\n\n\n\n1<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nI. Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind zusammen veranlagte Eheleute. Für das Streitjahr 2007 erklärten sie u.a. Verluste aus Gewerbebetrieb von jeweils 11.540 EUR aus dem Gewerbe "[beide Namen], Stromerzeugung".<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n2<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nEs handelte sich um den in Vorbereitung befindlichen Betrieb einer Photovoltaikanlage. An das Wohnhaus der Kläger grenzt eine Scheune von 192 m² Grundfläche, die 1948 errichtet wurde. Im Streitjahr 2007 befanden sich in der Scheune noch alte Strohvorräte und –so die Formulierung der Kläger– "Gerümpel".<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n3<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nIm Jahre 2007 sanierten die Kläger das Dach der Scheune. Sie ließen die Dacheindeckung, die Dachrinnen und die Fallrohre erneuern sowie die Dachsparren verstärken. Nachdem sie zunächst das Dach zum Zwecke der Errichtung einer Photovoltaikanlage an einen Investor verpachten wollten, haben sie schließlich selbst eine Anlage errichtet und betreiben diese seit Herbst 2008.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n4<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nIhren Gewinn aus der Anlage ermittelten die Kläger durch Einnahme-Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Als Betriebsausgaben waren darin enthalten u.a. Absetzung für Abnutzung (AfA) in Höhe von insgesamt 343,29 EUR aus einer Bemessungsgrundlage von 30.863 EUR (Altbausubstanz 15.000 EUR, Sanierungskosten 15.863 EUR, davon Arbeitslohnanteil 7.320 EUR netto) sowie gezahlte Vorsteuern von 3.014,02 EUR.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n5<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDem Antrag der Kläger entgegen legte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) der Besteuerung Verluste aus Gewerbebetrieb in Höhe von 9.862 EUR bzw. 9.861 EUR zugrunde und setzte die Einkommensteuer auf 868 EUR fest. AfA und gezahlte Vorsteuern berücksichtigte das FA nicht, hingegen eine Ansparabschreibung in Höhe von 19.545,70 EUR.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n6<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nIm Einspruchsverfahren änderte das FA den Bescheid aus Gründen, die nicht mit dem vorliegenden Streit zusammenhängen, rechnete die gesamten Einkünfte aus Gewerbebetrieb von .\/. 19.723 EUR dem Kläger allein zu, setzte die Einkommensteuer auf 726 EUR fest und wies den Einspruch der Kläger als unbegründet zurück.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n7<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nMit ihrer Klage machten die Kläger geltend, die Scheune sei in das notwendige, hilfsweise gewillkürte Betriebsvermögen ihres Gewerbebetriebes eingelegt worden, so dass AfA zu berücksichtigen sei. Das Dach sei lediglich deshalb saniert worden, um die Photovoltaikanlage installieren zu können, da die maroden Dachlatten und die schadhafte Dacheindeckung die Installation der Photovoltaikanlage nicht erlaubt habe. Sie begehrten in erster Linie den sofortigen Abzug der Sanierungsaufwendungen als Erhaltungsaufwendungen, hilfsweise den Ansatz der AfA, höchst hilfsweise eine Steuerermäßigung nach § 35a EStG für die in den Sanierungsaufwendungen enthaltenen Arbeitslöhne.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n8<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDas FA vertrat die Auffassung, die Photovoltaikanlage sei als Betriebsvorrichtung ein eigenständiges bewegliches Wirtschaftsgut, die Scheune daher kein Betriebsvermögen des Gewerbebetriebes und die Aufwendungen für die Dachsanierung Kosten der privaten Lebensführung.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n9<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDas Finanzgericht (FG) hat mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 2279 veröffentlichten Urteil der Klage insoweit stattgegeben, als bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb des Klägers weitere Betriebsausgaben in Höhe von 9.505 EUR sowie ein Investitionsabzugsbetrag gemäß § 7g Abs. 1 EStG von noch 13.697 EUR (statt bisher 19.545 EUR) zu berücksichtigen sei. Es verstand den Antrag der Kläger dahingehend, den Investitionsabzugsbetrag nur soweit zu berücksichtigen, wie es erforderlich sei, um die Einkommensteuer ohne Hinzurechnung der Altersvorsorgezulage auf 0 EUR zu reduzieren.