ECLI:DE:BFH:2020:B.140420.VIR32.17.0<\/p>\n\n\n\n
BFH VI. Senat<\/p>\n\n\n\n
FGO \u00a7 100 Abs 1 S 4 , FGO \u00a7 126 Abs 6 S 1 , FGO \u00a7 126a , FGO \u00a7 139 Abs 3 S 3 , AO \u00a7 5 , AO \u00a7 18 Abs 1 Nr 1 , AO \u00a7 19 Abs 1 S 1 , AO \u00a7 180 Abs 1 S 1 Nr 2 Buchst b , AO \u00a7 193 , AO \u00a7 195 S 1 , AO \u00a7 202 Abs 1 S 1 , AO \u00a7 393 Abs 1 , BpO \u00a7 10 , F\u00c4ZustV NW \u00a7 2 , F\u00c4ZustV NW \u00a7 3 Abs 1 , F\u00c4ZustV NW \u00a7 20 , F\u00c4ZustV NW \u00a7 23<\/p>\n\n\n\n
vorgehend FG K\u00f6ln, 22. M\u00e4rz 2017, Az: 3 K 123\/14<\/p>\n\n\n\n
1. F\u00fcr die (erstmalige) Anordnung einer Au\u00dfenpr\u00fcfung ist es unerheblich, ob hinsichtlich der betroffenen Steuerarten und Besteuerungszeitr\u00e4ume der Anfangsverdacht einer Steuerstraftat besteht (Anschluss an BFH-Urteil vom 15.06.2016 – III R 8\/15, BFHE 254, 203, BStBl II 2017, 25, Rz 20).<\/p>\n\n\n\n
2. Verst\u00f6\u00dfe gegen \u00a7 10 BpO, insbesondere gegen die Belehrungspflichten und damit gegen den Grundsatz der Selbstbelastungsfreiheit, f\u00fchren nicht zur Rechtswidrigkeit einer Pr\u00fcfungsanordnung.<\/p>\n\n\n\n
Die Revision des Kl\u00e4gers gegen das Urteil des Finanzgerichts K\u00f6ln vom 22.03.2017 – 3 K 123\/14 wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n\n\n\n
I. Streitig ist die Rechtm\u00e4\u00dfigkeit der Anordnung einer steuerlichen Au\u00dfenpr\u00fcfung sowie deren nachtr\u00e4glicher Erweiterung.<\/p>\n\n\n\n
Der Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) ist Wirtschaftspr\u00fcfer und Steuerberater. Im Pr\u00fcfungszeitraum war er Gesellschafter der Prozessbevollm\u00e4chtigten –einer Steuerberatungsgesellschaft– und zugleich bei dieser angestellt. Anfang 2002 \u00fcbernahm er einen landwirtschaftlichen Pferdezuchtbetrieb, aus dem er seither Eink\u00fcnfte aus Land- und Forstwirtschaft erkl\u00e4rte. Die Veranlagungen zur Umsatzsteuer und zur Einkommensteuer f\u00fchrte zun\u00e4chst das Finanzamt X und ab 2011 –infolge einer Zust\u00e4ndigkeits\u00e4nderung bei Einzelunternehmern mit Eink\u00fcnften aus Land- und Forstwirtschaft– das Finanzamt Y durch.<\/p>\n\n\n\n
Unter dem 29.02.2008 ersuchte das Finanzamt X den Beklagten und Revisionsbeklagten (das Finanzamt –FA–), bei dem Kl\u00e4ger f\u00fcr die Jahre 2004 bis 2006 eine Au\u00dfenpr\u00fcfung durchzuf\u00fchren. In dem Ersuchen bezog sich das Finanzamt X auf einen Vermerk der Steuerfahndung aus dem Jahr 2003. Danach habe eine dritte –dem Kl\u00e4ger nicht bekannte– Person darauf hingewiesen, dass der Kl\u00e4ger Kosten der privaten Lebensf\u00fchrung und Betriebsausgaben des Zuchtbetriebs in der Gewinnermittlung der Steuerberatungsgesellschaft erfasst habe.<\/p>\n\n\n\n
