ECLI:DE:BFH:2020:B.271120.XB63.20.0<\/p>\n\n\n\n
BFH X. Senat<\/p>\n\n\n\n
EStG \u00a7 3a Abs 1 S 1 , EStG \u00a7 3a Abs 2 , EStG \u00a7 52 Abs 4a S 1 , EStG \u00a7 52 Abs 4a S 3 , EStG \u00a7 3 Nr 66 , FGO \u00a7 115 Abs 2 Nr 1 , EStG \u00a7 3a Abs 5 , EStG VZ 2010 , EStG VZ 2013<\/p>\n\n\n\n
vorgehend FG Hamburg, 12. Juni 2020, Az: 5 K 160\/17<\/p>\n\n\n\n
1. NV: Die Auslegung der Tatbestandsmerkmale einer unternehmensbezogenen Sanierung i.S. von \u00a7 3a Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 EStG ist durch die zu \u00a7 3 Nr. 66 EStG a.F. ergangene Rechtsprechung des BFH bereits hinreichend gekl\u00e4rt.<\/p>\n\n\n\n
2. NV: Die f\u00fcr eine Steuerbefreiung von Sanierungsertr\u00e4gen u.a. erforderliche Sanierungsabsicht setzt in jedem Fall den Nachweis voraus, dass der Gl\u00e4ubiger den Schuldenerlass auch mit dem Ziel der Sanierung des schuldnerischen Unternehmens ausgesprochen hat. Ausschlie\u00dflich eigenn\u00fctzige Motive sind insoweit nicht ausreichend.<\/p>\n\n\n\n
Die Beschwerde des Kl\u00e4gers wegen Nichtzulassung der Revision gegen das Urteil des Finanzgerichts Hamburg vom 12.06.2020 – 5 K 160\/17 wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n
Die Kosten des Beschwerdeverfahrens hat der Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n\n\n\n
Die Nichtzulassungsbeschwerde ist –soweit sie zul\u00e4ssig ist– unbegr\u00fcndet.<\/p>\n\n\n\n
1. Die Revision ist nicht wegen grunds\u00e4tzlicher Bedeutung der Rechtssache gem\u00e4\u00df \u00a7 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zuzulassen.<\/p>\n\n\n\n
a) Grunds\u00e4tzliche Bedeutung kommt einer Rechtssache nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zu, wenn die f\u00fcr die Beurteilung des Streitfalls ma\u00dfgebliche Rechtsfrage das abstrakte Interesse der Allgemeinheit an der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts ber\u00fchrt. Zudem muss die Rechtsfrage kl\u00e4rungsbed\u00fcrftig und in einem k\u00fcnftigen Revisionsverfahren kl\u00e4rungsf\u00e4hig sein (Senatsbeschluss vom 19.08.2019 – X B 155\/18, BFH\/NV 2020, 18, Rz 8, m.w.N.).<\/p>\n\n\n\n
b) Der Kl\u00e4ger und Beschwerdef\u00fchrer (Kl\u00e4ger) formuliert die Rechtsfrage, ob das in \u00a7 3a Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) enthaltene Tatbestandsmerkmal „Sanierungsabsicht“ eine selbstlose Motivation des Gl\u00e4ubigers verlangt oder ob es gen\u00fcgt, dass dieser sich wissentlich und willentlich mit einem der Sanierung des Schuldners dienenden Forderungserlass einverstanden erkl\u00e4rt. Dieser Frage fehlt die Kl\u00e4rungsbed\u00fcrftigkeit. Sie ist aus dem Wortlaut des Gesetzes und der hierzu ergangenen h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung zu beantworten und damit bereits hinreichend gekl\u00e4rt.<\/p>\n\n\n\n
aa) \u00a7 3a Abs. 1 Satz 1 EStG bestimmt, dass Betriebsverm\u00f6gensmehrungen oder Betriebseinnahmen aus einem Schuldenerlass zum Zwecke einer unternehmensbezogenen Sanierung steuerfrei sind. Eine solche Sanierung liegt nach der Legaldefinition in Abs. 2 der Vorschrift vor, wenn der Steuerpflichtige f\u00fcr den Zeitpunkt des Schuldenerlasses die Sanierungsbed\u00fcrftigkeit und die Sanierungsf\u00e4higkeit des Unternehmens, die Sanierungseignung des betrieblich begr\u00fcndeten Schuldenerlasses und die –vorliegend allein streitige– Sanierungsabsicht der Gl\u00e4ubiger nachweist.<\/p>\n\n\n\n
bb) \u00a7 3a EStG ist die Reaktion des Gesetzgebers auf die Entscheidung des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 28.11.2016 – GrS 1\/15 (BFHE 255, 482, BStBl II 2017, 393), durch die der sog. Sanierungserlass des Bundesministeriums der Finanzen vom 27.03.2003 (BStBl I 2003, 240) als nicht mit dem Grundsatz der Gesetzm\u00e4\u00dfigkeit der Verwaltung vereinbar angesehen wurde. Ziel des Gesetzgebers war es, die weiterhin f\u00fcr erforderlich gehaltene Steuerbefreiung von Sanierungsertr\u00e4gen zu gew\u00e4hrleisten und –frei von einem Ermessensspielraum der Finanzverwaltung– auf eine gesetzliche Grundlage zu stellen (BTDrucks 18\/12128, 30). Die Vorschrift wurde durch das Gesetz gegen sch\u00e4dliche Steuerpraktiken im Zusammenhang mit Rechte\u00fcberlassungen vom 27.06.2017 (BGBl I 2017, 2074) eingef\u00fchrt und gilt –mit Blick auf den Zeitpunkt der Ver\u00f6ffentlichung der Entscheidung des Gro\u00dfen Senats des BFH– grunds\u00e4tzlich erstmals f\u00fcr nach dem 08.02.2017 ausgesprochene Schuldenerlasse (\u00a7 52 Abs. 4a Satz 1 EStG). Allerdings ist sie inzwischen auf Antrag des Steuerpflichtigen auch auf Schuldenerlasse vor dem 09.02.2017 anwendbar (vgl. \u00a7 52 Abs. 4a Satz 3 EStG, eingef\u00fchrt durch das Gesetz zur weiteren steuerlichen F\u00f6rderung der Elektromobilit\u00e4t und zur \u00c4nderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 12.12.2019, BGBl I 2019, 2451). Von diesem Antragswahlrecht hat der Kl\u00e4ger w\u00e4hrend des erstinstanzlichen Verfahrens durch eine Klage\u00e4nderung Gebrauch gemacht.<\/p>\n\n\n\n
cc) In Anbetracht der aufgezeigten Historie trifft die Annahme des Kl\u00e4gers, die Auslegung der Tatbestandsmerkmale einer unternehmensbezogenen Sanierung i.S. von \u00a7 3a Abs. 2 EStG sei noch ungekl\u00e4rt, nicht zu. Vielmehr entsprechen die Merkmale nach der Vorstellung des Gesetzgebers vollst\u00e4ndig den in Rz 4 des Sanierungserlasses vom 27.03.2003 (BStBl I 2003, 240) enthaltenen Voraussetzungen eines hiernach beg\u00fcnstigten Sanierungsgewinns (BTDrucks 18\/12128, 31). Jene Voraussetzungen leiteten sich wiederum aus den vom BFH aufgestellten Rechtsgrunds\u00e4tzen zur Auslegung der im Jahr 1997 aufgehobenen Steuerbefreiungsvorschrift des \u00a7 3 Nr. 66 EStG a.F. ab. Aus diesem Grund entspricht es allgemeiner –vom erkennenden Senat ebenso wie von der Vorinstanz geteilter– Ansicht, dass f\u00fcr die Auslegung von \u00a7 3a Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 EStG auf die zu \u00a7 3 Nr. 66 EStG a.F. ergangenen Rechtsprechungsleitlinien zur\u00fcckzugreifen ist (u.a. Bl\u00fcmich\/Krumm, \u00a7 3a EStG Rz 22; Hallerbach in Herrmann\/Heuer\/Raupach, \u00a7 3a EStG Rz 24; KKB\/Kanzler, \u00a7 3a EStG, 5. Aufl., Rn 100; Seer in Kirchhof, EStG, 19. Aufl., \u00a7 3a Rz 19; Schmidt\/Levedag, EStG, 39. Aufl., \u00a7 3a Rz 20).<\/p>\n\n\n\n
dd) Die Beschwerde zeigt zwar zu Recht auf, dass die mit dieser Frage betrauten Senate des BFH in der Vergangenheit die Anforderungen an das Merkmal der Sanierungsabsicht der Gl\u00e4ubiger nicht durchgehend deckungsgleich beurteilt haben (vgl. hierzu auch Beschluss des Gro\u00dfen Senats des BFH in BFHE 255, 482, BStBl II 2017, 393, Rz 64). Die eher strenge Betrachtung vornehmlich durch den VIII. Senat hielt dominierende selbstn\u00fctzige Motive der Gl\u00e4ubiger insoweit f\u00fcr sch\u00e4dlich und forderte stattdessen, dass die Absicht der Sanierung des Schuldners aus der Perspektive des Gl\u00e4ubigers „entscheidend ins Gewicht f\u00e4llt“ (BFH-Urteil vom 28.02.1989 – VIII R 303\/84, BFHE 157, 51, BStBl II 1989, 711, unter 4.) oder zumindest „ma\u00dfgeblich mitbeabsichtigt“ ist (BFH-Urteil vom 19.10.1993 – VIII R 61\/92, BFH\/NV 1994, 790, unter II.1.c). Demgegen\u00fcber lie\u00df es der BFH in zahlreichen weiteren Entscheidungen gen\u00fcgen, wenn neben selbstn\u00fctzigen Motiven des Gl\u00e4ubigers –wie z.B. der Rettung zumindest eines Teils der Forderung oder des Erhalts der Gesch\u00e4ftsverbindung– die Sanierungsabsicht lediglich (schlicht) „mitentscheidend“ ist (u.a. Urteile vom 26.11.1980 – I R 52\/77, BFHE 132, 72, BStBl II 1981, 181, unter II.2.; vom 26.02.1988 – III R 257\/84, BFH\/NV 1989, 436, unter 4.a; vom 10.04.2003 – IV R 63\/01, BFHE 202, 452, BStBl II 2004, 9, unter 2.; ebenso Senatsurteil vom 12.10.2005 – X R 20\/03, BFH\/NV 2006, 713, unter II.2.c). Allerdings findet sich nicht eine einzige h\u00f6chstrichterliche Entscheidung, die nicht fordert, dass der Gl\u00e4ubiger –selbst bei vordergr\u00fcndigem Selbstnutz– zumindest auch in der Absicht fremdn\u00fctziger Sanierung handeln muss.<\/p>\n\n\n\n
ee) Die vom Kl\u00e4ger vertretene Rechtsauffassung, nach der die Sanierungsabsicht lediglich den Nachweis erfordere, dass der Gl\u00e4ubiger den Abschluss eines objektiv sanierungsdienlichen Erlassvertrags beabsichtigt habe, ist demnach nicht kl\u00e4rungsbed\u00fcrftig. Sie stimmt noch nicht einmal mit dem weitestgehenden Ansatz der BFH-Rechtsprechung \u00fcberein, wonach eine nur mitschwingende Absicht des Gl\u00e4ubigers zur Sanierung des schuldnerischen Unternehmens ausreicht, um den hieraus resultierenden Ertrag steuerrechtlich freizustellen. Sie wird –soweit ersichtlich– auch an keiner Stelle im steuerrechtlichen Schrifttum vertreten und verkennt, dass hierdurch dem Tatbestandsmerkmal „Sanierungsabsicht der Gl\u00e4ubiger“ jegliche eigenst\u00e4ndige Relevanz genommen w\u00fcrde.<\/p>\n\n\n\n
ff) Das Finanzgericht (FG) hat im Streitfall nicht feststellen k\u00f6nnen, dass die Sanierung des Unternehmens des Kl\u00e4gers f\u00fcr die X-Bank zumindest mitentscheidend gewesen sei. Es ist vielmehr –ohne dass dies der Kl\u00e4ger mit Verfahrensr\u00fcgen angegriffen h\u00e4tte– davon ausgegangen, dass das Handeln der Bank ausschlie\u00dflich von der Absicht getragen war, m\u00f6glichst hohe Tilgungsbetr\u00e4ge f\u00fcr ein bereits wertberichtigtes Kreditengagement zu erzielen (vgl. dort unter III.3.b der Entscheidungsgr\u00fcnde).<\/p>\n\n\n\n
gg) Der weitere Einwand des Kl\u00e4gers, auch der Steuerbefreiungstatbestand des \u00a7 3a Abs. 5 EStG setze keine Sanierungsabsicht der Gl\u00e4ubiger voraus, verf\u00e4ngt nicht. W\u00e4hrend dort die Voraussetzungen f\u00fcr die Befreiung von Ertr\u00e4gen aus einer unternehmer<\/em>bezogenen Sanierung geregelt sind (statt vieler Seer in Kirchhof, EStG, 19. Aufl., \u00a7 3a Rz 61), steht im Streitfall eine unternehmens<\/em>bezogene Sanierung in Rede. Es ist vom Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers gedeckt, insoweit unterschiedliche Anforderungen zu stellen.<\/p>\n\n\n\n 2. Soweit die Beschwerde das Urteil des FG auch hinsichtlich der hilfsweise beantragten Verpflichtung auf (teilweisen) Erlass bzw. Stundung der Einkommensteuer f\u00fcr die Jahre 2010 und 2013 angreift, ist sie unzul\u00e4ssig. Der Kl\u00e4ger hat insoweit keine Revisionszulassungsgr\u00fcnde gem\u00e4\u00df \u00a7 115 Abs. 2 FGO dargelegt.<\/p>\n\n\n\n 3. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/p>\n\n\n\n 4. Von einer Darstellung des Sachverhaltes sowie einer weiteren Begr\u00fcndung sieht der Senat gem\u00e4\u00df \u00a7 116 Abs. 5 Satz 2 Halbsatz 2 FGO ab.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":" Beschluss vom 27. November 2020, X B 63\/20 ECLI:DE:BFH:2020:B.271120.XB63.20.0 BFH X. Senat EStG \u00a7 3a Abs 1 S 1 , EStG \u00a7 3a Abs 2 , EStG \u00a7 52 Abs 4a S 1 , EStG \u00a7 52 Abs 4a S 3 , EStG \u00a7 3 Nr 66 , FGO \u00a7 115 Abs 2 Nr 1 … Unternehmensbezogene Sanierung gem\u00e4\u00df \u00a7 3a Abs. 2 EStG<\/span> weiterlesen