.\u00a01693) ge\u00e4ndert. Anstelle des bisher beklagten FA … ist nunmehr das FA … zust\u00e4ndig geworden.Mit Beschluss vom 19.\u00a0Juni 2006 VIII\u00a0R\u00a033\/05 hat der Senat den Kommanditisten X gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a0123 Abs.\u00a01 Satz\u00a02 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Verfahren notwendig beigeladen.<\/p>\n

\u00a0Entscheidungsgr\u00fcnde<\/strong><\/p>\n

II.<\/p>\n

Die Revision ist unbegr\u00fcndet und zur\u00fcckzuweisen (\u00a7\u00a0126 Abs.\u00a02 FGO). Das FG hat zutreffend erkannt, dass der gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a05a Abs.\u00a05 Satz\u00a04 EStG zu ermittelnde Gewinn mit dem aus der Zeit vor der Gewinnermittlung nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a01 EStG entstandenen und festgestellten, nur verrechenbaren Verlust zu saldieren ist.<\/p>\n

1. a) Alleiniger Streitgegenstand ist die gesonderte und einheitliche Feststellung des verrechenbaren Verlustes nach \u00a7\u00a015a Abs.\u00a04 S\u00e4tze\u00a05 und 6 EStG, die das FA mit der gesonderten und einheitlichen Feststellung des Tonnagegewinns nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a01, Abs.\u00a04a EStG verbunden hat. Danach ist sowohl die Kl\u00e4gerin gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a048 Abs.\u00a01 Nr.\u00a01 1.\u00a0Alternative FGO als auch der materiell betroffene Kommanditist, um dessen verrechenbare Verluste es geht, gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a048 Abs.\u00a01 Nr.\u00a05 FGO klagebefugt (BFH-Urteil vom 7.\u00a0April 2005 IV\u00a0R\u00a024\/03, BFHE 209, 353, BStBl II 2005, 598). b) Das – nunmehr zust\u00e4ndig gewordene – FA ist w\u00e4hrend des Revisionsverfahrens im Wege eines gesetzlichen Beteiligtenwechsels aufgrund organisatorischer Ma\u00dfnahmen des … Senats Revisionsbeklagter geworden (BFH-Urteil vom 25.\u00a0April 2006 VIII\u00a0R\u00a052\/04, BStBl II 2006, 847).<\/p>\n

2. Nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a05 Satz\u00a04 EStG ist f\u00fcr die Anwendung des \u00a7\u00a015a EStG der nach \u00a7\u00a04 Abs.\u00a01 oder \u00a7\u00a05 EStG ermittelte Gewinn zugrunde zu legen.<\/p>\n

a) Diese Regelung ist durch das Steuerbereinigungsgesetz 1999 vom 22.\u00a0Dezember 1999 (BGBl I 1999, 2601) eingef\u00fcgt worden. Bereits f\u00fcr die zuvor geltende, jedoch keine ausdr\u00fcckliche Bezugnahme auf \u00a7\u00a015a EStG enthaltende Fassung des \u00a7\u00a05a Abs.\u00a05 EStG hatte das BMF im Schreiben vom 24.\u00a0Juni 1999 IV\u00a0C\u00a02\u00a0-S\u00a01900- 65\/99 (Finanz-Rundschau – FR – 1999, 863, Tz.\u00a028; kritisch dazu Vo\u00df\/Unbescheid, Der Betrieb – DB – 1999, 1777, 1779) im Vorgriff auf die anstehende gesetzliche Klarstellung bestimmt, dass \u00a7\u00a015a EStG w\u00e4hrend des Tonnagezeitraums uneingeschr\u00e4nkt anwendbar sei. Zur Begr\u00fcndung der Einf\u00fcgung des Satzes\u00a04 in \u00a7\u00a05a EStG hat der Gesetzgeber ausgef\u00fchrt (vgl. BTDrucks 14\/1514 zu Nr.\u00a03 Buchst.\u00a0b), die Frage der Anwendung des \u00a7\u00a015a EStG im Zeitraum der Tonnagebesteuerung sei gesetzlich nicht geregelt. Deshalb bestehe Handlungsbedarf. Die Erg\u00e4nzung des Abs.\u00a05 sehe vor, dass \u00a7\u00a015a EStG anwendbar und hierbei der nach \u00a7\u00a04 Abs.\u00a01 oder \u00a7\u00a05 EStG ermittelte Gewinn zugrunde zu legen sei.<\/p>\n

