ECLI:DE:BFH:2020:B.130520.VIIIB117.19.0<\/p>\n\n\n\n
BFH VIII. Senat<\/p>\n\n\n\n
FGO \u00a7 115 Abs 2 Nr 3 , GG Art 103 Abs 1 , FGO \u00a7 96 Abs 2<\/p>\n\n\n\n
vorgehend Finanzgericht Berlin-Brandenburg , 09. Mai 2019, Az: 12 K 5045\/07<\/p>\n\n\n\n
NV: Eine \u00dcberraschungsentscheidung kann vorliegen, wenn das FG den nicht im Besitz seiner Belegsammlung befindlichen Kl\u00e4ger in der m\u00fcndlichen Verhandlung erstmals mit der Feststellung konfrontiert, die geltend gemachten Betriebsausgaben f\u00fcr bestimmte Aufwendungen seien nicht vollst\u00e4ndig durch Belege nachgewiesen, und das FG in der Entscheidung den Abzug dieser Betriebsausgaben k\u00fcrzt.<\/p>\n\n\n\n
Auf die Beschwerde des Kl\u00e4gers wegen Nichtzulassung der Revision wird das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 09.05.2019 – 12 K 5045\/07 aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n
Die Sache wird an das Finanzgericht Berlin-Brandenburg zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zur\u00fcckverwiesen.<\/p>\n\n\n\n
Diesem wird die Entscheidung \u00fcber die Kosten des Beschwerdeverfahrens \u00fcbertragen.<\/p>\n\n\n\n
Die Beschwerde ist begr\u00fcndet.<\/p>\n\n\n\n
Der vom Kl\u00e4ger und Beschwerdef\u00fchrer (Kl\u00e4ger) gem\u00e4\u00df \u00a7 115 Abs. 2 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ger\u00fcgte Verfahrensfehler einer Verletzung des Anspruchs auf Gew\u00e4hrung rechtlichen Geh\u00f6rs liegt vor. Die Vorentscheidung des Finanzgerichts (FG) wird aufgehoben und die Sache wird zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zur\u00fcckverwiesen (\u00a7 116 Abs. 6 FGO).<\/p>\n\n\n\n
1. Das FG hat eine \u00dcberraschungsentscheidung getroffen und hierdurch den Anspruch des Kl\u00e4gers auf Gew\u00e4hrung rechtlichen Geh\u00f6rs verletzt.<\/p>\n\n\n\n
a) Der Anspruch auf rechtliches Geh\u00f6r gew\u00e4hrleistet den Beteiligten das Recht, sich vor der Entscheidung des Gerichts zum entscheidungserheblichen Sachverhalt und zur Rechtslage ausreichend \u00e4u\u00dfern zu k\u00f6nnen. Das Gericht verletzt das Recht auf Geh\u00f6r i.S. von Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG), wenn die Verfahrensbeteiligten von einer Entscheidung \u00fcberrascht werden, weil das Urteil auf tats\u00e4chliche oder rechtliche Gesichtspunkte gegr\u00fcndet ist, zu denen sie sich nicht ge\u00e4u\u00dfert haben und zu denen sich zu \u00e4u\u00dfern sie nach dem vorherigen Verlauf des Verfahrens auch keine Veranlassung hatten. Art. 103 Abs. 1 GG sch\u00fctzt daher die Beteiligten davor, von neuen rechtlichen und tats\u00e4chlichen Gesichtspunkten \u00fcberfahren zu werden, die dem Rechtsstreit eine Wendung geben, mit der auch ein kundiger Beteiligter nach dem bisherigen Verlauf des Verfahrens nicht zu rechnen brauchte (st\u00e4ndige h\u00f6chstrichterliche Rechtsprechung, vgl. statt vieler Kammerbeschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 08.07.1993 – 2 BvR 218\/92, H\u00f6chstrichterliche Finanzrechtsprechung 1993, 595; Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 21.01.1998 – III R 31\/97, BFH\/NV 1998, 732, unter II.1., m.w.N.). Der Grundsatz des rechtlichen Geh\u00f6rs verpflichtet das FG