1. NV: Die Bestimmung des charakterbestimmenden Stoffes oder Bestandteils i.S. der AV 3 Buchst. b ist eine dem Tatsachengericht vorbehaltene Würdigung, die einer revisionsrechtlichen Prüfung nur eingeschränkt zugänglich ist.<\/p>\n<\/p>\n
2. NV: Katzenkratzbäume sind in die Unterpos. 6307 90 10 KN einzureihen, wenn das auf der Oberfläche angebrachte Plüschgewirke den Waren ihren wesentlichen Charakter verleiht.<\/p>\n<\/div>\n
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Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 07.02.2018 – 4 K 2698\/16 Z,EU<\/noindex> wird als unbegründet zurückgewiesen.<\/p>\n<\/p>\nDie Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.<\/p>\n<\/div>\n
Tatbestand<\/p>\n
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\n\n <\/td>\n \n\n\nI.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n1<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ließ verschiedene Modelle von Katzenkratzbäumen in ihrem Namen in den zollrechtlich freien Verkehr überführen. Die Katzenkratzbäume waren im Zeitpunkt der Einfuhr nicht zusammengebaut und bestanden aus einem Gestell mit verschiedenen Ebenen in Form von Brettern, Schalen, kastenförmigen Höhlen und Röhren, in die eine Katze hineinkriechen konnte. Gelegentlich wiesen die Waren kleine Spielelemente auf. Die Ebenen waren bei vielen Modellen ausgehend von einer Grundplatte mit Säulen verbunden. Die kastenförmigen Höhlen, die Grundplatte und die Ebenen waren aus Holzspanplatten gefertigt, die von außen und an der Oberseite mit Plüschgewirken überzogen waren. Die Säulen bestanden aus Rohren aus dicker, fester Pappe, deren Enden mit Kappen aus Hartkunststoff mit mittig eingebauten Muttern verschlossen waren. Die Säulen waren meist ganz oder zum großen Teil mit Sisalschnüren (Titer über 20 000 dtex) umwickelt. Die Kratzbäume sollten Hauskatzen als Ruheplatz, Schlafplatz, Beobachtungsposition und Spielgerät dienen sowie eine Möglichkeit bieten, durch Kratzen die Krallen zu schärfen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n2<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nHinsichtlich der Oberflächenbeschaffenheit stellte das Finanzgericht (FG) fest, dass bei dem Modell mit der Art.-Nr. 80002 sowie bei den Modellen Indira, Lucky, Lilly, Kim, Sammy, Kimba, Robby, Benny, Bella, Betty, Simba, Sasu, Kira, Tom und Pascha der Anteil der Plüschgewirke an der Oberfläche größer ist als der der Sisalschnüre und -seile.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n3<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nUnter dem 25.04.2014 erhielt die Klägerin eine verbindliche Zolltarifauskunft (vZTA), in der der Katzenkratzbaum Pascha –der am häufigsten verkaufte Artikel der Klägerin– in die Unterpos. 6307 90 10 der Kombinierten Nomenklatur (KN) "andere konfektionierte Spinnstoffwaren, aus Gewirken oder Gestricken" eingereiht wurde.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n4<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nIn einer Zollprüfung betreffend den Zeitraum vom 01.11.2012 bis zum 31.07.2015 kam der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Hauptzollamt –HZA–) zu dem Ergebnis, dass die von der Klägerin in verschiedenen Typen eingeführten Kratzbäume mit dem Modell Pascha vergleichbare Eigenschaften aufwiesen und das Plüschgewirke im Verhältnis zu den Sisalseilen und dem Sisalgewebe überwiege. Daher seien die Waren, die unter den Unterpos. 4421 90 98, 4421 90 97 und 4421 90 91 KN angemeldet worden seien, der Unterpos. 6307 90 10 KN zuzuweisen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n5<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDaher erhob das HZA mit Einfuhrabgabenbescheid vom 20.11.2015 für acht Einfuhren von Kratzbäumen im Zeitraum vom 10.12.2012 bis zum 27.11.2014 Zoll in Höhe von 22.493,83 EUR nach. Die Zollanmeldungen datierten auf den 10.12.2012 (Position NEE-Vorgang 1), 15.01.2013 (Position NEE-Vorgang 2), 09.07.2013 (Position NEE-Vorgang 3), 17.07.2013 (Position NEE-Vorgang 4), 13.08.2013 (Position NEE-Vorgang 5), 14.08.2013 (Position NEE-Vorgang 6), 24.11.2014 (Position NEE-Vorgang 7) und 27.11.2014 (Position NEE-Vorgang 8).