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n10<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nIn vollem Umfang seien lediglich die Aufwendungen für die Verstärkung der Sparren in Höhe von –unstreitig– 500 EUR netto abziehbar, da die Verstärkung statisch notwendig gewesen sei, um die Anlage zu tragen. Im Übrigen seien 49 % der Aufwendungen als Erhaltungsaufwendungen sofort abziehbar. Zwar sei die Scheune selbst einschließlich des Daches notwendiges Privatvermögen, da sie zum Einlagern von "Gerümpel" und Stroh und damit ausschließlich privat genutzt werde, während die Photovoltaikanlage als Betriebsvorrichtung ein selbständiges Wirtschaftsgut sei. Allerdings habe das Dach neben dem Schutz des Gebäudes auch der Installation der Photovoltaikanlage gedient. Die Aufwendungen zur Dachsanierung seien daher gemischte Aufwendungen und mit dem betrieblich veranlassten Teil als Aufwandseinlage abziehbar. Die Aufteilung sei nach den Verwendungsverhältnissen des Gebäudes vorzunehmen. Eine Aufteilung nach den Nutzflächen komme zwar nicht in Betracht, weil Dachflächen und Innenflächen nicht vergleichbar seien. Eine Aufteilung sei aber nach fiktiven Vermietungsentgelten und damit nach den erzielbaren Miet- bzw. Pachtzinsen für das Scheunengebäude einerseits und die Dachfläche andererseits möglich, die zu der angesetzten Quote von 49 % zu 51 % führe.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n11<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nMit der Revision macht das FA geltend, die Sanierungskosten für das Dach des im Privatvermögen befindlichen Gebäudes seien auch nicht teilweise betrieblich veranlasst. Das Dach diene dem Schutz des Gebäudes vor äußeren Witterungseinflüssen und nur als Nebenzweck in völlig untergeordnetem Maße als Unterlage für die Photovoltaikanlage. Daher komme weder eine Zuordnung von Dach oder Gebäude –ggf. anteilig– zum Betriebsvermögen noch eine Berücksichtigung der Aufwendungen –ggf. anteilig– als Aufwandseinlage in Betracht. Im Übrigen seien die Dacheindeckung, die Latten, die Fallrohre und die Dachrinnen für die Installation der Anlage nicht erforderlich gewesen. Zutreffend sei lediglich die Berücksichtigung von 500 EUR zuzüglich Umsatzsteuer für die Verstärkung der Dachsparren. Im Hinblick darauf hat das FA durch Änderungsbescheid vom 24. Oktober 2012 die Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit .\/. 20.318 EUR berücksichtigt und die Einkommensteuer auf 618 EUR festgesetzt.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n12<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDas FA beantragt,
das Urteil des FG aufzuheben und die Einkommensteuer 2007 in der Weise festzusetzen, dass im Rahmen der Ermittlung des Gewinns aus dem Betrieb der Photovoltaikanlage die Aufwendungen für die Sanierung des Daches lediglich im Umfang von 500 EUR zuzüglich Umsatzsteuer als Betriebsausgaben berücksichtigt werden, und im Übrigen die Klage abzuweisen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n13<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie Kläger haben den Antrag formuliert, das Urteil des FG aufzuheben. Ihr prozessuales Begehren ist darauf gerichtet, die Revision zurückzuweisen, da sie die Einkommensteuerfestsetzung mit Null begehren. Sie streben aber eine andere Berechnungsweise an. Sie möchten in erster Linie die Sanierungsaufwendungen sowie die Vorsteuer in voller Höhe berücksichtigt wissen, den Investitionsabzugsbetrag für die Photovoltaikanlage auf 4.415 EUR reduzieren und damit den Verlust aus Gewerbebetrieb mit 23.469 EUR ansetzen. Hilfsweise möchten sie Vorsteuern von 1.507 EUR sowie AfA von 350 EUR als zusätzliche Betriebsausgaben, den Investitionsabzugsbetrag mit 20.935 EUR und damit ebenfalls einen Verlust aus Gewerbebetrieb mit 23.469 EUR berücksichtigt wissen. Weiter hilfsweise möchten sie den Investitionsabzugsbetrag mit 18.235 EUR und den Verlust aus Gewerbebetrieb mit 20.418 EUR ansetzen und ferner für die in den Sanierungskosten enthaltenen Handwerkerleistungen eine Steuerermäßigung nach § 35a EStG in Höhe von 600 EUR gewährt bekommen. Höchst hilfsweise schließlich möchten sie den Investitionsabzugsbetrag mit 21.285 EUR und damit einen Verlust aus Gewerbebetrieb mit 23.469 EUR angesetzt wissen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n14<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie Kläger machen geltend, auslösendes Moment der Aufwendungen für die Dachsanierung sei der beabsichtigte Betrieb der Photovoltaikanlage gewesen, nachdem sie zuvor erwogen hätten, die Scheune abzureißen. Eine etwaige private Mitveranlassung sei von ganz untergeordneter Bedeutung und daher nicht zu berücksichtigen. Die Sanierung habe keine wesentliche Verbesserung der Scheune bewirkt, da das vorhandene Dach auch ohne Renovierung noch über Jahre ausreichend vor Witterungseinflüssen geschützt hätte.