Tatbestands- und Verfassungsmäßigkeit von § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002\/2007\/2009 und der dazu ergangenen Übergangsvorschrift in § 52 Abs. 59a Satz 9 EStG 2009\/2013: Treaty override; Rückwirkungsverbot<\/p>\n
\n
1. Sind Einkünfte eines unbeschränkt Steuerpflichtigen aus nichtselbständiger Arbeit (hier: des Flugzeugführers einer irischen Fluggesellschaft) nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (hier: DBA-Irland 1962) von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen, wird nach § 50d Abs. 8 Satz 1 1. Alternative EStG 2002 (i.d.F. des StÄndG 2003) die Freistellung bei der Veranlagung ungeachtet des Abkommens nur gewährt, soweit der Steuerpflichtige nachweist, dass der Staat, dem nach dem Abkommen das Besteuerungsrecht zusteht, auf dieses Besteuerungsrecht verzichtet hat. Ist der geforderte Nachweis erbracht, ist die Freistellung zu gewähren. Für ihre Versagung nach § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002 (i.d.F. des JStG 2007) bestand dann regelmäßig kein Raum; § 50d Abs. 8 EStG 2002 (i.d.F. des StÄndG 2003) stand zu § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002 (i.d.F. des JStG 2007) vielmehr unbeschadet der Regelung des § 50d Abs. 9 Satz 3 EStG 2002 (i.d.F. des JStG 2007) im Verhältnis der Spezialität (Bestätigung des Senatsurteils vom 11. Januar 2012 I R 27\/11, BFHE 236, 327). Infolge der Regelungsänderung des § 50d Abs. 9 Satz 3 EStG 2009 durch das AmtshilfeRLUmsG<\/noindex> vom 26. Juni 2013 sind § 50d Abs. 8 EStG 2002 (i.d.F. des StÄndG 2003) und § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002 (i.d.F. des JStG 2007) –nach § 52 Abs. 59a Satz 9 EStG 2009 i.d.F. des AmtshilfeRLUmsG<\/noindex> vom 26. Juni 2013 rückwirkend auf alle Fälle, in denen die Einkommen- und Körperschaftsteuer noch nicht bestandskräftig festgesetzt worden ist– allerdings prinzipiell nebeneinander anwendbar.<\/p>\n<\/p>\n2. Es wird eine Entscheidung des BVerfG darüber eingeholt,<\/p>\n<\/p>\n
a) ob § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002 i.d.F. des JStG 2007 gegen Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 20 Abs. 3 und Art. 25 GG verstößt, weil hierdurch die abkommensrechtliche Freistellung von Einkünften (hier: aus nichtselbständiger Arbeit für Dienstleistungen eines unbeschränkt steuerpflichtigen Flugzeugführers einer in Irland ansässigen Fluggesellschaft) ungeachtet eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (hier: des DBA-Irland 1962) nicht gewährt wird, wenn die Einkünfte in dem anderen Staat nur deshalb nicht steuerpflichtig sind, weil sie von einer Person bezogen werden, die in diesem Staat nicht unbeschränkt steuerpflichtig ist;<\/p>\n<\/p>\n
b) ob § 52 Abs. 59a Satz 9 i.V.m. § 50d Abs. 9 Satz 3 EStG 2009 i.d.F. des AmtshilfeRLUmsG<\/noindex> vom 26. Juni 2013 wegen Verstoßes gegen das Rückwirkungsverbot (Art. 20 Abs. 3 GG) verfassungswidrig ist.<\/p>\n<\/div>\nTatbestand<\/p>\n
\n
\n\n <\/td>\n <\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n1<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nA. Der in den Streitjahren 2007 bis 2010 im Inland wohnende Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) erzielte in jenen Jahren als Flugzeugführer einer irischen Fluggesellschaft Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Die von seinem Arbeitgeber auf diese Beträge zunächst einbehaltenen und an die irischen Finanzbehörden abgeführten Steuern wurden auf Antrag des Klägers in voller Höhe an ihn erstattet.