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n6<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDen Einspruch der Klägerin wies das HZA mit Einspruchsentscheidung vom 17.08.2016 als unbegründet zurück. In den Gründen führte es u.a. aus, die Positionen 7 und 8 des Einfuhrabgabenbescheids seien bestandskräftig.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n7<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDas FG urteilte, für die Zollanmeldungen vom 10.12.2012, 15.01.2013, 24.11.2014 und 27.11.2014 sei dem Grunde nach zu Recht Zoll nacherhoben worden, wobei die Modelle Minou und Elly abweichend vom angefochtenen Einfuhrabgabenbescheid in die Unterpos. 5609 00 00 KN "Waren aus Garnen, aus Streifen oder dergleichen der Pos. 5404 oder 5405, aus Bindfäden, Seilen und Tauen, anderweit weder genannt noch inbegriffen" einzureihen seien. Im Übrigen sei der Bescheid aufzuheben. Für die Tarifierung sei Nr. 3 Buchst. b der Allgemeinen Vorschriften für die Auslegung der KN (AV) anzuwenden. Danach komme es im Streitfall nicht auf die der Konstruktion dienenden Materialien wie Holz und Pappe an, sondern auf die überwiegende Oberflächenbeschaffenheit der zu beurteilenden Waren. Vor allem aufgrund ihrer Oberflächenbeschaffenheit fänden die Katzen die Kratzbäume attraktiv und nutzten sie, denn die Kratzbäume sprächen Bedürfnisse der Hauskatzen wie Beschäftigung, Pflege, Markierung und Ruhe an. Aufgrund der Vielzahl der Möglichkeiten, die ein Kratzbaum biete, komme jedoch keiner der verwendeten Oberflächenbedeckungen, den Plüschgewirken oder den Sisalseilen, von vornherein eine charakterbestimmende Bedeutung zu. Die tatsächliche Nutzung hänge vielmehr von den Vorlieben, Bedürfnissen, Fähigkeiten und Lebensumständen der Hauskatzen ab. Die dargestellte Einreihung werde für einen Teil der Waren auch durch die Durchführungsverordnung (EU) Nr. 350\/2014 der Kommission vom 03.04.2014 –DVO 350\/2014– zur Einreihung bestimmter Waren in die Kombinierte Nomenklatur (Amtsblatt der Europäischen Union –ABlEU– Nr. L 104\/4) bestätigt. Im Ergebnis seien die Modelle, bei denen die mit Plüschgewirken überzogene Fläche größer sei als die Fläche der Sisalschnüre oder -seile, in die Unterpos. 6307 90 10 KN einzureihen. Hinsichtlich der Einfuhren vom 09.07.2013 bis zum 14.08.2013 sei das HZA jedoch aus Vertrauensschutzgründen an einer buchmäßigen Erfassung gehindert gewesen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n8<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie Klägerin begründet ihre Revision, die sich nicht mehr gegen die Positionen 7 und 8 des Einfuhrabgabenbescheids vom 20.11.2015 richtet, dahingehend, das FG habe zur Beantwortung der Frage, welcher Stoff charakterbestimmend sei, systemwidrig nicht auf die Vorstellung der an der Einfuhr Beteiligten zum Zeitpunkt der Einfuhr abgestellt, sondern auf den tatsächlichen späteren Umgang der Tiere mit den Einfuhrwaren. Die streitgegenständlichen Waren seien jedoch in die Unterpos. 5609 00 00 KN einzureihen, weil die Sisalseile der Ware ihren wesentlichen Charakter verliehen und entscheidende Bedeutung für die bestimmungsgemäße Verwendung der Ware als Kratzbaum für Katzen hätten. Dies habe das FG München in seinem Urteil vom 07.12.2017 – 14 K 2162\/15 (Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern –ZfZ– Beilage 2018, Nr. 3, 37) zutreffend entschieden. Außerdem hätten die Sisalseile den höchsten Anteil am Gesamtwert der Ware. Die Nutzungswünsche einer Katze seien dagegen für die Feststellung des charakterbestimmenden Merkmals einer Ware nicht maßgeblich.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n9<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie Klägerin beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben, soweit die Klage abgewiesen wurde, und den Einfuhrabgabenbescheid vom 20.11.2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.08.2016 dahin zu ändern, dass die bei der Zollanmeldung Ziffer 1 bis 6 eingeführten Katzenkratzbäume, soweit sie Sisal enthalten, in die Unterpos. 