Unter dem 11.11.2009 ordnete das FA auf Grundlage des \u00a7 193 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) eine steuerliche Au\u00dfenpr\u00fcfung beim Kl\u00e4ger an. Gepr\u00fcft werden sollten die Einkommen- und Umsatzsteuer f\u00fcr die Jahre 2003 bis 2006 sowie die Eink\u00fcnfte aus Land- und Fortwirtschaft f\u00fcr die Wirtschaftsjahre vom 01.07.2003 bis 30.06.2007. Die Au\u00dfenpr\u00fcfung begann am 02.12.2009.<\/p>\n\n\n\n
Am 14.12.2009 legte der Kl\u00e4ger gegen die Pr\u00fcfungsanordnung Einspruch ein. Die Au\u00dfenpr\u00fcfung wurde dessen ungeachtet fortgesetzt.<\/p>\n\n\n\n
Am 22.03.2012 nahm das Finanzamt f\u00fcr Steuerstrafsachen und Steuerfahndung Z (Steuerfahndung) unter Bezugnahme auf \u00a7 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Nr. 2 AO Vorermittlungen gegen den Kl\u00e4ger im Zusammenhang mit dessen Pferdezuchtbetrieb auf. Im Rahmen der Vorermittlungen wurden u.a. Buchf\u00fchrungs- und Belegordner ausgewertet, die in einem gegen den Kl\u00e4ger bei der Staatsanwaltschaft C anh\u00e4ngigen Strafverfahren sichergestellt worden waren. In diesem Verfahren wurde dem Kl\u00e4ger zur Last gelegt, als faktischer Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer einer GmbH Umsatzsteuer hinterzogen zu haben. \u00dcber das Ergebnis der Vorermittlungen fertigte die Steuerfahndung unter dem 11.07.2012 einen Vermerk.<\/p>\n\n\n\n
Erst im November 2013 gab die Steuerfahndung dem Kl\u00e4ger die Einleitung eines Steuerstrafverfahrens im Zusammenhang mit seinem Pferdezuchtbetrieb bekannt und durchsuchte seine Wohnung sowie das Gest\u00fct.<\/p>\n\n\n\n
Zeitgleich gab das FA dem Kl\u00e4ger die Erweiterung des Pr\u00fcfungszeitraums auf die Jahre 2002 sowie 2007 bis 2011 wegen Einkommensteuer, Umsatzsteuer und den Eink\u00fcnften aus Land- und Forstwirtschaft f\u00fcr die Wirtschaftsjahre vom 01.07.2002 bis 30.06.2003 und 01.07.2007 bis 30.06.2012 bekannt. Zur Begr\u00fcndung f\u00fchrte es aus, es bestehe der Verdacht einer Steuerstraftat.<\/p>\n\n\n\n
Gegen die Erweiterung der Pr\u00fcfungsanordnung (im Folgenden Pr\u00fcfungserweiterung) vom 29.10.2013 legte der Kl\u00e4ger ebenfalls Einspruch ein.<\/p>\n\n\n\n
Das FA wies die Einspr\u00fcche gegen die Pr\u00fcfungsanordnung und die Pr\u00fcfungserweiterung als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck.<\/p>\n\n\n\n
Am 16.01.2014 hat der Kl\u00e4ger Klage erhoben, mit der er die Aufhebung der Pr\u00fcfungsanordnung und der Pr\u00fcfungserweiterung begehrt.<\/p>\n\n\n\n
Aufgrund der Aktivit\u00e4ten der Steuerfahndung stellte das FA seine Pr\u00fcfungst\u00e4tigkeit w\u00e4hrend des laufenden Klageverfahrens ein. Einen Bericht \u00fcber das Ergebnis der (erweiterten) Au\u00dfenpr\u00fcfung gem\u00e4\u00df \u00a7 202 Abs. 1 Satz 1 AO erstellte es nicht.<\/p>\n\n\n\n
Die Steuerfahndung vertrat in ihrem Bericht vom 01.02.2016 die Auffassung, der Kl\u00e4ger habe den Pferdezuchtbetrieb nicht mit Gewinnerzielungsabsicht, sondern als „verdeckten Liebhabereibetrieb“ gef\u00fchrt. Die bei den Einkommensteuerveranlagungen ber\u00fccksichtigten Verluste aus Land- und Forstwirtschaft seien daher nicht anzuerkennen.<\/p>\n\n\n\n
Das Finanzamt Y folgte dem Steuerfahndungsbericht und \u00e4nderte unter dem 28.11.2016 die Einkommensteuerbescheide des Kl\u00e4gers und seiner Ehefrau f\u00fcr die Jahre 2002 bis 2011. Der Kl\u00e4ger hat gegen die Bescheide Einspruch eingelegt, \u00fcber den noch nicht entschieden ist.<\/p>\n\n\n\n
Bereits zuvor hatte das FA dem Kl\u00e4ger mit Schreiben vom 23.06.2016 mitgeteilt, die Au\u00dfenpr\u00fcfung sowie deren Erweiterung w\u00fcrden im Hinblick auf den inzwischen ergangenen steuerlichen Bericht der Steuerfahndung vom 01.02.2016 f\u00fcr beendet erkl\u00e4rt.<\/p>\n\n\n\n
Das Finanzgericht (FG) wies die Klage, mit der der Kl\u00e4ger nunmehr im Wege der Fortsetzungsfeststellungsklage die Feststellung der Rechtswidrigkeit der Pr\u00fcfungsanordnung und der Pr\u00fcfungserweiterung begehrte, mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2017, 1705 ver\u00f6ffentlichten Gr\u00fcnden ab.<\/p>\n\n\n\n
Mit der Revision r\u00fcgt der Kl\u00e4ger die Verletzung formellen und materiellen Rechts. Die Pr\u00fcfungsanordnung und Pr\u00fcfungserweiterung seien insbesondere wegen eines Versto\u00dfes gegen \u00a7 393 Abs. 1 AO, \u00a7 10 der Betriebspr\u00fcfungsordnung (BpO) rechtswidrig. Das FA habe ihn schon bei Erlass der Pr\u00fcfungsanordnung aufgrund der falschen Anschuldigung eines Dritten der Begehung einer Steuerstraftat verd\u00e4chtigt und ihn bei Beginn der Pr\u00fcfung hier\u00fcber weder in Kenntnis gesetzt noch steuer(strafrecht)lich belehrt. Damit sei der verfassungsm\u00e4\u00dfig garantierte Grundsatz der Selbstbelastungsfreiheit des Kl\u00e4gers unterlaufen worden.<\/p>\n\n\n\n
Er beantragt sinngem\u00e4\u00df,
das Urteil des FG aufzuheben und festzustellen, dass die Anordnung der steuerlichen Au\u00dfenpr\u00fcfung betreffend Einkommensteuer und Umsatzsteuer f\u00fcr 2003 bis 2006 sowie betreffend die Eink\u00fcnfte aus Land- und Forstwirtschaft f\u00fcr die Zeitr\u00e4ume 01.07.2003 bis 30.06.2007 vom 11.11.2009 und die Anordnung der Erweiterung des Pr\u00fcfungszeitraumes\/-umfangs auf die Jahre 2002 und 2007 bis 2011 (betreffend Einkommensteuer und Umsatzsteuer) sowie auf die Zeitr\u00e4ume 01.07.2002 bis 30.06.2003 und 01.07.2007 bis 30.06.2012 (betreffend Eink\u00fcnfte aus Land- und Forstwirtschaft) vom 29.10.2013 rechtswidrig gewesen sind,
hilfsweise festzustellen,
dass die Pr\u00fcfungsanordnung und die Pr\u00fcfungserweiterung auf die Pr\u00fcfung der Eink\u00fcnfte aus Land- und Forstwirtschaft einzuschr\u00e4nken gewesen seien,
sowie
die Hinzuziehung eines Bevollm\u00e4chtigten im Vorfahren f\u00fcr notwendig zu erkl\u00e4ren.<\/p>\n\n\n\n
Das FA beantragt,
die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n\n\n\n
II. Die Entscheidung ergeht gem\u00e4\u00df \u00a7 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Senat h\u00e4lt einstimmig die Revision f\u00fcr unbegr\u00fcndet und eine m\u00fcndliche Verhandlung nicht f\u00fcr erforderlich. Das FG hat im Ergebnis zu Recht entschieden, dass die Pr\u00fcfungsanordnung vom 11.11.2009 und die Pr\u00fcfungserweiterung vom 29.10.2013 rechtm\u00e4\u00dfig sind. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme.<\/p>\n\n\n\n
1. Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass die Fortsetzungsfeststellungsklage statthaft ist. Die Pr\u00fcfungsanordnung vom 11.11.2009 und die Pr\u00fcfungserweiterung vom 29.10.2013 –jeweils in der Gestalt der Einspruchsentscheidungen vom 13.12.2013– haben sich erledigt. Zwar hat das FA die (erweiterte) Au\u00dfenpr\u00fcfung nicht gem\u00e4\u00df \u00a7 202 Abs. 1 Satz 1 AO mit einem entsprechenden Pr\u00fcfungsbericht abgeschlossen, es hat aber die Au\u00dfenpr\u00fcfung im finanzgerichtlichen Klageverfahren ausdr\u00fccklich f\u00fcr beendet erkl\u00e4rt. Damit ist die auf der Pr\u00fcfungsanordnung und der Pr\u00fcfungserweiterung beruhende Pflicht des Kl\u00e4gers, die Durchf\u00fchrung der Au\u00dfenpr\u00fcfung durch das FA (weiterhin) zu dulden, entfallen.<\/p>\n\n\n\n
2. Auch hat der Kl\u00e4ger ein berechtigtes Interesse an der Feststellung der Rechtswidrigkeit der Pr\u00fcfungsanordnung und der Pr\u00fcfungserweiterung. Denn ungeachtet der Frage, ob und in welchem Umfang in einem Besteuerungsverfahren ein allgemeines gesetzliches Verwertungsverbot f\u00fcr Pr\u00fcfungsfeststellungen besteht, die im Rahmen einer rechtswidrigen Au\u00dfenpr\u00fcfung erlangt worden sind, setzt ein solches Verwertungsverbot nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) voraus, dass die Rechtswidrigkeit der Pr\u00fcfung im Wege der Anfechtung der Pr\u00fcfungsanordnung festgestellt worden ist (z.B. BFH-Urteil vom 25.01.2017 – I R 70\/15, BFHE 257, 66, BStBl II 2017, 780, Rz 19, m.w.N.). Hiervon gehen mittlerweile auch die Beteiligten \u00fcbereinstimmend aus. Der Senat sieht daher insoweit von weiteren Ausf\u00fchrungen ab.<\/p>\n\n\n\n
3. Gleichwohl ist die Revision unbegr\u00fcndet. Denn die Pr\u00fcfungsanordnung vom 11.11.2009 und die Pr\u00fcfungserweiterung vom 29.10.2013 sind rechtm\u00e4\u00dfig gewesen. Sie waren auch nicht –was der Kl\u00e4ger mit dem Hilfsantrag begehrt– auf die Pr\u00fcfung seiner Eink\u00fcnfte aus Land- und Forstwirtschaft zu beschr\u00e4nken.<\/p>\n\n\n\n
Ob und in welchem Umfang bei einem Steuerpflichtigen nach \u00a7 193 AO eine Au\u00dfenpr\u00fcfung angeordnet wird, ist eine Ermessensentscheidung, die vom Gericht nach \u00a7 102 FGO nur darauf zu pr\u00fcfen ist, ob die gesetzlichen Grenzen des Ermessens eingehalten wurden und ob die Beh\u00f6rde das ihr einger\u00e4umte Ermessen unter Beachtung des Gesetzeszwecks (\u00a7 5 AO) fehlerfrei ausge\u00fcbt hat (BFH-Urteil vom 28.09.2011 – VIII R 8\/09, BFHE 235, 298, BStBl II 2012, 395, Rz 20).<\/p>\n\n\n\n
a) Die Pr\u00fcfungsanordnung vom 11.11.2009 entspricht diesen Vorgaben. Sie wurde vom zust\u00e4ndigen FA erlassen (dazu unter aa). Zudem hat das FA die gesetzlichen Grenzen des Ermessens beachtet und frei von Ermessensfehlern entschieden (dazu unter bb).<\/p>\n\n\n\n
aa) Au\u00dfenpr\u00fcfungen werden von den f\u00fcr die Besteuerung zust\u00e4ndigen Finanzbeh\u00f6rden durchgef\u00fchrt (\u00a7 195 Satz 1 AO).<\/p>\n\n\n\n
(1) Die Zust\u00e4ndigkeit des FA f\u00fcr den Erlass der angefochtenen Pr\u00fcfungsanordnung ergibt sich aus \u00a7 20 i.V.m. \u00a7 23 der Verordnung \u00fcber die Zust\u00e4ndigkeiten der Finanz\u00e4mter des Landes Nordrhein-Westfalen (FA-ZVO). Danach ist abweichend von der Bezirksgliederung des \u00a7 2 bei Betrieben aller Gr\u00f6\u00dfenklassen der Konzerne im Oberfinanzbezirk B des Wirtschaftsabschnitts „Land- und Forstwirtschaft“ in den Bezirken der Finanz\u00e4mter X und Y das beklagte Pr\u00fcfungsfinanzamt f\u00fcr die Anordnung von Au\u00dfenpr\u00fcfungen zust\u00e4ndig. In diesem Umfang verdr\u00e4ngt die Pr\u00fcfungszust\u00e4ndigkeit des FA die Zust\u00e4ndigkeit der ihm zugewiesenen Finanz\u00e4mter. Der in A ans\u00e4ssige land- und forstwirtschaftliche Betrieb durfte deshalb weder gem\u00e4\u00df der Bezirksgliederung vom Finanzamt X (\u00a7 2 FA-ZVO) noch vom Finanzamt Y als Schwerpunktfinanzamt f\u00fcr Steuerf\u00e4lle mit Eink\u00fcnften aus Land und Forstwirtschaft (\u00a7 3 Abs. 1 FA-ZVO) gepr\u00fcft werden.<\/p>\n\n\n\n
(2) Die Zust\u00e4ndigkeit des FA aus \u00a7 20 i.V.m. \u00a7 23 FA-ZVO ist –entgegen der Auffassung des Kl\u00e4gers– auch nicht auf die Pr\u00fcfung seiner Eink\u00fcnfte aus Land- und Forstwirtschaft beschr\u00e4nkt.<\/p>\n\n\n\n
Dies w\u00e4re nur der Fall, wenn die Eink\u00fcnfte des Kl\u00e4gers gem\u00e4\u00df \u00a7 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b AO gesondert festzustellen w\u00e4ren, weil das f\u00fcr die gesonderte Feststellung zust\u00e4ndige Finanzamt (\u00a7 18 Abs. 1 Nr. 1 AO) nicht auch f\u00fcr die Steuern vom Einkommen (\u00a7 19 Abs. 1 Satz 1 AO) zust\u00e4ndig ist. Eine gesonderte Feststellung von Eink\u00fcnften steht vorliegend jedoch nicht in Rede. Denn der Kl\u00e4ger hatte w\u00e4hrend des Pr\u00fcfungszeitraums sowohl seinen Wohnsitz als auch den Sitz seines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs in A.<\/p>\n\n\n\n