aber nicht, den Beteiligten die f\u00fcr die Entscheidung ma\u00dfgeblichen Gesichtspunkte anzudeuten und sie mit den Beteiligten umfassend zu er\u00f6rtern. Auf rechtliche Umst\u00e4nde, die ein Beteiligter selbst h\u00e4tte sehen k\u00f6nnen und m\u00fcssen, muss er nicht hingewiesen werden (vgl. BFH-Beschluss vom 10.03.2016 – X B 198\/15, BFH\/NV 2016, 1042, Rz 13). Das gilt erst recht im Verh\u00e4ltnis zu einem Beteiligten, der wie hier selbst rechtskundig ist (vgl. BFH-Beschluss vom 17.07.2019 – II B 35-37\/18, BFHE 265, 14, Rz 10).<\/p>\n\n\n\n
b) Die Vorentscheidung ist auf dieser Grundlage als \u00dcberraschungsentscheidung zu beurteilen.<\/p>\n\n\n\n
aa) Der Kl\u00e4ger r\u00fcgt zu Recht, dass die H\u00f6he der in der Gewinnermittlung f\u00fcr das Streitjahr geltend gemachten Aufwendungen f\u00fcr Fremdleistungen bis zur m\u00fcndlichen Verhandlung im zweiten Rechtsgang kein in das Verfahren eingef\u00fchrter rechtlicher Gesichtspunkt war und das FG den Kl\u00e4ger im Vorfeld der m\u00fcndlichen Verhandlung darauf h\u00e4tte hinweisen m\u00fcssen, dass es die Gewinnermittlung des Kl\u00e4gers insoweit f\u00fcr mangelhaft h\u00e4lt.<\/p>\n\n\n\n
aaa) Das FG hat im hier angefochtenen Urteil des zweiten Rechtsgangs unter Bezugnahme auf das Senatsurteil vom 12.12.2017 – VIII R 6\/14 (BFH\/NV 2018, 606) eine eigene Sch\u00e4tzungsbefugnis gem\u00e4\u00df \u00a7 162 Abs. 2 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) i.V.m. \u00a7 96 Abs. 1 Satz 2 FGO angenommen. Diese hat es darauf gest\u00fctzt, die Belegsammlung des Kl\u00e4gers sei nicht „geordnet“ und daher mangelhaft. Es hat auf dieser Grundlage Betriebseinnahmen, die es der H\u00f6he nach aus einem „Geldtransitkonto“ ermittelt hat, hinzugesch\u00e4tzt. Zudem hat es in der m\u00fcndlichen Verhandlung des zweiten Rechtsgangs –erstmals– den Nachweis der Aufwendungen des Kl\u00e4gers f\u00fcr Fremdleistungen in der Gewinnermittlung bem\u00e4ngelt und die f\u00fcr die Fremdleistungen geltend gemachten Betriebsausgaben um 25.976,63 \u20ac gek\u00fcrzt.<\/p>\n\n\n\n
bbb) Die Frage, ob dem Abzug von Aufwendungen f\u00fcr Fremdleistungen mangels vorhandener Belege zum Gro\u00dfteil die Anerkennung zu versagen war, war angesichts des Verfahrensablaufs ein neuer rechtlicher und tats\u00e4chlicher Gesichtspunkt.<\/p>\n\n\n\n
(1) Im ersten Rechtsgang war –nach Vorlage der Belegordner des Kl\u00e4gers– im Hinblick auf die mittlerweile noch streitige H\u00f6he des Gewinns des Kl\u00e4gers bei den Eink\u00fcnften aus selbst\u00e4ndiger Arbeit f\u00fcr das Streitjahr 2004 Gegenstand des finanzgerichtlichen Verfahrens der Streitpunkt, ob der Kl\u00e4ger Aufwendungen f\u00fcr privat verbrauchte Lebensmittel, welche auf den Konten „Bewirtung au\u00dfer Haus“ und „Bewirtung im Haus“ gebucht worden waren, zu Unrecht als Betriebsausgaben geltend gemacht hat. Ausweislich des kl\u00e4gerischen Vortrags, der im Tatbestand der Entscheidung des FG im ersten Rechtsgang wiedergegeben ist, bestand dieser Streit auch hinsichtlich der auf den Sachkonten „Reinigung“, „Repr\u00e4sentation“ und „Geschenke“ verbuchten Aufwendungen. Das FG entschied im ersten Rechtsgang, der Gewinnermittlung des Kl\u00e4gers k\u00f6nne hinsichtlich der insoweit geltend gemachten Betriebsausgaben nicht gefolgt werden. Es bejahte aufgrund dieser Zweifel an der sachlichen Richtigkeit der Gewinnermittlung des Kl\u00e4gers f\u00fcr die Betriebsausgaben eine Sch\u00e4tzungsbefugnis des Beklagten und Beschwerdegegners (Finanzamt –FA–) und beanstandete –dies war der weitere zentrale Streitpunkt des Verfahrens– eine pauschale Hinzusch\u00e4tzung des FA bei den Betriebseinnahmen (in H\u00f6he von 77 % der erkl\u00e4rten Einnahmen) nicht.<\/p>\n\n\n\n
(2) Der Senat hob das FG-Urteil des ersten Rechtszugs wegen der rechtsfehlerhaften Annahme der Sch\u00e4tzungsbefugnis sowohl gem\u00e4\u00df \u00a7 162 Abs. 2 Satz 1 AO als auch gem\u00e4\u00df \u00a7 162 Abs. 2 Satz 2 AO hinsichtlich der erkl\u00e4rten Betriebseinnahmen und f\u00fcr die H\u00f6he der Sch\u00e4tzung aufgrund einer fehlenden Begr\u00fcndungstiefe f\u00fcr den vom FG best\u00e4tigten pauschalen Unsicherheitszuschlag bei den Betriebseinnahmen auf (vgl. Senatsurteil vom 12.12.2017 – VIII R 5\/14, BFH\/NV 2018, 602, Rz 14, 37, 39, 41, 42). Das FG sei insbesondere der Erkl\u00e4rung des Kl\u00e4gers nicht nachgegangen, im Streitjahr sei eine Mandantin insolvent geworden, von der er im Jahr 2003 noch signifikante Honorare erhalten habe.<\/p>\n\n\n\n
(3) Im zweiten Rechtsgang nahm das FA mit Schreiben vom 30.05.2018 zu den sich aus dem Senatsurteil in BFH\/NV 2018, 602 f\u00fcr den zweiten Rechtsgang ergebenden Fragen Stellung. Es legte dar, dass aus Sicht des FA f\u00fcr die Einnahmen des Kl\u00e4gers eine \u00dcberpr\u00fcfung der Belegsammlung unter Ber\u00fccksichtigung der ertragsteuerlich zu beachtenden umsatzsteuerlichen Aufzeichnungspflichten (\u00a7 22 Abs. 2 Satz 5 des Umsatzsteuergesetzes in der im Streitjahr anzuwendenden Fassung) nicht in angemessener Zeit m\u00f6glich sei, insbesondere fehlten f\u00fcr den Monat M\u00e4rz Ausgangsrechnungen (Nrn. 30 bis 60). Ausgangsrechnungen an die im Streitjahr insolvent gewordene Mandantin seien in der Belegsammlung f\u00fcr das Streitjahr nicht zu finden. Die Ladung des FG zur m\u00fcndlichen Verhandlung enthielt den Zusatz, der Kl\u00e4ger m\u00f6ge anhand von Ausgangsrechnungen und Kontoausz\u00fcgen darlegen und nachweisen, in welcher H\u00f6he im Jahr 2003 noch Honorare f\u00fcr Steuerberatungsleistungen von der insolvent gewordenen Mandantin vereinnahmt worden seien. Die Belegsammlung des Kl\u00e4gers f\u00fcr das Streitjahr befand sich w\u00e4hrend des gesamten zweiten Rechtsgangs im Besitz des FA.<\/p>\n\n\n\n
(4) Gegenstand der m\u00fcndlichen Verhandlung beim FG im zweiten Rechtsgang war nach der Niederschrift die Einsichtnahme der Beteiligten und des Gerichts in Unterlagen des Kl\u00e4gers zu den im Jahr 2003 vereinnahmten Zahlungen f\u00fcr Steuerberatungsleistungen der im Streitjahr insolvent gewordenen Mandantin. Ferner wurde der Kl\u00e4ger zur Verbuchung der Rechnungen f\u00fcr den Monat M\u00e4rz des Streitjahres befragt, f\u00fcr den die Ausgangsrechnungen nicht vorlagen. Er nahm hierzu Stellung. Im Hinblick auf den Betriebsausgabenabzug f\u00fcr Fremdleistungen wurde dem Kl\u00e4ger –nach seinem unwidersprochen gebliebenen Vortrag in der Beschwerdebegr\u00fcndung– erstmals in der m\u00fcndlichen Verhandlung des zweiten Rechtsgangs die Feststellung des FG vorgehalten, die Aufwendungen seien nicht vollst\u00e4ndig durch Belege nachgewiesen und der Betriebsausgabenabzug f\u00fcr diese zum Gro\u00dfteil nicht anzuerkennen. Auch aus den dem Senat im Beschwerdeverfahren vorliegenden Akten ist nicht erkennbar, dass dieser Gesichtspunkt zu einem fr\u00fcheren Zeitpunkt Gegenstand des Verfahrens war.<\/p>\n\n\n\n
ccc) Angesichts des dargelegten Verfahrensablaufs musste sich der Kl\u00e4ger auch als rechtskundiger Beteiligter nicht darauf einstellen, das FG werde ohne einen vorherigen Hinweis in der m\u00fcndlichen Verhandlung die Frage aufgreifen, ob die geltend gemachten Betriebsausgaben f\u00fcr Fremdleistungen durch Belege nachgewiesen seien. Allein der Umstand, dass die ordnungsgem\u00e4\u00dfe Aufzeichnung der Einnahmen und Ausgaben der Gewinnermittlung f\u00fcr das Streitjahr insgesamt Gegenstand des Verfahrens war und der Kl\u00e4ger –so das FG– die Auffassung vertreten habe, „seine Belegsammlung sei ordnungsgem\u00e4\u00df und vollst\u00e4ndig“, f\u00fchrt nicht dazu, dass der Kl\u00e4ger damit rechnen musste, das FG werde den Nachweis der Aufwendungen f\u00fcr Fremdleistungen hinterfragen. Das FG hat dem Kl\u00e4ger auch in der m\u00fcndlichen Verhandlung nicht die M\u00f6glichkeit einger\u00e4umt, aus den Belegen heraus einen Nachweis zu f\u00fchren.<\/p>\n\n\n\n
ddd) Das FG hat dem Rechtsstreit hierdurch in unzul\u00e4ssiger Weise eine f\u00fcr den Kl\u00e4ger nicht erkennbare Wendung gegeben.<\/p>\n\n\n\n
Das FG h\u00e4tte den Kl\u00e4ger vor der m\u00fcndlichen Verhandlung zwar nicht darauf hinweisen m\u00fcssen, dass es an einer Hinzusch\u00e4tzung der Betriebseinnahmen, die ein zentraler Gegenstand des Rechtsstreits war, und den zuvor schon streitigen Fragen zur Anerkennung der Betriebsausgaben f\u00fcr „Bewirtung“, „Reinigung“, „Repr\u00e4sentation“ und „Geschenken“ festhalten will. Es h\u00e4tte aber zur Vermeidung einer \u00dcberraschungsentscheidung eines Hinweises bedurft, dass das FG nunmehr den Betriebsausgabenabzug f\u00fcr „Fremdleistungen“ mangels eines vollst\u00e4ndigen Belegnachweises versagen will, da hierdurch neuer Tatsachenstoff (die Vollst\u00e4ndigkeit des Belegnachweises) in das Verfahren eingef\u00fchrt wurde. Im ersten Rechtsgang war zudem allein die Hinzusch\u00e4tzung von Betriebseinnahmen durch das FA ma\u00dfgeblicher Streitpunkt; lediglich die Sch\u00e4tzungsbefugnis f\u00fcr diese Hinzusch\u00e4tzung wurde aus den formellen M\u00e4ngeln bei der Aufzeichnung der Betriebsausgaben abgeleitet. Im zweiten Rechtsgang hat das FG dann einerseits zus\u00e4tzliche Betriebseinnahmen des Kl\u00e4gers gesch\u00e4tzt und daneben zu den geltend gemachten Betriebsausgaben die Gewinnermittlung des Kl\u00e4gers auf konkrete M\u00e4ngel \u00fcberpr\u00fcft, ohne dies und sein f\u00fcr die Aufwendungen f\u00fcr Fremdleistungen gefundenes Ergebnis vor der m\u00fcndlichen Verhandlung offenzulegen. Dieses Vorgehen ist dem Methodenwechsel bei einer Sch\u00e4tzung vergleichbar, bei dem in unzul\u00e4ssiger Weise ein neuer Tatsachenstoff ohne vorherigen Hinweis in das Verfahren eingef\u00fchrt wird (vgl. zu einer \u00dcberraschungsentscheidung bei einem Wechsel der Sch\u00e4tzungsmethode BFH-Beschluss vom 19.01.2018 – X B 60\/17, BFH\/NV 2018, 530, Rz 17).<\/p>\n\n\n\n
bb) Eine \u00dcberraschungsentscheidung ist vorliegend auch nicht deshalb zu verneinen, weil das FG in der m\u00fcndlichen Verhandlung nach dem kl\u00e4gerischen Vortrag darauf hingewiesen hat, zu den geltend gemachten Betriebsausgaben f\u00fcr Fremdleistungen fehlten Belege, und diese k\u00f6nnten nicht vollst\u00e4ndig anerkannt werden. Zwar wird der Anspruch auf rechtliches Geh\u00f6r grunds\u00e4tzlich nicht verletzt, wenn das FG erstmals in der m\u00fcndlichen Verhandlung auf eine bestimmte Rechtsansicht hinweist und dem Kl\u00e4ger dort die M\u00f6glichkeit zur Stellungnahme gibt (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 25.10.2019 – X B 68\/19, BFH\/NV 2020, 97, Rz 9). Eine \u00dcberraschungsentscheidung kann aber vorliegen, wenn ein entscheidungserheblicher Umstand vom FG erst mit dem Endurteil in das Verfahren eingebracht wird (vgl. BFH-Beschl\u00fcsse vom 23.10.2015 – IX B 92\/15, BFH\/NV 2016, 217, Rz 2; vom 15.05.2019 – IX B 105\/18, BFH\/NV 2019, 922, Rz 7).<\/p>\n\n\n\n
Dies ist hier der Fall. Wie der Kl\u00e4ger in der Beschwerdebegr\u00fcndung unwidersprochen ausf\u00fchrt, hat das FG ihn in der m\u00fcndlichen Verhandlung zwar auf den Gesichtspunkt hingewiesen, es fehlten Belege zu den Aufwendungen f\u00fcr Fremdleistungen, so dass diese nur in H\u00f6he von 6.317,30 \u20ac ber\u00fccksichtigungsf\u00e4hig seien. Dieser vom FG in der m\u00fcndlichen Verhandlung angesprochene Umstand ist aber vollst\u00e4ndig erst mit dem Endurteil in das Verfahren eingebracht worden. Denn erst aus der schriftlichen Urteilsbegr\u00fcndung (Blatt 13, 14) ging f\u00fcr den Kl\u00e4ger hervor, dass das FG die Feststellung, die Belege f\u00fcr Fremdleistungen seien nicht vollst\u00e4ndig, auf die \u00dcberpr\u00fcfung der in den „Bankordnern“ abgelegten Belege st\u00fctzte. Der Kl\u00e4ger konnte daher zu dem Vorhalt des FG in der m\u00fcndlichen Verhandlung nur erwidern, die Feststellung des FG sei unzutreffend, hatte aber keine M\u00f6glichkeit, diesen zu entkr\u00e4ften, zumal er auch unverschuldet nicht im Besitz der w\u00e4hrend des Verfahrens beim FA befindlichen Belegordner f\u00fcr das Streitjahr war.<\/p>\n\n\n\n
2. Der Senat verweist den Rechtsstreit gem\u00e4\u00df \u00a7 116 Abs. 6 FGO zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zur\u00fcck.<\/p>\n\n\n\n
3. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 143 Abs. 2 FGO.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
Beschluss vom 13. Mai 2020, VIII B 117\/19 ECLI:DE:BFH:2020:B.130520.VIIIB117.19.0 BFH VIII. Senat FGO \u00a7 115 Abs 2 Nr 3 , GG Art 103 Abs 1 , FGO \u00a7 96 Abs 2 vorgehend Finanzgericht Berlin-Brandenburg , 09. Mai 2019, Az: 12 K 5045\/07 Leits\u00e4tze NV: Eine \u00dcberraschungsentscheidung kann vorliegen, wenn das FG den nicht im Besitz … Vorliegen einer \u00dcberraschungsentscheidung bei erstmals in der m\u00fcndlichen Verhandlung angesprochenen Nachweism\u00e4ngeln f\u00fcr bestimmte Betriebsausgaben<\/span> weiterlesen