5609 00 00 KN eingereiht werden, soweit dies nicht bereits in der Vorentscheidung erfolgt ist,\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n10<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDas HZA beantragt, die Revision zurückzuweisen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n11<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nGemäß den in der Zollprüfung und der Vorentscheidung getroffenen Feststellungen überwiege das Plüschgewirke. Entgegen der Auffassung der Klägerin hätten nicht nur die Sisalseile eine entscheidende Bedeutung für den Charakter und die bestimmungsgemäße Verwendung der Ware als Kratzbaum für Katzen. Da die Katzen durch die Kratzbäume auch von Möbeln als Ruhe-\/Schlaf- und Spielplatz ferngehalten werden sollten, komme den Oberflächenbezügen aus Spinnstoffen insoweit gleichermaßen eine große Bedeutung zu. Die rechtliche Würdigung des FG sei daher nicht zu beanstanden und entspreche derjenigen der Kommission in der DVO 350\/2014. Selbst wenn man zu dem Ergebnis käme, dass ein charakterverleihender Bestandteil nicht ermittelt werden könne, wären die Kratzbäume unter Anwendung der AV 3 Buchst. c der Pos. 6307 KN zuzuweisen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n12<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nAm 15.10.2019 hat der Senat eine mündliche Verhandlung durchgeführt. Diese ist mit Beschluss vom 25.10.2019 wiedereröffnet worden, um den Beteiligten noch einmal Gelegenheit zur Stellungnahme in Bezug auf die in der mündlichen Verhandlung gestellten Anträge zu geben. Die Beteiligten haben sich dazu schriftlich geäußert und auf die Durchführung einer weiteren mündlichen Verhandlung verzichtet (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/div>\nEntscheidungsgründe<\/p>\n
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\n\n <\/td>\n \n\n\nII.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n13<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie Revision der Klägerin ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Das Urteil entspricht Bundesrecht, soweit es noch Gegenstand des Revisionsverfahrens ist. Der Senat legt den Antrag der Klägerin dahingehend aus, dass er sich nur auf die Positionen 1 und 2 des Einfuhrabgabenbescheids vom 20.11.2015 bezieht, weil die Klägerin hinsichtlich dessen Positionen 3 bis 6 bereits in der ersten Instanz obsiegt hat.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n14<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n1. Das FG hat die mit Zollanmeldungen vom 10.12.2012 und 15.01.2013 (Positionen 1 und 2 des Einfuhrabgabenbescheids vom 20.11.2015) zum zollrechtlich freien Verkehr angemeldeten Katzenkratzbäume des Modells mit der Art.-Nr. 80002 sowie der Modelle Indira, Lucky, Lilly, Kim, Sammy, Kimba, Robby, Benny, Bella, Betty, Simba, Sasu, Kira, Tom und Pascha zu Recht in die Unterpos. 6307 90 10 KN (Zollsatz 12 %) in der für die Einfuhr im Jahr 2012 maßgeblichen Fassung nach der Verordnung (EU) Nr. 1006\/2011 der Kommission vom 27.09.2011 zur Änderung des Anhangs I der Verordnung (EWG) Nr. 2658\/87 des Rates über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif (ABlEU Nr. L 282\/1) bzw. in der für die Einfuhr im Jahr 2013 maßgeblichen Fassung nach der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 927\/2012 der Kommission vom 09.10.2012 zur Änderung des Anhangs I der Verordnung (EWG) Nr. 2658\/87 des Rates über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif (ABlEU Nr. L 304\/1) eingereiht.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n15<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\na) Das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren ist allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen der KN und in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln festgelegt sind, und nach den AV (Senatsurteile vom 26.09.2017 – VII R 17\/16, ZfZ 2018, 139, und vom 15.01.2019 – VII R 16\/17, BFH\/NV 2019, 600; Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union –EuGH– GROFA u.a. vom 22.03.2017 – C-435\/15 und C-666\/15, EU:C:2017:232, ZfZ 2017, 163). Nach AV 1 sind für die Einreihung in erster Linie der Wortlaut der Positionen und der Anmerkungen zu den Abschnitten und Kapiteln maßgebend. Nur wenn nach diesen Kriterien kein eindeutiges Einreihungsergebnis erzielt werden kann, darf auf die AV 2 bis 5 zurückgegriffen werden.