b) Im Schrifttum wird diese Regelung ganz \u00fcberwiegend dahin gehend ausgelegt, dass die verrechenbaren Verluste w\u00e4hrend des Zeitraums der Gewinnermittlung nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a01 EStG nur mit dem nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a05 Satz\u00a04 EStG nach Ma\u00dfgabe des \u00a7\u00a05 EStG zu ermittelnden Steuerbilanzgewinn zu verrechnen seien (ausf\u00fchrlich Schultze, FR 1999, 977, 983, 984; Weiland in Littmann\/ Bitz\/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, \u00a7\u00a05a EStG Rn\u00a0202\u00a0ff., insbesondere Rn\u00a0207; Lindberg in Frotscher, EStG, 6.\u00a0Aufl., Freiburg 1998\u00a0ff., \u00a7\u00a05a Rz.\u00a086 und 87; Schmidt\/ Seeger\/Glanegger, EStG, 25.\u00a0Aufl., \u00a7\u00a05a Rz\u00a018; Bl\u00fcmich\/ Hofmeister, \u00a7\u00a05a EStG Rz.\u00a0107; Gosch in Kirchhof, EStG, 6.\u00a0Aufl., \u00a7\u00a05a Rn\u00a015; Torm\u00f6hlen in Korn, \u00a7\u00a05a EStG Rz.\u00a032; Wendt in Herrmann\/Heuer\/Raupach – HHR -, Bd.\u00a0Steuerreform I, \u00a7\u00a05a EStG Anm.\u00a0R\u00a09; BMF-Schreiben in BStBl I 2002, 614, Tz.\u00a032; a.A. Dahm in Lademann, EStG, \u00a7\u00a05a EStG Anm.\u00a0131).<\/p>\n

3. Der Senat h\u00e4lt die von der herrschenden Meinung und dem BMF vertretene Auslegung des \u00a7\u00a05a Abs.\u00a05 Satz\u00a04 EStG f\u00fcr zutreffend, soweit eine Verrechnung von nach Ma\u00dfgabe des \u00a7\u00a05a Abs.\u00a05 Satz\u00a04 EStG ermittelten Steuerbilanzgewinnen mit verrechenbaren Verlusten gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a015a Abs.\u00a02 EStG aus der Zeit vor der Tonnagebesteuerung gebilligt wird.<\/p>\n

a) Der Wortlaut des \u00a7\u00a05a Abs.\u00a05 Satz\u00a04 EStG ist, wie das FG zu Recht festgestellt hat, hinsichtlich dieser Rechtsfolge eindeutig. Danach ist der f\u00fcr die – ausdr\u00fccklich angeordnete – Anwendung der gesamten Regelung in \u00a7\u00a015a EStG nach Ma\u00dfgabe der \u00a7\u00a7\u00a04, 5 EStG zu ermittelnde Steuerbilanzgewinn und nicht der Tonnagegewinn nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a01 EStG zugrunde zu legen.<\/p>\n

b) Die Entstehungsgeschichte best\u00e4tigt im \u00dcbrigen die Wortlautinterpretation. Bereits mit Wirkung vom 1.\u00a0Januar 1999 war \u00a7\u00a060 Abs.\u00a01 Satz\u00a01 der Einkommensteuer-Durchf\u00fchrungsverordnung (EStDV) durch Art.\u00a07 Nr.\u00a01 Buchst.\u00a0a des Seeschiffahrtsanpassungsgesetzes vom 9.\u00a0September 1998 (BGBl I 1998, 4023) dahin gehend erg\u00e4nzt worden (vgl. dazu Weiland in Littmann\/Bitz\/Pust, a.a.O., \u00a7\u00a05a Rn\u00a0233 und 234; ferner BTDrucks 13\/10710), dass auch im Falle der Gewinnermittlung nach \u00a7\u00a05a EStG der Steuererkl\u00e4rung eine auf dem Zahlenwerk der Buchf\u00fchrung beruhende Abschrift der Bilanz beizuf\u00fcgen sei. Neben der pauschalen Gewinnermittlung nach \u00a7\u00a05a EStG sind somit Steuer- und ggf. Handelsbilanzen (fort-) zu f\u00fchren. Nach der Gesetzesbegr\u00fcndung zum Steuerbereinigungsgesetz 1999 (vgl. BTDrucks 14\/1514) sollte die Erg\u00e4nzung in \u00a7\u00a05a Abs.\u00a05 EStG die Anwendbarkeit des \u00a7\u00a015a EStG auch w\u00e4hrend des Zeitraums der Tonnagebesteuerung gew\u00e4hrleisten. Die Regelung bezweckt, bei Auslaufen der pauschalen Gewinnermittlung nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a01 EStG wieder ohne weitere \u00dcbergangsregelung mit der Ermittlung der Eink\u00fcnfte nach den allgemeinen Bilanzierungsregeln fortfahren zu k\u00f6nnen, was dadurch sichergestellt wird, dass der verrechenbare Verlust auch w\u00e4hrend der pauschalen Gewinnermittlung auf der Grundlage der Steuerbilanzen gesondert festgestellt wird (vgl. HHR\/Wendt, \u00a7\u00a05a EStG Anm.\u00a0R\u00a09; Schultze, FR 1999, 977, 983).<\/p>\n

