{"id":72740,"date":"2020-08-09T09:18:23","date_gmt":"2020-08-09T07:18:23","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=72740"},"modified":"2020-08-09T09:18:29","modified_gmt":"2020-08-09T07:18:29","slug":"steuerhinterziehung-bei-ausfuhrlieferung","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/steuerhinterziehung-bei-ausfuhrlieferung\/","title":{"rendered":"Steuerhinterziehung bei Ausfuhrlieferung"},"content":{"rendered":"\n

Urteil vom 12. M\u00e4rz 2020, V R 20\/19<\/h1>\n\n\n\n

ECLI:DE:BFH:2020:U.120320.VR20.19.0<\/p>\n\n\n\n

BFH V. Senat<\/p>\n\n\n\n

UStG \u00a7 6a , UStG \u00a7 6 Abs 1 S 1 Nr 1 , UStG \u00a7 6 Abs 1 S 1 Nr 2 , EGRL 112\/2006 Art 138 , EGRL 112\/2006 Art 146 , UStG \u00a7 4 Nr 1 Buchst a , AEUV Art 325 Abs 1 , AO \u00a7 379 Abs 1 S 1 Nr 1 , AEUV Art 267 , UStG VZ 2013<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG K\u00f6ln, 19. Februar 2019, Az: 8 K 2906\/16<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

Das Ausstellen einer unterfakturierten Zweitrechnung f\u00fchrt nicht dazu, die Steuerfreiheit f\u00fcr die Ausfuhrlieferung aufgrund einer vom Abnehmer zu Lasten des Steueraufkommens eines Drittstaats begangenen Steuerhinterziehung zu versagen.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision der Kl\u00e4gerin wird das Urteil des Finanzgerichts K\u00f6ln vom 19.02.2019 – 8 K 2906\/16 aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n

Der Umsatzsteuerbescheid 2013 vom 27.08.2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18.10.2016 ist dahingehend zu \u00e4ndern, dass die Umsatzsteuer um 171.383,19 \u20ac gemindert wird.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) lieferte im Streitjahr 2013 Kraftfahrzeuge aus dem Inland in die T\u00fcrkei an dort ans\u00e4ssige Abnehmer. Sie nahm dabei die Steuerfreiheit f\u00fcr Ausfuhrlieferungen nach \u00a7 6 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) in Anspruch.<\/li>
  2. Mit \u00c4nderungsbescheid vom 27.08.2015 setzte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) im Anschluss an eine Umsatzsteuersonderpr\u00fcfung die Steuer abweichend fest, indem es keine Steuerfreiheit f\u00fcr die Ausfuhrlieferung von 20 Kraftfahrzeugen f\u00fcr Ums\u00e4tze in H\u00f6he von 1.132.400 \u20ac gew\u00e4hrte. Das FA ging davon aus, dass die Fahrzeuge \u00fcber eine Spedition zwar tats\u00e4chlich in die T\u00fcrkei geliefert worden seien, die Steuerfreiheit aber im Hinblick auf die Missbrauchsrechtsprechung des Gerichtshofs der Europ\u00e4ischen Union (EuGH) zur Richtlinie 2006\/112\/EG des Rates vom 28.11.2006 \u00fcber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) zu versagen sei, da sich die Kl\u00e4gerin aktiv an einem Betrugsmodell beteiligt habe. Sie habe die Begehung von Steuerverk\u00fcrzungen im Empfangsstaat durch die Erteilung unterfakturierter Zweitrechnungen, die das Entgelt im Vergleich zu den zutreffenden Erstrechnungen nicht vollst\u00e4ndig ausgewiesen h\u00e4tten, erm\u00f6glicht. In der T\u00fcrkei seien mit diesen Rechnungen die Sonderverbrauchsteuer \u00d6TV (\u00d6zel T\u00fcketim Vergisi) und die Umsatzsteuer KDV (Katma Deger Vergisi) bei der Einfuhr hinterzogen worden. Der hiergegen eingelegte Einspruch hatte nur in Bezug auf ein Fahrzeug Erfolg und wurde mit Einspruchsentscheidung vom 18.10.2016 f\u00fcr die \u00fcbrigen 19 Kraftfahrzeuge als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/li>
  3. Ebenso wies das Finanzgericht (FG) die hiergegen eingelegte Klage als unbegr\u00fcndet ab. Nach seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2019, 1236 ver\u00f6ffentlichten Urteil sind die 19 Kraftfahrzeuge zwar nachweislich in die T\u00fcrkei an ausl\u00e4ndische Abnehmer i.S. von \u00a7 6 Abs. 2 UStG geliefert worden, so dass es unerheblich sei, ob Ausfuhrlieferungen nach \u00a7 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 oder Nr. 2 UStG vorl\u00e4gen. Die Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer der Kl\u00e4gerin h\u00e4tten aber f\u00fcr jedes der 19 Kraftfahrzeuge sowohl eine Rechnung, die unstreitig in der Buchf\u00fchrung der Kl\u00e4gerin zutreffend verbucht worden sei („erste“ Rechnung) sowie eine weitere –unterfakturierte– Rechnung („zweite“ Rechnung), die mit der ersten Rechnung bis auf den Rechnungsbetrag und den Zusatz „PRO“ hinter der Rechnungsnummer in 15 F\u00e4llen weitestgehend identisch war, erstellt. Vier der 19 unterfakturierten „zweiten“ Rechnungen seien, da der Zusatz „PRO“ fehlte, von einer Endrechnung \u00fcberhaupt nicht zu unterscheiden gewesen. Werde durch die Ausstellung zus\u00e4tzlicher, unterfakturierter Rechnungen \u00fcber Ausfuhrlieferungen von Kraftfahrzeugen in die T\u00fcrkei, die dem t\u00fcrkischen Zoll bei der Zollabfertigung als Handelsrechnungen vorgelegt wurden, bezweckt, die eingef\u00fchrten Kraftfahrzeuge durch die Verletzung t\u00fcrkischer Steuergesetze auf dem t\u00fcrkischen Markt billiger zu verkaufen, liege in der T\u00fcrkei eine Hinterziehung von Umsatzsteuer anl\u00e4sslich des Imports und eine Hinterziehung der t\u00fcrkischen Sonderverbrauchsteuer \u00d6TV vor. Die Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer der Kl\u00e4gerin seien Mitt\u00e4ter. Entsprechend der EuGH-Rechtsprechung zu innergemeinschaftlichen Lieferungen seien die Ausfuhrlieferungen nicht steuerfrei, da die Kl\u00e4gerin wusste oder h\u00e4tte wissen m\u00fcssen, dass die von ihr bewirkten Ums\u00e4tze mit einer Steuerhinterziehung der Erwerber verkn\u00fcpft war.<\/li>
  4. Gegen das FG-Urteil wendet sich die Kl\u00e4gerin mit der Revision. Die Lieferungen seien als Ausfuhrlieferungen steuerfrei. Alle Fahrzeuge seien unstreitig aus dem Inland in die T\u00fcrkei gelangt. Auf die Besteuerung der Einfuhr im Drittland komme es f\u00fcr die Steuerfreiheit der Ausfuhrlieferung nicht an. Dies entspreche dem Bestimmungslandprinzip. Eine Versagung ergebe sich auch nicht aus der EuGH-Rechtsprechung. Diese beziehe sich beim Missbrauch nur auf innergemeinschaftliche Lieferungen, nicht aber auch auf Ausfuhrlieferungen. Dies werde nachtr\u00e4glich durch \u00a7 25f UStG best\u00e4tigt, der keine Versagung der Steuerfreiheit nach \u00a7 6 UStG anordne. Anders als bei der innergemeinschaftlichen Lieferung und dem innergemeinschaftlichen Erwerb bestehe keine Korrelation zwischen Ausfuhrlieferung und Einfuhr. Die t\u00fcrkischen Einfuhrabgaben und Steuern seien keine Steuer i.S. des unionsrechtlichen Mehrwertsteuersystems. Das Missbrauchsverbot habe keinen prim\u00e4rrechtlichen Charakter. Das Steueraufkommen von Drittl\u00e4ndern werde nicht gesch\u00fctzt. Es gehe vielmehr um die Eigenmittel der Union. Die Steuerfreiheit sei auch nicht zum Schutz vor Wettbewerbsverzerrungen zu versagen, da sich diese auf den t\u00fcrkischen Markt beschr\u00e4nkten. Die Versagung der Steuerfreiheit sei auch unverh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfig, da der Unternehmer bei Annahme einer Steuerpflicht die Steuerbelastung nicht auf den Abnehmer \u00fcberw\u00e4lzen k\u00f6nne. Weiter sei das Territorialit\u00e4tsprinzip verletzt. Der Systemkonformit\u00e4t der Steuerfreiheit komme Vorrang zu. Es sei auch offen, welche Anforderungen an die Feststellung einer Steuerhinterziehung oder eines Missbrauchs im Drittstaat zu stellen seien. Bereits tatbestandlich liege kein Missbrauch vor. In der T\u00fcrkei seien keine Verfahren wegen Steuerhinterziehung eingeleitet worden. Unterfakturierte Rechnungen f\u00fchrten nicht zu einer Mitt\u00e4terschaft. Es fehle an einer Verk\u00fcrzung t\u00fcrkischer Mehrwertsteuer im Hinblick auf den Vorsteuerabzug der t\u00fcrkischen H\u00e4ndler. Der Einfuhr in die T\u00fcrkei l\u00e4gen auch Herstellerangaben zugrunde. Dies gelte auch f\u00fcr die \u00d6TV. Die Besteuerung erfolge auf der Grundlage offizieller Listenpreise. Bei der \u00d6TV handele es sich zudem um eine Sonderverbrauchsteuer. Sie, die Kl\u00e4gerin, habe durch die unterfakturierten Rechnungen keinen Vorteil erlangt. Auch im Inland seien keine Strafverfahren eingeleitet worden. Das FG habe auch gegen die Pflicht zur Sachaufkl\u00e4rung nach \u00a7 76 Abs. 1 Satz 1 sowie gegen \u00a7 96 der Finanzgerichtsordnung (FGO) versto\u00dfen.<\/li>
  5. Die Kl\u00e4gerin beantragt,
    das Urteil des FG und den Umsatzsteuerbescheid 2013 vom 27.08.2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18.10.2016 aufzuheben, so dass die Umsatzsteuer um 171.383,19 \u20ac gemindert wird.<\/li>
  6. Das FA beantragt,
    die Revision zur\u00fcckzuweisen, hilfsweise eine Vorlage an den EuGH.<\/li>