Im \u00dcbrigen darf –worauf das FG zutreffend hingewiesen hat– sich eine Au\u00dfenpr\u00fcfung gem\u00e4\u00df \u00a7 193 Abs. 1 AO nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung grunds\u00e4tzlich auch auf die pers\u00f6nlichen Verh\u00e4ltnisse des Steuerpflichtigen erstrecken (so bereits BFH-Urteil vom 28.11.1985 – IV R 323\/84, BFHE 145, 311, BStBl II 1986, 437).<\/p>\n\n\n\n
bb) Das FA hat die gesetzlichen Grenzen des Ermessens beim Erlass der Pr\u00fcfungsanordnung vom 11.11.2009 nicht \u00fcberschritten.<\/p>\n\n\n\n
Eine Au\u00dfenpr\u00fcfung ist nach \u00a7 193 Abs. 1 AO u.a. zul\u00e4ssig bei Steuerpflichtigen, die –wie der Kl\u00e4ger– einen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb unterhalten. Weitere Anforderungen enth\u00e4lt die Norm nicht; es handelt sich um eine tatbestandlich voraussetzungslose Pr\u00fcfungserm\u00e4chtigung. Im Rahmen des \u00a7 193 Abs. 1 AO sind daher Au\u00dfenpr\u00fcfungen in den Grenzen des Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeitsprinzips und des Willk\u00fcrverbots grunds\u00e4tzlich unbeschr\u00e4nkt zul\u00e4ssig (z.B. BFH-Urteile in BFHE 235, 298, BStBl II 2012, 395, Rz 21, 25; vom 16.12.2014 – VIII R 52\/12, BFHE 250, 1, Rz 20, und vom 15.06.2016 – III R 8\/15, BFHE 254, 203, BStBl II 2017, 25, Rz 17, jeweils m.w.N.).<\/p>\n\n\n\n
(1) F\u00fcr die Anordnung einer Au\u00dfenpr\u00fcfung ist unerheblich, ob hinsichtlich der betroffenen Steuerarten und Besteuerungszeitr\u00e4ume der Anfangsverdacht einer Steuerstraftat besteht (BFH-Urteil in BFHE 254, 203, BStBl II 2017, 25, Rz 20, m.w.N.). Dies gilt auch, soweit die erstmalige Anordnung einer Au\u00dfenpr\u00fcfung in Rede steht. Insoweit ist nicht zwischen erstmaligen Pr\u00fcfungen und Anschlusspr\u00fcfungen zu unterscheiden (BFH-Urteil in BFHE 254, 203, BStBl II 2017, 25 \u2013 zum fehlenden Vorrang einer Pr\u00fcfung an Amtsstelle bei einer Au\u00dfenpr\u00fcfung gem\u00e4\u00df \u00a7 193 Abs. 1 AO). Denn die Anordnung einer Au\u00dfenpr\u00fcfung ist auch zul\u00e4ssig, soweit ausschlie\u00dflich festgestellt werden soll, ob und inwieweit Steuerbetr\u00e4ge hinterzogen oder leichtfertig verk\u00fcrzt worden sind. Eine sich insoweit gegenseitig ausschlie\u00dfende Zust\u00e4ndigkeit von Au\u00dfenpr\u00fcfung und Steuerfahndung besteht nicht. Es ist m\u00f6glich und zul\u00e4ssig, dass Ermittlungsma\u00dfnahmen des Au\u00dfenpr\u00fcfers eine Doppelfunktion haben: die Ermittlung des steuerlichen und die des strafrechtlichen Sachverhalts (st\u00e4ndige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 04.11.1987 – II R 102\/85, BFHE 151, 324, BStBl II 1988, 113, unter II., m.w.N., sowie BFH-Beschl\u00fcsse vom 27.07.2009 – IV B 90\/08; vom 13.01.2010 – X B 113\/09, und vom 29.12.2010 – IV B 46\/09).<\/p>\n\n\n\n