c) Eine einschr\u00e4nkende Auslegung dieser Regelung ist sachlich nicht geboten.<\/p>\n

aa) Nach einhelliger Auffassung stellt \u00a7\u00a05a EStG eine regelm\u00e4\u00dfig steuerentlastend wirkende Subventionsvorschrift dar im Gewand einer pauschalierenden Gewinnermittlungsvorschrift (vgl. Lindberg in Frotscher, a.a.O., \u00a7\u00a05a Rz.\u00a05; Weiland in Littmann\/ Bitz\/Pust, a.a.O., \u00a7\u00a05a Rn\u00a02, 4 und 11; Bl\u00fcmich\/Hofmeister, \u00a7\u00a05a EStG Rz.\u00a03; HHR\/Wendt, \u00a7\u00a05a EStG Anm.\u00a0R\u00a03). Diese pauschalierende Gewinnermittlung soll lediglich zu einer Steuerbelastung der effektiven Gewinne von ca. 5\u00a0v.H. f\u00fchren (vgl. Urteil des FG Bremen vom 27.\u00a0August 2002 1\u00a0K\u00a0224\/02, EFG 2003, 541, im Ergebnis best\u00e4tigt durch BFH\ufffdUrteil vom 6.\u00a0Juli 2005 VIII\u00a0R\u00a074\/02, BFH\/NV 2005, 2274; Lindberg in Frotscher, a.a.O., \u00a7\u00a05a Rz.\u00a06). Anders als bei einer Eingriffsnorm mit steuerbelastender Wirkung kn\u00fcpft eine derartige Beg\u00fcnstigung von vornherein nicht an die wirtschaftliche Leistungsf\u00e4higkeit des Steuerpflichtigen an. Einen Bezug zu der wirtschaftlichen Leistungsf\u00e4higkeit stellt vielmehr der nach den handelsrechtlichen und steuergesetzlichen Vorgaben gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a05a Abs.\u00a05 Satz\u00a04 EStG ermittelte, allerdings grunds\u00e4tzlich der Besteuerung nicht zugrunde zu legende Steuerbilanzgewinn her. Kn\u00fcpft der Steuergesetzgeber somit im Zusammenhang mit der Steuerbeg\u00fcnstigung in \u00a7\u00a05a EStG lediglich eingeschr\u00e4nkt bez\u00fcglich der besonderen Regeln f\u00fcr Verluste bei beschr\u00e4nkter Haftung nach \u00a7\u00a015a EStG an den tats\u00e4chlich erwirtschafteten Gewinn an, so ist nicht ersichtlich, inwieweit dadurch das aus Art.\u00a03 Abs.\u00a01 des Grundgesetzes (GG) abgeleitete Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsf\u00e4higkeit oder das verfassungsrechtliche \u00dcberma\u00dfverbot verletzt werden. Vielmehr wird die steuerentlastende Wirkung der Steuerbeg\u00fcnstigung nach \u00a7\u00a05a EStG lediglich f\u00fcr bestimmte Sachverhalte eingeschr\u00e4nkt.<\/p>\n

