\n| <\/td>\n | \n\n\n| I. <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n1<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie Beigeladene und Revisionsklägerin zu 2. (Beigeladene) war mit einem Kapitalanteil von 50.000 EUR alleinige Kommanditistin der L GmbH & Co. KG (L KG). Deren Komplementärin ohne Vermögensbeteiligung war die L GmbH (GmbH). Zum Betriebsvermögen der L KG gehörte u.a. das bebaute Grundstück … (im Weiteren: Grundstück).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n2<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nMit Gesellschaftsvertrag vom … März 2009 gründeten die Bei-geladene als alleinige Kommanditistin und die GmbH als nicht am Vermögen beteiligte und allein zur Geschäftsführung befugte Komplementärin die Klägerin und Revisionsklägerin zu 1. (Klägerin). Deren Eintragung ins Handelsregister erfolgte unter dem … April 2009. Die im Handelsregister ausgewiesene Haftsumme der Beigeladenen in Höhe von 10.000 EUR entsprach der nach dem Gesellschaftsvertrag bedungenen Kommanditeinlage.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n3<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nEntsprechend den Vereinbarungen im Gesellschaftsvertrag brachte die Beigeladene zur Erfüllung der Einlageforderung ihren alleinigen Kommanditanteil an der L KG ein und trat diesen mit Wirkung zum 1. Mai 2009 an die Klägerin ab. Zum selben Zeitpunkt brachte auch die GmbH vereinbarungsgemäß ihren Gesellschaftsanteil an der L KG ein und trat diesen ebenfalls an die Klägerin ab. In Folge der Anteilsvereinigung wurde die L KG ohne Liquidation vollbeendet und deren Vermögen ging auf die Klägerin über.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n4<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie Klägerin bilanzierte die eingebrachten Wirtschaftsgüter der L KG in ihrer Eröffnungsbilanz zum 1. Mai 2009 mit dem gemeinen Wert. Das Grundstück ist in der Eröffnungsbilanz mit 130.000 EUR und die aufstehenden Gebäude mit 520.000 EUR ausgewiesen. Den Wert des eingebrachten Betriebsvermögens schrieb die Klägerin in Höhe der Einlageforderung dem Kapitalkonto der Beigeladenen und im Übrigen deren Verrechnungskonto gut. Das Kapitalkonto der Beigeladenen wies daher zum 1. Mai 2009 ein positives Kapital von 10.000 EUR aus.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n5<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDurch den Ansatz der gemeinen Werte in der Eröffnungsbilanz der Klägerin ergab sich für die L KG ein Gewinn, der in Höhe von 185.000 EUR auf das bebaute Grundstück entfiel. In Höhe dieses Gewinns, der –wie der gesamte durch die Einbringung zum gemeinen Wert entstandene Gewinn– allein der Beigeladenen zugerechnet wurde, zog die Klägerin gestützt auf § 6b Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) Anschaffungskosten für das Grundstück in Höhe von 22.815,33 EUR und für die aufstehenden Gebäude in Höhe von 162.184,67 EUR ab. Bilanziell erfasste die Klägerin die auf § 6b Abs. 1 EStG gestützte Übertragung der bei der L KG aufgedeckten stillen Reserven durch die Aufstellung einer negativen Ergänzungsbilanz zum 1. Mai 2009 für die Beigeladene. Darin passivierte sie einen Minderwert für das Grundstück und die aufstehenden Gebäude in Höhe der Abzugsbeträge und wies ein Negativkapital in Höhe von 185.000 EUR aus.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n6<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nErklärungsgemäß stellte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) mit Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen (im Weiteren: Gewinnfeststellungsbescheid) für 2009 für die Beigeladene laufende Einkünfte in Höhe von .\/. 26.813,58 EUR, einen Gewinn aus der Ergänzungsbilanz in Höhe von 2.162,67 EUR und Vergütungen auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage in Höhe von 8.025,14 EUR fest. Den sich daraus ergebenden Saldo in Höhe von .\/. 16.625,77 EUR stellte das FA in dem mit dem Gewinnfeststellungsbescheid verbundenen Feststellungsbescheid nach § 15a Abs. 4 EStG als verrechenbaren Verlust gemäß § 15a Abs. 1 EStG fest.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n7<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie dagegen nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage, mit der die Klägerin begehrte, den auf die Beigeladene entfallenden Verlust in Höhe von 10.000 EUR als ausgleichsfähig festzustellen, wies das Finanzgericht (FG) als unbegründet ab. Zu Recht sei der auf die Beigeladene entfallende Verlust in Höhe von 16.625,77 EUR als verrechenbarer Verlust festgestellt worden. Denn das Kapitalkonto der Beigeladenen sei bereits zu Beginn des (Rumpf-)Wirtschaftsjahres –hier 1. Mai 2009– negativ gewesen. Es setze sich aus dem Saldo des in der Gesamthandsbilanz für die Beigeladene geführten Kapitalkontos in Höhe von 10.000 EUR und dem Minderkapital aus der Ergänzungsbilanz in Höhe von 185.000 EUR zusammen und sei deshalb zum 1. Mai 2009 in Höhe von 175.000 EUR negativ gewesen. Durch den im Streitjahr entstandenen Verlust habe sich das negative Kapitalkonto erhöht. Die negative Ergänzungsbilanz sei auf Grund der gemäß § 6b Abs. 1 EStG zulässigen Übertragung der auf das Grundstück entfallenden, durch die Einbringung des Mitunternehmeranteils der Beigeladenen in die Klägerin aufgedeckten stillen Reserven zutreffend gebildet worden.