Deshalb war das FA, selbst f\u00fcr den Fall, dass bei Erlass der Pr\u00fcfungsanordnung vom 11.11.2009 gegen den Kl\u00e4ger ein Anfangsverdacht einer Steuerstraftat vorgelegen haben sollte, zur Anordnung der Au\u00dfenpr\u00fcfung befugt.<\/p>\n\n\n\n
(2) Dem Einwand des Kl\u00e4gers, das FA sei zum Erlass der Pr\u00fcfungsanordnung vom 11.11.2009 nicht berechtigt gewesen, weil es ihn aufgrund der falschen Anschuldigung eines Dritten der Begehung einer Steuerstraftat verd\u00e4chtigt und hier\u00fcber weder in Kenntnis gesetzt noch steuerstrafrechtlich belehrt habe, vermag der Senat nicht zu folgen. Zwar sind gem\u00e4\u00df \u00a7 393 Abs. 1 S\u00e4tze 2 und 3 AO im Besteuerungsverfahren Zwangsmittel (\u00a7 328 AO) gegen den Steuerpflichtigen unzul\u00e4ssig, wenn der Steuerpflichtige dadurch gezwungen w\u00e4re, sich selbst wegen einer von ihm begangenen Steuerstraftat oder Steuerordnungswidrigkeit zu belasten. Ist gegen den Steuerpflichtigen ein Strafverfahren eingeleitet worden, ist er gem\u00e4\u00df \u00a7 393 Abs. 1 Satz 4 AO dar\u00fcber zu belehren, soweit dazu Anlass besteht. Entsprechendes regelt \u00a7 10 BpO. Verst\u00f6\u00dfe hiergegen –insbesondere gegen die Belehrungspflichten und damit gegen den Grundsatz der Selbstbelastungsfreiheit– f\u00fchren jedoch nicht zur Rechtswidrigkeit einer Pr\u00fcfungsanordnung. Denn die vorgenannten Regelungen betreffen nicht die Voraussetzungen, unter denen eine Au\u00dfenpr\u00fcfung angeordnet werden kann, und damit das „ob“, sondern bestimmen, nach welchen rechtstaatlichen Grunds\u00e4tzen und damit „wie“ eine zuvor angeordnete Pr\u00fcfung durchzuf\u00fchren ist. Zudem richten sich die Rechte und Pflichten der Steuerpflichtigen und der Finanzbeh\u00f6rde im Besteuerungsverfahren und im Strafverfahren nach den f\u00fcr das jeweilige Verfahren geltenden Vorschriften. Besteuerungsverfahren und Steuerstrafverfahren stehen grunds\u00e4tzlich unabh\u00e4ngig und gleichrangig nebeneinander (BFH-Urteil vom 23.01.2002 – XI R 10, 11\/01, BFHE 198, 7, BStBl II 2002, 328, unter II.2.a).<\/p>\n\n\n\n
Ob danach im Streitfall f\u00fcr das FA Anlass zur steuer(straf)rechtlichen Belehrung des Kl\u00e4gers bestand, bedarf daher vorliegend keiner Entscheidung. Hier\u00fcber ist ebenso wie \u00fcber die Frage, welche Rechtsfolgen gegebenenfalls aus einem Versto\u00df gegen die Belehrungspflichten zu ziehen w\u00e4ren, im Besteuerungsverfahren bzw. im Strafverfahren zu entscheiden.<\/p>\n\n\n\n
(3) Auch im \u00dcbrigen l\u00e4sst der Erlass der Pr\u00fcfungsanordnung vom 11.11.2009 keine Ermessensfehler erkennen. Derartiges wird vom Kl\u00e4ger im Revisionsverfahren auch nicht (mehr) ger\u00fcgt.<\/p>\n\n\n\n