bb) Bei der Pr\u00fcfung steuerbeg\u00fcnstigender Normen ist nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) auch nicht zu untersuchen, ob der Gesetzgeber die zweckm\u00e4\u00dfigste oder gerechteste L\u00f6sung gefunden hat, sondern nur, ob er die verfassungsrechtlichen Grenzen seiner in diesem Bereich grunds\u00e4tzlich weiten Gestaltungsfreiheit eingehalten hat (vgl. Kammerbeschluss des BVerfG vom 18.\u00a0Dezember 2002 2\u00a0BvR\u00a0367\/02, H\u00f6chstrichterliche Finanzrechtsprechung – HFR – 2003, 409; Beschluss des BVerfG vom 29.\u00a0November 1989 1\u00a0BvR\u00a01402\/87, 1\u00a0BvR\u00a01528\/87, BVerfGE 81, 108, BStBl II 1990, 479; BFH-Urteil vom 10.\u00a0Dezember 1997 XI\u00a0R\u00a073\/96, BFHE 185, 79, BStBl II 1998, 222). Nach der Rechtsprechung des BVerfG (Beschluss vom 11.\u00a0Februar 1992 1\u00a0BvL\u00a029\/87, BVerfGE 85, 238, Neue Juristische Wochenschrift – NJW – 1992, 1815) f\u00fchrt auch nicht ohne weiteres eine Systemwidrigkeit, also eine Abweichung des Gesetzgebers von einem selbst geschaffenen Grundsatz, f\u00fcr sich allein zu einem Verfassungsversto\u00df in Form der Verletzung des Gleichheitssatzes. Der Gesetzgeber darf, wenn das hinreichend gerechtfertigt ist, auch von einem selbst gesetzten Regelungssystem abweichen (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 85, 238, m.w.N.). Gleiches gilt f\u00fcr den Abbau von Steuerbeg\u00fcnstigungen (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 81, 108, BStBl II 1990, 479, m.w.N.) oder eine nur eingeschr\u00e4nkte Gew\u00e4hrung von Beg\u00fcnstigungen (vgl. BFH\ufffdUrteil vom 14.\u00a0Oktober 1998 X\u00a0R\u00a056\/96, BFHE 187, 239, BStBl II 1999, 89). Von Verfassungs wegen war der Gesetzgeber somit nicht gehindert, w\u00e4hrend der beg\u00fcnstigenden Tonnagebesteuerung zumindest die verrechenbaren Verluste durch die im Wege einer Schattenberechnung ermittelten Steuerbilanzgewinne aufzehren zu lassen, auch wenn ein Einfrieren der verrechenbaren Verluste und eine Verrechnung mit steuerbelasteten Gewinnen nach dem \u00dcbergang zur normalen Gewinnermittlung f\u00fcr den Steuerpflichtigen vorteilhafter w\u00e4re und der Systematik des \u00a7\u00a015a Abs.\u00a02 EStG besser entsprochen h\u00e4tte.<\/p>\n

cc) Das im Rechtsstaatsprinzip (Art.\u00a020 Abs.\u00a03 GG) begr\u00fcndete Gebot hinreichender Bestimmtheit der Gesetze zwingt den Gesetzgeber nicht, den Tatbestand mit genau erfassbaren Ma\u00dfst\u00e4ben zu umschreiben. Er ist lediglich gehalten, seine Vorschriften so bestimmt zu fassen, wie dies nach der Eigenart der zu ordnenden Lebenssachverhalte mit R\u00fccksicht auf den Normzweck m\u00f6glich ist. Danach nimmt allein die Notwendigkeit der Auslegung einer gesetzlichen Bestimmung noch nicht die rechtsstaatlich von einem Gesetz zu fordernde Bestimmtheit. Es gen\u00fcgt, wenn die Betroffenen die Rechtslage erkennen und ihr Vorhaben danach einrichten k\u00f6nnen (vgl. Beschluss des BVerfG vom 18.\u00a0Mai 1988 2\u00a0BvR\u00a0579\/84, BVerfGE 78, 205, NJW 1988, 2593; Kammerbeschluss des BVerfG vom 26.\u00a0August 2002 1\u00a0BvR\u00a0142\/02, NJW 2003, 196, m.umf.N.). Im Bereich des Abgabewesens fordert der Grundsatz der Tatbestandsm\u00e4\u00dfigkeit der Besteuerung, dass steuerbegr\u00fcndende Tatbest\u00e4nde so bestimmt sein m\u00fcssen, dass der Steuerpflichtige die auf ihn entfallende Steuerlast vorausberechnen kann. Auch Normen, die dem Steuerpflichtigen einen Steuervorteil gew\u00e4hren, unterliegen dem Bestimmtheitsgebot. Verbleibt nach Abzug der Verg\u00fcnstigung eine Steuerbelastung, so muss auch diese vorhersehbar und berechenbar sein (BFH-Beschluss vom 16.\u00a0Juni 2005 VII\u00a0R\u00a010\/03, BFH\/NV 2005, 1876, m.w.N.). Diesen Anforderungen wird die Regelung in \u00a7\u00a05a Abs.\u00a05 Satz\u00a04 EStG gerecht. Sie ordnet eindeutig die Anwendbarkeit des \u00a7\u00a015a EStG – ausschlie\u00dflich – auf der Grundlage der im Wege einer Schattenberechnung zu ermittelnden Steuerbilanzgewinne auch w\u00e4hrend laufender Tonnagebesteuerung an.<\/p>\n

dd) Im Streitfall hat das FG die Frage offengelassen, inwieweit zus\u00e4tzlich und dann ggf. in welcher Reihenfolge eine Verrechnung auch mit Aufl\u00f6sungsbetr\u00e4gen des Unterschiedsbetrages nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a04 EStG zu erfolgen hat (vgl. dazu Weiland in Littmann\/Bitz\/Pust, a.a.O., \u00a7\u00a05a Rn\u00a0207), weil sich im Streitjahr 2000 der Unterschiedsbetrag bei der Kl\u00e4gerin nicht vermindert hat. Unabh\u00e4ngig davon teilt der Senat aber auch nicht die unter Berufung auf Dahm in Lademann (a.a.O., \u00a7\u00a05a EStG Anm.\u00a0131) von der Kl\u00e4gerin vertretene Ansicht, die verrechenbaren Verluste w\u00fcrden bei einer Verrechnung auch mit den „Schattengewinnen“ f\u00fcr denselben Sachverhalt doppelt verbraucht, weil der im \u00dcbergangsjahr nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a04 EStG zu bildende und gesondert und einheitlich festzustellende Unterschiedsbetrag nichts anderes sei als die ex ante zum Optionszeitraum kalkulierten, zuk\u00fcnftigen Gewinne. Die im Zeitpunkt der Option nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a03 EStG bestehenden verrechenbaren Verluste w\u00fcrden somit sowohl gegen den Unterschiedsbetrag als auch gegen das tats\u00e4chliche, zuk\u00fcnftige Gewinnvolumen verrechnet. Dahm in Lademann (a.a.O., \u00a7\u00a05a EStG Anm.\u00a099) erl\u00e4utert selbst, dass die f\u00fcr den Unterschiedsbetrag zu ermittelnde Differenz zwischen Buch- und Teilwert nur f\u00fcr bilanzierte Wirtschaftsg\u00fcter gebildet werden k\u00f6nne. Der Senat versteht diese Ausf\u00fchrungen im \u00dcbrigen dahin gehend, dass der zu versteuernde Unterschiedsbetrag bereits die sch\u00e4tzweise ermittelten Gewinne mitenthalte, weshalb die verrechenbaren Verluste folgerichtig mit dem nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a04 Satz\u00a03 EStG hinzuzurechnenden Unterschiedsbetrag saldiert werden m\u00fcssten. Dadurch solle eine einmalige und effektive Verlustverrechnung im Hinblick auf die bis zum Beginn der Tonnagebesteuerung entstandenen stillen Reserven sichergestellt werden. Indes beruhen die festgestellten verrechenbaren Verluste keineswegs ausschlie\u00dflich auf Abschreibungen der bilanzierten Wirtschaftsg\u00fcter. Sie k\u00f6nnen vielmehr ebenso auf laufende Betriebsverluste aus der Zeit vor der Tonnagebesteuerung zur\u00fcckzuf\u00fchren sein. Die von der Kl\u00e4gerin behauptete Identit\u00e4t des Sachverhaltes, auf dem der Unterschiedsbetrag einerseits und der verrechenbare Verlust andererseits beruhen soll, besteht somit tats\u00e4chlich nicht. Schon deshalb ist es nicht sachwidrig, die in den festgestellten verrechenbaren Verlusten abgebildeten Betriebsverluste mit den w\u00e4hrend der Tonnagebesteuerung erwirtschafteten, jedoch weitgehend nicht besteuerten Betriebsgewinnen zu verrechen (vgl. auch Weiland in Littmann\/Bitz\/Pust, a.a.O., \u00a7\u00a05a Rn\u00a0204; Schultze, FR 1999, 977, 983, unter Ziff. 5.1.)<\/p>\n