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n2<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDer Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) unterwarf den Bruttoarbeitslohn der deutschen Besteuerung. Die Einkünfte seien wegen § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes 2002 (EStG 2002) i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2007 (JStG 2007) vom 13. Dezember 2006 (BGBI I 2006, 2878, BStBl I 2007, 28) –EStG 2002\/2007– (bzw. des Einkommensteuergesetzes i.d.F. der Bekanntmachung der Neufassung des Einkommensteuergesetzes vom 8. Oktober 2009, BGBl I 2009, 3366, BStBl I 2009, 1346 –EStG 2009–) –EStG 2002\/2007\/2009– nicht gemäß Art. XII Abs. 3 i.V.m. Art. XXII Abs. 2 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 1 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und Irland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung bei den Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie der Gewerbesteuer vom 17. Oktober 1962 (BGBI II 1964, 267, BStBl I 1964, 321) –DBA-Irland 1962– von der Bemessungsgrundlage für die Steuer in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) auszunehmen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n3<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie dagegen erhobene Klage hatte Erfolg. Das Schleswig-Holsteinische Finanzgericht (FG) gab ihr unter Hinweis auf das in einer Parallelsache ergangene Senatsurteil vom 11. Januar 2012 I R 27\/11 (BFHE 236, 327) durch Urteil vom 1. Juli 2013 3 K 18\/13 statt. Der Senat hat die Revision auf Beschwerde des FA durch Beschluss vom 17. Dezember 2013 I B 117\/13 in Anbetracht der zwischenzeitlich rückwirkend geänderten Gesetzeslage in § 50d Abs. 9 Satz 3 und § 52 Abs. 59a Satz 9 EStG 2009 nach Maßgabe des Gesetzes zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften vom 26. Juni 2013 (Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz –AmtshilfeRLUmsG–, BGBl I 2013, 1809, BStBl I 2013, 790) –EStG 2009\/2013– zugelassen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n4<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDas FA stützt die Revision auf Verletzung materiellen Rechts und beantragt, das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n5<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDer Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/div>\nEntscheidungsgründe<\/p>\n
\n
\n\n <\/td>\n <\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n6<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nB. Die Vorlage an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) ist gemäß Art. 100 Abs. 1 Satz 1 des Grundgesetzes (GG) i.V.m. § 80 Abs. 2 Satz 1 des Gesetzes über das Bundesverfassungsgericht geboten, weil zur Überzeugung des Senats die Regelung des § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG 2002\/2007\/2009 gegen bindendes Völkervertragsrecht als materielle Gestaltungsschranke verstößt und damit der in Art. 25 GG niedergelegten Wertentscheidung des Grundgesetzes zum Vorrang der allgemeinen Regeln des Völkerrechts zuwiderläuft, ohne dass dafür ein tragfähiger Rechtfertigungsgrund vorliegt. Dadurch wird der Kläger in seinem durch Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 20 Abs. 3 GG gewährleisteten subjektiven Grundrecht auf Einhaltung der verfassungsmäßigen Ordnung und damit auch des sog. Gesetzesvorbehalts verletzt. Der Senat ist überdies davon überzeugt, dass die rückwirkende Geltung der Vorschrift des § 50d Abs. 9 Satz 3 EStG 2009\/2013, wie sie in § 52 Abs. 59a Satz 9 EStG 2009\/2013 angeordnet wird, dem verfassungsrechtlich gewährten Vertrauensschutzgebot und damit dem Rechtsstaatsgebot des Art. 20 Abs. 3 GG nicht standhält.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n7<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nI. Anwendung von § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002\/2007\/2009 im Streitfall<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n8<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n1. Der Kläger hatte in den Streitjahren seinen Wohnsitz in Deutschland. Er unterfällt deswegen gemäß § 1 Abs. 1 EStG 2002\/2009 hier mit seinem Welteinkommen der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht. Dieser Pflicht ist auch der Arbeitslohn (§ 19 EStG 2002) unterworfen, den er als Flugzeugführer für die irische Fluggesellschaft in den Streitjahren vereinnahmt hat.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n9<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n2. Das Besteuerungsrecht für diesen Arbeitslohn ist in Deutschland allerdings nach Art. XII Abs. 3 i.V.m. Art. XXII Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 1 DBA-Irland 1962 von der Bemessungsgrundlage für die Einkommensteuer auszunehmen, weil es sich hierbei um Einkünfte aus Quellen innerhalb Irlands handelt, die in Übereinstimmung mit dem Abkommen in Irland besteuert werden können: Dass es sich um Einkünfte aus Quellen innerhalb Irlands handelt, ergibt sich aus Art. XXII Abs. 3 DBA-Irland 1962; Dienstleistungen, die eine natürliche Person ganz oder überwiegend an Bord von Luftfahrzeugen erbringt, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person betreibt, gelten danach als in diesem Vertragsstaat erbracht. Und die Vergütungen für solche Dienstleistungen können nach Art. XII Abs. 3 DBA-Irland 1962 in dem Vertragsstaat besteuert werden, in dem sich der Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung des Unternehmens befindet, im Streitfall also in Irland. In Deutschland verbleibt nach Art. XXII Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 2 DBA-Irland 1962 lediglich die Möglichkeit, die Einkünfte gemäß § 32b EStG 2002\/2007\/2009 dem Progressionsvorbehalt zu unterwerfen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n10<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n3. Jedoch wird die Freistellung jener Einkünfte nach Maßgabe des Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nach § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002\/2007\/2009 ungeachtet des Abkommens nicht gewährt, wenn die Einkünfte in dem anderen Staat nur deshalb nicht steuerpflichtig sind, weil sie von einer Person bezogen werden, die in diesem Staat nicht –soweit hier von Relevanz– aufgrund ihres Wohnsitzes oder ständigen Aufenthalts unbeschränkt steuerpflichtig ist. Mit dieser Formulierung will das Gesetz erreichen, dass das Besteuerungsrecht an Deutschland zurückfällt, falls der andere Vertragsstaat als Quellenstaat von dem ihm abkommensrechtlich zugestandenen Besteuerungsrecht an bestimmten Einkünften im Rahmen der dortigen beschränkten Steuerpflicht rechtlich keinen Gebrauch macht.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n11<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nEine derartige Situation ist im Streitfall nach den tatrichterlichen und den Senat bindenden (vgl. § 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–) Feststellungen des FG zu der irischen Rechtslage gegeben: Irland gebührt nach Art. XII Abs. 3 DBA-Irland 1962 das Besteuerungsrecht für die in Rede stehenden Vergütungen des Klägers. Irland verzichtet nach seinem Steuerrecht aber auf die Einkommensbesteuerung. Zwar ist der leistende Arbeitgeber –hier die Fluggesellschaft– verpflichtet, die auf den Arbeitslohn entfallende Steuer als Quellensteuer einzubehalten und an die Finanzbehörden abzuführen. Dem beschränkt Steuerpflichtigen steht indes ein Erstattungsrecht zu. Von diesem Recht hat im Streitfall der Kläger auch Gebrauch gemacht. Dass die Geltendmachung des Erstattungsanspruchs antragsgebunden ist, muss an der Regelungslage ebenso wenig ändern wie der Umstand, dass