Die Beigeladene habe nach dem 1. Mai 2009 auch keine (weitere) Einlage in das Gesellschaftsvermögen der Klägerin erbracht. Ebenso wenig lägen die Voraussetzungen des § 15a Abs. 1 Satz 2 EStG vor, da die Beigeladene die eingetragene Hafteinlage in voller Höhe erbracht habe.
Auch komme im Streitfall eine Auslegung gegen den Wortlaut der Norm nicht in Betracht. Auf die Rechtsprechung zur vorgezogenen Einlage könne sich die Klägerin ebenfalls nicht mit Erfolg berufen, da dieser mit der Einführung des § 15a Abs. 1a EStG durch das Jahressteuergesetz (JStG) 2009 vom 19. Dezember 2008 (BGBl I 2008, 2794) mit Wirkung für das vorliegende Streitjahr der Boden entzogen worden sei.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n8<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nMit ihren Revisionen rügen die Klägerin und die Beigeladene die Verletzung materiellen Rechts.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n9<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nSie beantragen,
die Vorentscheidung und die Einspruchsentscheidung vom 26. Juli 2012 aufzuheben und den Bescheid für 2009 über die gesonderte Feststellung des verrechenbaren Verlustes nach § 15a Abs. 4 EStG dahin zu ändern, dass der auf die Beigeladene entfallende Verlust aus Gewerbebetrieb in Höhe von 10.000 EUR als ausgleichsfähig und in Höhe des überschießenden Betrages von 6.625,77 EUR als verrechenbar festgestellt wird.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n10<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDas FA beantragt,
die Revisionen der Klägerin und der Beigeladenen als unbegründet zurückzuweisen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/div>\n Entscheidungsgründe<\/p>\n \n \n\n| <\/td>\n | \n\n\n| II. <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n11<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie Revisionen der Klägerin und der Beigeladenen sind unbegründet. Sie waren daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n12<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n1. Gegenstand der Revisionen ist nur die Feststellung des verrechenbaren Verlustes i.S. des § 15a Abs. 4 Satz 1 EStG.
Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) handelt es sich bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung i.S. von § 179 Abs. 1 und Abs. 2, § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a der Abgabenordnung und der Feststellung des verrechenbaren Verlustes i.S. des § 15a Abs. 4 Satz 1 EStG um zwei Verwaltungsakte, die gesondert und unabhängig voneinander angefochten werden können und selbständig der Bestandskraft fähig sind. Dies gilt auch dann, wenn –wie vorliegend– die Bescheide gemäß § 15a Abs. 4 Satz 5 EStG formell miteinander verbunden werden (vgl. BFH-Urteile vom 20. November 2014 IV R 47\/11, BFHE 248, 144, BStBl II 2015, 532, und vom 2. Februar 2017 IV R 47\/13, BStBl II 2017, 391).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n13<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie Klägerin und die Beigeladene haben sich sowohl im Klageverfahren als auch im Revisionsverfahren nur gegen die Feststellung des verrechenbaren Verlustes nach § 15a EStG gewandt. Der Gewinnfeststellungsbescheid ist mithin bestandskräftig und keiner Überprüfung mehr zugänglich.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n14<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n2. Die Feststellung des verrechenbaren Verlustes gemäß § 15a Abs. 4 Satz 1 EStG für die Beigeladene beruht zutreffend auf einer Berücksichtigung des Verlustanteils der Beigeladenen aus der Gesamthandsbilanz und deren Gewinnanteils aus der Ergänzungsbilanz des Streitjahres. Von dem sich daraus ergebenden Saldo war kein Teilbetrag als ausgleichsfähig zu behandeln.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n15<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\na) Gemäß § 15a Abs. 4 Satz 1 EStG ist der nach Abs. 1 der Vor-schrift nicht ausgleichs- oder abzugsfähige Verlust eines Kommanditisten, vermindert um die nach Abs. 2 abzuziehenden und vermehrt um die nach Abs. 3 hinzuzurechnenden Beträge (verrechenbarer Verlust), jährlich gesondert festzustellen. Nach § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG darf der einem Kommanditisten zuzurechnende Anteil am Verlust der KG weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden, soweit ein negatives Kapitalkonto des Kommanditisten entsteht oder sich erhöht. Der Betrag, in Höhe dessen ein negatives Kapitalkonto entsteht oder sich erhöht, erhöht danach den zum Ende des jeweiligen Wirtschaftsjahres festzustellenden verrechenbaren Verlust.