  7. Die Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer der Kl\u00e4gerin h\u00e4tten gewusst, dass die Lieferungen mit Steuerhinterziehungen der t\u00fcrkischen Erwerber in der T\u00fcrkei verkn\u00fcpft gewesen seien, was sie durch die Ausstellung unterfakturierter Rechnungen zur Vorlage an den t\u00fcrkischen Zoll bewusst gef\u00f6rdert h\u00e4tten. Das ausl\u00e4ndische Recht geh\u00f6re nicht zum Bundesrecht i.S. von \u00a7 118 Abs. 1 FGO. Die Versagung der Steuerfreiheit durch Beteiligung an einer Steuerhinterziehung erfordere nach der EuGH-Rechtsprechung keine Auswirkung auf das gemeinsame Mehrwertsteuersystem. Es sei nicht zwischen innergemeinschaftlichen Lieferungen und Ausfuhrlieferungen zu unterscheiden, wie sich aus der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ergebe. In beiden F\u00e4llen ergebe sich die Steuerfreiheit aus der Besteuerung mit Umsatzsteuer im Bestimmungsland. Hieran fehle es bei einer Steuerhinterziehung im Bestimmungsland. Die Versagung der Steuerfreiheit sei auch verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfig, da die Kl\u00e4gerin b\u00f6sgl\u00e4ubig gehandelt habe. Auf den Ort der Entstehung eines Steuerschadens komme es nicht an. Die Versagung der Steuerfreiheit beruhe nicht auf einem weiteren zus\u00e4tzlichen Tatbestandsmerkmal. Im \u00dcbrigen liege ein Betrug zum Nachteil des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems vor, da die Kl\u00e4gerin aufgrund der Unterfakturierung die Fahrzeuge zu wesentlich g\u00fcnstigeren Konditionen absetzen konnte, als die Konkurrenz, die sich hieran nicht beteiligte. Zudem sei die T\u00fcrkei bez\u00fcglich des unternehmerischen Wettbewerbs als Bestandteil des Binnenmarkts zu behandeln, da die T\u00fcrkei Teil der Europ\u00e4ischen Zollunion sei. Mit dem ordnungsgem\u00e4\u00dfen Funktionieren der Zollunion sei es unvereinbar, Verhaltensweisen zu dulden, die eine Verf\u00e4lschung des Wettbewerbs bezweckten. Es liege auch eine Steuerhinterziehung i.S. von \u00a7 370 Abs. 6 der Abgabenordnung (AO) vor. Abweichendes ergebe sich auch nicht durch die erst nach dem Streitjahr in Kraft getretene Neuregelung in \u00a7 25f UStG. Hilfsweise sei eine Vorlage an den EuGH erforderlich, der entscheiden solle, ob das Unionsrecht einer Praxis entgegensteht, die die Steuerfreiheit der Ausfuhrlieferung versagt, wenn sich der Lieferer vors\u00e4tzlich an einer im Drittland begangenen Steuerhinterziehung beteiligt hat, die nicht unmittelbar das gemeinsame Mehrwertsteuersystem gef\u00e4hrdet. Es liege auch kein Verfahrensfehler vor. Mit der Revision k\u00f6nne nicht geltend gemacht werden, dass die Vorentscheidung auf einer fehlerhaften Anwendung ausl\u00e4ndischen Rechts beruhe.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision der Kl\u00e4gerin ist begr\u00fcndet. Das Urteil des FG ist aufzuheben und der Klage stattzugeben (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Entgegen dem Urteil des FG f\u00fchrt das Ausstellen einer unterfakturierten Zweitrechnung nicht dazu, die Steuerfreiheit f\u00fcr die Ausfuhrlieferung aufgrund einer vom Abnehmer zu Lasten des Steueraufkommens eines Drittstaats begangenen Steuerhinterziehung zu versagen, da hierdurch das Vorliegen der gesetzlichen Befreiungsvoraussetzungen in \u00a7 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Nr. 2 UStG nicht in Frage gestellt wird.<\/li>
    2. 1. Ausfuhrlieferungen sind gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Nr. 1 Buchst. a UStG unter den in \u00a7 6 UStG bezeichneten Voraussetzungen steuerfrei.<\/li>
    3. a) Die Steuerfreiheit der Ausfuhrlieferung setzt gem\u00e4\u00df \u00a7 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG voraus, dass der Unternehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet, ausgenommen Gebiete nach \u00a7 1 Abs. 3 UStG, bef\u00f6rdert oder versendet hat. Nach \u00a7 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG ist die Lieferung f\u00fcr den Fall, dass der Abnehmer bef\u00f6rdert oder versendet hat, steuerfrei, wenn er ein ausl\u00e4ndischer Abnehmer ist.<\/li>
    4. Unionsrechtlich beruht dies auf Art. 146 Abs. 1 Buchst. a und b MwStSystRL. Danach befreien die Mitgliedstaaten „die Lieferungen von Gegenst\u00e4nden, die durch den Verk\u00e4ufer oder f\u00fcr dessen Rechnung nach Orten au\u00dferhalb der Gemeinschaft versandt oder bef\u00f6rdert werden“ (Buchst. a) und „die Lieferungen von Gegenst\u00e4nden, die durch den nicht in ihrem jeweiligen Gebiet ans\u00e4ssigen Erwerber oder f\u00fcr dessen Rechnung nach Orten au\u00dferhalb der Gemeinschaft versandt oder bef\u00f6rdert werden“ (Buchst. b).<\/li>