die Quellensteuerabzugspflicht temporär oder –bei unterbleibendem Erstattungsantrag– final eine doppelte Besteuerung eines und desselben Sachverhalts in Irland und in Deutschland zur Folge haben kann. Es verbleibt ungeachtet dessen und ungeachtet des notwendigen Erstattungsantrags dabei, dass die Einkünfte nach materiellem Recht in Irland abstrakt nicht beschränkt steuerpflichtig sind und der dort einbehaltenen Quellensteuer (Lohnsteuer) sonach auch keine abgeltende Wirkung zukommt. Der Tatbestand des § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002\/2007\/2009 ist damit als solcher erfüllt.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n12<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n4. Die Anwendbarkeit von § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002\/2007\/2009 wird indessen ihrerseits durch Abs. 8 der Vorschrift ausgeschlossen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n13<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\na) Diese Vorschrift ordnet in einer mit Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 vergleichbaren Weise den Rückfall des Besteuerungsrechts an Deutschland unbeschadet einer völkerrechtlich vereinbarten Freistellung von Einkünften an, dies aber –erstens– nur für Einkünfte eines unbeschränkt Steuerpflichtigen aus nichtselbständiger Arbeit und –zweitens–, soweit der Steuerpflichtige nicht nachweist, dass der andere Vertragsstaat, dem nach dem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung das Besteuerungsrecht zusteht, auf dieses Besteuerungsrecht verzichtet hat oder dass die in diesem Staat auf die Einkünfte festgesetzten Steuern entrichtet wurden. Im Streitfall steht nach den beschriebenen tatrichterlichen Feststellungen fest, dass Irland die in Rede stehenden Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit des Flugpersonals nicht in seinen Katalog beschränkt steuerpflichtiger Einkünfte aufgenommen und insofern auf den ihm eingeräumten Besteuerungszugriff nach seinem innerstaatlichen Recht verzichtet hat; der (vorübergehende) Lohnsteuereinbehalt widerspricht dem (auch hier) nicht. Das erhellt zugleich, dass der Kläger den erforderlichen Nachweis über den irischen Besteuerungsverzicht erbracht hat: Was ohnehin feststeht, muss nicht gesondert nachgewiesen werden.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n14<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nb) Es verbleibt deswegen bei der Einkommensfreistellung. § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002\/2007\/2009 ändert daran unilateral nichts. Dass die tatbestandlichen Voraussetzungen (auch) der letzteren Vorschrift erfüllt sind, ist unbeachtlich. Denn § 50d Abs. 9 Satz 3 EStG 2002\/2007\/2009 ordnet ausdrücklich an, dass (u.a.) "Absatz 8 … unberührt (bleibt)". Das Gesetz akzeptiert insofern mit § 50d Abs. 8 EStG 2002 i.d.F. des Zweiten Gesetzes zur Änderung steuerlicher Vorschriften vom 15. Dezember 2003 (Steueränderungsgesetz 2003 –StÄndG 2003–, BGBl I 2003, 2645, BStBl I 2003, 710) –EStG 2002\/2004\/2009– den –einseitigen– Besteuerungsverzicht des anderen Staates (zu den Verzichtsmotiven s. Wassermeyer\/Schwenke in Wassermeyer, DBA, MA Art. 15 Rz 181) als Ausübung der zwischenstaatlich vereinbarten Besteuerungszuordnung. Es ist nichts (auch nicht aus der amtlichen Gesetzesbegründung, vgl. BTDrucks 16\/2712, S. 61 f.) dafür ersichtlich, dass diese Akzeptanz durch Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 im Verhältnis zu der Regelung in Abs. 8 der Vorschrift für die Situation der (nicht im Ausland erfassten) beschränkten Steuerpflicht wieder zurückgenommen werden soll. Vielmehr hat umgekehrt § 50d Abs. 8 EStG 2002\/2004\/2009 als die speziellere Vorschrift