ECLI:DE:BFH:2020:U.230920.XIR1.19.0<\/p>\n\n\n\n
BFH XI. Senat<\/p>\n\n\n\n
AO \u00a7 162 , AO \u00a7 171 Abs 3 , AO \u00a7 171 Abs 13 , AO \u00a7 172 Abs 1 S 1 Nr 2 Buchst a , InsO \u00a7 203 , ZPO \u00a7 240 , FGO \u00a7 65 , EStG \u00a7 10d Abs 1 S 4 , EStG VZ 2007 , EStG VZ 2008<\/p>\n\n\n\n
vorgehend FG N\u00fcrnberg, 27. November 2018, Az: 1 K 488\/17<\/p>\n\n\n\n
1. Ordnet das Insolvenzgericht nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens Nachtragsverteilung durch den fr\u00fcheren Insolvenzverwalter an, tritt f\u00fcr den im Beschluss genannten Gegenstand der Nachtragsverteilung wieder Insolvenzbeschlag ein mit der Folge, dass insoweit die Verwaltungs- und Verf\u00fcgungsbefugnis beim fr\u00fcheren Insolvenzverwalter liegt.<\/p>\n\n\n\n
2. Die durch die Aufhebung des Insolvenzverfahrens eingetretene Unterbrechung eines finanzgerichtlichen Verfahrens wird sp\u00e4testens durch das Fortsetzungsbegehren des fr\u00fcheren Insolvenzverwalters beendet.<\/p>\n\n\n\n
3. Stellt ein Steuerpflichtiger, der zur Einreichung einer Steuererkl\u00e4rung gesetzlich verpflichtet ist, vor Ablauf der Festsetzungsfrist bei dem f\u00fcr ihn zust\u00e4ndigen FA einen Antrag, kommt diesem die Rechtswirkung des \u00a7 171 Abs. 3 AO nur dann zu, wenn sich das von ihm verfolgte Begehren seinem sachlichen Gehalt nach zumindest in groben Z\u00fcgen bereits aus dem Antrag selbst ergibt; Angaben zur betragsm\u00e4\u00dfigen Auswirkung sind f\u00fcr die Bestimmtheit des Antrags f\u00fcr sich genommen nicht ausreichend.<\/p>\n\n\n\n
4. Soweit dem Steuerpflichtigen wegen fehlender Unterlagen genaue Angaben (noch) nicht m\u00f6glich sind, muss er zur Konkretisierung seines Antrags auf Sch\u00e4tzung eines Gesamtbetrags der Eink\u00fcnfte in einer bestimmten H\u00f6he gegen\u00fcber dem FA eine substantiierte eigene Sch\u00e4tzung anhand der ihm zug\u00e4nglichen Erkenntnisquellen vornehmen.<\/p>\n\n\n\n
Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts N\u00fcrnberg vom 27.11.2018 – 1 K 488\/17 aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n
Die Klage wird abgewiesen.<\/p>\n\n\n\n
Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n\n\n\n
1. Zu Recht besteht zwischen den Beteiligten kein Streit dar\u00fcber, dass die Festsetzungsfrist f\u00fcr die K\u00f6rperschaftsteuer 2008 regul\u00e4r am 31.12.2015 abgelaufen ist (\u00a7 169 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 2, \u00a7 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO).<\/p>\n\n\n\n
2. Entgegen der Auffassung des FG ist der Ablauf dieser Frist durch das Schreiben des Kl\u00e4gers vom 18.12.2015 allerdings nicht gem\u00e4\u00df \u00a7 171 Abs. 3 AO gehemmt worden.<\/p>\n\n\n\n
a) Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist au\u00dferhalb eines Einspruchs- oder Klageverfahrens ein Antrag auf Steuerfestsetzung oder auf Aufhebung oder \u00c4nderung einer Steuerfestsetzung oder ihrer Berichtigung nach \u00a7 129 AO gestellt, so l\u00e4uft gem\u00e4\u00df \u00a7 171 Abs. 3 AO i.d.F. des Steuerbereinigungsgesetzes 1999 vom 22.12.1999 (BGBl I 1999, 2601) die Festsetzungsfrist insoweit nicht ab, bevor \u00fcber den Antrag unanfechtbar entschieden worden ist. Seit dieser Gesetzes\u00e4nderung regelt Abs. 3 nur noch –inhaltlich unver\u00e4ndert (BRDrucks 475\/99, S. 92 f.)– die Ablaufhemmung f\u00fcr Antr\u00e4ge des Steuerpflichtigen au\u00dferhalb des Einspruchs- oder Klageverfahrens.<\/p>\n\n\n\n
aa) Die Regelung dient dem Schutz des Steuerpflichtigen: Sie stellt sicher, dass der Erfolg eines einmal gestellten Antrags nicht von der Arbeitsweise und -geschwindigkeit der Beh\u00f6rde abh\u00e4ngt; eine antragsgem\u00e4\u00dfe Entscheidung soll nicht allein daran scheitern, dass die Beh\u00f6rde die Pr\u00fcfung des Antrags nicht innerhalb der nach anderen Vorschriften zu bestimmenden Festsetzungsfrist abschlie\u00dft (vgl. BFH-Urteile vom 24.05.2006 – I R 9\/05, BFH\/NV 2006, 2019, und I R 93\/05, BFHE 214, 7, BStBl II 2007, 76; vom 27.11.2013 – II R 57\/11, BFHE 243, 313, BStBl II 2016, 506, Rz 17).<\/p>\n\n\n\n
bb) Zugleich soll die Vorschrift sicherstellen, dass u.a. Antr\u00e4ge auf Steuerfestsetzung nicht durch Ablauf der regul\u00e4ren Festsetzungsfrist gegenstandslos werden, sondern unabh\u00e4ngig von der Dauer der Bearbeitungszeit einer Sachentscheidung durch die Verwaltung zug\u00e4nglich bleiben (BFH-Urteil vom 23.03.1993 – VII R 38\/92, BFHE 171, 10, BStBl II 1993, 581, unter II.a, Rz 33; Banniza in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler –HHSp–, \u00a7 171 AO Rz 24).<\/p>\n\n\n\n
b) Bei der Auslegung des \u00a7 171 Abs. 3 AO ist die Gesetzessystematik der \u00a7\u00a7 169 ff. AO zu beachten. Muss der Steuerpflichtige eine Steuererkl\u00e4rung abgeben, sieht das Gesetz keine Ablaufhemmung, wohl aber eine Anlaufhemmung (\u00a7 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO) vor. Der Steuerpflichtige handelt, indem er eine Steuer- oder Feststellungserkl\u00e4rung abgibt; wer dies innerhalb der Frist unterl\u00e4sst, muss an sich den damit verbundenen Nachteil, dass ggf. kein Bescheid mehr ergeht, tragen (vgl. BFH-Urteil vom 22.01.2013 – IX R 1\/12, BFHE 239, 385, BStBl II 2013, 663, Rz 12). Dann bietet die Ablaufhemmung des \u00a7 171 Abs. 3a AO dem Steuerpflichtigen Schutz gegen den Ablauf der Festsetzungsfrist: Dazu muss er (ggf. mit gesch\u00e4tzten Besteuerungsgrundlagen) innerhalb der Frist eine Steuererkl\u00e4rung einreichen und danach, wenn seiner Steuererkl\u00e4rung vom FA nicht gefolgt wird, ggf. einen (Unt\u00e4tigkeits-)Einspruch einlegen (vgl. BFH-Urteile vom 29.06.2011 – IX R 38\/10, BFHE 233, 326, BStBl II 2011, 963, Rz 24; in BFHE 239, 385, BStBl II 2013, 663, Rz 14).<\/p>\n\n\n\n
c) Aufgrund dieser Erw\u00e4gungen verlangt die Rechtsprechung des BFH f\u00fcr eine Ablaufhemmung nach \u00a7 171 Abs. 3 AO zun\u00e4chst, dass der Steuerpflichtige vor Ablauf der Festsetzungsfrist bei der f\u00fcr ihn zust\u00e4ndigen Beh\u00f6rde (vgl. BFH-Urteil vom 13.02.2020 – VI R 37\/17, zur amtlichen Ver\u00f6ffentlichung bestimmt, Deutsches Steuerrecht 2020, 1434, Rz 23) einen Antrag gestellt hat (vgl. BFH-Urteil in BFHE 243, 313, BStBl II 2016, 506, Rz 18), aus dem sich zweifelsfrei ergibt, inwieweit eine Steuerfestsetzung begehrt wird (vgl. BFH-Beschluss vom 18.08.2015 – VII R 5\/14, BFH\/NV 2016, 74, Rz 18). Eine ggf. vorgeschriebene Form ist einzuhalten (vgl. BFH-Urteil vom 01.07.2008 – VII R 37\/07, BFH\/NV 2008, 2062, unter II.2., Rz 11, 14).<\/p>\n\n\n\n
aa) Zur weiteren Konkretisierung des Antragserfordernisses ist der BFH zun\u00e4chst einhellig davon ausgegangen, dass als „Antrag“ i.S. des \u00a7 171 Abs. 3 AO a.F. nur solche Willensbekundungen zu verstehen sind, die ein T\u00e4tigwerden der Finanzbeh\u00f6rden au\u00dferhalb des infolge der Amtsmaxime ohnehin gebotenen Verwaltungshandelns ausl\u00f6sen sollen (vgl. BFH-Urteile vom 18.06.1991 – VIII R 54\/89, BFHE 165, 445, BStBl II 1992, 124, unter 1., Rz 14; vom 11.05.1995 – V R 136\/93, BFH\/NV 1996, 1, unter II.1.b, Rz 14). Auch wenn sich in dieser Hinsicht –nun zu \u00a7 171 Abs. 3 AO n.F.– die Rechtsprechung fortentwickelt haben k\u00f6nnte (s. einerseits BFH-Urteile in BFHE 214, 7, BStBl II 2007, 76, unter II.4.c bb aaa, Rz 33; vom 24.06.2008 – IX R 64\/06, BFH\/NV 2008, 1676, unter II.2.c bb, Rz 30; andererseits BFH-Urteile vom 28.08.2014 – V R 8\/14, BFHE 247, 21, BStBl II 2015, 3, Rz 10; vom 12.08.2015 – I R 63\/14, BFH\/NV 2016, 161, Rz 24; vom 20.01.2016 – VI R 14\/15, BFHE 252, 396, BStBl II 2016, 380, Rz 15; vom 30.03.2017 – VI R 43\/15, BFHE 257, 333, BStBl II 2017, 1046, Rz 27), hat der BFH aber daran festgehalten, dass eine Steuererkl\u00e4rung (vgl. BFH-Urteile in BFHE 165, 445, BStBl II 1992, 124; in BFH\/NV 2006, 2019, unter II.2.e c bbb cccc, Rz 38; in BFHE 214, 7, BStBl II 2007, 76, unter II.4.c bb ccc, Rz 35; ebenso der Anwendungserlass zur Abgabenordnung zu \u00a7 171 AO Tz. 2) oder eine Feststellungserkl\u00e4rung (vgl. BFH-Urteil vom 10.07.2008 – IX R 90\/07, BFHE 222, 32, BStBl II 2009, 816, unter II.2.b, Rz 14) grunds\u00e4tzlich keine Antr\u00e4ge i.S. des \u00a7 171 Abs. 3 AO sind, und zwar auch dann nicht, wenn sie zur Auszahlung eines \u00dcberschusses (Steuerverg\u00fctung, „Erstattung“) f\u00fchren sollen (vgl. BFH-Urteile in BFH\/NV 1996, 1, unter II.1.b aa, Rz 14; vom 18.02.2009 – V R 82\/07, BFHE 225, 198, BStBl II 2009, 876, unter II.4.b bb, Rz 43; in BFHE 247, 21, BStBl II 2015, 3, Rz 10). Anders ist es nur dort, wo –abweichend vom Streitfall– eine Pflicht zur Abgabe einer Steuererkl\u00e4rung nicht besteht und ihr daher ein doppelter Zweck zukommt (vgl. BFH-Urteile in BFHE 252, 396, BStBl II 2016, 380, Rz 15, 17, bei Antragsveranlagung; in BFHE 257, 333, BStBl II 2017, 1046, Rz 31; s. zur Abgrenzung auch Teller, H\u00f6chstrichterliche Finanzrechtsprechung 2017, 611, 615).<\/p>\n\n\n\n
bb) Ziel dieser einschr\u00e4nkenden Auslegung des Begriffs „Antrag“ i.S. des \u00a7 171 Abs. 3 AO ist die Gleichbehandlung der Steuerpflichtigen, die eine Steuer- oder Feststellungserkl\u00e4rung innerhalb der Festsetzungs- oder Feststellungsfrist abgeben, mit den Steuerpflichtigen, die dies unterlassen haben (vgl. BFH-Urteile in BFHE 165, 445, BStBl II 1992, 124, unter 1., Rz 15; in BFHE 239, 385, BStBl II 2013, 663, Rz 16).<\/p>\n\n\n\n
cc) Ist innerhalb der Festsetzungsfrist kein Antrag eingegangen, ist der Anspruch aus dem Steuerschuldverh\u00e4ltnis erloschen; Wiedereinsetzung in den vorigen Stand ist nicht m\u00f6glich (vgl. BFH-Urteil vom 24.01.2008 – VII R 3\/07, BFHE 220, 214, BStBl II 2008, 462, unter II.2.b, Rz 15). Dasselbe gilt, wenn sich das Ziel des Steuerpflichtigen nicht durch Auslegung des eingereichten Schreibens ermitteln l\u00e4sst (vgl. BFH-Urteil in BFH\/NV 2016, 74, Rz 18, unter Verweis auf das –zu \u00a7 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO ergangene– Senatsurteil vom 27.10.1993 – XI R 17\/93, BFHE 172, 493, BStBl II 1994, 439).<\/p>\n\n\n\n
dd) Ob und mit welcher Reichweite ein Antrag i.S. von \u00a7 171 Abs. 3 AO vorliegt, hat das FG im Wege der Auslegung (\u00a7 133 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuchs) als Tatsacheninstanz zu ermitteln (z.B. BFH-Urteil vom 15.05.2013 – IX R 5\/11, BFHE 241, 310, BStBl II 2014, 143, Rz 22, m.w.N.).<\/p>\n\n\n\n
d) Diese Rechtsprechung entwickelt der erkennende Senat dahin gehend fort, dass sich auch in F\u00e4llen des \u00a7 171 Abs. 3 AO, in denen der Steuerpflichtige zur Einreichung einer Steuererkl\u00e4rung gesetzlich verpflichtet ist, das von ihm verfolgte Begehren seinem sachlichen Gehalt nach zumindest in groben Z\u00fcgen bereits aus dem fristgerecht gestellten Antrag selbst ergeben muss, so dass Angaben zur rein betragsm\u00e4\u00dfigen Auswirkung auf die Steuerfestsetzung f\u00fcr die Bestimmtheit des Antrags f\u00fcr sich genommen nicht ausreichend sind.<\/p>\n\n\n\n
aa) Im Bereich der „schlichten \u00c4nderung“ (\u00a7 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO) versteht der BFH das dort geltende Antragserfordernis dahin gehend, dass sich auch das vom Steuerpflichtigen verfolgte \u00c4nderungsbegehren seinem sachlichen Gehalt nach zumindest in groben Z\u00fcgen bereits aus dem fristgerecht gestellten Antrag auf „schlichte“ \u00c4nderung selbst ergeben muss, so dass Angaben zur rein betragsm\u00e4\u00dfigen Auswirkung der \u00c4nderung auf die Steuerfestsetzung f\u00fcr die Bestimmtheit des Antrags f\u00fcr sich genommen nicht ausreichend sind (grundlegend BFH-Urteil vom 20.12.2006 – X R 30\/05, BFHE 216, 31, BStBl II 2007, 503, unter II.3., Rz 13, 14 ff., 23 ff.; s.a. BFH-Urteile vom 25.09.2013 – VIII R 46\/11, juris, Rz 26; vom 18.09.2014 – VI R 80\/13, BFHE 247, 111, BStBl II 2015, 115, Rz 22; BFH-Beschluss vom 22.05.2019 – XI R 17\/18, BFHE 264, 399, BStBl II 2019, 647, Rz 26 f.).<\/p>\n\n\n\n
(1) Der BFH hat diese Auffassung damit begr\u00fcndet, dass eine dem \u00a7 367 Abs. 2 Satz 1 AO vergleichbare Vorschrift f\u00fcr das Verfahren bei einem Antrag auf „schlichte“ \u00c4nderung fehle und dieser nur eine punktuelle Korrektur erm\u00f6gliche (vgl. BFH-Urteile vom 07.07.2004 – XI R 10\/03, BFHE 206, 303, BStBl II 2004, 911, unter II.3.c, Rz 20; vom 04.05.2011 – I R 67\/10, BFH\/NV 2012, 6, Rz 27). Die Finanzbeh\u00f6rde habe zu pr\u00fcfen, ob sie dem Begehren des Antragstellers „der Sache nach“ entsprechen kann. Um diese Aufgabe erf\u00fcllen zu k\u00f6nnen, m\u00fcsse f\u00fcr die Beh\u00f6rde erkennbar sein, auf welche sachverhaltsbezogenen Korrekturpunkte der Antrag ziele. Die blo\u00df betragsm\u00e4\u00dfige Benennung eines \u00c4nderungsrahmens ohne Angabe eines gegen\u00fcber den bisherigen Besteuerungsgrundlagen abweichenden Lebenssachverhalts erm\u00f6gliche der Beh\u00f6rde dies gerade nicht.<\/p>\n\n\n\n
(2) An die Konkretisierung des Antrags auf „schlichte“ \u00c4nderung sind allerdings keine strengeren Anforderungen zu stellen als an die Bezeichnung des Gegenstands des Klagebegehrens in Sch\u00e4tzungsf\u00e4llen (vgl. BFH-Beschluss in BFHE 264, 399, BStBl II 2019, 647, Rz 37).<\/p>\n\n\n\n
(3) Die Pr\u00fcfung, ob der Antrag in diesem Sinne hinreichend konkretisiert ist, obliegt dem FG; der BFH ist an dessen tats\u00e4chliche W\u00fcrdigung gem\u00e4\u00df \u00a7 118 Abs. 2 FGO gebunden, wenn sie verfahrensrechtlich einwandfrei zustande gekommen und aufgrund der festgestellten Tatsachen m\u00f6glich ist, die Grunds\u00e4tze der Auslegung von Willenserkl\u00e4rungen beachtet sowie weder gegen Denkgesetze noch gegen Erfahrungss\u00e4tze verst\u00f6\u00dft (vgl. BFH-Beschluss in BFHE 264, 399, BStBl II 2019, 647, Rz 28, m.w.N.).<\/p>\n\n\n\n
bb) Die Frage, ob diese Rechtsprechung auf den Antrag i.S. des \u00a7 171 Abs. 3 AO \u00fcbertragbar ist, ist bisher umstritten.<\/p>\n\n\n\n
(1) W\u00e4hrend die Vorentscheidung in Rz 63 f. (juris) diese Frage verneint hat, haben das FG Baden-W\u00fcrttemberg (Urteil in EFG 2008, 756, Rz 27, rkr.), das FG Berlin-Brandenburg (Urteil vom 03.05.2007 – 13 K 1095\/02, EFG 2009, 964, Rz 34) und das FG Hamburg (Urteil vom 12.02.2010 – 4 K 243\/08, juris, Rz 52, rkr.) abweichend entschieden. Das Nieders\u00e4chsische FG (Urteil vom 13.09.2012 – 15 K 249\/11, EFG 2012, 2290, Rz 18, rkr.) und das FG N\u00fcrnberg (Urteil vom 08.07.2015 – 3 K 1339\/14, juris, Rz 36, rkr.) haben es f\u00fcr einen Antrag auf Gew\u00e4hrung von Kindergeld f\u00fcr erforderlich gehalten, dass im Antrag das\/die Kind(er) anzugeben ist\/sind, f\u00fcr das\/die Kindergeld beantragt wird. Auch ihnen gen\u00fcgt damit eine betragsm\u00e4\u00dfige Angabe nicht.<\/p>\n\n\n\n
(2) In der Literatur wird teilweise eine \u00dcbertragbarkeit der Rechtsprechung angenommen (so ausdr\u00fccklich Paetsch in Gosch, AO \u00a7 171 Rz 24; Dr\u00fcen in Tipke\/Kruse, \u00a7 171 AO Rz 13; Witt\/Kersten, AO-eKommentar, \u00a7 171 Rz 6; wohl auch Banniza in HHSp, \u00a7 171 AO Rz 28, 32; Klein\/R\u00fcsken, AO, 15. Aufl., \u00a7 171 Rz 12; offen G\u00fcnther, Der AO-Steuerberater 2020, 61, 62) und der Vorentscheidung widersprochen (vgl. Dr\u00fcen in Tipke\/Kruse, \u00a7 171 AO Rz 13; Wackerbeck in EFG 2019, 664, 668; BeckOK AO\/Fink, 13. Ed. [01.07.2020] AO \u00a7 171 Rz 79a). Geltend gemacht wird, dass ansonsten ein Steuerpflichtiger, der trotz bestehender Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererkl\u00e4rung innerhalb der Festsetzungsfrist zun\u00e4chst lediglich einen Antrag auf Steuerfestsetzung nach \u00a7 171 Abs. 3 AO stelle, besser gestellt werde.<\/p>\n\n\n\n
cc) Der Senat folgt der zuletzt angef\u00fchrten Auffassung. Will ein zur Einreichung einer Steuererkl\u00e4rung verpflichteter Steuerpflichtiger einen Antrag i.S. des \u00a7 171 Abs. 3 AO stellen, muss er daher Angaben machen, deren Erkl\u00e4rungswert \u00fcber die Ank\u00fcndigung einer Steuererkl\u00e4rung mit einem bestimmten Gesamtbetrag der Eink\u00fcnfte hinausgeht.<\/p>\n\n\n\n
(1) Eine \u00dcbertragung der Grunds\u00e4tze des \u00a7 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO auf \u00a7 171 Abs. 3 AO ist grunds\u00e4tzlich m\u00f6glich; dies folgt schon daraus, dass bereits der VII. Senat des BFH im Zusammenhang mit der Auslegung eines solchen Antrags in Rz 18 des BFH-Urteils in BFH\/NV 2016, 74 auf die Rechtsprechung zu \u00a7 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO (d.h. das Senatsurteil in BFHE 172, 493, BStBl II 1994, 439) zur\u00fcckgegriffen hat, um das Ziel des Antrags des Steuerpflichtigen zu ermitteln.<\/p>\n\n\n\n
(2) F\u00fcr eine \u00dcbertragung der Rechtsprechung in der hier zu beurteilenden Frage spricht zun\u00e4chst, dass auch einem vor Abgabe der Steuererkl\u00e4rung eingereichten Schreiben –ebenso wie einem Begleitschreiben zu einer Steuererkl\u00e4rung (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 241, 310, BStBl II 2014, 143)– grunds\u00e4tzlich kein \u00fcber die (noch abzugebende) Erkl\u00e4rung hinausgehender Erkl\u00e4rungswert zukommt, wenn der Steuerpflichtige mit dem Schreiben im Ergebnis lediglich ank\u00fcndigt, dass er beabsichtigt, zuk\u00fcnftig eine Steuererkl\u00e4rung mit einem bestimmten Gesamtbetrag der Eink\u00fcnfte abgeben zu wollen. Es besteht kein Grund, ein solches Schreiben, das eine Steuerfestsetzung oder Verlustfeststellung zwar formal beantragt, aber lediglich mitteilt, wie hoch die festzusetzende Steuer und der Gesamtbetrag der Eink\u00fcnfte seien, gegen\u00fcber einem Begleitschreiben zu einer eingereichten Steuererkl\u00e4rung mit denselben Angaben zu privilegieren.<\/p>\n\n\n\n
(3) Diese Beurteilung f\u00fchrt zu einer (nach Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes verfassungsrechtlich gebotenen) Gleichbehandlung der zur Abgabe von Steuererkl\u00e4rungen verpflichteten Steuerpflichtigen: Ein Steuerpflichtiger, der innerhalb der Festsetzungsfrist zun\u00e4chst lediglich einen Antrag auf Steuerfestsetzung nach \u00a7 171 Abs. 3 AO stellt, dessen Erkl\u00e4rungswert nicht \u00fcber den der noch einzureichenden Steuererkl\u00e4rung hinausgeht, wird dadurch nicht besser gestellt als ein Steuerpflichtiger, der zusammen mit seinem Antrag nach \u00a7 171 Abs. 3 AO seine Steuererkl\u00e4rung abgibt.<\/p>\n\n\n\n
(4) Andererseits ist der Senat nicht der Auffassung, dass bei zur Abgabe einer Steuererkl\u00e4rung verpflichteten Steuerpflichtigen ein Antrag nach \u00a7 171 Abs. 3 AO von vornherein ausgeschlossen ist (vgl. ebenso f\u00fcr Antr\u00e4ge nach Einreichung der Steuererkl\u00e4rung BFH-Urteil in BFHE 239, 385, BStBl II 2013, 663, Rz 19; a.A. insoweit Banniza in HHSp, \u00a7 171 AO Rz 28; Paetsch in Gosch, AO \u00a7 171 Rz 26). Auch bei ihnen darf –entsprechend dem Gesetzeszweck des \u00a7 171 Abs. 3 AO– der Erfolg eines einmal gestellten Antrags nicht von der Arbeitsweise und -geschwindigkeit der Beh\u00f6rde abh\u00e4ngen und eine antragsgem\u00e4\u00dfe Entscheidung nicht allein daran scheitern, dass die Beh\u00f6rde die Pr\u00fcfung des Antrags nicht innerhalb der nach anderen Vorschriften zu bestimmenden Festsetzungsfrist abschlie\u00dft. Der Wortlaut des \u00a7 171 Abs. 3 AO bietet f\u00fcr eine derart einschr\u00e4nkende Auslegung einer zum Schutz der Steuerpflichtigen geschaffenen Vorschrift keine hinreichende St\u00fctze.<\/p>\n\n\n\n
(5) Allerdings greift der unter III.2.a aa und soeben unter III.2.d cc (4) genannte Grundsatz, dass der Erfolg oder Misserfolg des Antrags des Steuerpflichtigen nicht von der Arbeitsweise und -geschwindigkeit der Beh\u00f6rde abh\u00e4ngen darf, nur dann ein, wenn der Steuerpflichtige vor Ablauf der Festsetzungsfrist tats\u00e4chliche Angaben macht, die die Beh\u00f6rde \u00fcberhaupt in die Lage versetzen, das Begehren der Sache nach zu bearbeiten. Unterl\u00e4sst er dies, h\u00e4ngt der Erfolg oder Misserfolg seines Antrags nicht von der Arbeitsweise und -geschwindigkeit der Beh\u00f6rde ab, sondern ist durch seine fehlenden Angaben veranlasst.<\/p>\n\n\n\n
Dieser Gedanke kommt in der zu \u00a7 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO ergangenen Rechtsprechung ebenfalls zum Ausdruck (s. unter III.2.d aa (1)): Ein bezifferter Antrag des Steuerpflichtigen –im Streitfall ausgehend von einem Gesamtbetrag der Eink\u00fcnfte von -1 Mio. \u20ac die K\u00f6rperschaftsteuer auf 0 \u20ac festzusetzen und einen vortragsf\u00e4higen Gewerbeverlust in H\u00f6he von 1 Mio. \u20ac festzustellen– kann vom FA nur dann in der Sache bearbeitet werden, wenn der Steuerpflichtige tats\u00e4chliche Angaben zu den Besteuerungsgrundlagen macht. Dies gilt bei \u00a7 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO (der beim Gewerbesteuermessbetrag 2008 vom FA herangezogen wurde) und bei \u00a7 171 Abs. 3 AO in gleicher Weise.<\/p>\n\n\n\n
(6) Zugleich entspricht der bei \u00a7 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO vom BFH gew\u00e4hlte Ansatz, vom Steuerpflichtigen zur Substantiierung seines Antrags vor Abgabe der Steuererkl\u00e4rung Angaben zu verlangen, die in Sch\u00e4tzungsf\u00e4llen zur Bezeichnung des Gegenstands des Klagebegehrens notwendig sind (s. unter III.2.d aa (2)), dem wirtschaftlichen Gehalt des Antrags i.S. des \u00a7 171 Abs. 3 AO, mit dem ein zur Abgabe von Steuererkl\u00e4rungen verpflichteter Steuerpflichtiger eine bestimmte Steuerfestsetzung beantragt, ohne die Steuererkl\u00e4rung gleichzeitig beim FA einzureichen oder zuvor beim FA eingereicht zu haben: Im Ergebnis beantragt er damit beim FA, es m\u00f6ge aufgrund der Nichtabgabe der Steuererkl\u00e4rung die Steuer gem\u00e4\u00df \u00a7 162 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 1 und 2 AO mit den vom Steuerpflichtigen gesch\u00e4tzten Besteuerungsgrundlagen festsetzen. Soweit dem Steuerpflichtigen –wie im Streitfall– wegen fehlender Unterlagen genaue Angaben (noch) nicht m\u00f6glich sind, muss er nach Auffassung des Senats zur Konkretisierung seines Antrags gegen\u00fcber dem FA eine substantiierte eigene Sch\u00e4tzung anhand der ihm zug\u00e4nglichen Erkenntnisquellen vornehmen (vgl. zu diesem Erfordernis in Sch\u00e4tzungsf\u00e4llen gegen\u00fcber dem Gericht die BFH-Beschl\u00fcsse vom 31.07.2007 – VIII B 41\/05, BFH\/NV 2007, 2304, unter a, Rz 6; vom 14.08.2013 – III B 13\/13, BFH\/NV 2013, 1795, Rz 11; vom 22.09.2015 – I B 61\/15, BFH\/NV 2016, 414, Rz 8; vom 23.06.2017 – X B 11\/17, BFH\/NV 2017, 1440, Rz 14), und zwar gem\u00e4\u00df \u00a7 171 Abs. 3 AO vor Ablauf der Festsetzungsfrist. Der Rechtsschutz des Steuerpflichtigen wird dadurch –wie bei \u00a7 65 FGO– nicht unzumutbar eingeschr\u00e4nkt, da sich der Umfang seiner Substantiierungspflicht nach den ihm zug\u00e4nglichen Erkenntnisquellen richtet. Dies gilt auch im Streitfall, in dem sich der Kl\u00e4ger als Insolvenzverwalter die zur Erstellung der Steuererkl\u00e4rung erforderlichen Unterlagen nach seinen Angaben erst bei Dritten beschaffen musste; Ma\u00dfstab f\u00fcr das an seinen Antrag zu richtende Erfordernis zur Substantiierung sind die ihm am Tag des Antrags zug\u00e4nglichen Erkenntnisquellen.<\/p>\n\n\n\n
(7) Diese Beurteilung stellt au\u00dferdem F\u00e4lle, in denen ein zur Abgabe von Steuererkl\u00e4rungen verpflichteter Steuerpflichtiger eine bestimmte Steuerfestsetzung beantragt, ohne die Steuererkl\u00e4rung beim FA einzureichen bzw. eingereicht zu haben, im Ergebnis weitgehend mit den F\u00e4llen gleich, in denen ein Steuerpflichtiger vor Ablauf der Festsetzungsfrist eine Steuererkl\u00e4rung mit ganz oder teilweise gesch\u00e4tzten Besteuerungsgrundlagen beim FA einreicht und anschlie\u00dfend einen (ggf. Unt\u00e4tigkeits-)Einspruch einlegt, falls das FA seiner Erkl\u00e4rung (ggf. i.S. des \u00a7 367 Abs. 1 Satz 2 AO ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes binnen angemessener Frist) nicht folgt (s. dazu auch oben unter III.2.b). Dies tr\u00e4gt daher ebenfalls zur weitgehenden Gleichbehandlung aller zur Abgabe von Steuererkl\u00e4rungen verpflichteten Steuerpflichtigen bei, auch wenn der Umfang der Ablaufhemmung nach den \u00a7 171 Abs. 3 und Abs. 3a AO nicht identisch ist.<\/p>\n\n\n\n
e) Unter Anlegung dieser Ma\u00dfst\u00e4be hat das FG zu Unrecht angenommen, dass der Antrag des Kl\u00e4gers vom 18.12.2015 nach \u00a7 171 Abs. 3 AO zu einer Ablaufhemmung gef\u00fchrt hat; die Vorentscheidung ist deshalb aufzuheben.<\/p>\n\n\n\n
aa) Da das FG im Rahmen der –nach den Ausf\u00fchrungen unter III.2.c dd ihm obliegenden– Pr\u00fcfung und Auslegung des Schreibens vom 18.12.2015 von unzutreffenden Rechtsgrunds\u00e4tzen ausgegangen ist, ist der Senat an die W\u00fcrdigung des FG, das Schreiben enthalte einen Antrag i.S. des \u00a7 171 Abs. 3 AO, nicht gem\u00e4\u00df \u00a7 118 Abs. 2 FGO gebunden.<\/p>\n\n\n\n
bb) Die tats\u00e4chlichen Feststellungen des FG reichen jedoch aus, um die erforderliche Pr\u00fcfung durch den erkennenden Senat selbst vorzunehmen. Eine Ablaufhemmung nach \u00a7 171 Abs. 3 AO ist nicht eingetreten. Das Schreiben vom 18.12.2015 enth\u00e4lt keinen Antrag i.S. des \u00a7 171 Abs. 3 AO; denn der Kl\u00e4ger hat dem FA in seinem Schreiben lediglich mehrere Steuer-, Verlust- und Eink\u00fcnftebetr\u00e4ge mitgeteilt, aber nicht den sachlichen Gehalt seines Begehrens in groben Z\u00fcgen. Insbesondere ist nicht ersichtlich, dass der Kl\u00e4ger zu den von ihm genannten Zahlen durch eine substantiierte eigene Sch\u00e4tzung anhand der ihm damals zug\u00e4nglichen Erkenntnisquellen gelangt ist.<\/p>\n\n\n\n
3. Zutreffend gehen beide Beteiligte und das FG \u00fcbereinstimmend davon aus, dass der Ablauf der Festsetzungsfrist nicht nach \u00a7 171 Abs. 13 AO gehemmt ist.<\/p>\n\n\n\n
a) Danach l\u00e4uft zwar die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von drei Monaten nach Beendigung des Insolvenzverfahrens ab, soweit vor Ablauf der Festsetzungsfrist eine noch nicht festgesetzte Steuer im Insolvenzverfahren angemeldet wird. Das Insolvenzverfahren \u00fcber das Verm\u00f6gen der GmbH wurde auch erst am 28.05.2019 beendet. Au\u00dferdem wurde die K\u00f6rperschaftsteuer 2008 vom FA nicht festgesetzt.<\/p>\n\n\n\n
b) Allerdings hat das FG festgestellt, dass das FA eine K\u00f6rperschaftsteuer 2008 nicht zur Tabelle angemeldet hat. Fehlt es insoweit an einer Forderungsanmeldung des FA, greift \u00a7 171 Abs. 13 AO nicht ein.<\/p>\n\n\n\n
4. Die Sache ist zum Streitjahr 2008 spruchreif im Sinne der Abweisung der Klage. Da der Ablauf der Festsetzungsfrist nicht nach den \u00a7 171 Abs. 3 oder 13 AO gehemmt war und eine sonstige Ablaufhemmung nicht ersichtlich ist, war die Festsetzungsfrist am 07.11.2016 bereits abgelaufen. Der Ablehnungsbescheid und die Einspruchsentscheidung f\u00fcr das Jahr 2008 sind daher rechtm\u00e4\u00dfig.<\/p>\n\n\n\n
5. Die Revision wegen des Streitjahres 2007 ist folglich ebenfalls begr\u00fcndet; die Vorentscheidung ist auch insoweit aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/p>\n\n\n\n
a) Dabei pflichtet der Senat dem FG zun\u00e4chst darin bei, dass die Klageschrift vom 13.04.2007 dahin gehend auszulegen ist, dass auch die K\u00f6rperschaftsteuer 2007 Streitgegenstand ist.<\/p>\n\n\n\n
aa) Dies ergibt sich nach Auffassung des Senats schon daraus, dass der Kl\u00e4ger –wie sich aus S. 2 der Klageschrift („wegen \u2026 2. \u2026“) ergibt– gegen den Bescheid vom 24.11.2016, mit dem das FA den R\u00fccktrag des Verlusts nach 2007 abgelehnt hat, Klage erhoben und dabei –gem\u00e4\u00df der Sollvorschrift des \u00a7 65 Abs. 1 Satz 4 FGO– eine Abschrift (auch) dieses Bescheids (zusammen mit der Einspruchsentscheidung vom 13.03.2017, mit der das FA den Einspruch des Kl\u00e4gers auch insoweit als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen hat), \u00fcbersandt hat.<\/p>\n\n\n\n
bb) Auch hat der Kl\u00e4ger die Klage wegen K\u00f6rperschaftsteuer 2007 nicht zur\u00fcckgenommen. Ein solcher Erkl\u00e4rungswille kann dem Schreiben vom 04.07.2017 nicht beigemessen werden.<\/p>\n\n\n\n
b) Allerdings ist die Revision des FA auch insoweit begr\u00fcndet. Die Klage ist jedenfalls unbegr\u00fcndet. Zwar ist auch der Antrag auf Durchf\u00fchrung eines Verlustr\u00fccktrags ein Antrag i.S. des \u00a7 171 Abs. 3 AO (vgl. BFH-Urteil in BFH\/NV 2008, 1676, unter II.2.c bb, Rz 30). Jedoch ist nach den Ausf\u00fchrungen unter III.1. bis 4. die Festsetzungsfrist f\u00fcr das Jahr 2008 am 31.12.2015 abgelaufen. Daher war auch der Ablauf der Festsetzungsfrist f\u00fcr die K\u00f6rperschaftsteuer 2007 nicht, wie das FG angenommen hat, nach \u00a7 10d Abs. 1 Satz 4 EStG i.V.m. \u00a7 8 Abs. 1 des K\u00f6rperschaftsteuergesetzes \u00fcber den 31.12.2015 hinaus gehemmt. Die Festsetzungsfrist f\u00fcr das Jahr 2007 war am 07.11.2016 ebenfalls abgelaufen. Der Ablehnungsbescheid und die Einspruchsentscheidung sind daher auch f\u00fcr das Jahr 2007 rechtm\u00e4\u00dfig; die Klage wegen K\u00f6rperschaftsteuer 2007 ist –unter Aufhebung der Vorentscheidung– abzuweisen.<\/p>\n\n\n\n
6. Die Darlegungen und Rechtsausf\u00fchrungen des Kl\u00e4gers im Schriftsatz vom 24.09.2020 bieten keinen Anlass, die m\u00fcndliche Verhandlung nach \u00a7 93 Abs. 3 Satz 2 FGO wiederzuer\u00f6ffnen.<\/p>\n\n\n\n
7. Die Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 135 Abs. 1 FGO.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
Urteil vom 23. September 2020, XI R 1\/19 ECLI:DE:BFH:2020:U.230920.XIR1.19.0 BFH XI. Senat AO \u00a7 162 , AO \u00a7 171 Abs 3 , AO \u00a7 171 Abs 13 , AO \u00a7 172 Abs 1 S 1 Nr 2 Buchst a , InsO \u00a7 203 , ZPO \u00a7 240 , FGO \u00a7 65 , EStG \u00a7 10d … Anforderungen an einen Antrag i.S. des \u00a7 171 Abs. 3 AO bei Pflicht zur Abgabe einer Steuererkl\u00e4rung<\/span> weiterlesen