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n16<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nb) Bei der Bestimmung des Kapitalkontos des Kommanditisten i.S. des § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG ist nach ständiger Rechtsprechung neben der Gesamthandsbilanz auch die Ergänzungsbilanz zu berücksichtigen, in der regelmäßig der Mehr- oder Minderaufwand eines Gesellschafters gegenüber dem in der Gesamthandsbilanz ausgewiesenen Aufwand abgebildet wird. Eine positive Ergänzungsbilanz erhöht deshalb das Volumen für ausgleichsfähige Verlustanteile des Kommanditisten (vgl. zuletzt BFH-Urteile vom 24. April 2014 IV R 18\/10, Rz 21, und in BStBl II 2017, 391, Rz 23, mit umfangreichen Nachweisen). Umgekehrt führt eine negative Ergänzungsbilanz zu einer Herabsetzung des Volumens für ausgleichsfähige Verlustanteile des Kommanditisten.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n17<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDas Kapitalkonto in der Gesamthandsbilanz wird durch Einlagen in das Gesellschaftsvermögen bzw. durch Entnahmen aus dem Gesellschaftsvermögen bestimmt. In diesem Sinne ist Einlage des Kommanditisten gemäß § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG die tatsächlich geleistete sog. bedungene Einlage i.S. der §§ 167 Abs. 2, 169 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs –HGB– (BFH-Urteile vom 24. April 2014 IV R 18\/10, Rz 21, und in BStBl II 2017, 391, Rz 21, 24).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n18<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDemgegenüber bleibt das Kapitalkonto aus den für die Kommanditisten gebildeten Sonderbilanzen außer Ansatz. Dies bedingt zudem, dass etwaige Sondergewinne oder Sonderverluste bei der Feststellung der Höhe des für den Kommanditisten festzustellenden verrechenbaren Verlustes nicht zu berücksichtigen sind.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n19<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nc) Davon ausgehend hat das FG die Ausgleichsfähigkeit der hier in Streit stehenden Verluste im Streitjahr zu Recht verneint.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n20<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\naa) Zu Recht gehen die Beteiligten davon aus, dass für die Beigeladene auf Grund der gemäß § 6b Abs. 1 EStG zulässigen Übertragung der stillen Reserven des Grundstücks, die durch die Einbringung der Mitunternehmeranteile der Beigeladenen zum gemeinen Wert gemäß § 16 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 EStG i.V.m. § 24 Abs. 3 des Umwandlungssteuergesetzes aufgedeckt worden sind, eine negative Ergänzungsbilanz in Höhe von 185.000 EUR zu bilden war und die darin erfassten Minderanschaffungskosten des durch den Vorgang angeschafften Grundstücks anteilig gewinnwirksam auszubuchen waren. Der Senat sieht insoweit von weiteren Ausführungen ab.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n21<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nbb) Das gemäß § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG maßgebliche Kapitalkonto der Beigeladenen war daher schon zu Beginn des Wirtschaftsjahres am 1. Mai 2009 in Höhe von 175.000 EUR negativ. Das Kapitalkonto der Beigeladenen aus der Gesamthandsbilanz in Höhe von 10.000 EUR war mit dem in der Ergänzungsbilanz ausgewiesenen negativen Kapitalkonto in Höhe von 185.000 EUR zu saldieren. Das damit zu Beginn des Wirtschaftsjahres am 1. Mai 2009 bestehende negative Kapitalkonto hat sich durch den der Beigeladenen zugerechneten Verlust erhöht. Abzustellen ist insoweit ausschließlich auf die in der Eröffnungsbilanz der Klägerin und in der Ergänzungsbilanz jeweils zum 1. Mai 2009 ausgewiesenen Kapitalkonten der Beigeladenen. Der Zeitpunkt des Abschlusses des Gesellschaftsvertrags, hier der 24. März 2009, ist –anders als die Klägerin und die Beigeladene meinen– unerheblich.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n22<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n| \n | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |