{"id":73276,"date":"2020-11-07T17:24:07","date_gmt":"2020-11-07T15:24:07","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=73276"},"modified":"2020-11-07T17:24:13","modified_gmt":"2020-11-07T15:24:13","slug":"einheitlicher-steuergegenstand-der-gewerbesteuer-bei-mehreren-betaetigungen-derselben-natuerlichen-person","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/einheitlicher-steuergegenstand-der-gewerbesteuer-bei-mehreren-betaetigungen-derselben-natuerlichen-person\/","title":{"rendered":"Einheitlicher Steuergegenstand der Gewerbesteuer bei mehreren Bet\u00e4tigungen derselben nat\u00fcrlichen Person"},"content":{"rendered":"\n

Urteil vom 17. Juni 2020, X R 15\/18<\/h1>\n\n\n\n

ECLI:DE:BFH:2020:U.170620.XR15.18.0<\/p>\n\n\n\n

BFH X. Senat<\/p>\n\n\n\n

GewStG \u00a7 2 Abs 1 S 1 , AO \u00a7 119 Abs 1 , GewStG VZ 2010 , GewStG VZ 2011<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG M\u00fcnster, 10. Oktober 2017, Az: 7 K 3662\/14 G<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. \u00dcbt eine nat\u00fcrliche Person mehrere gewerbliche T\u00e4tigkeiten aus, kann es sich gewerbesteuerrechtlich entweder um einen einheitlichen Betrieb (Steuergegenstand) oder aber um mehrere selbst\u00e4ndige Betriebe –und damit um mehrere Steuergegenst\u00e4nde– handeln.<\/p>\n\n\n\n

2. F\u00fcr die Unterscheidung zwischen einem einheitlichen Betrieb und mehreren selbst\u00e4ndigen Betrieben kommt der Gleichartigkeit bzw. Ungleichartigkeit der Bet\u00e4tigungen wesentliche Bedeutung zu. Dabei ist jedoch nicht von einer strikten Zweiteilung in gleichartige bzw. ungleichartige Bet\u00e4tigungen auszugehen; vielmehr steigt das notwendige Ma\u00df des f\u00fcr eine Zusammenfassung der Bet\u00e4tigungen erforderlichen wirtschaftlichen, organisatorischen und finanziellen Zusammenhangs in Abh\u00e4ngigkeit vom zunehmenden Grad der Verschiedenartigkeit der Bet\u00e4tigungen.<\/p>\n\n\n\n

3. Wenn Gewerbesteuermessbescheide f\u00fcr mehrere Betriebe desselben Inhabers ergehen, setzt ihre hinreichende inhaltliche Bestimmtheit in der Regel voraus, dass sie einen Hinweis auf den jeweiligen Betrieb (Steuergegenstand) enthalten.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision des Kl\u00e4gers wird das Urteil des Finanzgerichts M\u00fcnster vom 10.10.2017 – 7 K 3662\/14 G aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n

Die Sache wird an das Finanzgericht M\u00fcnster zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zur\u00fcckverwiesen.<\/p>\n\n\n\n

Diesem wird die Entscheidung \u00fcber die Kosten des Verfahrens \u00fcbertragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Der Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) betrieb seit dem Jahr 2009 sowohl ein Eiscaf\u00e9 als auch einen Grillimbiss. Er \u00fcbte beide T\u00e4tigkeiten im selben Geb\u00e4ude aus. Das Finanzgericht (FG) hat zur Lage der Gesch\u00e4ftsr\u00e4ume im Geb\u00e4ude und zueinander lediglich festgestellt, einerseits seien die jeweiligen Gesch\u00e4ftsr\u00e4ume nicht miteinander verbunden gewesen; andererseits sei f\u00fcr das Eiscaf\u00e9 und den Grillimbiss „dieselbe Kundentoilette“ genutzt worden.<\/li>
  2. Mit beiden T\u00e4tigkeiten trat der Kl\u00e4ger unter derselben Bezeichnung auf; es gab nur eine einheitliche Telefonnummer und eine einheitliche Telefaxnummer. F\u00fcr die Au\u00dfengastronomie waren zw\u00f6lf Tische und 36 St\u00fchle vorhanden, die gemeinsam genutzt wurden. Zum Betriebsverm\u00f6gen des Grillimbisses geh\u00f6rte ein Kfz, das auch f\u00fcr Zwecke des Eiscaf\u00e9s genutzt wurde. Ein Teil der Wareneink\u00e4ufe wurde f\u00fcr beide Bet\u00e4tigungen gemeinsam vorgenommen. Einzelne Lieferantenrechnungen benennen beide T\u00e4tigkeiten; hier hie\u00df es im Anschriftenfeld: „<Name des Kl\u00e4gers> Grill + Eiscaf\u00e9“. Einige Mitarbeiter des Kl\u00e4gers kamen f\u00fcr beide Bet\u00e4tigungen zum Einsatz. Anl\u00e4sslich eines Stadtfestes, das an zwei Tagen im Jahr 2010 stattfand, erhielten Kunden, die im Grillimbiss ein bestimmtes Gericht bestellten, einen Gutschein f\u00fcr eine Kugel Eis, der im Eiscaf\u00e9 einzul\u00f6sen war.<\/li>
  3. Der Kl\u00e4ger unterhielt f\u00fcr jede der beiden Bet\u00e4tigungen ein gesondertes Girokonto. Die beiden Bankkonten wurden aber beim selben Kreditinstitut und unter derselben Stammnummer gef\u00fchrt; zudem bestand eine einheitliche Kreditlinie f\u00fcr beide Bankkonten. Lohnzahlungen f\u00fcr Mitarbeiter des Eiscaf\u00e9s wurden teilweise auch vom Bankkonto des Grillimbisses get\u00e4tigt.<\/li>
  4. Im Jahr 2014 \u00fcbergab der Kl\u00e4ger das Eiscaf\u00e9 seinem Sohn und im Jahr 2015 den Grillimbiss seiner Schwiegertochter.<\/li>
  5. Der Kl\u00e4ger ermittelte die Gewinne beider Bet\u00e4tigungen durch getrennte Einnahmen-\u00dcberschuss-Rechnungen. Darin wies er f\u00fcr die Streitjahre 2010 und 2011 die folgenden Ergebnisse aus:                                Jahr   GrillimbissEiscaf\u00e9Saldo 2010   + 57.103 \u20ac.\/. 27.136 \u20ac+ 29.967 \u20ac2011   + 59.058 \u20ac.\/. 24.312 \u20ac+ 34.746 \u20ac<\/li>
  6. In seinen Gewerbesteuererkl\u00e4rungen f\u00fcr die Streitjahre fasste der Kl\u00e4ger die Ergebnisse der beiden Bet\u00e4tigungen zusammen, weil er davon ausging, dass es sich um einen einheitlichen Betrieb handele. Demgegen\u00fcber vertrat der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) die Auffassung, der Kl\u00e4ger sei Inhaber zweier getrennter Betriebe. Auf dieser Grundlage erlie\u00df er f\u00fcr den Grillimbiss einerseits und f\u00fcr das Eiscaf\u00e9 andererseits gesonderte Gewerbesteuermessbescheide.<\/li>
  7. Einspruch und Klage gegen die f\u00fcr den Grillimbiss ergangenen Gewerbesteuermessbescheide blieben ohne Erfolg. Das FG f\u00fchrte in seiner –in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2018, 1281 ver\u00f6ffentlichten– Entscheidung aus, zwar bestehe zwischen beiden Bet\u00e4tigungen ein organisatorischer und auch ein gewisser finanzieller Zusammenhang. Entscheidend sei nach der h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung aber der wirtschaftliche Zusammenhang. Daran fehle es hier, so dass auch in der Gesamtbetrachtung kein einheitlicher Betrieb angenommen werden k\u00f6nne.<\/li>
  8. Das Fehlen des wirtschaftlichen Zusammenhangs folge daraus, dass es sich um ungleichartige Bet\u00e4tigungen handele, die einander weder f\u00f6rderten noch erg\u00e4nzten. Auch wenn in beiden Betrieben Lebensmittel zum Verzehr angeboten w\u00fcrden, geh\u00f6rten sie zu verschiedenen Gewerbezweigen und seien daher nicht gleichartig. Die Betriebsausstattung (Eismaschine einerseits, Kaffeemaschine andererseits) sowie die ben\u00f6tigten Waren seien unterschiedlich. Die Kunden „d\u00fcrften“ in den weit \u00fcberwiegenden F\u00e4llen nur einen einzigen Betrieb des Kl\u00e4gers genutzt haben; nur in den w\u00e4rmeren Monaten „d\u00fcrfte“ eine gleichzeitige Nutzung in Betracht gekommen sein. Die Rabattaktion sei lediglich als punktuell anzusehen. Von einer nachhaltigen gegenseitigen F\u00f6rderung sei „nicht auszugehen“. Hierf\u00fcr w\u00e4re erforderlich gewesen, dass im Eiscaf\u00e9 Produkte des Grillimbisses verkauft w\u00fcrden oder umgekehrt. Dies sei nicht der Fall gewesen. Die Eigenst\u00e4ndigkeit beider Betriebe folge auch daraus, dass sie zeitlich nacheinander angemeldet worden seien. Ihre sp\u00e4tere \u00dcbergabe an unterschiedliche Personen zu unterschiedlichen Zeitpunkten spreche ebenfalls f\u00fcr die Eigenst\u00e4ndigkeit, sei aber nicht streitentscheidend.<\/li>
  9. Mit seiner Revision bringt der Kl\u00e4ger vor, in der h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung sei bisher nicht definiert worden, unter welchen Voraussetzungen mehrere gewerbliche Bet\u00e4tigungen einer nat\u00fcrlichen Person als gleichartig anzusehen seien bzw. unter welchen Voraussetzungen ungleichartige Bet\u00e4tigungen einander erg\u00e4nzen w\u00fcrden. Das FG habe entscheidend darauf abgestellt, ob in dem einen Bet\u00e4tigungsfeld die Produkte des anderen Bet\u00e4tigungsfelds angeboten w\u00fcrden; dabei handele es sich aber um ein in der h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung bisher nicht angewendetes Kriterium. Im Gegenteil zeige die Durchsicht dieser Rechtsprechung, dass der Bundesfinanzhof (BFH) einen einheitlichen Betrieb auch in F\u00e4llen annehme, in denen es nicht zu einem solchen bet\u00e4tigungs\u00fcbergreifenden Leistungsangebot komme (z.B. BFH-Urteil vom 15.09.2010 – X R 21\/08, BFH\/NV 2011, 235).<\/li>
  10. Einen Verfahrensmangel sieht der Kl\u00e4ger darin, dass das vorinstanzliche Urteil nicht von den ehrenamtlichen Richtern unterzeichnet worden ist.<\/li>
  11. Der Kl\u00e4ger beantragt,
    das angefochtene Urteil und die Einspruchsentscheidung vom 17.10.2014 aufzuheben und die f\u00fcr den Grillimbiss ergangenen Gewerbesteuermessbescheide f\u00fcr 2010 und 2011 vom 31.03.2014 dahingehend zu \u00e4ndern, dass die Gewerbesteuermessbetr\u00e4ge auf 185,50 \u20ac (2010) bzw. 343 \u20ac (2011) herabgesetzt werden.<\/li>
  12. Das FA beantragt,
    die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  13. Es weist auf die Abgrenzungskriterien hin, die auch in H 2.4 Abs. 2 der Gewerbesteuer-Hinweise 2009 genannt seien. Diese seien vom FG zutreffend angewendet und gepr\u00fcft worden.<\/li>
  14. Der Senat hat mit rechtskr\u00e4ftig gewordenem Zwischen-Gerichtsbescheid vom 05.11.2019 – X R 15\/18 (BFH\/NV 2020, 526) die Zul\u00e4ssigkeit der Revision festgestellt.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).<\/li>
    2. Nach den Grunds\u00e4tzen der h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung (dazu unten 1.) k\u00f6nnen auf die beiden vom Kl\u00e4ger ausge\u00fcbten Bet\u00e4tigungen entgegen der Auffassung des FG nicht strikt und ausschlie\u00dflich diejenigen Kriterien angewendet werden, die f\u00fcr die –nur unter besonderen Voraussetzungen vorzunehmende– Zusammenfassung ungleichartiger Bet\u00e4tigungen zu einem Steuergegenstand gelten (unten 2.). Das FG hat auf dieser Grundlage eine neue Gesamtw\u00fcrdigung –ggf. unter Heranziehung weiterer, noch nicht aufgekl\u00e4rter Sachverhaltsmerkmale– vorzunehmen (unten 3.).<\/li>
    3. 1. Der Gewerbesteuer als einer auf den jeweiligen Betrieb gelegten Objektsteuer (BFH-Urteil vom 20.03.2013 – X R 38\/11, BFH\/NV 2013, 1125, Rz 20) unterliegt als Steuergegenstand jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird (\u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes –GewStG–). Dabei ist unter „Gewerbebetrieb“ ein gewerbliches Unternehmen i.S. des Einkommensteuergesetzes zu verstehen (\u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG). \u00dcbt eine nat\u00fcrliche Person mehrere gewerbliche T\u00e4tigkeiten aus, kann es sich gewerbesteuerrechtlich entweder um einen einheitlichen Betrieb oder aber um mehrere selbst\u00e4ndige Betriebe –und damit um mehrere Steuergegenst\u00e4nde– handeln.<\/li>
    4. Zur Beurteilung dieser Frage unterscheidet die h\u00f6chstrichterliche Rechtsprechung zwischen gleichartigen und ungleichartigen Bet\u00e4tigungen. In beiden F\u00e4llen ist ein sachlicher (wirtschaftlicher, organisatorischer oder finanzieller) Zusammenhang zwischen den Bet\u00e4tigungen erforderlich, um sie als einen einzigen Steuergegenstand ansehen zu k\u00f6nnen; die erforderliche Mindest-Intensit\u00e4t dieses Zusammenhangs ist in den beiden Fallgruppen aber unterschiedlich stark ausgepr\u00e4gt. Ma\u00dfgebend ist jeweils das Gesamtbild der tats\u00e4chlichen Verh\u00e4ltnisse des Einzelfalls (BFH-Urteil vom 25.04.1989 – VIII R 294\/84, BFH\/NV 1990, 261, unter 2.a).<\/li>
    5. a) F\u00fcr gleichartige Bet\u00e4tigungen in der Hand desselben Unternehmers hat bereits der Reichsfinanzhof (RFH) die Vermutung aufgestellt, dass hier ein einheitlicher Betrieb anzunehmen sein wird, wenn nicht ganz besondere Umst\u00e4nde dagegen sprechen (RFH-Urteil vom 28.09.1938 – VI 611\/38, RStBl 1938, 1117). Diese Vermutung ist allerdings widerlegt, wenn kein Zusammenhang zwischen den Bet\u00e4tigungen gegeben ist (BFH-Urteil vom 30.06.1961 – IV 426\/60, H\u00f6chstrichterliche Finanzrechtsprechung –HFR– 1961, 272). Daraus folgt, dass auch bei gleichartigen T\u00e4tigkeiten ein gewisser wirtschaftlicher, organisatorischer und finanzieller Zusammenhang bestehen muss (vgl. BFH-Urteil in BFH\/NV 1990, 261, unter 2.a). Allerdings m\u00fcssen die drei genannten Merkmale nicht kumulativ vorliegen (BFH-Beschluss vom 21.01.2005 – XI B 23\/04, BFH\/NV 2005, 1134, unter II.1.).<\/li>
    6. b) Bei ungleichartigen Bet\u00e4tigungen stellt sich das Regel-Ausnahme-Verh\u00e4ltnis gerade umgekehrt dar. Grunds\u00e4tzlich indiziert die Ungleichartigkeit der Bet\u00e4tigungen ihre gewerbesteuerrechtliche Selbst\u00e4ndigkeit (BFH-Urteil vom 14.09.1965 – I 64\/63 U, BFHE 83, 438, BStBl III 1965, 656). Auch in solchen F\u00e4llen kann es sich aber um einen einheitlichen Gewerbebetrieb handeln, wenn die verschiedenen Bet\u00e4tigungen –vor allem– wirtschaftlich und daneben auch organisatorisch und finanziell zusammenh\u00e4ngen (BFH-Urteil vom 19.11.1985 – VIII R 310\/83, BStBl II 1986, 719, unter 2.a).<\/li>
    7. Bei ungleichartigen Bet\u00e4tigungen kommt der M\u00f6glichkeit der Erg\u00e4nzung der verschiedenen T\u00e4tigkeiten eine besondere Bedeutung zu. Damit gewinnt das Merkmal des wirtschaftlichen Zusammenhangs im Rahmen der vorzunehmenden Gesamtbeurteilung ein besonderes Gewicht (Senatsurteil in BFH\/NV 2013, 1125, Rz 34). Beim Fehlen eines wirtschaftlichen Zusammenhangs k\u00f6nnen ungleichartige Bet\u00e4tigungen nur in besonderen Ausnahmef\u00e4llen zusammengefasst werden, die durch eine au\u00dfergew\u00f6hnlich hohe Intensit\u00e4t des organisatorischen und finanziellen Zusammenhangs gekennzeichnet sein m\u00fcssen (Senatsurteil in BFH\/NV 2013, 1125, Rz 51). Demgegen\u00fcber gen\u00fcgt ein finanzieller oder organisatorischer Zusammenhang, der lediglich auf der Identit\u00e4t des Unternehmers beruht, nicht, weil bei der Gewerbesteuer der Charakter als Objektsteuer im Vordergrund steht (vgl. BFH-Urteile vom 16.12.1964 – I 375\/62, HFR 1965, 224, und vom 24.10.2012 – X R 36\/10, BFH\/NV 2013, 252, Rz 18).<\/li>
    8. c) F\u00fcr die Feststellung, ob ein wirtschaftlicher, organisatorischer und finanzieller Zusammenhang besteht, hat die Rechtsprechung –stets beispielhaft und unter dem Vorbehalt einer je nach den Verh\u00e4ltnissen des Einzelfalls unterschiedlichen Gewichtung– die folgenden Merkmale genannt:<\/li>
    9. Ein wirtschaftlicher Zusammenhang ist gegeben, wenn die beiden Bet\u00e4tigungen einander st\u00fctzen und erg\u00e4nzen (BFH-Urteile in BFH\/NV 1990, 261, unter 2.b, und vom 18.12.1996 – XI R 63\/96, BFHE 182, 369, BStBl II 1997, 573, unter II.1.). Ein wesentliches Indiz liegt darin, dass das Angebot der einen Bet\u00e4tigung die andere erg\u00e4nzt oder Kunden des einen Bereichs gelegentlich an den anderen Bereich weitergeleitet werden (vgl. BFH-Urteil vom 19.10.1982 – VIII R 149\/81, BFHE 137, 200, BStBl II 1983, 278, unter 1.).<\/li>
    10. Kriterien f\u00fcr einen organisatorischen Zusammenhang sind etwa die Benutzung derselben R\u00e4ume und Einrichtungen, die T\u00e4tigkeit derselben Mitarbeiter in beiden Bereichen sowie ein (teilweise) gemeinsamer Einkauf (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 83, 438, BStBl III 1965, 656; in BFHE 137, 200, BStBl II 1983, 278, unter 1.; in BFH\/NV 1990, 261, unter 2.b, und in BFHE 182, 369, BStBl II 1997, 573, unter II.1.).<\/li>
    11. F\u00fcr einen finanziellen Zusammenhang spricht die F\u00fchrung gemeinsamer Kassen, Aufzeichnungen oder Bankkonten sowie eine einheitliche Gewinnermittlung (BFH-Urteil in BFHE 182, 369, BStBl II 1997, 573, unter II.1.), ferner die einheitliche Kostentragung f\u00fcr beide Bereiche sowie der Ausgleich von Verlusten der einen Bet\u00e4tigung durch Gewinne der anderen Bet\u00e4tigung (BFH-Urteil in BFHE 83, 438, BStBl III 1965, 656).<\/li>
    12. 2. Das FG hat die vom Kl\u00e4ger ausge\u00fcbten Bet\u00e4tigungen als ungleichartig angesehen, daher die besonderen Voraussetzungen gepr\u00fcft, die f\u00fcr die –ausnahmsweise– Zusammenfassung von ungleichartigen Bet\u00e4tigungen gelten, und das Vorliegen dieser Voraussetzungen verneint. Indes wird eine solche strikte Zweiteilung in einerseits (vollkommen) gleichartige und andererseits (vollkommen) ungleichartige Bet\u00e4tigungen den Besonderheiten von F\u00e4llen wie dem vorliegenden nicht gerecht. In derartigen F\u00e4llen ist vielmehr von einem Kontinuum allm\u00e4hlich zunehmender Anforderungen an den Grad des wirtschaftlichen, organisatorischen und finanziellen Zusammenhangs in Abh\u00e4ngigkeit vom zunehmenden Grad der Verschiedenartigkeit der Bet\u00e4tigungen auszugehen und auf dieser Grundlage eine Einzelfallw\u00fcrdigung vorzunehmen (dazu unten a). Zudem hat das FG die von ihm vorgenommenen Wertungen nicht in vollem Umfang durch entsprechende konkrete Tatsachenfeststellungen untermauert (unten b).<\/li>
    13. a) Der Kl\u00e4ger hat zutreffend darauf hingewiesen, dass die von der h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung bisher entschiedenen F\u00e4lle, in denen es um mehrere von demselben Unternehmer ausge\u00fcbte Bet\u00e4tigungen ging, hinsichtlich der Frage, ob diese Bet\u00e4tigungen gleichartig waren oder nicht, in aller Regel so eindeutig waren, dass auf n\u00e4here Definitionen verzichtet werden konnte. Vorliegend handelt es sich hingegen um einen Grenzfall, der dadurch gekennzeichnet ist, dass die Bet\u00e4tigungen zwar nicht vollkommen verschiedenartig sind (es handelt sich in beiden F\u00e4llen um Gastronomiebetriebe), aber angesichts der Unterschiede im Speisenangebot auch nicht in G\u00e4nze als gleichartig angesehen werden k\u00f6nnen.<\/li>
    14. aa) Die vom Kl\u00e4ger vermisste allgemeing\u00fcltige Definition dessen, was unter „gleichartigen“ Bet\u00e4tigungen zu verstehen ist, erscheint dem Senat allerdings nicht als m\u00f6glich. Angesichts der Vielgestaltigkeit des Wirtschaftslebens ist die Bewertung mehrerer Bet\u00e4tigungen als gleichartig oder ungleichartig von zu vielen Umst\u00e4nden des jeweiligen Einzelfalls abh\u00e4ngig, als dass dies abstrakt f\u00fcr s\u00e4mtliche denkbaren Fallgestaltungen festgelegt werden k\u00f6nnte.<\/li>
    15. Eine solche Definition ist aber auch nicht erforderlich. Denn schon die bisherige Rechtsprechung l\u00e4sst erkennen, dass nicht von einer strikten Zweiteilung der Fallgruppen, sondern von dem beschriebenen Kontinuum allm\u00e4hlich steigender Anforderungen an den Grad des f\u00fcr eine Zusammenfassung erforderlichen Zusammenhangs in Abh\u00e4ngigkeit vom zunehmenden Grad der Verschiedenartigkeit der Bet\u00e4tigungen auszugehen ist.<\/li>
    16. So hat der BFH bereits im Urteil in BFHE 137, 200, BStBl II 1983, 278 (unter 1.) ausgesprochen, dass ein einheitlicher Betrieb umso eher anzunehmen ist, je mehr die Bet\u00e4tigungen sich gleichen und umgekehrt die Merkmale des wirtschaftlichen, organisatorischen und finanziellen Zusammenhangs umso mehr von Bedeutung sind, je unterschiedlicher die Bet\u00e4tigungen ihrem Gegenstand nach sind. In dem zugrunde liegenden Fall betrieb die Steuerpflichtige zum einen eine Apotheke und zum anderen ein Kosmetikinstitut, in dem sie sowohl Kosmetika verkaufte als auch Behandlungen und Beratungen sowie fu\u00dfpflegerische T\u00e4tigkeiten durchf\u00fchrte. Die im Kosmetikinstitut angebotenen Artikel geh\u00f6rten auch zum Sortiment der Apotheke; die Waren wurden einheitlich \u00fcber die Apotheke eingekauft und bei Bedarf zwischen beiden Bereichen ausgetauscht. Das Personal wurde in beiden Bereichen eingesetzt; es bestand eine einheitliche Gewinnermittlung. Der BFH hat sich hier nicht ausdr\u00fccklich festgelegt, ob die beiden Bet\u00e4tigungen als gleichartig oder ungleichartig anzusehen sind, sondern ausgef\u00fchrt, die Steuerpflichtige habe sich in beiden Bereichen „zum Teil in gleicher Weise“ bet\u00e4tigt; auch im \u00dcbrigen seien die T\u00e4tigkeiten in beiden Bereichen „nicht v\u00f6llig wesensverschieden“. Auch wenn die Schwerpunkte der beiden gewerblichen T\u00e4tigkeiten verschieden gewesen seien, h\u00e4tten sie unter dem Gesichtspunkt „Gesundheitspflege“ im weiteren Sinne Gemeinsames gehabt, ohne jedoch in vollem Umfang gleichartig zu sein. Letztlich hat der BFH einen einheitlichen Steuergegenstand bejaht.<\/li>
    17. Der Rechtssatz, dass ein einheitlicher Gewerbebetrieb umso eher anzunehmen ist, je gleichartiger die Bet\u00e4tigungen sind, wurde im BFH-Urteil in BStBl II 1986, 719 (unter 2.a) wiederholt.<\/li>
    18. bb) Auf dieser Grundlage ist gerade in Fallgestaltungen, in denen es –wie auch im Streitfall– um die Beurteilung zweier T\u00e4tigkeiten aus dem Bereich der Gastronomie ging, bei Vorliegen eines gewissen Zusammenhangs h\u00e4ufig ein einheitlicher Steuergegenstand bejaht worden.<\/li>
    19. Bereits der RFH hat den Betrieb von Gastst\u00e4tten sogar im Verh\u00e4ltnis zu einem Hotel als gleichartig angesehen, wenn –wie im vorliegend zu beurteilenden Fall– gelegentliche Personalaushilfen und gemeinsame Eink\u00e4ufe vorgenommen wurden (RFH-Urteil vom 21.12.1938 – VI 730\/38, RStBl 1939, 372). Gleiches gilt f\u00fcr den Betrieb einer Gro\u00dfgastst\u00e4tte im Verh\u00e4ltnis zu einer Imbissstube (BFH-Urteil vom 12.01.1983 – IV R 177\/80, BFHE 138, 90, BStBl II 1983, 425, unter 2.): Der BFH hat hier darauf abgestellt, dass jeweils Speisen und Getr\u00e4nke zum Verzehr an Ort und Stelle angeboten w\u00fcrden und die Andersartigkeit in der Leistungspr\u00e4sentation durch weitere sachliche Zusammenh\u00e4nge (Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung, Teile der Arbeitnehmer, Teile des Anlageverm\u00f6gens) aufgewogen werde. In einem solchen Fall gen\u00fcge es bereits, wenn „in gewisser Weise“ eine organisatorische Verflechtung bestehe. Ebenso sieht die Finanzverwaltung in dem von ihr in R 2.4 Abs. 1 Satz 3 der Gewerbesteuer-Richtlinien 2009 gebildeten Beispiel eine Gastwirtschaft und eine B\u00e4ckerei als Einheit an, ohne dass es –entgegen dem im angefochtenen Urteil aufgestellten Rechtssatz– darauf ankommt, dass die Kunden gleichzeitig die Erzeugnisse beider Bet\u00e4tigungen nutzen.<\/li>
    20. Nur f\u00fcr einen Fall, in dem eine Speisegastst\u00e4tte vollkommen getrennt von einer Schankwirtschaft desselben Inhabers gef\u00fchrt wurde, hat die Rechtsprechung zwei Steuergegenst\u00e4nde bejaht (FG Hamburg, Urteil vom 28.05.1980 – I 173\/78, EFG 1981, 32, rkr.).<\/li>
    21. b) Ein weiterer Rechtsfehler des vorinstanzlichen Urteils liegt im Fehlen konkreter Tatsachenfeststellungen f\u00fcr Teile der vom FG gezogenen Schlussfolgerungen.<\/li>
    22. aa) So deuten die vom FG gew\u00e4hlten Formulierungen zur gegenseitigen F\u00f6rderung der beiden Bet\u00e4tigungen darauf hin, dass das FG hier lediglich Vermutungen angestellt hat, aber keine Tatsachenfeststellungen hat treffen wollen. Es hat ausgef\u00fchrt, die Kunden „d\u00fcrften“ in den weit \u00fcberwiegenden F\u00e4llen nur einen einzigen Betrieb des Kl\u00e4gers genutzt haben; nur in den w\u00e4rmeren Monaten „d\u00fcrfte“ eine gleichzeitige Nutzung in Betracht gekommen sein. Von einer nachhaltigen gegenseitigen F\u00f6rderung sei „nicht auszugehen“. Blo\u00dfe Vermutungen gen\u00fcgen indes weder den Anforderungen des \u00a7 96 Abs. 1 Satz 1 FGO („\u00dcberzeugung“) noch denen des \u00a7 118 Abs. 2 FGO („tats\u00e4chliche Feststellungen“).<\/li>
    23. bb) Auch hat das FG nicht angegeben, auf welches Regelwerk es zur Einordnung der vom Kl\u00e4ger ausge\u00fcbten T\u00e4tigkeiten in bestimmte –nach Auffassung des FG unterschiedliche– „Gewerbezweige“ zur\u00fcckgegriffen hat und ob das von ihm herangezogene Regelwerk einen vergleichbaren Zweck wie die gewerbesteuerrechtliche Abgrenzung zwischen verschiedenen Steuergegenst\u00e4nden verfolgt. Im \u00dcbrigen ist darauf hinzuweisen, dass gerade dasjenige Regelwerk, das die st\u00e4rkste Ausdifferenzierung aufweist (Statistisches Bundesamt, Klassifikation der Wirtschaftszweige, aktuell i.d.F. von 2008), „Imbissstuben“ und „Eissalons“ in dieselbe Gewerbeklasse (56.10) einordnet. Diese beiden Bet\u00e4tigungen unterscheiden sich lediglich in der Unterklasse (Imbissstuben: Unterklasse 56.10.3; Eissalons: Unterklasse 56.10.5).<\/li>
    24. 3. Nach diesen Ma\u00dfgaben wird das FG die Verh\u00e4ltnisse des vorliegend zu beurteilenden Einzelfalls erneut zu w\u00fcrdigen haben. Weil es sich nicht um eindeutig ungleichartige Bet\u00e4tigungen handelt, wird es dabei nicht so strenge Anforderungen an den Grad des erforderlichen wirtschaftlichen, organisatorischen und finanziellen Zusammenhangs stellen d\u00fcrfen wie bei seiner Entscheidung im ersten Rechtsgang.<\/li>
    25. a) Nicht folgen kann der Senat dem FG auch hinsichtlich des vom FG aufgestellten Rechtssatzes, f\u00fcr das „Sich Erg\u00e4nzen“ ungleichartiger T\u00e4tigkeiten sei erforderlich, dass in dem einen Betriebsteil Produkte des anderen verkauft w\u00fcrden. Der Kl\u00e4ger weist zutreffend darauf hin, dass dies in der bisherigen BFH-Rechtsprechung jedenfalls in dieser Absolutheit nicht ausgesprochen worden ist. Im Gegenteil hat der Senat in seinem Urteil in BFH\/NV 2011, 235 f\u00fcr zwei ungleichartige Bet\u00e4tigungen ein „Sich Erg\u00e4nzen“ –und damit einen einheitlichen Betrieb– bejaht, ohne dass er das Kriterium des Verkaufs der Produkte des einen Betriebsteils im anderen \u00fcberhaupt erw\u00e4hnt h\u00e4tte.<\/li>
    26. b) Dar\u00fcber hinaus ist der Senat der Auffassung, dass bestimmte Sachverhaltsmerkmale, die das FG ausschlie\u00dflich dem –von ihm bejahten, aber nicht f\u00fcr wesentlich gehaltenen– organisatorischen Zusammenhang zugeordnet hat, auch f\u00fcr den –vom FG verneinten und mit besonderem Gewicht im Rahmen der Gesamtw\u00fcrdigung ausgestatteten– wirtschaftlichen Zusammenhang von Bedeutung sind.<\/li>
    27. Dies gilt insbesondere f\u00fcr den Umstand, dass beide Gesch\u00e4ftslokale im selben Geb\u00e4ude liegen (nach der –vom FG nicht \u00fcberpr\u00fcften– Behauptung des Kl\u00e4gers sogar unmittelbar nebeneinander), und vor allem f\u00fcr die –vom FG festgestellte– Nutzung desselben Au\u00dfengastronomiebereichs und derselben Kundentoilette. Gerade hieraus folgt, dass die beiden Bet\u00e4tigungen einander st\u00fctzen und sich gegenseitig erg\u00e4nzen.<\/li>
    28. Demgegen\u00fcber ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden, dass das FG die –nur an zwei Tagen und damit lediglich punktuell durchgef\u00fchrte– Rabattaktion im Rahmen der Gesamtw\u00fcrdigung nicht als wesentlich angesehen hat. Die Nutzung des –vom pers\u00f6nlichen Namen des Kl\u00e4gers verschiedenen– einheitlichen Namens bzw. Namensbestandteils beider Bet\u00e4tigungen hat das FG zwar zutreffend dem wirtschaftlichen Zusammenhang zugeordnet, aber ohne nachvollziehbare Begr\u00fcndung als unwesentlich angesehen; im zweiten Rechtsgang wird es diese Einordnung nochmals zu \u00fcberdenken haben.<\/li>
    29. c) Die Kriterien f\u00fcr den organisatorischen Zusammenhang (dieselbe Telefon- und Telefaxnummer, Nutzung des im Betriebsverm\u00f6gen des Grillimbisses befindlichen Kfz auch f\u00fcr das Eiscaf\u00e9, teilweise gemeinsame Wareneink\u00e4ufe, teilweiser Austausch von Personal) und finanziellen Zusammenhang (einheitliche Kreditlinie, Vornahme einiger Zahlungen f\u00fcr das Eiscaf\u00e9 vom Girokonto des Grillimbisses) hat das FG zwar zutreffend festgestellt und zugeordnet. Weil es die Bet\u00e4tigungen aber zu Unrecht als vollkommen ungleichartig angesehen hat, hat es diesen Zusammenh\u00e4ngen im Rahmen der Gesamtw\u00fcrdigung eine zu geringe Bedeutung beigemessen.<\/li>
    30. d) Denkbar ist, dass f\u00fcr die erneut vorzunehmende Gesamtw\u00fcrdigung zus\u00e4tzlich auch solche Sachverhaltsmerkmale von Bedeutung sein k\u00f6nnen, zu denen das FG im ersten Rechtsgang keine Feststellungen getroffen hat, so dass sich f\u00fcr den zweiten Rechtsgang entsprechende Tatsachenfeststellungen des FG empfehlen k\u00f6nnten.<\/li>
    31. So ist zwar im Anlagenverzeichnis f\u00fcr die Eisdiele eine Kaffeemaschine aufgef\u00fchrt, nicht aber im Anlagenverzeichnis f\u00fcr den Grillimbiss. Sollte auch im Grillimbiss Kaffee verkauft worden sein und zu dessen Zubereitung die –ausweislich ihrer Anschaffungskosten recht hochwertige– Kaffeemaschine des Eiscaf\u00e9s genutzt worden sein, w\u00e4re dies ein weiteres gewichtiges Indiz f\u00fcr einen wirtschaftlichen Zusammenhang der Bet\u00e4tigungen i.S. eines Sich-Erg\u00e4nzens.<\/li>
    32. 4. F\u00fcr das weitere Verfahren weist der Senat –ohne die Bindungswirkung des \u00a7 126 Abs. 5 FGO– auf die folgenden Punkte hin:<\/li>
    33. a) Gewerbesteuerrechtlich gibt es nicht nur die M\u00f6glichkeit des einheitlichen Betriebs oder der vollkommen getrennten Betriebe, sondern es ist auch ein aus mehreren Teilbetrieben bestehender einheitlicher Steuergegenstand denkbar.<\/li>
    34. aa) Nach der von der st\u00e4ndigen h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung gepr\u00e4gten und verwendeten Definition ist unter einem Teilbetrieb ein organisch geschlossener, mit einer gewissen Selbst\u00e4ndigkeit ausgestatteter Teil eines Gesamtbetriebs zu verstehen, der f\u00fcr sich allein lebensf\u00e4hig ist; es muss sich um einen selbst\u00e4ndigen Zweigbetrieb im Rahmen eines Gesamtunternehmens handeln (BFH-Urteile vom 23.11.1988 – X R 1\/86, BFHE 155, 521, BStBl II 1989, 376, unter I.2.b aa, und vom 07.08.2008 – IV R 86\/05, BFHE 223, 245, BStBl II 2012, 145, unter II.1.b, jeweils m.w.N.). Der Begriff des Teilbetriebs ist im Gewerbesteuerrecht genauso zu verstehen wie im Einkommensteuerrecht (vgl. BFH-Urteile in BFHE 155, 521, BStBl II 1989, 376, und vom 22.10.2015 – IV R 17\/12, BFH\/NV 2016, 209, Rz 15).<\/li>
    35. Gerade im Hinblick auf die auch vorliegend zu beurteilende Frage, ob gewerbesteuerrechtlich zwei Steuergegenst\u00e4nde vorliegen, kann es sich anbieten, einen aus zwei Teilbetrieben bestehenden einheitlichen Gewerbebetrieb anzunehmen. Zur Abgrenzung zwischen zwei Teilbetrieben und zwei selbst\u00e4ndigen Betrieben hat der Senat ausgef\u00fchrt, die Annahme selbst\u00e4ndiger Betriebe erfordere eine vollkommene Eigenst\u00e4ndigkeit. Eine Verbindung d\u00fcrfe im Wesentlichen nur in der Person des Steuerpflichtigen bestehen. Dieser m\u00fcsse die Betriebe nebeneinander am Wirtschaftsleben teilnehmen lassen. Sobald er die Aktivit\u00e4ten b\u00fcndele, um eine gr\u00f6\u00dfere Marktwirksamkeit zu erreichen, sei eine Wirtschaftseinheit gegeben (zum Ganzen Senatsurteil vom 09.08.1989 – X R 130\/87, BFHE 158, 80, BStBl II 1989, 901, unter 3.). Merkmale f\u00fcr die Annahme eines Teilbetriebs –in Abgrenzung zum Einheitsbetrieb– sind z.B. eine r\u00e4umliche Trennung vom Hauptbetrieb, gesonderte Buchf\u00fchrung, eigenes Personal, eigene Verwaltung, selbst\u00e4ndige Organisation, eigenes Anlageverm\u00f6gen, ungleichartige betriebliche T\u00e4tigkeit und ein eigener Kundenstamm, wobei nicht alle dieser Merkmale erf\u00fcllt sein m\u00fcssen, da der Teilbetrieb nur eine „gewisse“ Selbst\u00e4ndigkeit gegen\u00fcber dem Hauptbetrieb erfordert (BFH-Urteil vom 10.03.1998 – VIII R 31\/95, BFH\/NV 1998, 1209, unter II.1.b aa, m.w.N.).<\/li>
    36. bb) Im Streitfall liegt auf der Grundlage der Feststellungen des FG die Annahme zweier Teilbetriebe durchaus im Bereich des M\u00f6glichen. Bei Annahme zweier Teilbetriebe verl\u00f6re auch das Argument des FG an Gewicht, der Kl\u00e4ger habe die beiden Bet\u00e4tigungen zu verschiedenen Zeitpunkten angemeldet und sp\u00e4ter zu verschiedenen Zeitpunkten an unterschiedliche Personen \u00fcbergeben. Denn die M\u00f6glichkeit, einen Teilbetrieb gerade unabh\u00e4ngig vom Hauptbetrieb oder von einem anderen Teilbetrieb erwerben bzw. ver\u00e4u\u00dfern zu k\u00f6nnen, ist aufgrund der „gewissen“ Selbst\u00e4ndigkeit gerade typisch f\u00fcr solche Untereinheiten.<\/li>
    37. b) Das FG wird in verfahrensrechtlicher Hinsicht –und daher mit Vorrang vor den materiell-rechtlichen Fragen– auch zu pr\u00fcfen haben, ob die verschiedenen f\u00fcr denselben Erhebungszeitraum gegen den Kl\u00e4ger ergangenen Gewerbesteuermessbescheide inhaltlich \u00fcberhaupt hinreichend bestimmt sind (\u00a7 119 Abs. 1 der Abgabenordnung). Obwohl Steuergegenstand der Betrieb als solcher –und nicht etwa der Betriebsinhaber– ist, enthalten die Bescheide keinen Hinweis auf den jeweiligen Betrieb. Sie unterscheiden sich vielmehr lediglich in der Steuernummer. Dies reicht im Allgemeinen f\u00fcr die erforderliche inhaltliche Bestimmtheit nicht aus. Hinsichtlich der insoweit geltenden Ma\u00dfst\u00e4be und Ausnahmen verweist der Senat auf die ausf\u00fchrlichen Erl\u00e4uterungen in seinem Urteil in BFH\/NV 2013, 1125 (Rz 18 ff.).<\/li>
    38. c) Obwohl der Kl\u00e4ger der Sache nach r\u00fcgt, dass der angefochtene, ausschlie\u00dflich den Grillimbiss betreffende Gewerbesteuermessbescheid f\u00fcr einen so nicht existenten Steuergegenstand ergangen ist, hat er keinen Aufhebungsantrag gestellt, sondern begehrt lediglich eine Herabsetzung des Steuermessbetrags. In derartigen F\u00e4llen ist allerdings die vollst\u00e4ndige Aufhebung des f\u00fcr einen –nach Auffassung des Kl\u00e4gers– so nicht existenten Steuergegenstands ergangenen Bescheids zu beantragen. Denn der Umfang des Steuergegenstands darf vom FG nicht durch einen blo\u00dfen \u00c4nderungsausspruch derart erweitert werden, dass der vom Gericht ge\u00e4nderte Bescheid einen weiteren Steuergegenstand erfasst. Vielmehr ist das FG in einem solchen Fall darauf beschr\u00e4nkt, den angegriffenen Gewerbesteuermessbescheid aufzuheben und dem FA Gelegenheit zu geben, unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts einen erstmaligen Bescheid in Bezug auf den zutreffenden, umfassenderen Steuergegenstand zu erlassen (BFH-Urteil in BFHE 137, 200, BStBl II 1983, 278, unter 2.).<\/li>
    39. d) Die von der Revision erhobene Verfahrensr\u00fcge greift nicht durch. Der vom Kl\u00e4ger vermissten Unterschrift der ehrenamtlichen Richter bedarf es beim finanzgerichtlichen Urteil nicht, wie aus \u00a7 105 Abs. 1 Satz 4 FGO klar hervorgeht.<\/li>
    40. Die \u00dcbertragung der Kostenentscheidung auf das FG beruht auf \u00a7 143 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      Urteil vom 17. Juni 2020, X R 15\/18 ECLI:DE:BFH:2020:U.170620.XR15.18.0 BFH X. Senat GewStG \u00a7 2 Abs 1 S 1 , AO \u00a7 119 Abs 1 , GewStG VZ 2010 , GewStG VZ 2011 vorgehend FG M\u00fcnster, 10. Oktober 2017, Az: 7 K 3662\/14 G Leits\u00e4tze 1. \u00dcbt eine nat\u00fcrliche Person mehrere gewerbliche T\u00e4tigkeiten aus, kann … Einheitlicher Steuergegenstand der Gewerbesteuer bei mehreren Bet\u00e4tigungen derselben nat\u00fcrlichen Person<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-73276","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/73276","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=73276"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/73276\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=73276"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=73276"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=73276"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}