    5. b) Der Unternehmer hat diese Voraussetzungen nach \u00a7 6 Abs. 4 UStG nachzuweisen, wobei sich der Umfang der dabei beizubringenden Nachweise nach den \u00a7\u00a7 8 ff. der Umsatzsteuer-Durchf\u00fchrungsverordnung in der im Streitjahr geltenden Fassung (UStDV) bestimmte. Nach \u00a7 8 Abs. 1 UStDV hatte der Unternehmer f\u00fcr den sog. Ausfuhrnachweis durch Belege nachzuweisen, dass er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet bef\u00f6rdert oder versendet hat, wobei sich diese Voraussetzung aus den Belegen eindeutig und leicht nachpr\u00fcfbar ergeben musste. Im Bef\u00f6rderungsfall handelte es sich dabei um eine zollrechtliche Ausfuhranmeldung im elektronischen Ausfuhrverfahren oder eine Ausfuhrbest\u00e4tigung der Grenzzollstelle (\u00a7 9 Abs. 1 UStDV). Im Versendungsfall bestand der Ausfuhrnachweis in der zollrechtlichen Ausfuhranmeldung im elektronischen Ausfuhrverfahren, in einem Versendungsbeleg oder einer Spediteurbescheinigung (\u00a7 10 Abs. 1 UStDV). Sonderregelungen bestanden f\u00fcr die Ausfuhr von Fahrzeugen (\u00a7 9 Abs. 2 und \u00a7 10 Abs. 2 UStDV). Zus\u00e4tzlich buchm\u00e4\u00dfig aufzuzeichnen war insbesondere der Name und die Anschrift des Abnehmers (\u00a7 13 Abs. 2 Nr. 2 UStDV).<\/li>
    6. Unionsrechtliche Grundlage f\u00fcr diese Nachweise ist Art. 131 MwStSystRL. Danach wird die Steuerbefreiung „unbeschadet sonstiger Gemeinschaftsvorschriften und unter den Bedingungen angewandt, die die Mitgliedstaaten zur Gew\u00e4hrleistung einer korrekten und einfachen Anwendung dieser Befreiungen und zur Verhinderung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung oder Missbrauch festlegen“.<\/li>
    7. 2. Es steht der Steuerfreiheit nach \u00a7 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Nr. 2 UStG nicht entgegen, wenn der Lieferer bei der Ausstellung einer z.B. unterfakturierten Zweitrechnung f\u00fcr die Ausfuhrlieferung wusste oder h\u00e4tte wissen m\u00fcssen, dass der Abnehmer mit dem gelieferten Gegenstand eine Steuerhinterziehung zu Lasten des Steueraufkommens eines Drittstaats begeht. \u00a7 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Nr. 2 UStG ist keine derartige Voraussetzung zu entnehmen. Sie ergibt sich auch nicht aus der Rechtsprechung des EuGH.<\/li>
    8. a) Nach der EuGH-Rechtsprechung ist entsprechend dem Grundsatz der steuerrechtlichen Neutralit\u00e4t –ebenso wie bei anderen Steuerbefreiungen– die Ausfuhrlieferung steuerfrei, wenn sie die materiellen Voraussetzungen hierf\u00fcr erf\u00fcllt; dies gilt auch dann, wenn der Steuerpflichtige bestimmten formellen Anforderungen nicht gen\u00fcgt hat (EuGH-Urteil Unitel vom 17.10.2019 – C-653\/18, EU:C:2019:876, Rz 28, H\u00f6chstrichterliche Finanzrechtsprechung –HFR– 2019, 1103).<\/li>
    9. b) Ausnahmef\u00e4lle, die dazu berechtigen, hiervon abzuweichen (vgl. EuGH-Urteil Unitel, EU:C:2019:876, Rz 29, HFR 2019, 1103), liegen nicht vor.<\/li>
    10. aa) Die Ausfuhrlieferung ist zum einen steuerpflichtig, wenn der Versto\u00df gegen eine formelle Anforderung den sicheren Nachweis verhindert, dass die materiellen Anforderungen erf\u00fcllt sind (EuGH-Urteil Unitel, EU:C:2019:876, Rz 30, HFR 2019, 1103). Denn hier steht nicht fest, dass die materiellen Voraussetzungen vorliegen. Umgekehrt wird der sichere Nachweis, dass der gelieferte Gegenstand nach Orten au\u00dferhalb der Union versandt wurde und das Gebiet der Union physisch verlassen hat, nicht dadurch in Frage gestellt, dass der tats\u00e4chliche Empf\u00e4nger nicht identifiziert wird (EuGH-Urteil Unitel, EU:C:2019:876, Rz 32, HFR 2019, 1103).<\/li>
    11. Ebenso wie die fehlende Identifizierung dieses Empf\u00e4ngers ist auch das Ausstellen von Rechnungen der hier vorliegenden Art nicht geeignet, die materiellen Voraussetzungen der Ausfuhrlieferung und damit die Bef\u00f6rderung oder Versendung des gelieferten Gegenstands in das Drittlandsgebiet (s. oben unter II.1.a) in Frage zu stellen.<\/li>
    12. bb) Zum anderen kann die vorwerfbare Beteiligung an einer Steuerhinterziehung zur Versagung einer Steuerfreiheit f\u00fchren.<\/li>
    13. (1) Nach der Rechtsprechung des EuGH kann sich ein Steuerpflichtiger, der sich vors\u00e4tzlich an einer das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems gef\u00e4hrdenden Steuerhinterziehung beteiligt hat, f\u00fcr die Zwecke der Mehrwertsteuerbefreiung nicht auf den Grundsatz der Steuerneutralit\u00e4t berufen, so dass es nicht gegen das Unionsrecht verst\u00f6\u00dft, von einem Wirtschaftsteilnehmer zu fordern, dass er in gutem Glauben handelt und alle Ma\u00dfnahmen ergreift, die vern\u00fcnftigerweise verlangt werden k\u00f6nnen, um sicherzustellen, dass der von ihm get\u00e4tigte Umsatz nicht zu seiner Beteiligung an einer Steuerhinterziehung f\u00fchrt. Sollte der Steuerpflichtige gewusst haben oder h\u00e4tte er wissen m\u00fcssen, dass der von ihm bewirkte Umsatz mit einer Steuerhinterziehung des Erwerbers zu Lasten des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems verkn\u00fcpft war, und hat er nicht alle ihm zur Verf\u00fcgung stehenden zumutbaren Ma\u00dfnahmen ergriffen, um diese zu verhindern, m\u00fcsste ihm der Anspruch auf Mehrwertsteuerbefreiung versagt werden (EuGH-Urteil Unitel, EU:C:2019:876, Rz 33, HFR 2019, 1103).<\/li>
    14. F\u00fcr den Fall, dass die Voraussetzungen der Steuerbefreiung bei der Ausfuhr nach Art. 146 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL und damit die Verbringung der Gegenst\u00e4nde aus dem Zollgebiet nachgewiesen sind, weist der EuGH aber darauf hin, dass f\u00fcr eine solche Lieferung keine Mehrwertsteuer geschuldet wird und grunds\u00e4tzlich keine Gefahr eines Steuerbetrugs oder finanzieller Verluste mehr besteht, der die Besteuerung des Umsatzes rechtfertigen kann (EuGH-Urteil Unitel, EU:C:2019:876, Rz 35, HFR 2019, 1103, unter Bezugnahme auf das EuGH-Urteil BDV Hungary Trading vom 19.12.2013 – C-563\/12, EU:C:2013:854, Rz 40, HFR 2014, 182).<\/li>
    15. (2) Danach f\u00fchrt das Ausstellen einer unterfakturierten Zweitrechnung f\u00fcr eine Ausfuhrlieferung nicht zu einer das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems gef\u00e4hrdenden Steuerhinterziehung, wie sich aus den zwischen den Steuerbefreiungen f\u00fcr innergemeinschaftliche Lieferungen und f\u00fcr Ausfuhrlieferungen bestehenden Unterschieden ergibt.<\/li>
    16. (a) Die Steuerfreiheit f\u00fcr die innergemeinschaftliche Lieferung dient der Verlagerung des Steueraufkommens in den Mitgliedstaat des innergemeinschaftlichen Erwerbs und hat dabei insbesondere die Funktion, die Durchsetzung der Erwerbsbesteuerung sicherzustellen. So ist die Steuerfreiheit nicht allgemein, sondern nur erwerberbezogen und damit „ad personam“ zu gew\u00e4hren, wenn der Erwerb des gelieferten Gegenstandes nach \u00a7 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterliegt. Damit setzt die Steuerfreiheit voraus, dass die innergemeinschaftliche Lieferung beim Erwerber die Verpflichtung zur Vornahme der Erwerbsbesteuerung (im Inland vgl. \u00a7 1 Abs. 1 Nr. 5 i.V.m. \u00a7 1a UStG) begr\u00fcndet. Unionsrechtlich beruht dies auf Art. 139 Abs. 1 Unterabs. 2 MwStSystRL, wonach die Steuerbefreiung nicht f\u00fcr die Lieferungen von Gegenst\u00e4nden an Steuerpflichtige oder nichtsteuerpflichtige juristische Personen gilt, deren innergemeinschaftliche Erwerbe von Gegenst\u00e4nden gem\u00e4\u00df Art. 3 Abs. 1 MwStSystRL nicht der Mehrwertsteuer unterliegen.<\/li>
    17. Der EuGH umschreibt die danach bestehende Korrespondenz dahingehend, dass „mit jedem innergemeinschaftlichen Erwerb, der im Mitgliedstaat des Bestimmungsorts der Versendung oder Bef\u00f6rderung von Gegenst\u00e4nden (\u2026) besteuert wird, eine innergemeinschaftliche Lieferung einhergehen [muss], die im Mitgliedstaat des Beginns der Versendung oder Bef\u00f6rderung (\u2026) befreit ist. Die Bestimmungen zum innergemeinschaftlichen Erwerb und zur innergemeinschaftlichen Lieferung haben daher dieselbe Bedeutung und dieselbe Reichweite“ (EuGH-Urteil AREX CZ vom 19.12.2018 – C-414\/17, EU:C:2018:1027, Rz 45, HFR 2019, 230).<\/li>
    18. Im Hinblick auf diese Korrespondenz, bei der die vom Lieferer beizubringenden Angaben und Nachweise insbesondere dazu dienen, die Durchsetzung der Erwerbsbesteuerung sicherzustellen, ist es gerechtfertigt, aus dem Erfordernis einer Lieferung an einen zur Erwerbsbesteuerung verpflichteten Abnehmer nach \u00a7 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG auch abzuleiten, dass sich der Abnehmer der Verpflichtung zur Vornahme der Erwerbsbesteuerung nicht durch Steuerhinterziehung entziehen darf, so dass dem Lieferer, dem dies bekannt ist oder bekannt sein muss, die Steuerfreiheit entsprechend den subjektiven Vorgaben des EuGH (s. oben unter II.2.b bb (1)) zu versagen ist (vgl. W\u00e4ger, Umsatzsteuer-Rundschau 2020, 45 ff., 50).<\/li>
    19. (b) Demgegen\u00fcber besteht bei Ausfuhrlieferungen keine aus dem Tatbestand der Steuerfreiheit ableitbare Korrespondenz zwischen der Steuerfreiheit der Ausfuhrlieferung und der Besteuerung im Drittstaat.<\/li>
    20. (1) Hierauf kommt es bereits deshalb nicht an, da die Steuerfreiheit der Ausfuhrlieferung unstreitig auch dann zu gew\u00e4hren ist, wenn eine Besteuerung der Einfuhr im Drittstaat nicht vorgesehen ist. Hiergegen sprechen zudem die praktischen Schwierigkeiten, die sich aus der Anwendung eines den innergemeinschaftlichen Ums\u00e4tzen vergleichbaren Korrespondenzprinzips im Hinblick auf Ausfuhrlieferungen in Drittl\u00e4nder ergeben.<\/li>
    21. (2) In \u00dcbereinstimmung hiermit geht der EuGH davon aus, dass bei Vorliegen der Befreiungsvoraussetzungen f\u00fcr die Ausfuhrlieferung grunds\u00e4tzlich keine Gefahr eines Steuerbetrugs oder finanzieller Verluste besteht, die eine Besteuerung rechtfertigen (EuGH-Urteil Unitel, EU:C:2019:876, Rz 35, HFR 2019, 1103). Soweit der EuGH zus\u00e4tzlich darauf verweist, dass der Begehungsort einer betr\u00fcgerischen Handlung in einem Drittstaat nicht ausreicht, um das Vorliegen irgendeines Betrugs zum Nachteil des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems auszuschlie\u00dfen (EuGH-Urteil Unitel, EU:C:2019:876, Rz 37, HFR 2019, 1103), folgt hieraus nicht, dass betr\u00fcgerische Handlungen in einem Drittstaat zum Verlust der Steuerbefreiung f\u00fcr die Ausfuhrlieferung f\u00fchren, sondern fordert nur dies eine Pr\u00fcfung, ob sich aus Handlungen in einem Drittstaat eine Sch\u00e4digung des unionalen Steueraufkommens ergibt. So k\u00f6nnte es z.B. sein, wenn derartige Handlungen darauf abzielen, betr\u00fcgerisch einen Vorsteuerabzug in der Union zu erlangen. Demgegen\u00fcber folgt aus der Verk\u00fcrzung von Einfuhrumsatzsteuer in einem Drittstaat kein Nachteil f\u00fcr das gemeinsame Mehrwertsteuersystem.<\/li>
    22. (3) Best\u00e4tigt wird dies dadurch, dass die Mitgliedstaaten nach Art. 325 Abs. 1 des Vertrags \u00fcber die Arbeitsweise der Europ\u00e4ischen Union Betr\u00fcgereien und sonstige gegen die finanziellen Interessen der Union gerichtete rechtswidrige Handlungen mit Ma\u00dfnahmen zu bek\u00e4mpfen haben, die wirksam und abschreckend sind, wobei die finanziellen Interessen der Union auch die Einnahmen aus der Mehrwertsteuer umfassen (EuGH-Urteil Scialdone vom 02.05.2018 – C-574\/15, EU:C:2018:295, Rz 27, HFR 2018, 591). Hierzu geh\u00f6rt ersichtlich nicht das Steueraufkommen von Drittstaaten.<\/li>
    23. (4) Abweichendes ergibt sich auch nicht aus dem Bestehen einer Zollunion mit der T\u00fcrkei (vgl. hierzu Beschluss Nr. 1\/95 des Assoziationsrats EG-T\u00fcrkei vom 22.12.1995, Amtsblatt der Europ\u00e4ischen Gemeinschaften 1996 Nr. L 35\/1). Hierdurch wird die T\u00fcrkei nicht zum Teil des Binnenmarkts, wie sich bereits aus der Anwendung von \u00a7 6 UStG anstelle von \u00a7 6a UStG im Streitfall ergibt. Im \u00dcbrigen steht es dem FA frei, den zust\u00e4ndigen t\u00fcrkischen Beh\u00f6rden auf der Grundlage der hierf\u00fcr einschl\u00e4gigen gesetzlichen Regelungen alle Informationen zu \u00fcbermitteln, die dort f\u00fcr die Abgabenerhebung erforderlich sind. Demgegen\u00fcber besteht auch in einer Zollunion keine Grundlage daf\u00fcr, zollrechtliche Verst\u00f6\u00dfe zwingend mit steuerrechtlichen Sanktionen bewehren zu m\u00fcssen.<\/li>
    24. c) Vorsorglich weist der erkennende Senat darauf hin, dass mit der Gew\u00e4hrung der Steuerfreiheit f\u00fcr die Ausfuhrlieferung trotz unterfakturiert erteilter Zweitrechnungen dieses Verhalten entgegen der Auffassung des FA, das insoweit auf eine Wettbewerbsgef\u00e4hrdung zu Lasten des redlichen Gesch\u00e4ftsverkehrs hinweist, nicht sanktionslos bleiben w\u00fcrde. Zwar geh\u00f6rt die Kopie der f\u00fcr die Lieferung unter den Bedingungen des \u00a7 14 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG zu erteilenden Rechnung bei der Ausfuhrlieferung –anders als bei der innergemeinschaftlichen Lieferung (\u00a7 17a Abs. 2 Nr. 1 UStDV)– nicht zum Belegnachweis (vgl. \u00a7\u00a7 9, 10 UStDV), gleichwohl ist auch bei der Ausfuhrlieferung das Entgelt buchm\u00e4\u00dfig aufzuzeichnen (\u00a7 13 Abs. 2 Nr. 4 UStDV). Obwohl die H\u00f6he des Entgelts f\u00fcr die Steuerfreiheit der Ausfuhrlieferung nach \u00a7 6 Abs. 1 Satz 1 UStG unerheblich ist, kommt dem Entgelt dabei dann Bedeutung zu, wenn die in Anspruch genommene Steuerfreiheit zu versagen ist. So ist es z.B., wenn der gelieferte Gegenstand das Inland nicht verl\u00e4sst oder im Fall des \u00a7 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG die Ans\u00e4ssigkeit des Abnehmers nicht nachgewiesen werden kann. Im Hinblick hierauf kann jede vors\u00e4tzlich oder leichtfertig f\u00fcr eine Ausfuhrlieferung unterfakturiert ausgestellte Rechnung zu einer Steuergef\u00e4hrdung nach \u00a7 379 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO f\u00fchren und entsprechend zu ahnden sein. Dar\u00fcber sowie \u00fcber eine zus\u00e4tzliche Anwendung von \u00a7 379 Abs. 1 Satz 2 AO ist hier indes nicht zu entscheiden.<\/li>
    25. Die somit ggf. ordnungswidrigkeitsrechtlich vorzunehmende Sanktionierung verhindert, dass der Lieferer, der z.B. unterfakturierte Rechnungen erteilt, hierdurch Wettbewerbsvorteile zum Nachteil von Konkurrenten erh\u00e4lt, die sich gesetzeskonform verhalten.<\/li>
    26. 3. Die hiergegen gerichteten Einwendungen des FA greifen nicht durch.<\/li>
    27. a) Das FA verweist f\u00fcr die von ihm angenommenen Steuerpflicht der Ausfuhrlieferung auf das EuGH-Urteil Netto Supermarkt vom 21.02.2008 – C-271\/06 (EU:C:2008:105, Rz 22 f., HFR 2008, 408), ber\u00fccksichtigt dabei aber nicht, dass der EuGH hier lediglich seine zur innergemeinschaftlichen Lieferung ergangene Rechtsprechung wiedergibt und hieraus f\u00fcr die in dieser Rechtssache streitige Ausfuhrlieferung ableitet, dass es gegen den Grundsatz der Rechtssicherheit verstie\u00dfe, „wenn ein Mitgliedstaat, der die Voraussetzungen f\u00fcr die Befreiung einer Ausfuhrlieferung nach einem Ort au\u00dferhalb der Gemeinschaft festgelegt hat (\u2026), den Lieferer sp\u00e4ter zur Zahlung der auf diese Lieferung entfallenden Mehrwertsteuer verpflichten k\u00f6nnte, wenn sich herausstellt, dass infolge eines vom Abnehmer begangenen Betrugs, von dem der Lieferer weder Kenntnis hatte noch haben konnte, die Befreiungsvoraussetzungen tats\u00e4chlich nicht vorlagen“ (EuGH-Urteil Netto Supermarkt, EU:C:2008:105, Rz 26, HFR 2008, 408). Hieraus folgert der EuGH, dass der Lieferer auf die Rechtm\u00e4\u00dfigkeit des Umsatzes, den er t\u00e4tigt, vertrauen k\u00f6nnen muss, ohne Gefahr zu laufen, sein Recht auf Befreiung von der Mehrwertsteuer zu verlieren, wenn er, wie im Ausgangsverfahren, selbst bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns au\u00dferstande ist, zu erkennen, dass die Voraussetzungen f\u00fcr die Befreiung in Wirklichkeit nicht gegeben waren, weil die vom Abnehmer vorgelegten Ausfuhrnachweise gef\u00e4lscht waren (EuGH-Urteil Netto Supermarkt, EU:C:2008:105, Rz 27, HFR 2008, 408).<\/li>
    28. Aus dem EuGH-Urteil Netto Supermarkt (EU:C:2008:105, HFR 2008, 408) ergibt sich somit nur, dass dem gutgl\u00e4ubigen Lieferer, der –wie in dieser Rechtssache entscheidungserheblich– die Steuerfreiheit der Ausfuhrlieferung in Anspruch nimmt, ohne erkennen zu k\u00f6nnen, dass die hierf\u00fcr nach dem Befreiungstatbestand erforderliche Bef\u00f6rderung in das Drittlandsgebiet aufgrund einer T\u00e4uschung durch den Abnehmer nicht vorliegt, die Steuerfreiheit gleichwohl zu gew\u00e4hren ist. Dem Urteil ist demgegen\u00fcber nichts f\u00fcr den Umkehrfall zu entnehmen, dass eine Bef\u00f6rderung in das Drittlandsgebiet vorliegt und der Lieferer in Bezug auf einen Umstand, der nicht zum gesetzlich bestimmten Befreiungstatbestand geh\u00f6rt, b\u00f6sgl\u00e4ubig ist.<\/li>