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n16<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDaneben gibt es Erläuterungen und Einreihungsavise, die ein wichtiges, wenn auch nicht verbindliches Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen sind (vgl. Senatsurteile in ZfZ 2018, 139, und in BFH\/NV 2019, 600; EuGH-Urteil GROFA u.a., EU:C:2017:232, ZfZ 2017, 163). Auf den Verwendungszweck einer Ware darf abgestellt werden, wenn im Wortlaut der Bestimmungen oder in den Erläuterungen auf dieses Kriterium Bezug genommen wird (Senatsurteil vom 08.11.2016 – VII R 9\/15, BFHE 256, 286, ZfZ 2017, 103). Entscheidend ist dabei, ob sich der Verwendungszweck in den objektiven Eigenschaften und Merkmalen der Ware niedergeschlagen hat (vgl. Senatsurteile vom 31.05.2005 – VII R 49\/04, ZfZ 2006, 262, und in ZfZ 2018, 139).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n17<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nb) Die Katzenkratzbäume können nicht bereits nach AV 1 eindeutig einer Position der KN zugeordnet werden, weil diese Waren von keiner Position (insbesondere Pos. 4823 KN, 9403 KN und 9503 KN) nach deren Wortlaut erfasst werden. Dabei hat die Tatsache, dass die Waren im Zeitpunkt der Einfuhr noch nicht zusammengebaut waren, keine Auswirkungen auf die zolltarifliche Einreihung, weil nach AV 2 Buchst. a Satz 2 jede Anführung einer Ware in einer Position auch dann gilt, wenn die Ware zerlegt gestellt wird.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n18<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nAuch eine Einreihung nach AV 3 Buchst. a ist nicht möglich, weil keine der in Frage kommenden Positionen (u.a. Pos. 4421, 5609, 6307 KN) die Ware genauer bezeichnet als die anderen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n19<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nc) Die von der Revision erfassten Modelle von Katzenkratzbäumen sind vielmehr gemäß AV 3 Buchst. b in die Unterpos. 6307 90 10 KN (Zollsatz 12 %) einzureihen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n20<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nNach AV Nr. 3 Buchst. b sind Waren, die aus verschiedenen Stoffen oder Bestandteilen bestehen, nach dem Stoff bzw. Bestandteil einzureihen, der ihnen ihren wesentlichen Charakter verleiht, wenn dieser Stoff oder Bestandteil ermittelt werden kann. Dabei sind als ein wichtiges Erkenntnismittel die Erläuterungen zum Harmonisierten System (ErlHS) zur AV 3 Buchst. b Rz 19.1 zu berücksichtigen, denen zufolge sich das charakterbestimmende Merkmal einer Ware aus der Art und Beschaffenheit der Bestandteile, aus ihrem Umfang, Menge, Gewicht, dem Wert oder der Bedeutung für die Verwendung der Ware sowie auch aus dem Erscheinungsbild der Ware ergeben kann; welches dieser nicht abschließend aufzählbaren Merkmale im Einzelfall zu berücksichtigen ist, hängt von der Art der Ware ab (vgl. Senatsurteile vom 19.12.2006 – VII R 8\/06, BFH\/NV 2007, 1368, ZfZ 2007, 192; vom 18.09.2018 – VII R 3\/18, BFH\/NV 2019, 136).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n21<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie auf dieser Grundlage vorzunehmende Gesamtwürdigung und Gewichtung der festgestellten objektiven Merkmale der zu vergleichenden Stoffe oder Bestandteile ist eine dem Tatsachengericht vorbehaltene Würdigung, die auf tatsächlichem Gebiet liegt und daher einer revisionsrechtlichen Überprüfung nur eingeschränkt zugänglich ist (Senatsbeschluss vom 23.09.2014 – VII B 202\/13, BFH\/NV 2015, 69; Senatsurteil in BFH\/NV 2019, 136).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n \n\n\n\n22<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n