{"id":73206,"date":"2020-10-26T13:38:57","date_gmt":"2020-10-26T11:38:57","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=73206"},"modified":"2020-10-26T13:39:03","modified_gmt":"2020-10-26T11:39:03","slug":"zur-beruecksichtigung-von-beschraenkt-abziehbaren-aufwendungen-fuer-ein-haeusliches-arbeitszimmer-bei-der-ermittlung-des-aufgabegewinns","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/zur-beruecksichtigung-von-beschraenkt-abziehbaren-aufwendungen-fuer-ein-haeusliches-arbeitszimmer-bei-der-ermittlung-des-aufgabegewinns\/","title":{"rendered":"Zur Ber\u00fccksichtigung von beschr\u00e4nkt abziehbaren Aufwendungen f\u00fcr ein h\u00e4usliches Arbeitszimmer bei der Ermittlung des Aufgabegewinns"},"content":{"rendered":"\n

Urteil vom 16. Juni 2020, VIII R 15\/17<\/h1>\n\n\n\n

ECLI:DE:BFH:2020:U.160620.VIIIR15.17.0<\/p>\n\n\n\n

BFH VIII. Senat<\/p>\n\n\n\n

EStG \u00a7 4 Abs 5 S 1 Nr 6b , EStG \u00a7 16 Abs 2 , EStG \u00a7 18 Abs 1 , EStG \u00a7 18 Abs 3 , EStG \u00a7 23 Abs 3 S 4 , GG Art 3 Abs 1<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Hessisches Finanzgericht , 01. Februar 2017, Az: 12 K 1282\/15<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. F\u00fcr die Berechnung des Gewinns aus der Aufgabe einer freiberuflichen T\u00e4tigkeit gem\u00e4\u00df \u00a7 18 Abs. 3 Satz 2 i.V.m. \u00a7 16 Abs. 2 EStG ist der sich nach Abzug der AfA gem\u00e4\u00df \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG ergebende Buchwert des h\u00e4uslichen Arbeitszimmers auch dann ma\u00dfgeblich, wenn die Abziehbarkeit der Aufwendungen f\u00fcr das h\u00e4usliche Arbeitszimmer w\u00e4hrend der Aus\u00fcbung der freiberuflichen T\u00e4tigkeit gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG der H\u00f6he nach beschr\u00e4nkt war. Eine Gewinnkorrektur im Hinblick auf den nicht abzugsf\u00e4higen Teil der AfA kommt nicht in Betracht.<\/p>\n\n\n\n

2. Die Besteuerung des Aufgabegewinns unter Ber\u00fccksichtigung des um die nicht abziehbare AfA geminderten Buchwerts des h\u00e4uslichen Arbeitszimmers verst\u00f6\u00dft nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG, insbesondere nicht gegen den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsf\u00e4higkeit, denn die bei der Berechnung des laufenden Gewinns verfassungsrechtlich zul\u00e4ssige Beschr\u00e4nkung des Betriebsausgabenabzugs gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG wird im Rahmen der Besteuerung der Betriebsaufgabe nicht vertieft, sondern lediglich nicht wieder r\u00fcckg\u00e4ngig gemacht.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Revision der Kl\u00e4ger gegen das Urteil des Hessischen Finanzgerichts vom 01.02.2017 – 12 K 1282\/15 wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Beteiligten streiten dar\u00fcber, ob bei der Ermittlung des Gewinns aus der Aufgabe einer freiberuflichen T\u00e4tigkeit des Kl\u00e4gers und Revisionskl\u00e4gers (Kl\u00e4ger) zu ber\u00fccksichtigen ist, dass der Abzug von Absetzung f\u00fcr Abnutzung (AfA) in Bezug auf das vom Kl\u00e4ger genutzte h\u00e4usliche Arbeitszimmer w\u00e4hrend der betrieblichen Nutzung der H\u00f6he nach beschr\u00e4nkt war.<\/li>
  2. Die Kl\u00e4ger sind Ehegatten und werden im Streitjahr 2001 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Zum 31.12.2001 gab der Kl\u00e4ger seine selbst\u00e4ndige nebenberufliche T\u00e4tigkeit als beratender Ingenieur auf. Zum notwendigen Betriebsverm\u00f6gen des Kl\u00e4gers geh\u00f6rte bis zu diesem Zeitpunkt ein h\u00e4usliches Arbeitszimmer.<\/li>
  3. Da das Arbeitszimmer nicht den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen T\u00e4tigkeit des Kl\u00e4gers gebildet hatte, hatte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 Halbsatz 1 des Einkommensteuergesetzes i.d.F. des Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes vom 20.12.2001 (BGBl I 2001, 3858) –EStG– j\u00e4hrlich lediglich 2.400 DM der Aufwendungen f\u00fcr das Arbeitszimmer einschlie\u00dflich der AfA zum Betriebsausgabenabzug zugelassen. Die kumulierte AfA f\u00fcr das seit dem Jahr 1997 genutzte Arbeitszimmer belief sich zum 31.12.2001 auf 65.722,74 DM. W\u00e4hrend der Kl\u00e4ger in seiner Einkommensteuererkl\u00e4rung einen Aufgabeverlust ermittelte, in dem auch ein Verlust aus der Entnahme des Arbeitszimmers enthalten war, ber\u00fccksichtigte das FA im Einkommensteuerbescheid f\u00fcr das Streitjahr bei den Eink\u00fcnften des Kl\u00e4gers aus freiberuflicher T\u00e4tigkeit –neben einem laufenden Verlust in H\u00f6he von 2.006 DM– einen Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn in H\u00f6he von 23.723 DM. Bei dessen Ermittlung legte das FA (u.a.) einen gemeinen Wert des Arbeitszimmers in H\u00f6he von 472.360 DM, einen Buchwert des Grund und Bodens in H\u00f6he von 102.900 DM sowie einen Buchwert des Geb\u00e4udes –nach Abzug der gesamten AfA– in H\u00f6he von 315.336 DM zugrunde.<\/li>
  4. In dem hiergegen gerichteten Einspruchsverfahren wandten sich die Kl\u00e4ger u.a. gegen die buchwertmindernde Ber\u00fccksichtigung der AfA des Arbeitszimmers bei der Ermittlung des Aufgabegewinns. In dem Einkommensteuer\u00e4nderungsbescheid vom 27.02.2003 gew\u00e4hrte das FA den –vom Kl\u00e4ger hilfsweise geltend gemachten– Freibetrag gem\u00e4\u00df \u00a7 16 Abs. 4 EStG, so dass der vom FA weiterhin erfasste Aufgabegewinn in H\u00f6he von 23.723 DM in voller H\u00f6he steuerfrei blieb. Nachdem das FA dem Einspruch in anderen, hier nicht streitigen Punkten durch den weiteren Einkommensteuer\u00e4nderungsbescheid vom 02.03.2007 abgeholfen hatte, wies es den Einspruch im \u00dcbrigen als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck (Einspruchsentscheidung vom 27.08.2007).<\/li>
  5. Die nachfolgende Klage, mit der die Kl\u00e4ger die Ber\u00fccksichtigung eines Aufgabeverlustes in H\u00f6he von 42.000 DM (angesetzter Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn in H\u00f6he von 23.723 DM .\/. streitige AfA in H\u00f6he von 65.722,74 DM = .\/. 41.999,74 DM) begehrten, blieb ohne Erfolg. Das Finanzgericht (FG) war der Auffassung, das FA habe den Aufgabegewinn zutreffend ermittelt. Bei der Berechnung des Gewinns sei der Buchwert f\u00fcr das h\u00e4usliche Arbeitszimmer nicht um die (nicht abziehbare) AfA zu erh\u00f6hen gewesen. Dass der Betriebsausgabenabzug des Kl\u00e4gers w\u00e4hrend der Aus\u00fcbung der freiberuflichen T\u00e4tigkeit hinsichtlich des h\u00e4uslichen Arbeitszimmers der H\u00f6he nach auch in Bezug auf die AfA beschr\u00e4nkt gewesen sei, f\u00fchre nicht dazu, dass die nicht abziehbare AfA bei der Berechnung des Aufgabegewinns mindernd zu ber\u00fccksichtigen sei. Eine solche Ber\u00fccksichtigung widerspr\u00e4che dem Sinn und Zweck des \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG, da es wirtschaftlich betrachtet zu einer Nachholung der AfA im Zeitpunkt der Aufgabe k\u00e4me und damit die Abzugsbeschr\u00e4nkung r\u00fcckg\u00e4ngig gemacht w\u00fcrde.<\/li>
  6. Ihre hiergegen gerichtete Revision begr\u00fcnden die Kl\u00e4ger im Wesentlichen mit der Verletzung von Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG). Eine Ungleichbehandlung liege insbesondere deshalb vor, weil im Anwendungsbereich des \u00a7 23 EStG nach dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 05.10.2000 – IV C 3 -S 2256- 263\/00 (BStBl I 2000, 1383, Rz 39) die AfA bei der Ermittlung eines Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns f\u00fcr ein h\u00e4usliches Arbeitszimmer, das dem vollst\u00e4ndigen oder teilweisen Abzugsverbot gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG unterlegen habe, dessen Buchwert nicht mindere. Diese Behandlung zeige, dass es nicht systemfremd sei, ein w\u00e4hrend der laufenden Eink\u00fcnfteerzielung zu ber\u00fccksichtigendes Abzugsverbot bei der Ermittlung des Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns r\u00fcckg\u00e4ngig zu machen. Zudem d\u00fcrfe das Abzugsverbot des \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG aus verfassungsrechtlichen Gr\u00fcnden die AfA nicht umfassen. Es liege \u00fcberdies ein Versto\u00df gegen Art. 14 Abs. 1 GG vor, denn die Besteuerung habe eine erdrosselnde Wirkung.<\/li>
  7. Die Kl\u00e4ger beantragen sinngem\u00e4\u00df,
    das Urteil des Hessischen FG vom 01.02.2017 – 12 K 1282\/15 aufzuheben und den Einkommensteuer\u00e4nderungsbescheid 2001 vom 02.03.2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 27.08.2007 dahingehend zu \u00e4ndern, dass bei den Eink\u00fcnften aus selbst\u00e4ndiger Arbeit ein Aufgabeverlust in H\u00f6he von 42.000 DM ber\u00fccksichtigt wird.<\/li>
  8. Das FA beantragt,
    die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist unbegr\u00fcndet und daher zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).<\/li>
    2. Das FG hat zutreffend erkannt, dass f\u00fcr die Berechnung des Aufgabegewinns der sich nach Abzug der AfA ergebende Buchwert des h\u00e4uslichen Arbeitszimmers ma\u00dfgeblich ist. Die beschr\u00e4nkte Abziehbarkeit der Aufwendungen f\u00fcr das h\u00e4usliche Arbeitszimmer w\u00e4hrend der Aus\u00fcbung der freiberuflichen T\u00e4tigkeit beeinflusst weder dessen Buchwert im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe, noch kann die zuvor nicht abziehbare AfA bei der Ermittlung des Aufgabegewinns auf andere Weise gewinnmindernd ber\u00fccksichtigt werden. Verfassungsrechtliche Zweifel an dieser Rechtslage bestehen nicht.<\/li>
    3. 1. Bei der Ermittlung des Aufgabegewinns des Kl\u00e4gers gem\u00e4\u00df \u00a7 18 Abs. 3 Satz 2 i.V.m. \u00a7 16 Abs. 3 EStG ist der sich gem\u00e4\u00df \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG ergebende Buchwert des h\u00e4uslichen Arbeitszimmers zu ber\u00fccksichtigen, wie er sich nach Abzug der AfA ergibt.<\/li>
    4. a) Zu den Eink\u00fcnften aus selbst\u00e4ndiger Arbeit geh\u00f6rt der Gewinn aus der Ver\u00e4u\u00dferung des Verm\u00f6gens, das der selbst\u00e4ndigen Arbeit dient (\u00a7 18 Abs. 3 Satz 1 EStG). Als Ver\u00e4u\u00dferung gilt auch die Aufgabe des Betriebs (\u00a7 18 Abs. 3 Satz 2 i.V.m. \u00a7 16 Abs. 3 Satz 1 EStG). Der Aufgabegewinn ist durch Gegen\u00fcberstellung des sich aus der Schlussbilanz ergebenden (Buch-)Werts des Betriebsverm\u00f6gens einerseits und des –sich ggf. aus einer Aufgabebilanz ergebenden (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 05.05.2015 – X R 48\/13, BFH\/NV 2015, 1358, Rz 35 ff.)– „Aufgabe-Endverm\u00f6gens“ i.S. des \u00a7 16 Abs. 3 EStG andererseits zu ermitteln (BFH-Urteil vom 07.03.1996 – IV R 52\/93, BFHE 180, 302, BStBl II 1996, 415, unter 1.a, und vom 17.06.1998 – XI R 64\/97, BFHE 186, 347, BStBl II 1998, 727, unter II.2.; Kulosa in Herrmann\/Heuer\/Raupach –HHR–, \u00a7 16 EStG Rz 580, m.w.N.). Werden die Wirtschaftsg\u00fcter des Betriebs im Zuge der Betriebsaufgabe nicht ver\u00e4u\u00dfert, so ist f\u00fcr sie bei der Ermittlung des „Aufgabe-Endverm\u00f6gens“ der gemeine Wert im Zeitpunkt der Aufgabe anzusetzen (\u00a7 18 Abs. 3 Satz 2 i.V.m. \u00a7 16 Abs. 3 Satz 7 EStG).<\/li>
    5. b) Der Wert des Betriebsverm\u00f6gens ist f\u00fcr den Zeitpunkt der Aufgabe nach \u00a7 4 Abs. 1 EStG oder nach \u00a7 5 EStG zu ermitteln (\u00a7 18 Abs. 3 Satz 2 i.V.m. \u00a7 16 Abs. 2 Satz 2 EStG). Ma\u00dfgebend sind die Werte der auf den Aufgabezeitpunkt aufgestellten Schlussbilanz (Senatsbeschluss vom 26.03.1991 – VIII R 315\/84, BFHE 166, 7, BStBl II 1992, 472, unter B.III.4, und BFH-Urteil in BFH\/NV 2015, 1358, Rz 36, 38). Steuerpflichtige, die –wie der Kl\u00e4ger– ihren Gewinn nach \u00a7 4 Abs. 3 EStG ermitteln, m\u00fcssen zur Ermittlung des Werts des Betriebsverm\u00f6gens im Aufgabezeitpunkt zum Betriebsverm\u00f6gensvergleich gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 1 EStG \u00fcbergehen (BFH-Urteil vom 19.08.1999 – IV R 67\/98, BFHE 190, 150, BStBl II 2000, 179, unter 1.a; Bl\u00fcmich\/Schallmoser, \u00a7 16 EStG Rz 569).<\/li>
    6. c) Danach ist dem vorliegend unstreitigen Wert des Aufgabe-Endverm\u00f6gens, zu dem auch der ebenfalls unstreitige gemeine Wert des Arbeitszimmers (\u00a7 16 Abs. 3 Satz 7 EStG) geh\u00f6rt, der sich aus der Schlussbilanz (\u00a7 18 Abs. 3 Satz 2 i.V.m. \u00a7 16 Abs. 2 Satz 2 EStG) ergebende Buchwert des Betriebsverm\u00f6gens des Kl\u00e4gers gegen\u00fcberzustellen. Das zum notwendigen Betriebsverm\u00f6gen geh\u00f6rende h\u00e4usliche Arbeitszimmer war als selbst\u00e4ndiges Wirtschaftsgut des Anlageverm\u00f6gens (vgl. BFH-Urteil vom 10.10.2017 – X R 1\/16, BFHE 259, 511, BStBl II 2018, 181, Rz 17 f., m.w.N.; Schmidt\/Loschelder, EStG, 39. Aufl., \u00a7 4 Rz 120 ff.; Kanzler, Neue Wirtschafts-Briefe –NWB– 2018, 2249, 2255 f.) gem\u00e4\u00df \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG mit den Anschaffungskosten, vermindert um die AfA, in die Schlussbilanz aufzunehmen. Dabei hat das FG das Arbeitszimmer des Kl\u00e4gers zutreffend mit dem sich unter Ber\u00fccksichtigung der AfA nach \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG ergebenden Buchwert (Geb\u00e4udeanteil) in H\u00f6he von 315.336 DM ber\u00fccksichtigt.<\/li>
    7. 2. Der sich nach Abzug der AfA ergebende Buchwert des h\u00e4uslichen Arbeitszimmers ist ungeachtet der Abzugsbeschr\u00e4nkung gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 EStG f\u00fcr die Berechnung des Aufgabegewinns ma\u00dfgebend (\u00a7 18 Abs. 3 Satz 2 i.V.m. \u00a7 16 Abs. 2 Satz 2 EStG).<\/li>
    8. a) Dem steht nicht entgegen, dass der Betriebsausgabenabzug des Kl\u00e4gers f\u00fcr das h\u00e4usliche Arbeitszimmer, welches nach den bindenden Feststellungen des FG nicht den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen T\u00e4tigkeit des Kl\u00e4gers gebildet hatte, gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 Halbsatz 1 EStG auf 2.400 DM j\u00e4hrlich beschr\u00e4nkt war und zu den nur beschr\u00e4nkt abziehbaren Aufwendungen i.S. des \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 Halbsatz 1 EStG auch die AfA geh\u00f6rte (vgl. BFH-Urteile vom 28.08.2003 – IV R 38\/01, BFH\/NV 2004, 327, unter II.4., und vom 06.07.2005 – XI R 87\/03, BFHE 210, 493, BStBl II 2006, 18, unter II.2.c; vgl. auch BFH-Urteile vom 20.08.1986 – I R 29\/85, BFHE 147, 525, BStBl II 1987, 108, unter II.2.b, und I R 80\/83, BStBl II 1986, 904, unter II.2., sowie vom 08.10.1987 – IV R 5\/85, BFHE 150, 558, BStBl II 1987, 853, unter I.3.b, jeweils zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG; Broudr\u00e9, Deutsches Steuerrecht –DStR– 1998, 625, 631; HHR\/Paul, \u00a7 4 EStG Rz 1520; Stadie, Finanz-Rundschau –FR– 2016, 289).<\/li>
    9. b) Die teilweise beschr\u00e4nkte Abziehbarkeit der Aufwendungen f\u00fcr das Arbeitszimmer einschlie\u00dflich der AfA schlie\u00dft weder die Zugeh\u00f6rigkeit des Arbeitszimmers zum Betriebsverm\u00f6gen des Kl\u00e4gers aus, noch beeinflusst sie den nach \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG f\u00fcr das Arbeitszimmer zu ermittelnden Buchwert. Wie der BFH bereits mehrfach entschieden hat, ist der Berechnung des Gewinns aus der Ver\u00e4u\u00dferung oder Entnahme eines vom Abzugsverbot des \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 EStG betroffenen Wirtschaftsguts der Buchwert zugrunde zu legen, der sich unter Ber\u00fccksichtigung der nicht abziehbaren AfA ergibt (BFH-Urteil vom 25.03.2015 – X R 14\/12, BFH\/NV 2015, 973, Rz 16; Senatsurteile vom 12.12.1973 – VIII R 40\/69, BFHE 111, 101, BStBl II 1974, 207, zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nrn. 2 und 3 EStG 1964 [nunmehr Nrn. 3 und 4], und vom 23.04.1985 – VIII R 300\/81, BFH\/NV 1986, 18, unter II.2., zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG; vgl. auch BFH-Urteil in BFHE 150, 558, BStBl II 1987, 853, unter I.3.; Schmidt\/Loschelder, a.a.O., \u00a7 4 Rz 32; Pohl in Bordewin\/Brandt, \u00a7 4 EStG Rz 2321; Bl\u00fcmich\/Wied, \u00a7 4 EStG Rz 675, 846). \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 EStG begrenzt zwar die abziehbaren Betriebsausgaben, setzt aber nicht die \u00fcbrigen Regeln der Bewertung und Abschreibung f\u00fcr die betroffenen Wirtschaftsg\u00fcter au\u00dfer Kraft (Senatsurteil in BFHE 111, 101, BStBl II 1974, 207). Die nicht abzugsf\u00e4higen Betriebsausgaben werden bei einem nur teilweisen Abzugsverbot wie im Streitfall im Rahmen der Gewinnermittlung gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 3 EStG zun\u00e4chst in voller H\u00f6he als Betriebsausgaben erfasst –wodurch sich der Buchwert des Arbeitszimmers um den vollen AfA-Betrag vermindert– und bei der Ermittlung des Jahresergebnisses dem Gewinn wieder hinzugerechnet (vgl. Gunsenheimer, Die Einnahme\u00fcberschussrechnung nach \u00a7 4 Abs. 3 EStG, 15. Aufl., Rz 537; zur au\u00dferbilanziellen Hinzurechnung vgl. Senatsurteil in BFH\/NV 1986, 18, unter II.2.; BFH-Urteil in BFHE 150, 558, BStBl II 1987, 853, unter I.3.b; Spilker, in: Kirchhof\/S\u00f6hn\/Mellinghoff, EStG, \u00a7 4 Rz M 48, jeweils zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG).<\/li>
    10. 3. Die infolge der Abzugsbeschr\u00e4nkung (teilweise) nicht abziehbare AfA kann auch nicht auf andere Weise gewinnmindernd bei der Ermittlung des Aufgabegewinns ber\u00fccksichtigt werden.<\/li>
    11. a) Entgegen einer teilweise in der Literatur vertretenen Auffassung (HHR\/Paul, \u00a7 4 EStG Rz 1537; Frotscher in Frotscher\/Geurts, EStG, Freiburg 2018, \u00a7 4 Rz 705, zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 EStG [anders Watrin in Frotscher\/Geurts, a.a.O., \u00a7 4 Rz 829, zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG]; Stadie, FR 2016, 289, 292 ff.; vgl. auch Broudr\u00e9, DStR 1995, 1733, 1739; Wenzig, Die steuerliche Betriebspr\u00fcfung –StBP– 1979, 272, 277 f., zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG) und gelegentlich in der Rechtsprechung des BFH –in nicht entscheidungserheblichen Erw\u00e4gungen– ge\u00e4u\u00dferter Zweifel (vgl. BFH-Urteile in BFH\/NV 2004, 327, unter II.4., und in BFHE 210, 493, BStBl II 2006, 18, unter II.2.c; vgl. auch Senatsurteil vom 14.05.2019 – VIII R 16\/15, BFHE 264, 451, BStBl II 2019, 510, Rz 28 am Ende) sind die „Gewinnrealisierungstatbest\u00e4nde“, vorliegend namentlich \u00a7 18 Abs. 3 Satz 2 i.V.m. \u00a7 16 Abs. 2 EStG, nicht –zum Zweck der gewinnmindernden Ber\u00fccksichtigung der w\u00e4hrend der laufenden betrieblichen T\u00e4tigkeit zum Teil nicht abziehbaren AfA– teleologisch zu reduzieren (BFH-Urteil in BFH\/NV 2015, 973, Rz 22 am Ende; im Ergebnis gleicher Ansicht Pohl in Bordewin\/Brandt, \u00a7 4 EStG Rz 2321; Spilker, in: Kirchhof\/S\u00f6hn\/Mellinghoff, EStG, \u00a7 4 Rz Lb 98; Bl\u00fcmich\/Wied, \u00a7 4 EStG Rz 846).<\/li>
    12. aa) Eine teleologische Reduktion einer Norm kommt grunds\u00e4tzlich nur in Betracht, wenn die auf den Wortlaut abgestellte Auslegung der Regelung zu einem sinnwidrigen Ergebnis f\u00fchren w\u00fcrde (vgl. z.B. Senatsurteil vom 12.06.2018 – VIII R 14\/15, BFHE 262, 66, BStBl II 2018, 755, m.w.N.).<\/li>
    13. bb) Dies ist vorliegend nicht der Fall. Bleibt die Berechnung des Aufgabegewinns gem\u00e4\u00df \u00a7 18 Abs. 3 Satz 2 i.V.m. \u00a7 16 Abs. 3 EStG von der Abzugsbeschr\u00e4nkung des \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG unber\u00fchrt, werden s\u00e4mtliche Steuerpflichtige bei der Ermittlung des Aufgabegewinns unabh\u00e4ngig davon gleichbehandelt, in welchem Umfang die Aufwendungen f\u00fcr das Arbeitszimmer als Betriebsausgaben abgezogen werden konnten.<\/li>
    14. Dieses Ergebnis ist nicht sinnwidrig, sondern entspricht der ausdr\u00fccklichen Anordnung des \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 EStG. Danach d\u00fcrfen die vom Abzugsverbot betroffenen Aufwendungen den Gewinn nicht mindern. Hieraus folgt, dass die Abzugsbeschr\u00e4nkung nicht nur f\u00fcr die Ermittlung des laufenden Gewinns gilt, sondern sie –dem Sinn und Zweck der Vorschrift entsprechend– auch bei der Ermittlung eines Ver\u00e4u\u00dferungs-, Aufgabe- bzw. Entnahmegewinns  zu beachten ist und sich damit im Totalgewinn widerspiegeln muss. Anderenfalls w\u00fcrde genau das, was gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 EStG ausgeschlossen ist, im Zusammenhang mit der Ver\u00e4u\u00dferung, Entnahme oder Aufgabe geschehen: Die Aufwendungen w\u00fcrden den Gewinn mindern und damit w\u00fcrde das gesetzliche Abzugsverbot bei der Ermittlung des Ver\u00e4u\u00dferungs-, Entnahme- bzw. Aufgabegewinns r\u00fcckg\u00e4ngig gemacht (vgl. BFH-Urteil in BFH\/NV 2015, 973, Rz 21, zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG; Senatsurteil in BFHE 111, 101, BStBl II 1974, 207, zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nrn. 3 und 4 EStG; Pohl in Bordewin\/Brandt, \u00a7 4 EStG Rz 2321, und Bl\u00fcmich\/Wied, \u00a7 4 EStG Rz 675, allgemein zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 EStG; Schmidt\/Loschelder, a.a.O., \u00a7 4 Rz 564, zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 EStG; Arndt, FR 1984, 412, 414; Spilker, in: Kirchhof\/S\u00f6hn\/Mellinghoff, EStG, \u00a7 4 Rz M 51, zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG; Nacke in Littmann\/Bitz\/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, \u00a7\u00a7 4, 5 Rz 1810, zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG, und Weiss, NWB 2015, 2774, 2782, zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG). Anders als vom Gesetz gewollt, erg\u00e4be sich kein Unterschied zwischen Steuerpflichtigen, deren Aufwendungen f\u00fcr das h\u00e4usliche Arbeitszimmer unbeschr\u00e4nkt abziehbar waren, und denjenigen Steuerpflichtigen, die den Abzugsbeschr\u00e4nkungen des \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG unterlegen haben.<\/li>
    15. b) Durch die Ber\u00fccksichtigung nur des Buchwerts des von der Abzugsbeschr\u00e4nkung betroffenen Wirtschaftsguts bei der Ermittlung des Aufgabegewinns wird der Steuerpflichtige auch nicht „doppelt bestraft“ (so z.B. Apitz, StBP 1996, 323, 326; Broudr\u00e9, DStR 1995, 1733, 1739; Frotscher in Frotscher\/Geurts, a.a.O., \u00a7 4 Rz 705, zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 EStG). Das Abzugsverbot des \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 EStG wird lediglich einmal, bei der Ermittlung des laufenden Gewinns, angewandt. Im Rahmen der Ermittlung des Aufgabegewinns greift es nicht erneut, sondern es wird lediglich nicht r\u00fcckg\u00e4ngig gemacht.<\/li>
    16. Hierdurch kommt es auch nicht zur Besteuerung eines „Scheingewinns“ (anderer Ansicht HHR\/Paul, \u00a7 4 EStG Rz 1537; Stadie, FR 2016, 289, 297). Denn dem Steuerpflichtigen wird im Rahmen der Aufgabe kein Ver\u00e4u\u00dferungserl\u00f6s oder Entnahmewert zugerechnet, den er tats\u00e4chlich nicht erlangt hat, sondern es wird lediglich der Betriebsausgabenabzug im Rahmen der Ermittlung des laufenden Gewinns durch eine typisierende H\u00f6chstgrenze mit Wirkung f\u00fcr den Totalgewinn beschr\u00e4nkt.<\/li>
    17. c) Die vom Kl\u00e4ger begehrte gewinnmindernde Ber\u00fccksichtigung der (teilweise) nicht abziehbaren AfA bei der Ermittlung des Aufgabegewinns kann auch nicht aus \u00a7 23 Abs. 3 Satz 4 EStG hergeleitet werden. Die Regelung kann –mangels planwidriger Regelungsl\u00fccke– weder analog auf den Streitfall Anwendung finden, noch enth\u00e4lt sie ein Grundprinzip, nach dem im Falle der Ver\u00e4u\u00dferung eines Wirtschaftsguts des Betriebsverm\u00f6gens (oder im Rahmen eines anderen Gewinnrealisierungstatbestands: hier \u00a7 16 Abs. 3 EStG) stets nur die um die tats\u00e4chlich abziehbare AfA geminderten Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu ber\u00fccksichtigen sind (anderer Ansicht Kanzler, NWB 2018, 2249, 2258 f.; Stadie, FR 2016, 289, 293 f.).<\/li>
    18. Angesichts der grundlegenden Unterschiede in der Besteuerung von Betriebs- und Privatverm\u00f6gen k\u00f6nnen aus \u00a7 23 EStG keine allgemeing\u00fcltigen Prinzipien f\u00fcr die Gewinnermittlung bei den betrieblichen Eink\u00fcnften abgeleitet werden (vgl. BFH-Urteil vom 27.11.1962 – VI 10\/62 S, BFHE 76, 317, BStBl III 1963, 116). Das Einkommensteuerrecht geht –nach wie vor– vom sog. Dualismus der Einkunftsarten aus (vgl. Hey in Tipke\/Lang, Steuerrecht, 23. Aufl., \u00a7 8 Rz 181 ff.). Nur bei den Gewinneinkunftsarten werden die zur Erzielung der Eink\u00fcnfte eingesetzten Wirtschaftsg\u00fcter ertragsteuerlich dem Betriebsverm\u00f6gen zugeordnet. Das Betriebsverm\u00f6gen ist derart „steuerverstrickt“, dass Wertver\u00e4nderungen in vollem Umfang der Besteuerung unterliegen. Die zur Erzielung von \u00dcberschusseink\u00fcnften eingesetzten Wirtschaftsg\u00fcter geh\u00f6ren dagegen einkommensteuerlich zum Privatverm\u00f6gen. Sie sind –abgesehen von den F\u00e4llen der \u00a7\u00a7 17 Abs. 2, 20 Abs. 2, 23 EStG– nicht steuerverstrickt. Wertver\u00e4nderungen des Privatverm\u00f6gens unterliegen daher im Grundsatz nicht der Besteuerung.<\/li>
    19. d) Schlie\u00dflich ist es aus den dargelegten Gr\u00fcnden auch ausgeschlossen, die nicht abziehbare AfA in anderer Weise –etwa durch Abzug eines Korrekturpostens vom Aufgabegewinn– zu ber\u00fccksichtigen (vgl. z.B.  Stadie, FR 2016, 289, 295: au\u00dferbilanziell wie eine Einlage).<\/li>
    20. 4. Verfassungsrechtliche Bedenken gegen die Besteuerung des Aufgabegewinns unter Ber\u00fccksichtigung des um die nicht abziehbare AfA geminderten Buchwerts bestehen nicht.<\/li>
    21. a) Ein Versto\u00df gegen den aus Art. 3 Abs. 1 GG abgeleiteten Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsf\u00e4higkeit liegt nicht vor (anderer Ansicht HHR\/Paul, \u00a7 4 EStG Rz 1537; Broudr\u00e9, DStR 1995, 1733, 1739; Kanzler, NWB 2018, 2249, 2258; Stadie, FR 2016, 289, 293; Frotscher in Frotscher\/Geurts, a.a.O., \u00a7 4 Rz 705, zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 EStG [anders aber Watrin in Frotscher\/Geurts, a.a.O., \u00a7 4, Rz 829, zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG]; offengelassen von BFH-Urteilen in BFH\/NV 2004, 327, unter II.4.; in BFHE 210, 493, BStBl II 2006, 18, unter II.2.c, und vom 18.04.2012 – X R 57\/09, BFHE 237, 311, BStBl II 2012, 770, Rz 56; vgl. auch Senatsurteil in BFHE 264, 451, BStBl II 2019, 510, Rz 28 am Ende).<\/li>
    22. aa) Nach dem im Einkommensteuerrecht geltenden objektiven Nettoprinzip wird zwar nur das Nettoeinkommen, d.h. die Erwerbseinnahmen abz\u00fcglich der Erwerbsaufwendungen, besteuert (vgl. Beschluss des Bundesverfassungsgerichts –BVerfG– vom 06.07.2010 – 2 BvL 13\/09, BVerfGE 126, 268, BStBl II 2011, 318, Rz 40, 42). Dieses Prinzip wird bei der Besteuerung einer Betriebsaufgabe, der Ver\u00e4u\u00dferung eines Wirtschaftsguts bzw. seiner \u00dcberf\u00fchrung ins Privatverm\u00f6gen in der Weise umgesetzt, dass die noch nicht abgeschriebenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten in Form des Buchwerts gewinnmindernd ber\u00fccksichtigt werden. In der Summe aus j\u00e4hrlicher AfA, ggf. Sonderabschreibungen und (Rest-)Buchwert werden dadurch die gesamten vom Steuerpflichtigen getragenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten bei der Ermittlung der Einkommensteuer ber\u00fccksichtigt.<\/li>
    23. bb) Aus dem objektiven Nettoprinzip kann nicht geschlossen werden, dass die gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG nicht abziehbaren AfA-Betr\u00e4ge im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe, der Ver\u00e4u\u00dferung oder der Entnahme des Wirtschaftsguts gewinnmindernd ber\u00fccksichtigt werden m\u00fcssten (anderer Ansicht Kanzler, NWB 2018, 2249, 2258; Stadie, FR 2016, 289, 292 f.). \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG enth\u00e4lt eine Ausnahme vom objektiven Nettoprinzip, die nicht gegen den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsf\u00e4higkeit verst\u00f6\u00dft (BVerfG-Urteil vom 07.12.1999 – 2 BvR 301\/98, BVerfGE 101, 297, BStBl II 2000, 162, unter B.II.2.c; BVerfG-Beschluss in BVerfGE 126, 268, BStBl II 2011, 318, Rz 47; Beschluss des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 27.07.2015 – GrS 1\/14, BFHE 251, 408, BStBl II 2016, 265, Rz 78, sowie BFH-Urteil in BFHE 210, 493, BStBl II 2006, 18, unter II.2.c; vgl. auch BFH-Urteil in BFH\/NV 2015, 973, Rz 19, zu \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG). Der Gleichheitssatz fordert nicht, dass der Gesetzgeber stets den tats\u00e4chlichen Aufwand f\u00fcr das h\u00e4usliche Arbeitszimmer in vollem Umfang ber\u00fccksichtigt. Der Gesetzgeber darf lediglich den Abzug eines in realit\u00e4tsgerechter H\u00f6he typisierten Betrags gestatten, weil die Aufwendungen im Fall des h\u00e4uslichen Arbeitszimmers die Kosten der allgemeinen Lebensf\u00fchrung i.S. des \u00a7 12 EStG ber\u00fchren. Die Festlegung der H\u00f6chstgrenze auf 2.400 DM in den F\u00e4llen des \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 Halbsatz 1 EStG h\u00e4lt sich im Rahmen des Gestaltungsspielraums des Gesetzgebers und ist realit\u00e4tsgerecht. Individuell gestaltbare Besonderheiten d\u00fcrfen bei der Festlegung einer typisierenden H\u00f6chstgrenze unber\u00fccksichtigt bleiben (BVerfG-Urteil in BVerfGE 101, 297, BStBl II 2000, 162, unter B.II.2.c; BVerfG-Beschluss in BVerfGE 126, 268, BStBl II 2011, 318, Rz 47).<\/li>
    24. cc) Die danach verfassungsrechtlich zul\u00e4ssige Beschr\u00e4nkung des Betriebsausgabenabzugs f\u00fcr das h\u00e4usliche Arbeitszimmer bei der Berechnung des laufenden Gewinns wird –wie dargelegt– im Rahmen der Gewinnrealisierungstatbest\u00e4nde nicht weiter vertieft, sondern lediglich nicht wieder r\u00fcckg\u00e4ngig gemacht. Dies ist folgerichtig und unterliegt keinen verfassungsrechtlichen Bedenken. Darf der Gesetzgeber die abziehbaren Erwerbsaufwendungen einschlie\u00dflich AfA ohne Verfassungsversto\u00df durch eine H\u00f6chstgrenze typisieren, so muss er die dar\u00fcber hinausgehenden Aufwendungen von Verfassungs wegen auch nicht am Ende des Zeitraums der betrieblichen Nutzung zum Abzug zulassen.<\/li>
    25. b) Ein Versto\u00df gegen Art. 3 Abs. 1 GG ergibt sich schlie\u00dflich nicht aus einer ungerechtfertigten Ungleichbehandlung im Vergleich zu Steuerpflichtigen, die ein h\u00e4usliches Arbeitszimmer zur Erzielung von \u00dcberschusseink\u00fcnften genutzt haben (anderer Ansicht Kanzler, FR 2013, 36, 37; offengelassen von BFH-Urteil in BFH\/NV 2004, 327, unter II.4.).<\/li>
    26. aa) Im Rahmen der Besteuerung eines privaten Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4fts sind nach Auffassung der Finanzverwaltung AfA-Betr\u00e4ge f\u00fcr das h\u00e4usliche Arbeitszimmer nicht gem\u00e4\u00df \u00a7 23 Abs. 3 Satz 4 EStG zu ber\u00fccksichtigen, wenn der Abzug der Aufwendungen f\u00fcr das Arbeitszimmer gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG ausgeschlossen war (BMF-Schreiben in BStBl I 2000, 1383, Rz 39; gleicher Ansicht Feldgen in Korn, \u00a7 4 EStG Rz 1107; Kanzler, NWB 2018, 2249, 2255; HHR\/Paul, \u00a7 4 EStG Rz 1537; Stadie, FR 2016, 289, 293). War der Abzug der Aufwendungen f\u00fcr das Arbeitszimmer gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 Halbsatz 1 EStG auf den H\u00f6chstbetrag von 2.400 DM beschr\u00e4nkt, soll dies aus Vereinfachungsgr\u00fcnden ebenfalls gelten (BMF-Schreiben in BStBl I 2000, 1383, Rz 39).<\/li>
    27. bb) Es kann dahinstehen, ob dieser Ansicht der Finanzverwaltung zu folgen ist, denn ein Versto\u00df gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz l\u00e4ge auch bei einer unterschiedlichen Behandlung eines zur Erzielung von Gewinneink\u00fcnften einerseits und von \u00dcberschusseink\u00fcnften andererseits eingesetzten Arbeitszimmers nicht vor.<\/li>
    28. Das Einkommensteuerrecht wird –wie dargelegt– vom sog. Dualismus der Einkunftsarten bestimmt. Die dadurch bedingte unterschiedliche einkommensteuerrechtliche Erfassung von Wertsteigerungen im Betriebs- und Privatverm\u00f6gen ist nach der Rechtsprechung des BVerfG mit dem Gleichheitssatz vereinbar (BVerfG-Beschl\u00fcsse vom 07.07.2010 – 2 BvL 14\/02, 2 BvL 2\/04, 2 BvL 13\/05, BVerfGE 127, 1, BStBl II 2011, 76, Rz 68 f., 83, sowie 2 BvR 748\/05, 2 BvR 753\/05, 2 BvR 1738\/05, BVerfGE 127, 61, BStBl II 2011, 86, Rz 64; BFH-Urteil vom 06.04.2016 – I R 61\/14, BFHE 253, 348, BStBl II 2017, 48, Rz 22). Mangels eines der \u00dcberf\u00fchrung eines Wirtschaftsguts ins Privatverm\u00f6gen vergleichbaren Gewinnrealisierungstatbestands bei den \u00dcberschusseink\u00fcnften kommt im vorliegenden Fall der Betriebsaufgabe daher von vornherein keine Verletzung von Art. 3 Abs. 1 GG in Betracht.<\/li>
    29. c) Eine gegen Art. 14 Abs. 1 GG versto\u00dfende erdrosselnde oder die Substanz des Eigentums beeintr\u00e4chtigende Wirkung der Besteuerung (vgl. dazu BVerfG-Urteil vom 08.04.1997 – 1 BvR 48\/94, BVerfGE 95, 267, unter C.I.1.; BVerfG-Beschl\u00fcsse vom 22.06.1995 – 2 BvL 37\/91, BVerfGE 93, 121, BStBl II 1995, 655, unter C.II.3., und vom 18.01.2006 – 2 BvR 2194\/99, BVerfGE 115, 97, unter C.II.) haben die Kl\u00e4ger nicht dargelegt, zumal der Aufgabegewinn beim Kl\u00e4ger aufgrund des Freibetrags aus \u00a7 16 Abs. 4 EStG im Ergebnis steuerfrei bleibt.<\/li>
    30. 5. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      Urteil vom 16. Juni 2020, VIII R 15\/17 ECLI:DE:BFH:2020:U.160620.VIIIR15.17.0 BFH VIII. Senat EStG \u00a7 4 Abs 5 S 1 Nr 6b , EStG \u00a7 16 Abs 2 , EStG \u00a7 18 Abs 1 , EStG \u00a7 18 Abs 3 , EStG \u00a7 23 Abs 3 S 4 , GG Art 3 Abs 1 vorgehend Hessisches … Zur Ber\u00fccksichtigung von beschr\u00e4nkt abziehbaren Aufwendungen f\u00fcr ein h\u00e4usliches Arbeitszimmer bei der Ermittlung des Aufgabegewinns<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-73206","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/73206","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=73206"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/73206\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=73206"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=73206"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=73206"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}