sowohl inhaltlich als auch in seiner gesetzessystematischen Stellung gegenüber Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 Vorrang und steht demzufolge seinerseits auch nicht unter einem entsprechenden, gegenläufigen Anwendungsvorbehalt zugunsten von § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002\/2007\/2009. Bestätigt wird das dadurch, dass der Vorbehalt in Abs. 9 Satz 3 zum "Unberührtbleiben" von § 50d Abs. 8 EStG 2002\/2004\/2009 sich auf beide dort rückfallauslösenden Tatbestandsalternativen –nicht nachgewiesener Besteuerungsverzicht einerseits oder nicht nachgewiesene Steuerzahlung andererseits– erstreckt und damit allgemein und unbedingt wirkt, anders als insoweit der nur eingeschränkte Vorrang einschlägiger DBA-Rückfallklauseln, der in § 50d Abs. 9 Satz 3 EStG 2002\/2007\/2009 zwar ebenfalls angeordnet wird, das aber nur für den Fall, dass die jeweilige DBA-Rückfallklausel die Freistellung von Einkünften in einem "weiter gehenden Umfang" (als § 50d Abs. 9 EStG 2002\/2007\/2009) einschränkt (vgl. demgegenüber allerdings die Denkschriften zu dem neu verhandelten DBA-Großbritannien sowie dem ebenfalls neu verhandelten DBA-Irland 1962, jeweils vom 30. März 2011, BTDrucks 17\/2254, S. 38, und 17\/6258, S. 36, wo auch insoweit ein Spezialitätenvorrang gegenüber Abs. 9 angenommen wird). Das alles ergibt sich bereits aus dem Senatsurteil in BFHE 236, 327, an dem festzuhalten ist und auf dessen Begründung im Übrigen, um Wiederholungen zu vermeiden, deshalb verwiesen wird.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n15<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nIm Ergebnis ist der Senat in jenem Urteil in BFHE 236, 327 damit der im Schrifttum bis dahin nahezu einhellig vertretenen Auffassung gefolgt (z.B. Urbahns, Unternehmensteuern und Bilanzen –StuB– 2011, 420; M. Klein\/Hagena in Herrmann\/ Heuer\/Raupach, § 50d EStG Rz 110, 124; Boochs in Lademann, EStG, § 50d Rz 411; Schönfeld in Flick\/Wassermeyer\/Baumhoff\/ Schönfeld, Außensteuerrecht, § 50d EStG Rz 142; Frotscher, EStG, § 50d Rz 190; anders Grotherr in Gosch\/Kroppen\/ Grotherr, DBA, Art. 23A, Art. 23B Rz 75\/9). Auch das nachfolgend begleitende Schrifttum hat sich dem ganz überwiegend angeschlossen (vgl. z.B. Kempermann, Finanz-Rundschau –FR– 2012, 467; J. Becker, Betriebs-Berater –BB– 2014, 744; Gosch in Kirchhof, EStG, 13. Aufl., § 50d Rz 41g; Hilbert, Internationales Steuerrecht –IStR– 2012, 405; Möhrle\/Groschke, IStR 2012, 610; Stöbener\/Gach, IStR 2013, 19; C. Pohl, Internationale Wirtschaftsbriefe –IWB– 2012, 656; Urbahns, StuB 2012, 438; anders z.B. Mitschke, FR 2012, 467, sowie –aber aus Wettbewerbsgründen gegenüber deutschen Fluggesellschaften– Sedemund\/Hegner, IStR 2012, 315; Sedemund, IStR 2012, 613).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n16<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n5. Auch die Vorinstanz ist dem Senatsurteil in BFHE 236, 327 gefolgt. Sie hat aber die zwischenzeitliche Rechtsentwicklung ignoriert, obschon diese zu einem anderen Ergebnis führt. Denn in Reaktion auf die Entscheidung des Senats in BFHE 236, 327 hat der Gesetzgeber des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes (vom 26. Juni 2013) das Verhältnis zwischen § 50d Abs. 8 EStG 2002\/2004\/2009 einerseits und § 50d Abs. 9 EStG 2002\/2007\/2009 andererseits neu justiert. Nunmehr bleiben nach § 50d Abs. 9 Satz 3 EStG 2009\/2013 "Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung sowie Absatz 8 und § 20 Absatz 2 des Außensteuergesetzes (…) unberührt, soweit sie jeweils die Freistellung von Einkünften in einem weitergehenden Umfang einschränken". Mit anderen Worten: Die bis dato nur auf Abkommensbestimmungen gemünzte Verhältnisregelung ("welche die Freistellung von Einkünften in einem weiter gehenden Umfang einschränkt") wird jetzt auf alle drei Regelungen, also neben den einschlägigen Abkommensbestimmungen gleichermaßen auf § 50d Abs. 8 EStG 2002\/2004 sowie auf § 20 Abs. 2 des Gesetzes über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Außensteuergesetz –AStG–), bezogen. Nur soweit das nicht der Fall ist und der jeweils spezifische Freistellungsumfang mit jenem von § 50d Abs. 9 Satz 1 EStG 2002\/2007\/2009 parallel läuft, treten sowohl § 50d Abs. 8 EStG 2002\/2004 als auch § 20 Abs. 2 AStG hinter § 50d Abs. 9 Satz 1 EStG 2002\/2007\/2009 zurück. Damit wird zwar nicht gänzlich zweifelsfrei (s. zutreffend Zuber\/ Ditsch in Littmann\/Bitz\/Pust, Die Einkommensteuer, § 50d EStG Rz 172; Zech\/Reinhold, IWB 2014, 384), aber doch hinreichend klar, dass beide Vorschriften –§ 50d Abs. 8 EStG 2002\/2004 und § 50d Abs. 9 EStG 2002\/2007\/2009 im Rahmen ihrer allerdings voneinander abweichenden tatbestandlichen Erfordernisse (s. dazu Senatsbeschluss vom 19. Dezember 2013 I B 109\/13, BFHE 244, 40; Zech\/Reinhold, IWB 2014, 384; J. Becker, BB 2014, 744; Gosch, BFH\/PR 2014, 173; Kempermann, Internationale Steuer-Rundschau –ISR– 2014, 125; Hahn-Joecks in Kirchhof\/ Söhn\/Mellinghoff, EStG, § 50d Rz K 14, auch Rz K 7; einschränkend FG Berlin-Brandenburg, Zwischenurteil vom 29. April 2014 3 K 3227\/13, IStR 2014, 529, mit zustimmender Anmerkung Weinschütz; Wiesemann, Entstehung und Vermeidung systembedingter doppelter Nicht- und Minderbesteuerung in Outbound-Konstellationen, 2014, S. 448 ff.)– nebeneinander anwendbar sein sollen. Dass jene Vorschriften als solche ihren jeweiligen materiellen Regelungsbereichen nach gegenüber § 50d Abs. 9 Satz 1 EStG 2002\/2007\/2009 spezieller sein mögen, ändert daran nichts (im Ergebnis ebenso z.B. FG Köln, Beschluss vom 18. Oktober 2013 1 V 1635\/13, Entscheidungen der Finanzgerichte –EFG– 2014, 204; FG Berlin-Brandenburg, Zwischenurteil in IStR 2014, 529; Gosch in Kirchhof, a.a.O., § 50d Rz 41g; Zuber\/Ditsch in Littmann\/Bitz\/Pust, ebenda; wohl auch Hahn-Joecks in Kirchhof\/Söhn\/Mellinghoff, a.a.O., § 50d Rz K 19; anders Hagena\/Klein, ISR 2013, 267, 273; Hasbargen\/ Kemper\/Franke, BB 2014, 407; Zech\/Reinhold, IWB 2014, 384; Salzmann, IWB 2013, 405).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n17<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n6. Auf der Grundlage der vorstehenden Regelungslage hätte die Revision Erfolg. Der erkennende Senat müsste, die Verfassungsmäßigkeit des § 50d Abs. 9 Satz 1 EStG 2002\/2007\/2009 sowie des § 52 Abs. 59a Satz 9 i.V.m. § 50d Abs. 9 Satz 3 EStG 2009\/ 2013 unterstellt, das angefochtene Urteil aufheben und die Klage abweisen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n18<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nII. Verfassungsrechtliche Beurteilung<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n19<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDer Senat ist jedoch der Überzeugung, dass § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002\/2007\/2009 gegen Völkervertragsrecht verstößt, dass für diesen Verstoß keine tragfähigen Gründe bestehen und dass der Kläger infolgedessen in seinem subjektiven Grundrecht auf die Einhaltung der verfassungsmäßigen Ordnung verletzt ist (nachfolgend unter II. 1. bis 3.). Er ist überdies davon überzeugt, dass die Vorschrift dem Gleichheitsgebot des Art. 3 Abs. 1 GG widerspricht. Er ist gleichermaßen davon überzeugt, dass die in § 52 Abs. 59a Satz 9 EStG 2009\/2013 angeordnete rückwirkende Anordnung der neugefassten Verhältnisbestimmung in § 50d Abs. 9 Satz 3 EStG 2009\/2013 verfassungswidrig ist, weil sie das Vertrauen des Klägers in die vormals gesetzte Regelungslage verletzt (nachfolgend unter II. 4.).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n20<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n1. Die in § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002\/2007\/2009 getroffene Regelung weicht von Art. XII Abs. 3 DBA-Irland 1962 und der darin völkerrechtlich zwischen beiden Staaten vereinbarten Verteilung und Zuordnung des Besteuerungsrechts ab. Sie bricht damit diese Vereinbarung und verstößt gegen den Grundsatz des pacta sunt servanda, der gewohnheitsrechtlich zu den allgemeinen Regeln des Völkerrechts gehört und der insoweit in Art. 26 und Art. 27 des Wiener Übereinkommens über das Recht der Verträge vom 23. Mai 1969 (BGBl II 1985, 927) –WÜRV–, in innerstaatliches Recht transformiert seit Inkrafttreten des Zustimmungsgesetzes vom 3. August 1985, BGBl II 1985, 926, am 20. August 1987, BGBl II 1987, 757, kodifiziert ist. Allerdings verwandelt dieser Grundsatz die einzelnen Normen völkerrechtlicher Verträge nicht ihrerseits ebenfalls in allgemeine Regeln des Völkerrechts mit Vorrang vor innerstaatlichem Recht (vgl. BVerfG-Entscheidung vom 9. Juni 1971 2 BvR 225\/69, BVerfGE 31, 145, "Milchpulver", unter Hinweis auf BVerfG-Urteil vom 26. März 1957 2 BvG 1\/55, BVerfGE 6, 309, 363, "Reichskonkordat"). Vielmehr werden Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und damit hier auch das DBA-Irland 1962 in Deutschland nicht unmittelbar, sondern nach Maßgabe von Art. 59 Abs. 2 GG nur mittelbar in der Form des Zustimmungsgesetzes vom 25. März 1964 (BGBl II 1964, 266, BStBl I 1964, 321) angewendet. Das (förmliche) Zustimmungsgesetz –sei es als sog. Transformationsakt, sei es als sog. Vollzugsbefehl ("Rechtsanwendungsbefehl", so BVerfG, z.B. Beschluss vom 14. Oktober 2004 2 BvR 1481\/04, BVerfGE 111, 307, "Görgülü"; Urteile vom 3. Juli 2007 2 BvE 2\/07, BVerfGE 118, 244, "ISAF-Mandat"; vom 4. Mai 2011 2 BvR 2333\/08, 2 BvR 2365\/09, 2 BvR 571\/10, 2 BvR 740\/10, 2 BvR 1152\/10, BVerfGE 128, 326, "Sicherungsverwahrung I und II"; vgl. umfassend und zum Diskussionsstand Rauschning in Dolzer\/Vogel\/Großhof, Bonner Kommentar zum Grundgesetz, Art. 59 Rz 137 ff., 144 f., m.w.N.)– ist ein einseitiger Akt des deutschen Gesetzgebers. Das Abkommen erhält dadurch innerstaatlich den Rang eines einfachen Bundesgesetzes, das infolge der normhierarchischen Gleichrangigkeit mit Vorbehalten versehen, aufgehoben oder geändert werden kann. Ob durch einen Vorbehalt bzw. durch die Aufhebung oder Änderung Völkerrecht verletzt würde, ist eine andere Frage, die die formale Wirksamkeit des Vorbehalts bzw. der Aufhebung oder Änderung nicht berührt. Aus § 2 (nunmehr § 2 Abs. 1) der Abgabenordnung ergibt sich nichts anderes, weil die Vorschrift nicht den Fall betrifft, dass der Gesetzgeber –wie in § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002\/2007\/2009 geschehen– ausdrücklich eine vom Zustimmungsgesetz abweichende Regelung trifft; es gilt dann vielmehr der Grundsatz des lex posterior derogat legi priori. Art. 25 GG ist insoweit nicht angesprochen, weil Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nicht zu den allgemeinen Regeln des Völkerrechts gehören und auch nicht unter Art. 79 Abs. 1 GG fallen, weshalb die Einfügung des § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002\/2007\/ 2009 kein den Art. 25 GG im Einzelfall mit der qualifizierten Mehrheit des Art. 79 Abs. 2 GG änderndes Gesetz voraussetzt. Schließlich gilt im Bereich des Art. 59 Abs. 2 GG kein "Alles-oder-nichts-Prinzip". Der innerstaatliche Gesetzgeber ist im Prinzip frei darin, im Zustimmungsgesetz Vorbehalte gegenüber der Anwendung bestimmter Abkommensvorschriften zu verankern.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n21<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n2. Wegen dieser Ausgangslage entspricht es herkömmlicherweise bis heute der wohl überwiegenden Rechtsauffassung im Schrifttum, dass der unilaterale "Bruch" des völkervertragsrechtlich Vereinbarten –das sog. Treaty overriding– zwar aus rechtspolitischer Sicht unerfreulich, dass darin aber kein verfassungsrelevanter Vorgang zu sehen ist (so z.B. Bron, IStR 2007, 431; Musil, Recht der internationalen Wirtschaft –RIW– 2006, 287; derselbe, FR 2012, 149, 151; derselbe IStR 2014, 192; Stein, IStR 2006, 505; Hahn, IStR 2011, 863; Frotscher, Steuerberater-Jahrbuch –StbJb– 2009\/2010, S. 151; derselbe in Spindler\/Tipke\/Rödder [Hrsg.], Steuerzentrierte Rechtsberatung, Festschrift für Harald Schaumburg, 2009, S. 687; derselbe, IStR 2009, 866; Jansen\/Weidmann, IStR 2010, 596; Brombach-Krüger, Die Unternehmensbesteuerung –Ubg– 2008, 324; Lehner\/Waldhoff in Kirchhof\/Söhn\/Mellinghoff, a.a.O., § 1 Rz A 516a; Lehner, FR 2011, 1087; derselbe, IStR 2011, 733; derselbe, IStR 2014, 189; derselbe in Isensee\/Kirchhof [Hrsg.], Handbuch des Staatsrechts der Bundesrepublik Deutschland, Band XI Internationale Bezüge, 3. Aufl., 2013, § 251 Rz 56 ff.; Bernhardt in Isensee\/Kirchhof, a.a.O., Band VII Normativität und Schutz der Verfassung, Internationale Beziehungen, 1. Aufl., 1992, § 174, S. 571; Hofmann, Deutsches Verwaltungsblatt 2013, 215; Rojahn in v. Münch\/ Kunig, GGK, Band I, 6. Aufl., 2012, Art. 24 Rz 5; Heger, Steuer und Wirtschaft International –SWI– 2011, 95; Karla, Steueranwaltsmagazin –SAM– 2011, 181; Mitschke, Deutsches Steuerrecht –DStR– 2011, 2221; Wichmann, FR 2011, 1082; Thiemann, Juristenzeitung –JZ– 2012, 908; Lampert, Doppelbesteuerungsrecht und Lastengleichheit, 2010, passim; derselbe, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht –NVwZ– 2013, 195; Wiesemann, a.a.O., S. 345 ff.; Frau\/Trinks, Die öffentliche Verwaltung 2013, 228; C. Pohl, ISR 2014, 158; Schwenke, FR 2012, 443; derselbe in Baumhoff\/Schönfeld [Hrsg.], Doppelbesteuerungsabkommen – Nationale und internationale Entwicklungen, Forum der Internationalen Besteuerung, Band 41, 2012, S. 23 f.; Ismer\/Baur, IStR 2014, 421; Rehr, Zur Verfassungswidrigkeit des Treaty Override, derzeit noch unveröffentlichte Bachelorarbeit der Bucerius Law School, April 2014). Dem hat sich der erkennende Senat in seiner früheren Spruchpraxis angeschlossen (vgl. z.B. Urteil vom 13. Juli 1994 I R 120\/93, BFHE 175, 351, BStBl II 1995, 129, dort m.w.N. zur älteren Literatur; Beschluss vom 17. Mai 1995 I B 183\/94, BFHE 178, 59, BStBl II 1995, 781).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n22<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n3. Der Senat möchte an dieser Spruchpraxis –erneut und übereinstimmend mit seinen bereits an das BVerfG gerichteten Vorlagebeschlüssen vom 10. Januar 2012 I R 66\/09 (BFHE 236, 304), dort betreffend die Regelung in § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG 2002 i.d.F. des Steueränderungsgesetzes 2003, sowie vom 11. Dezember 2013 I R 4\/13 (BFHE 244, 1), dort betreffend die Regelungen in § 50d Abs. 10 Satz 1 EStG 2002 i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2009 (JStG 2009) vom 19. Dezember 2008 (BGBl I 2008, 2794, BStBl I 2009, 74), bzw. i.d.F. der Bekanntmachung der Neufassung des Einkommensteuergesetzes vom 8. Oktober 2009 und in § 50d Abs. 10 Satz 1 EStG 2009 i.d.F. des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes– nicht festhalten. Er ist vielmehr der Überzeugung, dass die bislang vertretene Einschätzung den verfassungsrechtlichen Vorgaben und Anforderungen nicht gerecht wird.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n