(4) Anhaltspunkte f\u00fcr eine willk\u00fcrliche oder schikan\u00f6se Belastung des Kl\u00e4gers durch den Erlass der angefochtenen Pr\u00fcfungsanordnung (vgl. dazu z.B. BFH-Urteil in BFHE 235, 298, BStBl II 2012, 395) sind ebenfalls nicht ersichtlich. Insbesondere ist nach den gem\u00e4\u00df \u00a7 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG nicht erkennbar, dass sich das FA bei Erlass der Pr\u00fcfungsanordnung ma\u00dfgeblich von sachfremden Erw\u00e4gungen hat leiten lassen und der Zweck der Pr\u00fcfung der steuerlichen Verh\u00e4ltnisse in den Hintergrund getreten ist.<\/p>\n\n\n\n
b) Die Anordnung des FA vom 29.10.2013, die Pr\u00fcfung auf die Einkommen- und Umsatzsteuer der Jahre 2002 sowie 2007 bis 2011 und bei den Eink\u00fcnften aus Land- und Forstwirtschaft auf die Wirtschaftsjahre vom 01.07.2002 bis 30.6.2003 sowie 01.07.2007 bis 30.06.2012 zu erweitern, entspricht ebenfalls den gesetzlichen Vorgaben. Die Erweiterung der Pr\u00fcfungsanordnung auf die bereits mit Ablauf des Jahres 2007 regelverj\u00e4hrte Einkommen- und Umsatzsteuer f\u00fcr 2002 sowie die Eink\u00fcnfte aus Land- und Forstwirtschaft im Wirtschaftsjahr 01.07.2002 bis 30.06.2003 konnte das FA ohne Weiteres darauf st\u00fctzen, „dass nunmehr auch der konkrete Tatverdacht der Steuerhinterziehung begr\u00fcndet war“. Hierauf hat das FG zu Recht hingewiesen. Einw\u00e4nde hiergegen hat der Kl\u00e4ger nur insoweit vorgebracht, als aus der Rechtswidrigkeit der Pr\u00fcfungsanordnung vom 11.11.2009 die Rechtswidrigkeit der Pr\u00fcfungserweiterung vom 29.10.2013 folge. Da die Pr\u00fcfungsanordnung vom 11.11.2009 –wie dargelegt– rechtm\u00e4\u00dfig ist, sieht der Senat insoweit von einer weiteren Begr\u00fcndung ab.<\/p>\n\n\n\n
4. Die vom Kl\u00e4ger erhobene Verfahrensr\u00fcge hat der Senat gepr\u00fcft. Sie ist jedenfalls unbegr\u00fcndet. Der Senat sieht insoweit ebenfalls von einer Begr\u00fcndung ab (\u00a7 126 Abs. 6 Satz 1 FGO).<\/p>\n\n\n\n
5. Der Antrag, die Zuziehung des Bevollm\u00e4chtigten f\u00fcr das Vorverfahren f\u00fcr notwendig zu erkl\u00e4ren (\u00a7 139 Abs. 3 Satz 3 FGO), ist im Revisionsverfahren unzul\u00e4ssig. Die Entscheidung nach \u00a7 139 Abs. 3 Satz 3 FGO geh\u00f6rt sachlich zum Kostenfestsetzungsverfahren; zust\u00e4ndig ist deshalb das Gericht des ersten Rechtszuges, im Streitfall das FG (Senatsurteil vom 15.02.2017 – VI R 30\/16, BFHE 257, 96, BStBl II 2017, 644, Rz 28, m.w.N.).<\/p>\n\n\n\n
6. Die Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
Beschluss vom 14. April 2020, VI R 32\/17 ECLI:DE:BFH:2020:B.140420.VIR32.17.0 BFH VI. Senat FGO \u00a7 100 Abs 1 S 4 , FGO \u00a7 126 Abs 6 S 1 , FGO \u00a7 126a , FGO \u00a7 139 Abs 3 S 3 , AO \u00a7 5 , AO \u00a7 18 Abs 1 Nr 1 , AO \u00a7 19 … Anordnung einer Au\u00dfenpr\u00fcfung bei Anfangsverdacht einer Steuerstraftat<\/span> weiterlesen