    29. b) Abweichendes ergibt sich auch nicht aus dem EuGH-Urteil Vin\u0161 vom 28.03.2019 – C-275\/18 (EU:C:2019:265, Rz 33 f., HFR 2019, 446). Danach kann „sich ein Steuerpflichtiger, der sich vors\u00e4tzlich an einer das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems gef\u00e4hrdenden Steuerhinterziehung beteiligt hat, f\u00fcr die Zwecke der Mehrwertsteuerbefreiung nicht auf den Grundsatz der Steuerneutralit\u00e4t berufen (\u2026)“ (EuGH-Urteil Vin\u0161, EU:C:2019:265, Rz 33, HFR 2019, 446). Dass der EuGH dann in dieser die Steuerfreiheit einer Ausfuhrlieferung betreffenden Rechtssache hierzu erg\u00e4nzt, dass „nichts in den Akten des Gerichtshofs darauf hin[weist], dass die Versagung der im Ausgangsverfahren fraglichen Steuerbefreiung auf dem Vorliegen einer solchen Steuerhinterziehung beruht“ (EuGH-Urteil Vin\u0161, EU:C:2019:265, Rz 34, HFR 2019, 446), beschr\u00e4nkt sich auf die blo\u00dfe Verneinung einer Steuerhinterziehung f\u00fcr den Streitfall, ohne dass hieraus weitergehend abzuleiten ist, dass eine das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems gef\u00e4hrdende Steuerhinterziehung hier \u00fcberhaupt gegeben sein kann.<\/li>
    30. c) Zudem beruft sich das FA zu Unrecht auf das Senatsurteil vom 28.05.2009 – V R 23\/08 (BFHE 226, 177, BStBl II 2010, 517). Der erkennende Senat hat hier entschieden, dass der Grundsatz der steuerlichen Neutralit\u00e4t nicht nur bei innergemeinschaftlichen Lieferungen, sondern wegen rechtssystematischer Gemeinsamkeiten auch bei Ausfuhrlieferungen zu beachten ist und hat die sich hieraus ergebenden Schlussforderungen in Bezug auf die den Unternehmer treffenden Nachweispflichten gezogen. Derartige Gemeinsamkeiten \u00e4ndern indes nichts an den im \u00dcbrigen bestehenden Unterschieden, wie sie sich aus der Korrespondenz zwischen innergemeinschaftlicher Lieferung und innergemeinschaftlichem Erwerb ergeben, an der es bei Ausfuhrlieferungen fehlt (s. oben unter II.2.b bb (2)).<\/li>
    31. 4. Von einer Einholung eines Vorabentscheidungsersuchens an den EuGH sieht der erkennende Senat ab. Insbesondere im Hinblick auf das EuGH-Urteil Unitel (EU:C:2019:876, HFR 2019, 1103) bestehen keine Zweifel an der zutreffenden Auslegung des Unionsrechts.<\/li>
    32. 5. Danach ist das Urteil des FG aufzuheben und der Klage stattzugeben. Entgegen dem Urteil des FG begr\u00fcndet die Unterfakturierung einer f\u00fcr eine Ausfuhrlieferung erteilten Zweitrechnung im Zusammenhang mit einer in Bezug auf den gelieferten Gegenstand begangenen Steuerhinterziehung (nur) zu Lasten des Steueraufkommens eines Drittstaats nicht die Steuerpflicht dieser Lieferung.<\/li>
    33. Die gesetzlichen Befreiungsvoraussetzungen von \u00a7 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Nr. 2 UStG liegen vor. Es ist insbesondere zwischen den Beteiligten unstreitig, dass die gelieferten Fahrzeuge in die T\u00fcrkei bef\u00f6rdert oder versendet wurden. Im Hinblick hierauf kommt es auf die weiteren Details des Transports und einer Anwendung von \u00a7 10 UStDV nicht an (vgl. zur entsprechenden Sachbehandlung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen Senatsurteil vom 26.09.2019 – V R 38\/18, zur amtlichen Ver\u00f6ffentlichung bestimmt, BStBl II 2020, 112, Rz 17, und zur \u00fcbereinstimmenden Bedeutung des Beleg- und Buchnachweises bei Ausfuhrlieferungen und bei innergemeinschaftlichen Lieferungen Senatsurteil in BFHE 226, 177, BStBl II 2010, 517, Rz 20).<\/li>
    34. 6. Auf die geltend gemachten Verfahrensfehler kommt es somit nicht an.<\/li>
    35. 7. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 1 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      Urteil vom 12. M\u00e4rz 2020, V R 20\/19 ECLI:DE:BFH:2020:U.120320.VR20.19.0 BFH V. Senat UStG \u00a7 6a , UStG \u00a7 6 Abs 1 S 1 Nr 1 , UStG \u00a7 6 Abs 1 S 1 Nr 2 , EGRL 112\/2006 Art 138 , EGRL 112\/2006 Art 146 , UStG \u00a7 4 Nr 1 Buchst a , AEUV … Steuerhinterziehung bei Ausfuhrlieferung<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-72740","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/72740","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=72740"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/72740\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=72740"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=72740"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=72740"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}