ee) Auch vom Normzweck her ist keine teleologische Reduktion des Tatbestandes in \u00a7\u00a05a Abs.\u00a05 Satz\u00a04 EStG geboten. Nach der Rechtsprechung des BFH bezweckt \u00a7\u00a015a EStG den steuerrechtlichen Verlustausgleich des Kommanditisten als nur beschr\u00e4nkt haftenden Gesellschafter mit positiven Eink\u00fcnften aus anderen Einkunftsquellen auf den zivilrechtlichen Haftungsumfang als Ausdruck seiner gegenw\u00e4rtigen wirtschaftlichen Belastung zu begrenzen (vgl. BFH-Urteile vom 14.\u00a0Dezember 1995 IV\u00a0R\u00a0106\/94, BFHE 179, 368, BStBl II 1996, 226, 230; vom 14.\u00a0Oktober 2003 VIII\u00a0R\u00a038\/02, BFHE 203, 477, BStBl II 2004, 115). F\u00fcr die Behandlung eines steuerfreien unternehmensbezogenen Sanierungsgewinnes hat der BFH (grundlegend BFH-Urteil in BFHE 179, 368, BStBl II 1996, 226) wiederholt erkannt, dass bei einem Kommanditisten das negative Kapitalkonto zwar steuerfrei aufgef\u00fcllt wird, die vor der Sanierung entstandenen Verluste indes steuerfrei bleiben und eine Verrechnung der steuerfreien Gewinne mit den bis dahin entstandenen nur verrechenbaren Verlusten ausscheide (vgl. BFH-Urteil in BFHE 199, 271, BStBl II 2002, 748; BFH-Beschluss vom 6.\u00a0Juni 2002 VIII\u00a0B\u00a0129\/01, BFH\/NV 2002, 1553). Indes soll der Sanierungsgewinn insbesondere deshalb steuerfrei bleiben, damit er seine sanierende Wirkung nicht zum Teil wieder verliert (vgl. BFH-Urteil vom 21.\u00a0Oktober 1997 VIII\u00a0R\u00a065\/96, BFHE 185, 147, BStBl II 1998, 437, 439). Der Gesetzgeber ist jedoch – wie ausgef\u00fchrt – nicht daran gehindert, auch w\u00e4hrend der die wirtschaftliche Leistungsf\u00e4higkeit des Steuerpflichtigen gerade nicht wirklichkeitsgerecht wiederspiegelnden Tonnagebesteuerung eine Verminderung nur verrechenbarer Verluste um tats\u00e4chlich erwirtschaftete, jedoch nicht steuerbare Gewinne anzuordnen. Dadurch wird im Ergebnis die durch die pauschale Gewinnermittlung ausgel\u00f6ste weitreichende Verringerung der Steuerbelastung lediglich teilweise modifiziert (s. auch Urteil des FG Hamburg vom 2.\u00a0November 2005 VII\u00a0130\/03, juris). Die Tonnagebesteuerung ist zudem dem System der deutschen Einkommensbesteuerung grunds\u00e4tzlich fremd. Mithin kann eine L\u00f6sung, die sowohl der Regelung in \u00a7\u00a05a EStG als auch derjenigen in \u00a7\u00a015a EStG gerecht wird, zwangsl\u00e4ufig nicht systemgerecht sein. Eine L\u00f6sung kann nur versuchen, den Regelungszielen beider Vorschriften weitestgehend zu entsprechen (so zutreffend Schultze, FR 1999, 977, 984, Fn.\u00a061).<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 20.11.2006 (VIII\u00a0R\u00a033\/05) BStBl. 2007 II S. 261 Der w\u00e4hrend der Tonnagebesteuerung gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a05a Abs.\u00a05 Satz\u00a04 EStG nach Ma\u00dfgabe des \u00a7\u00a04 Abs.\u00a01 oder \u00a7\u00a05 EStG im Wege einer Schattenrechnung zu ermittelnde, der Besteuerung jedoch nicht zugrunde zu legende Gewinn ist mit dem aus der Zeit vor der Gewinnermittlung nach \u00a7\u00a05a Abs.\u00a01 EStG entstandenen und … BFH-Urteil vom 20.11.2006 \t(VIII R 33\/05) BStBl. 2007 II S. 261<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-60684","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/60684","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=60684"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/60684\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=60684"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=60684"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=60684"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}