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/div>\n Entscheidungsgründe<\/p>\n \n \n\n\n\n\n15<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nII. Auf die Revision des FA ist gemäß § 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) die Entscheidung des FG aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen. Über den Änderungsbescheid vom 24. Oktober 2012 hinaus sind weitere Betriebsausgaben bei den Einkünften des Klägers aus Gewerbebetrieb nicht zu berücksichtigen (dazu unten 1.). Der Senat vermag jedoch nicht zu beurteilen, ob den Klägern eine Steuerermäßigung für Handwerkerleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG i.d.F. des Streitjahres zusteht, so dass die entsprechenden Feststellungen nachzuholen sind (dazu unten 2.).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n16<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n1. Die Aufwendungen für die Dachsanierung sind mit Ausnahme der nicht mehr im Streit stehenden Sparrenverstärkung nur zum Teil durch den Betrieb der Photovoltaikanlage veranlasst (dazu unten a). Da jedoch eine Aufteilung mangels geeigneter Aufteilungskriterien nicht möglich ist, sind die gesamten Aufwendungen der privaten Sphäre zuzuordnen (dazu unten b).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n17<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\na) Mit dem Betrieb der Photovoltaikanlage in der Absicht, damit Gewinn zu erzielen, erzielt der Kläger nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG gewerbliche Einkünfte (vgl. Senatsurteile vom 15. September 2010 X R 21\/08, BFH\/NV 2011, 235, und vom 24. Oktober 2012 X R 36\/10, BFH\/NV 2013, 252). Im Rahmen der Gewinnermittlung sind diejenigen Aufwendungen als Betriebsausgaben abzuziehen, die durch den Betrieb veranlasst sind (§ 4 Abs. 3 Satz 1, Abs. 4 EStG). Dazu gehören auch Aufwendungen, die durch die betrieblich veranlasste Nutzung von eigenen betriebsfremden Wirtschaftsgütern entstehen (sog. Aufwandseinlage, grundlegend Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 26. Oktober 1987 GrS 2\/86, BFHE 151, 523, BStBl II 1988, 348, m.w.N.).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n18<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDas FG hat zu Recht erkannt, dass die Dachsanierung sowohl betrieblich als auch privat und damit gemischt veranlasst ist.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n19<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\naa) Allerdings vermag die Photovoltaikanlage eine Zuordnung des Dachs als Gebäudeteil oder gar der Scheune insgesamt zum Betriebsvermögen nicht zu bewirken. Vielmehr ist die Scheune insgesamt Privatvermögen geblieben. Sie kann weder ganz noch teilweise dem Betriebsvermögen zugeordnet werden.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n20<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n(1) Die Zuordnung der Scheune zur betrieblichen oder privaten Sphäre muss sich auf die Scheune selbst ohne die Photovoltaikanlage beziehen, denn die Anlage ist für sich genommen als Betriebsvorrichtung ein eigenständiges Wirtschaftsgut. Das steht zwischen den Beteiligten zu Recht nicht im Streit, so dass der Senat von weiteren Ausführungen hierzu absieht.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n21<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie Scheune dient aber nach wie vor dem privaten Gebrauch, nämlich der Lagerung von Gegenständen, die mit dem Betrieb des Klägers nicht in Zusammenhang stehen. Ob es sich dabei um Gegenstände von einem gewissen Wert handelt oder um objektiv wertloses "Gerümpel", ist zweitrangig. Auch die Aufbewahrung von "Gerümpel" im Privatvermögen ist eine Privatnutzung, zumal ihr die Entscheidung zugrunde liegt, dieses aufzubewahren und nicht zu entsorgen. Folglich besteht ein –privates– Interesse an der Aufbewahrung, so dass die Scheune jedenfalls auch eine private Nutzung und Zweckbestimmung besitzt. Diese ist auch nicht von völlig untergeordneter Bedeutung, da sie sich immerhin auf den gesamten umbauten Raum bezieht. Die Zuordnung der Scheune insgesamt zum Betriebsvermögen kommt daher nicht in Betracht.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n22<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n(2) Aber auch eine teilweise Zuordnung der Scheune zum Betriebsvermögen, etwa nur des Daches, ist nicht möglich. Die Aufteilung eines Gebäudes in verschiedene Wirtschaftsgüter setzt voraus, dass die entsprechenden Gebäudeteile in unterschiedlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhängen stehen (Beschlüsse des Großen Senats des BFH vom 26. November 1973 GrS 5\/71, BFHE 111, 242, BStBl II 1974, 132, unter II.3.d, sowie vom 23. August 1999 GrS 5\/97, BFHE 189, 174, BStBl II 1999, 774, unter C.1.).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n| 23<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |