{"id":73822,"date":"2021-05-22T15:55:13","date_gmt":"2021-05-22T13:55:13","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=73822"},"modified":"2021-05-22T15:55:13","modified_gmt":"2021-05-22T13:55:13","slug":"herstellerrabatt-als-entgeltbestandteil-des-innergemeinschaftlichen-erwerbs-von-arzneimitteln","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/herstellerrabatt-als-entgeltbestandteil-des-innergemeinschaftlichen-erwerbs-von-arzneimitteln\/","title":{"rendered":"Herstellerrabatt als Entgeltbestandteil des innergemeinschaftlichen Erwerbs von Arzneimitteln"},"content":{"rendered":"\n

Urteil vom 10. Dezember 2020, V R 34\/18<\/h1>\n\n\n\n

ECLI:DE:BFH:2020:U.101220.VR34.18.0<\/p>\n\n\n\n

BFH V. Senat<\/p>\n\n\n\n

UStG \u00a7 10 Abs 1 , UStG \u00a7 17 Abs 1 , EGRL 112\/2006 Art 73 , EGRL 112\/2006 Art 83 S 1 , SGB 5 \u00a7 130a Abs 1 , UStG VZ 2011 , UStG VZ 2012<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG M\u00fcnster, 13. M\u00e4rz 2018, Az: 15 K 832\/15 U<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Das Entgelt f\u00fcr den innergemeinschaftlichen Erwerb von Arzneimitteln durch eine gesetzliche Krankenkasse bemisst sich nach dem von dieser an die jeweilige Versandapotheke gezahlten –rabattierten– Betrag zuz\u00fcglich des von dem pharmazeutischen Unternehmer der Apotheke gezahlten Herstellerrabatts.<\/p>\n\n\n\n

2. Die Ber\u00fccksichtigung des Herstellerrabatts als Entgeltbestandteil verst\u00f6\u00dft bei Lieferungen von Arzneimitteln in einer –mit Ausnahme der Versandapotheke– inl\u00e4ndischen Lieferkette von einem pharmazeutischen Unternehmer \u00fcber einen Gro\u00dfh\u00e4ndler und eine Versandapotheke an eine gesetzliche Krankenkasse nicht gegen den Grundsatz der Neutralit\u00e4t der Mehrwertsteuer.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts M\u00fcnster vom 13.03.2018 – 15 K 832\/15 U aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n

Die Klage wird abgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat die Kl\u00e4gerin zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Streitig ist, ob die Erstattung des sog. Herstellerrabatts durch pharmazeutische Unternehmer Bestandteil der Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer auf den innergemeinschaftlichen Erwerb von Arzneimitteln durch eine gesetzliche Krankenkasse (Betriebskrankenkasse) ist.<\/li>
  2. Die Kl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4gerin) ist eine Betriebskrankenkasse, die in den Jahren 2011 und 2012 (Streitjahre) die Erwerbsschwelle i.S. des \u00a7 1a Abs. 3 Nr. 2 des Umsatzsteuergesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung (UStG) \u00fcberschritt. Die bei der Kl\u00e4gerin versicherten Personen l\u00f6sten \u00e4rztliche Medikamentenverordnungen u.a. bei niederl\u00e4ndischen Versandapotheken ein. Diese versandten die Medikamente aus den Niederlanden entweder direkt an die Versicherten ins Inland oder zwecks Abholung durch die Versicherten an eine inl\u00e4ndische Apotheke. Die ausl\u00e4ndischen Versandapotheken machten von der M\u00f6glichkeit einer Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs durch die Apotheke nach Abschn. 1a.2 Abs. 14 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses (UStAE) keinen Gebrauch. F\u00fcr die Abgabe der Medikamente zahlte die Kl\u00e4gerin an die Versandapotheken jeweils einen um u.a. den sog. Herstellerrabatt (Abschlag nach \u00a7 130a Abs. 1 Satz 1 des F\u00fcnften Buches Sozialgesetzbuch –SGB V–) geminderten Betrag. Der Herstellerrabatt wurde den Versandapotheken vom pharmazeutischen Unternehmer „erstattet“.<\/li>
  3. Eine Umsatzsteuer-Sonderpr\u00fcfung kam u.a. zu dem Ergebnis, dass die Kl\u00e4gerin umsatzsteuerrechtliche Leistungsempf\u00e4ngerin der von den Versandapotheken gelieferten Medikamente sei; zur Bemessungsgrundlage dieser steuerpflichtigen innergemeinschaftlichen Erwerbe geh\u00f6re auch der Herstellerrabatt.<\/li>
  4. Gem\u00e4\u00df diesen Feststellungen erlie\u00df der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt –FA–) am 03.04.2014 erstmalig Umsatzsteuerbescheide und setzte f\u00fcr 2011 Umsatzsteuer in H\u00f6he von … \u20ac (Bemessungsgrundlage: … \u20ac) und f\u00fcr 2012 Umsatzsteuer in H\u00f6he von … \u20ac (Bemessungsgrundlage: … \u20ac) auf innergemeinschaftliche Erwerbe der Kl\u00e4gerin fest. Dabei wurde neben den um u.a. den Herstellerrabatt geminderten Zahlungen der Kl\u00e4gerin an die Versandapotheken auch der Herstellerrabatt angesetzt.<\/li>
  5. Der nach erfolglosem Einspruch erhobenen Klage gab das Finanzgericht (FG) mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2018, 1063 ver\u00f6ffentlichten Urteil statt.<\/li>
  6. Zwar habe die Kl\u00e4gerin innergemeinschaftliche Erwerbe get\u00e4tigt, soweit bei ihr versicherte Personen Arzneimittel von den im innergemeinschaftlichen Ausland ans\u00e4ssigen Versandapotheken bezogen h\u00e4tten. Die Erstattung des Herstellerrabatts durch die pharmazeutischen Unternehmer geh\u00f6re allerdings nicht zur Bemessungsgrundlage des innergemeinschaftlichen Erwerbs, weil es insoweit an dem erforderlichen unmittelbaren Zusammenhang mit der Lieferung der Arzneimittel fehle. Gegen eine Entgeltauff\u00fcllung durch einen Dritten spreche bereits, dass der Hersteller im Zeitpunkt der durch ihn bewirkten Lieferung nicht habe wissen k\u00f6nnen, ob der mit Umsatzsteuer belastete Endverbraucher eine gesetzliche Krankenkasse sei. Da es an einer Rechtsbeziehung zwischen dem Hersteller und der Kl\u00e4gerin fehle, stelle die Erstattung des Herstellerrabatts umsatzsteuerrechtlich keine als Entgelt zu erfassende Preissubvention dar. Der Umstand, dass die Vertragspartner des Herstellers die Arzneimittel zu einem um den Herstellerrabatt geminderten Entgelt weiterlieferten, \u00e4ndere daran nichts.<\/li>
  7. Hiergegen wendet sich das FA mit seiner Revision, mit der es die Verletzung materiellen Rechts r\u00fcgt.<\/li>
  8. Bei richtlinienkonformer Auslegung des \u00a7 10 Abs. 1 UStG entsprechend Art. 83 der Richtlinie 2006\/112\/EG des Rates vom 28.11.2006 \u00fcber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) bestehe die Bemessungsgrundlage aus denselben Elementen wie die Bemessungsgrundlage der entsprechenden Lieferung. Die Zahlungen der Hersteller zum Ausgleich des Herstellerrabatts seien dabei als Entgelt von dritter Seite anzusehen. Sie k\u00e4men der Kl\u00e4gerin als Leistungsempf\u00e4ngerin zugute, weil sie ohne dieses zus\u00e4tzliche Entgelt die Medikamente nicht zu dem von ihr selbst aufgewendeten Entgelt erwerben k\u00f6nne. Aufgrund der zu Abrechnungszwecken erforderlichen Aufzeichnungen seien die Zahlungen auch jeweils einem einzelnen Leistungsaustausch zuzuordnen. Schlie\u00dflich seien die Hersteller als zuzahlende Dritte nach \u00a7 130a Abs. 1 SGB V zu dieser Zuzahlung verpflichtet. Diese Verpflichtung entstehe nur bei einer tats\u00e4chlichen Leistungserbringung in Form der Medikamentenlieferung.<\/li>
  9. Eine Best\u00e4tigung der Rechtsauffassung der Kl\u00e4gerin w\u00fcrde das innergemeinschaftliche Kontrollsystem beeintr\u00e4chtigen, weil die im anderen Mitgliedstaat gemeldeten innergemeinschaftlichen Lieferungen nicht mehr mit den erkl\u00e4rten innergemeinschaftlichen Erwerben korrespondierten. Der Bundesfinanzhof (BFH) habe in seiner Rechtsprechung zur Korrektur des Vorsteuerabzugs in den F\u00e4llen grenz\u00fcberschreitender Lieferketten eine umsatzsteuerrechtliche Wirkung des Rabatts verneint. Ebenso habe der BFH eine \u00c4nderung der Bemessungsgrundlage f\u00fcr die innergemeinschaftliche Lieferung und den damit korrespondierenden innergemeinschaftlichen Erwerb abgelehnt, wenn dem letzten Unternehmer in der Lieferkette ein Rabatt gew\u00e4hrt werde.<\/li>
  10. Das FA beantragt,
    unter Aufhebung des Urteils des FG vom 13.03.2018 – 15 K 832\/15 U die Klage als unbegr\u00fcndet abzuweisen.<\/li>
  11. Die Kl\u00e4gerin beantragt,
    die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  12. Die Erstattung des Herstellerrabatts durch die pharmazeutischen Unternehmer stelle bereits kein von dritter Seite an die Apotheken geleistetes Entgelt dar. Sie sei nicht mit einem Preisnachlassgutschein des Herstellers vergleichbar, weil es in der Hand des H\u00e4ndlers liege, den Gutschein anzunehmen und sich den Rabatt vom Hersteller erstatten zu lassen. Demgegen\u00fcber sei das Rabattierungssystem beim Herstellerrabatt gesetzlich vorgeschrieben, sodass es sich um eine gesetzlich angeordnete Minderung der Bemessungsgrundlage handele. Die Erstattung des Herstellerrabatts f\u00fchre lediglich zur Kompensation des gesetzlich angeordneten Preisnachlasses bei der Apotheke; f\u00fcr die Krankenkasse erh\u00f6he dies den Wert der erhaltenen Leistung nicht.<\/li>
  13. Der innergemeinschaftliche Erwerb stelle trotz des einheitlichen Regelungsmechanismus mit den Bestimmungen zur innergemeinschaftlichen Lieferung einen eigenen Steuertatbestand dar, f\u00fcr den eine eigenst\u00e4ndige Bemessungsgrundlage zu bestimmen sei. Daher sei nach \u00a7 17 Abs. 1 Satz 5 UStG –korrespondierend zur unstreitigen Minderung beim Hersteller– eine Minderung der Bemessungsgrundlage beim Erwerber vorzunehmen.<\/li>
  14. Bei Betrachtung der –mit Ausnahme der Versandhandelsapotheken– inl\u00e4ndischen Lieferkette vom pharmazeutischen Unternehmer \u00fcber den Gro\u00dfh\u00e4ndler und die Apotheke zur Kl\u00e4gerin flie\u00dfe dem Fiskus andernfalls bezogen auf die Wertsch\u00f6pfung des Herstellers ein Umsatzsteuer\u00fcberhang zu. Die Versagung der Minderung der Bemessungsgrundlage des innergemeinschaftlichen Erwerbs der Kl\u00e4gerin f\u00fchre wegen der fehlenden Berechtigung zum Vorsteuerabzug dazu, dass sie systemwidrig mit einem Umsatzsteuerbetrag belastet sei, der nicht auf einer Wertsch\u00f6pfung in der Lieferkette beruhe.<\/li>
  15. Entsprechend der Behandlung beim Hersteller, f\u00fcr den eine nachtr\u00e4gliche Minderung der Bemessungsgrundlage angenommen werde, bemesse sich auch der Umsatz der Apotheke zun\u00e4chst anhand des –rabattierten– Betrags, den diese der Krankenkasse berechne. Eine sp\u00e4tere Berichtigung nach \u00a7 17 UStG scheide jedoch aus, weil die Apotheke eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung ausf\u00fchre und es deshalb an dem von \u00a7 17 UStG vorausgesetzten steuerpflichtigen Umsatz fehle.<\/li>
  16. Schlie\u00dflich geh\u00f6rten die Erstattungen der Hersteller auch deswegen nicht zum Entgelt, weil es sich lediglich um Betr\u00e4ge handele, die von den Apotheken treuh\u00e4nderisch weiterzuleiten und deshalb durchlaufenden Posten vergleichbar seien.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat den Herstellerrabatt der pharmazeutischen Unternehmer zu Unrecht nicht als Bestandteil des Entgelts f\u00fcr den jeweiligen innergemeinschaftlichen Erwerb der Arzneimittel durch die Kl\u00e4gerin ber\u00fccksichtigt.<\/li>
    2. 1. Die Beteiligten gehen nach der Rechtsprechung des Senats (Vorlagebeschluss vom 06.06.2019 – V R 41\/17, BFHE 265, 469, BStBl II 2020, 164, Rz 38 ff.; vgl. auch BFH-Urteil vom 20.05.2015 – XI R 2\/13, BFHE 250, 546, BStBl II 2018, 605, Rz 42) zu Recht davon aus, dass die Kl\u00e4gerin als Betriebskrankenkasse innergemeinschaftliche Erwerberin der Arzneimittel ist, die von den niederl\u00e4ndischen Versandapotheken in das Inland an die bei ihr versicherten Personen versandt wurden, weshalb die Kl\u00e4gerin gem\u00e4\u00df \u00a7 13a Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. \u00a7 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG die Umsatzsteuer auf die innergemeinschaftlichen Erwerbe schuldet.<\/li>
    3. 2. Bei der Bestimmung der Bemessungsgrundlage der Steuer auf den jeweiligen innergemeinschaftlichen Erwerb hat das FG den Herstellerrabatt des pharmazeutischen Unternehmers nicht –neben den rabattierten Zahlungen der Kl\u00e4gerin– ber\u00fccksichtigt.<\/li>
    4. a) Nach \u00a7 10 Abs. 1 Satz 1 UStG wird der Umsatz u.a. bei dem innergemeinschaftlichen Erwerb nach dem Entgelt bemessen. Entgelt ist nach Satz 2 dieser Vorschrift alles, was der Leistungsempf\u00e4nger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, jedoch abz\u00fcglich der Umsatzsteuer. Zum Entgelt geh\u00f6rt gem\u00e4\u00df Satz 3 auch, was ein anderer als der Leistungsempf\u00e4nger dem Unternehmer f\u00fcr die Leistung gew\u00e4hrt.<\/li>
    5. b) Diese Regelung beruht auf Art. 83 Satz 1 i.V.m. Art. 73 MwStSystRL. Gem\u00e4\u00df Art. 83 Satz 1 MwStSystRL setzt sich die Steuerbemessungsgrundlage beim innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenst\u00e4nden aus denselben Elementen zusammen wie denen, die zur Bestimmung der Steuerbemessungsgrundlage f\u00fcr die Lieferung derselben Gegenst\u00e4nde innerhalb des Gebiets des Mitgliedstaats gem\u00e4\u00df Titel VII Kap. 2 MwStSystRL dienen. Nach Art. 73 MwStSystRL umfasst die Steuerbemessungsgrundlage bei der Lieferung von Gegenst\u00e4nden und Dienstleistungen, die nicht unter die Art. 74 bis 77 MwStSystRL fallen, alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der Lieferer oder Dienstleistungserbringer f\u00fcr diese Ums\u00e4tze vom Erwerber oder Dienstleistungsempf\u00e4nger oder einem Dritten erh\u00e4lt oder erhalten soll, einschlie\u00dflich der unmittelbar mit dem Preis dieser Ums\u00e4tze zusammenh\u00e4ngenden Subventionen. In die Steuerbemessungsgrundlage nicht einzubeziehen sind nach Art. 79 Buchst. b MwStSystRL Rabatte und R\u00fcckverg\u00fctungen auf den Preis, die dem Erwerber oder Dienstleistungsempf\u00e4nger einger\u00e4umt werden und die er zu dem Zeitpunkt erh\u00e4lt, zu dem der Umsatz bewirkt wird.<\/li>
    6. c) Das Entgelt f\u00fcr eine bestimmte Leistung ergibt sich regelm\u00e4\u00dfig auf der Grundlage des Rechtsverh\u00e4ltnisses zwischen Leistendem und Leistungsempf\u00e4nger (BFH-Urteil vom 31.05.2017 – XI R 2\/14, BFHE 258, 191, BStBl II 2017, 1024, Rz 26; Urteil des Gerichtshofs der Europ\u00e4ischen Union –EuGH– Primback vom 15.05.2001 – C-34\/99, EU:C:2001:271, Umsatzsteuer-Rundschau –UR– 2001, 308, Rz 25). Entsprechendes gilt f\u00fcr die Beurteilung der Frage, ob die Zahlung eines Dritten f\u00fcr eine bestimmte Leistung des Leistenden gew\u00e4hrt wird (BFH-Urteil in BFHE 258, 191, BStBl II 2017, 1024, Rz 27; vgl. auch EuGH-Urteil Bally vom 25.05.1993 – C-18\/92, EU:C:1993:212, UR 1994, 72, Rz 17). Voraussetzung f\u00fcr die Qualifikation als Entgelt ist das Bestehen eines unmittelbaren Zusammenhangs zwischen einer Leistung und einer tats\u00e4chlich empfangenen Gegenleistung (vgl. BFH-Urteil vom 10.06.2020 – XI R 25\/18, BFHE 270, 81, Rz 30, m.w.N.).<\/li>
    7. d) Das der Lieferung von Arzneimitteln zugrunde liegende Rechtsverh\u00e4ltnis wird im Hinblick auf die Gew\u00e4hrung und die Erstattung des Herstellerrabatts auch durch die Regelung des \u00a7 130a SGB V ausgestaltet. Danach ist entgegen der Auffassung des FG der f\u00fcr die Entgelteigenschaft des Herstellerrabatts erforderliche unmittelbare Zusammenhang mit der Lieferung der Arzneimittel zu bejahen. Dann liegt aber auch in H\u00f6he der Erstattung ein Entgelt von dritter Seite vor (vgl. Abschn. 10.3 Abs. 7 Satz 3 UStAE; i.Erg. ebenso Urteil des Landessozialgerichts Rheinland-Pfalz vom 06.07.2017 – L 5 KR 105\/16, Betriebs-Berater –BB– 2017, 2069, Rz 33; Kleinpeter, Umsatzsteuer und Arzneimittel im System der gesetzlichen Krankenversicherung, 2019, S. 302 ff.; Handzik in Offerhaus\/S\u00f6hn\/Lange, \u00a7 10 UStG Rz 85 unter „Apotheken“; BeckOK UStG\/Meyer, 25. Ed. [31.07.2020], UStG \u00a7 17 Rz 46.7; a.A. Ammann, UR 2005, 180, 185; Engelsing\/Nordmann, Gesetzliche Krankenkassen – Ausl\u00e4ndische Versandapotheken und Erwerbsbesteuerung ab 01.10.2013, Kranken- und Pflegeversicherung 2013, 149, 152).<\/li>
    8. Dabei wird der unmittelbare Zusammenhang zwischen der Lieferung der Arzneimittel und dem Herstellerrabatt durch \u00a7 130a SGB V hergestellt. Denn der Anspruch der Versandapotheken entsteht nach \u00a7 130a Abs. 1 Satz 3 SGB V nur aufgrund und in H\u00f6he des Herstellerrabatts, den die Apotheke einer Krankenkasse gem\u00e4\u00df \u00a7 130a Abs. 1 Satz 1 SGB V bei Abgabe von Arzneimitteln zu gew\u00e4hren hat (vgl. Urteil des Bundessozialgerichts –BSG– vom 29.04.2010 – B 3 KR 3\/09 R, Neue Zeitschrift f\u00fcr Sozialrecht –NZS– 2011, 386, Rz 13; Schneider in jurisPK-SGB V, \u00a7 130a Rz 53). Die Zahlung des Herstellerrabatts h\u00e4ngt damit direkt von der Lieferung der Arzneimittel an die Kl\u00e4gerin ab.<\/li>
    9. Nichts anderes ergibt sich aus der vom FG angef\u00fchrten Verf\u00fcgung der Oberfinanzdirektion Karlsruhe vom 12.12.2013 – S 7330 (juris), die in der Erstattung des Herstellerrabatts ebenfalls ein Entgelt von dritter Seite erkennt (ebenso Abschn. 10.3 Abs. 7 Satz 3 UStAE) und diese daher in der Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer auf die von einer Apotheke get\u00e4tigte Lieferung von Arzneimitteln an eine Krankenkasse ber\u00fccksichtigt.<\/li>
    10. 3. Die Einordnung des Herstellerrabatts als Entgelt von dritter Seite entspricht der umsatzsteuerrechtlichen Behandlung von Preisnachl\u00e4ssen in Lieferketten. Es mindert sich einerseits das Entgelt f\u00fcr die Lieferung des Herstellers, wobei der Vorsteuerabzug des Gro\u00dfh\u00e4ndlers unber\u00fchrt bleibt, und es ist andererseits die Erstattung des Preisnachlasses durch den Hersteller Entgelt von dritter Seite f\u00fcr die Lieferung des Einzelh\u00e4ndlers an den Endverbraucher. Danach bemisst sich hier das Entgelt f\u00fcr die innergemeinschaftlichen Erwerbe der Arzneimittel nach dem von der Kl\u00e4gerin an die jeweilige Versandapotheke gezahlten –rabattierten– Betrag zuz\u00fcglich des von dem pharmazeutischen Unternehmer der Apotheke gezahlten Herstellerrabatts.<\/li>
    11. a) Nach dem EuGH-Urteil Elida Gibbs Ltd. vom 24.10.1996 – C-317\/94 (EU:C:1996:400, BStBl II 2004, 324, Rz 31) ist „zur Gew\u00e4hrleistung der Einhaltung des Neutralit\u00e4tsgrundsatzes bei der Berechnung der Besteuerungsgrundlage f\u00fcr die Mehrwertsteuer der Fall eines Steuerpflichtigen zu ber\u00fccksichtigen (…), der zwar nicht vertraglich mit dem Endverbraucher verbunden ist, aber das erste Glied einer zu diesem f\u00fchrenden Kette von Ums\u00e4tzen bildet und ihm durch Vermittlung der Einzelh\u00e4ndler einen Preisnachla\u00df gew\u00e4hrt“. Dementsprechend mindert sich nach der Rechtsprechung des BFH die Bemessungsgrundlage der Steuer auf die Lieferung von Arzneimitteln durch einen pharmazeutischen Unternehmer, der einer Apotheke den Herstellerrabatt nach \u00a7 130a Abs. 1 SGB V erstattet, um den Entgeltanteil der Erstattung (Senatsurteil vom 28.05.2009 – V R 2\/08, BFHE 226, 166, BStBl II 2009, 870, unter II.3.a; vgl. auch Senatsurteil vom 08.02.2018 – V R 42\/15, BFHE 260, 573, BStBl II 2018, 676, Rz 14 zu Rabatten eines pharmazeutischen Unternehmers an Unternehmen der privaten Krankenversicherung).<\/li>
    12. b) Dabei ist es nach der Rechtsprechung des EuGH in einem solchen Fall weder erforderlich, die Besteuerungsgrundlage f\u00fcr die Zwischenums\u00e4tze zu berichtigen, noch \u00e4ndert sich durch den Preisnachlass der Vorsteuerabzug des Abnehmers, der in der Lieferkette auf den rabattgew\u00e4hrenden Unternehmer folgt (EuGH-Urteile Elida Gibbs Ltd., EU:C:1996:400, BStBl II 2004, 324, Rz 33, und Kommission\/Deutschland vom 15.10.2002 – C-427\/98, EU:C:2002:581, BStBl II 2004, 328, Rz 42; vgl. auch BFH-Urteil vom 15.02.2012 – XI R 24\/09, BFHE 236, 267, BStBl II 2013, 712, Rz 15).<\/li>
    13. c) Mit Blick auf den Umsatz des Einzelh\u00e4ndlers, der dem Endverbraucher den Preisnachlass weiterreicht, hat der EuGH schlie\u00dflich festgehalten, dass „die Besteuerungsgrundlage des Einzelh\u00e4ndlers f\u00fcr den Verkauf an den Endverbraucher (\u2026) dem gesamten Einzelhandelspreis [entspricht], d.h. dem vom Endverbraucher gezahlten Betrag zuz\u00fcglich des vom Hersteller an den Einzelh\u00e4ndler erstatteten Betrages“ (EuGH-Urteile Kommission\/Deutschland, EU:C:2002:581, BStBl II 2004, 328, Rz 59, und Yorkshire Co-operatives vom 16.01.2003 – C-398\/99, EU:C:2003:20, BStBl II 2004, 335, Rz 21). Auch der BFH hat bereits entschieden, dass die Bemessungsgrundlage eines sp\u00e4teren Umsatzes in der Lieferkette von der Rabattgew\u00e4hrung nicht betroffen ist (BFH-Urteil in BFHE 236, 267, BStBl II 2013, 712, Rz 15).<\/li>
    14. 4. Die hiergegen von der Kl\u00e4gerin vorgebrachten Einw\u00e4nde haben keinen Erfolg. Dabei geht der Senat entsprechend dem Vortrag der Kl\u00e4gerin davon aus, dass der pharmazeutische Unternehmer die Arzneimittel im Inland an einen Gro\u00dfh\u00e4ndler geliefert hat, bevor diese an die Versandapotheken in die Niederlande weitergeliefert wurden.<\/li>
    15. a) Die Ber\u00fccksichtigung des Anspruchs auf Erstattung des Herstellerrabatts als Entgeltbestandteil des innergemeinschaftlichen Erwerbs der Arzneimittel verst\u00f6\u00dft bei der hier zu beurteilenden Lieferung von Arzneimitteln in einer –mit Ausnahme der Versandapotheke– inl\u00e4ndischen Lieferkette von einem pharmazeutischen Unternehmer \u00fcber einen Gro\u00dfh\u00e4ndler und eine Versandapotheke an die Kl\u00e4gerin nicht gegen den Grundsatz der Neutralit\u00e4t der Mehrwertsteuer.<\/li>
    16. aa) Die Neutralit\u00e4t der Mehrwertsteuer wird bei einer durch den Einzelh\u00e4ndler weitergereichten Rabattgew\u00e4hrung an den nicht zum Vorsteuerabzug berechtigten Endverbraucher bereits durch das Zusammenwirken der Minderung der Bemessungsgrundlage der Steuer auf den Umsatz des den Rabatt erstattenden Unternehmers mit dem zugleich unver\u00e4nderten Vorsteuerabzug seines Abnehmers erreicht (vgl. EuGH-Urteile Elida Gibbs Ltd., EU:C:1996:400, BStBl II 2004, 324, Rz 33, und Kommission\/Deutschland, EU:C:2002:581, BStBl II 2004, 328, Rz 42).<\/li>
    17. bb) Im Fall der Lieferung von Arzneimitteln in einer –mit Ausnahme der Versandapotheke– inl\u00e4ndischen Lieferkette von einem pharmazeutischen Unternehmer an einen Gro\u00dfh\u00e4ndler, weiter an eine Versandapotheke und schlie\u00dflich an die Kl\u00e4gerin f\u00fchrt demnach bereits die aufgrund des Herstellerrabatts vorzunehmende Berichtigung der Bemessungsgrundlage f\u00fcr die Lieferung des pharmazeutischen Unternehmers bei unver\u00e4ndertem Vorsteuerabzug des Gro\u00dfh\u00e4ndlers dazu, dass die Steuerbelastung der gesamten Lieferkette der Steuer entspricht, die auf den von der gesetzlichen Krankenkasse als Endverbraucher aufgewendeten Betrag entf\u00e4llt (Kleinpeter, a.a.O., S. 304 ff.; Scharfenberg\/Marbes, BB 2005, 361, 363).<\/li>
    18. cc) Vor diesem Hintergrund w\u00e4re der Neutralit\u00e4tsgrundsatz vielmehr verletzt, wenn trotz der Entgeltminderung beim rabattgew\u00e4hrenden Unternehmer (A) f\u00fcr seine Lieferung an den Gro\u00dfh\u00e4ndler (B) und seiner Zahlung an den Einzelh\u00e4ndler (C) –hier die Versandapotheken– der Herstellerrabatt nicht in die Bemessungsgrundlage der Steuer auf den Umsatz des Einzelh\u00e4ndlers an den Endverbraucher (D) –hier die innergemeinschaftlichen Erwerbe der Kl\u00e4gerin– einbezogen w\u00fcrde (s. allgemein EuGH-Urteil Kommission\/Deutschland, EU:C:2002:581, BStBl II 2004, 328, Rz 53). Denn in diesem Fall w\u00fcrde die Steuerbelastung der gesamten Lieferkette A-B-C-D nicht mehr der Steuer entsprechen, die auf den von der Krankenkasse als Endverbraucher aufgewendeten Betrag entf\u00e4llt (vgl. Kleinpeter, a.a.O., S. 269).<\/li>
    19. b) Die Grunds\u00e4tze der Rechtsprechung zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung von in Lieferketten gew\u00e4hrten Rabatten gelten auch dann, wenn –wie hier– die Rabattierung und die Erstattung des Rabatts auf gesetzlicher Grundlage erfolgen.<\/li>
    20. aa) Der EuGH hat bereits entschieden, dass die Grunds\u00e4tze seines Urteils Elida Gibbs Ltd. (EU:C:1996:400, BStBl II 2004, 324) auch dann anzuwenden sind, wenn der Preisnachlass nicht auf einer entsprechend ge\u00e4nderten vertraglichen Beziehung beruht. Er hat diese Grunds\u00e4tze dementsprechend auch im Fall eines gesetzlich angeordneten Preisnachlasses angewendet (EuGH-Urteil Boehringer Ingelheim Pharma vom 20.12.2017 – C-462\/16, EU:C:2017:1006, UR 2018, 166, Rz 37 ff.).<\/li>
    21. bb) Im \u00dcbrigen ist es f\u00fcr die Versandapotheken unter Ber\u00fccksichtigung der wirtschaftlichen Realit\u00e4t (vgl. hierzu allgemein EuGH-Urteil Loyalty Management UK und Baxi Group vom 07.10.2010 – C-53\/09 und C-55\/09, EU:C:2010:590, UR 2010, 857, Rz 39, m.w.N.) unerheblich, ob ihnen die f\u00fcr Arzneimittellieferungen an die Kl\u00e4gerin gew\u00e4hrten Rabatte von den pharmazeutischen Unternehmern aufgrund einer privatrechtlichen Vereinbarung oder aufgrund eines gesetzlich begr\u00fcndeten \u00f6ffentlich-rechtlichen Rechtsverh\u00e4ltnisses nach \u00a7 130a Abs. 1 Satz 3 SGB V (vgl. Axer in Becker\/Kingreen, SGB V, 7. Aufl., \u00a7 130a Rz 17; BeckOK Sozialrecht\/von Dewitz, 58. Ed. [01.09.2020], SGB V \u00a7 130a Rz 10) erstattet werden.<\/li>
    22. cc) Vor diesem Hintergrund greift auch der von der Kl\u00e4gerin angef\u00fchrte Umstand, dass der Herstellerrabatt der Kl\u00e4gerin von jeder Apotheke einger\u00e4umt werde, weshalb der Wert der Leistung f\u00fcr sie lediglich im rabattierten Betrag zu sehen sei, nicht durch. Bereits die Ber\u00fccksichtigung von Gegenleistungen, die durch einen „anderen als den Leistungsempf\u00e4nger“ (\u00a7 10 Abs. 1 Satz 3 UStG) und damit durch einen „Dritten“ (Art. 73 MwStSyStRL) gew\u00e4hrt werden, verdeutlicht, dass der Wert der Gegenleistung auch unter Ber\u00fccksichtigung der Perspektive des Leistenden zu ermitteln ist (vgl. EuGH-Urteile Yorkshire Co-operatives, EU:C:2003:20, BStBl II 2004, 335, Rz 18, 20 f., und Kommission\/Deutschland, EU:C:2002:581, BStBl II 2004, 328, Rz 46, 58 f.; vgl. auch V\u00f6lker\/Ardizzoni, DStR 2003, 714, 719).<\/li>
    23. dd) Nichts anderes folgt schlie\u00dflich aus dem von der Kl\u00e4gerin angef\u00fchrten Senatsurteil in BFHE 260, 573, BStBl II 2018, 676, das –anders als im Streitfall– die Besteuerung eines pharmazeutischen Unternehmers betrifft, der Unternehmen der privaten Krankenversicherung Abschl\u00e4ge nach \u00a7 1 des Gesetzes \u00fcber Rabatte f\u00fcr Arzneimittel gew\u00e4hrte.<\/li>
    24. c) Einer Ber\u00fccksichtigung der Erstattung des Herstellerrabatts als Entgelt steht \u00a7 17 Abs. 1 UStG nicht entgegen.<\/li>
    25. aa) Die Berichtigung des Steuerbetrags nach \u00a7 17 Abs. 1 UStG setzt eine nachtr\u00e4gliche \u00c4nderung der Bemessungsgrundlage voraus (vgl. Senatsurteile vom 04.12.2014 – V R 6\/13, BFHE 248, 431, BStBl II 2017, 810, Rz 10, und vom 28.09.2000 – V R 37\/98, BFH\/NV 2001, 491, unter II.2.), an der es hier fehlt. Denn der Erstattungsanspruch der Apotheken nach \u00a7 130a Abs. 1 Satz 3 SGB V entsteht bereits mit der (rabattierten) Abgabe der Arzneimittel an die bei der Kl\u00e4gerin versicherten Personen (vgl. unter II.2.d), sodass das Entgelt von vornherein entsprechend erh\u00f6ht ist. Zwar ist der Abschlag den Apotheken gem\u00e4\u00df \u00a7 130a Abs. 1 Satz 5 SGB V innerhalb von zehn Tagen nach Geltendmachung des Anspruchs zu erstatten. Dies betrifft jedoch lediglich die Zahlungsmodalit\u00e4ten, w\u00e4hrend die Voraussetzungen des Erstattungsanspruchs abschlie\u00dfend in Satz 3 geregelt sind (vgl. Hess in Kasseler Kommentar Sozialversicherungsrecht, \u00a7 130a SGB V Rz 4; BeckOK Sozialrecht\/von Dewitz, ebenda).<\/li>
    26. bb) Scheidet eine Berichtigung gem\u00e4\u00df \u00a7 17 Abs. 1 UStG damit aus, da es an einer nachtr\u00e4glichen \u00c4nderung der Bemessungsgrundlage fehlt, stellt sich auch die von der Kl\u00e4gerin aufgeworfene Frage nicht, ob der Berichtigung der Bemessungsgrundlage der innergemeinschaftlichen Erwerbe der Kl\u00e4gerin der Umstand entgegensteht, dass die Bemessungsgrundlage der korrespondierenden, auf der Grundlage von Art. 138 MwStSystRL in den Niederlanden steuerfreien, innergemeinschaftlichen Lieferungen der Versandapotheken nicht berichtigungsf\u00e4hig sei (vgl. hierzu Senatsurteil in BFHE 248, 431, BStBl II 2017, 810, Rz 18 f.).<\/li>
    27. d) Der Herstellerrabatt stellt schlie\u00dflich bei den Versandapotheken keinen durchlaufenden Posten dar, dessen Vereinnahmung und Verausgabung nicht zum Entgelt geh\u00f6rt (\u00a7 10 Abs. 1 Satz 6 UStG). Die Apotheken haben aus \u00a7 130a Abs. 1 Satz 3 SGB V einen eigenen Anspruch auf die Erstattung des Herstellerrabatts (vgl. BSG-Urteil in NZS 2011, 386, Rz 13; Schneider, a.a.O., \u00a7 130a Rz 52 f.). Sie sind nicht, wie dies f\u00fcr die Annahme eines durchlaufenden Postens erforderlich w\u00e4re (vgl. allgemein Senatsurteile vom 03.07.2014 – V R 1\/14, BFHE 246, 562, Rz 25, und vom 22.04.2010 – V R 26\/08, BFHE 229, 429, BStBl II 2010, 883, Rz 19), lediglich als vermittelnde Person in eine unmittelbare Rechtsbeziehung zwischen dem pharmazeutischen Unternehmer und der Krankenkasse zwischengeschaltet, sondern vereinnahmen und verausgaben diese Betr\u00e4ge im eigenen Namen und f\u00fcr eigene Rechnung (Kleinpeter, a.a.O., S. 302).<\/li>
    28. 5. Die Sache ist spruchreif. Die Kl\u00e4gerin ist innergemeinschaftliche Erwerberin der von den Versandapotheken an die bei ihr versicherten Personen versandten Arzneimittel und schuldet als solche die auf diese innergemeinschaftlichen Erwerbe anfallende Umsatzsteuer. Bei deren Bemessungsgrundlage ist –neben den rabattierten Zahlungen der Kl\u00e4gerin– auch der Herstellerrabatt durch den pharmazeutischen Unternehmer gegen\u00fcber der jeweiligen Apotheke zu ber\u00fccksichtigen. Die angegriffenen Umsatzsteuerfestsetzungen f\u00fcr 2011 und 2012 erweisen sich danach als rechtm\u00e4\u00dfig.<\/li>
    29. 6. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 1 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      Urteil vom 10. Dezember 2020, V R 34\/18 ECLI:DE:BFH:2020:U.101220.VR34.18.0 BFH V. Senat UStG \u00a7 10 Abs 1 , UStG \u00a7 17 Abs 1 , EGRL 112\/2006 Art 73 , EGRL 112\/2006 Art 83 S 1 , SGB 5 \u00a7 130a Abs 1 , UStG VZ 2011 , UStG VZ 2012 vorgehend FG M\u00fcnster, 13. M\u00e4rz … Herstellerrabatt als Entgeltbestandteil des innergemeinschaftlichen Erwerbs von Arzneimitteln<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-73822","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/73822","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=73822"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/73822\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=73822"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=73822"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=73822"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}