{"id":73931,"date":"2021-06-27T09:38:20","date_gmt":"2021-06-27T07:38:20","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=73931"},"modified":"2021-06-27T09:38:20","modified_gmt":"2021-06-27T07:38:20","slug":"zur-annahme-von-sonderbetriebseinnahmen-bei-stipendiengewaehrung-an-die-mitunternehmer-einer-gbr","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/zur-annahme-von-sonderbetriebseinnahmen-bei-stipendiengewaehrung-an-die-mitunternehmer-einer-gbr\/","title":{"rendered":"Zur Annahme von Sonderbetriebseinnahmen bei Stipendiengew\u00e4hrung an die Mitunternehmer einer GbR"},"content":{"rendered":"\n

Urteil vom 25. M\u00e4rz 2021, VIII R 47\/18<\/h1>\n\n\n\n

ECLI:DE:BFH:2021:U.250321.VIIIR47.18.0<\/p>\n\n\n\n

BFH VIII. Senat<\/p>\n\n\n\n

EStG \u00a7 15 Abs 1 S 1 Nr 2 , EStG \u00a7 18 Abs 4 S 2 , AO \u00a7 173 Abs 1 , AO \u00a7 179 Abs 3 , EStG VZ 2010 , EStG \u00a7 3 Nr 44<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG M\u00fcnster, 13. April 2018, Az: 14 K 3906\/14 F<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Das einem Mitunternehmer gew\u00e4hrte Stipendium ist als Sonderbetriebseinnahme i.S. des. \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. \u00a7 18 Abs. 4 Satz 2 EStG zu erfassen, wenn die durch das Stipendium gef\u00f6rderte T\u00e4tigkeit des Mitunternehmers im Rahmen der Mitunternehmerschaft mit deren Mitteln betrieben wird.<\/p>\n\n\n\n

2. Der Grundsatz von Treu und Glauben hindert das FA nicht daran, Stipendienzahlungen, die es bei der Einkommensteuerveranlagung eines Mitunternehmers (rechtsirrig) als steuerfreie Einnahmen i.S. des \u00a7 3 Nr. 44 EStG angesehen hat, sp\u00e4ter in einem gem\u00e4\u00df \u00a7 181 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. \u00a7 173 Abs. 1 AO ge\u00e4nderten Feststellungsbescheid als Sonderbetriebseinnahmen des Mitunternehmers zu erfassen.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts M\u00fcnster vom 13.04.2018 – 14 K 3906\/14 F aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n

Die Sache wird an das Finanzgericht M\u00fcnster zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zur\u00fcckverwiesen.<\/p>\n\n\n\n

Diesem wird die Entscheidung \u00fcber die Kosten des Verfahrens \u00fcbertragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagten (Kl\u00e4ger) zu 1. und zu 2. waren jeweils zur H\u00e4lfte an einer GbR beteiligt. Die GbR, die im Jahr 2008 gegr\u00fcndet worden war und sich mit Softwareentwicklung befasste, ermittelte ihren Gewinn im Jahr 2010 (Streitjahr) durch Einnahmen-\u00dcberschuss-Rechnung. Sie wurde –wie sich aus dem vom Finanzgericht (FG) ausdr\u00fccklich in Bezug genommenen Betriebspr\u00fcfungsbericht vom 15.03.2013 ergibt– mit notariellem Vertrag vom …2012 r\u00fcckwirkend zum 01.01.2012 in die 2011 neu gegr\u00fcndete B-GmbH eingebracht.<\/li>
  2. Die Kl\u00e4ger hatten am 30.03.2010 mit der Universit\u00e4t C (Universit\u00e4t) jeweils Stipendiatenvertr\u00e4ge geschlossen, nach denen sie als Teil des Programms „Existenzgr\u00fcndungen aus der Wissenschaft (EXIST)“ f\u00fcr die Zeit vom 01.04.2010 bis zum 31.03.2011 ein Stipendium erhielten. Die Stipendien sollten der Entwicklung und Realisierung eines Gr\u00fcndungsvorhabens dienen, in dessen Fokus die Entwicklung einer …Software … stand. Dazu sollte –wie es in den jeweiligen Stipendiatenvertr\u00e4gen hie\u00df– ein Forschungsprototyp der Universit\u00e4t von den Gr\u00fcndern –den Kl\u00e4gern– basierend auf aktueller Internet-Technologie zu einem marktreifen Produkt ausgearbeitet werden.<\/li>
  3. Die Stipendien sollten den Existenzgr\u00fcndern erm\u00f6glichen, sich ganz der Verfolgung und Realisierung der Gr\u00fcndungsidee zu widmen. Die Stipendien stellten –so die Stipendiatenvertr\u00e4ge– weder Verg\u00fctungen i.S. des \u00a7 611 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuchs noch Arbeitsentgelt i.S. des \u00a7 14 des Vierten Buchs Sozialgesetzbuch dar, sondern dienten lediglich der Sicherung des Lebensunterhalts und einer angemessenen Absicherung gegen das finanzielle Risiko von Krankheit des Existenzgr\u00fcnders w\u00e4hrend der Phase der Weiterverfolgung und Realisierung der Gr\u00fcndungsidee (\u00a7 2 der Vertr\u00e4ge). Gem\u00e4\u00df \u00a7 3 der Stipendiatenvertr\u00e4ge oblagen den Existenzgr\u00fcndern verschiedene Pflichten, deren Erf\u00fcllung Voraussetzung f\u00fcr die Auszahlung der Stipendien war (\u00a7 5 der Vertr\u00e4ge). Die Gr\u00fcndung und Aufnahme der geplanten Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit w\u00e4hrend der F\u00f6rderung war zul\u00e4ssig, allerdings durfte diese bei Beginn des Stipendiums noch nicht erfolgt sein.<\/li>
  4. Die den Kl\u00e4gern gew\u00e4hrten Stipendien kamen im Streitjahr (Kl\u00e4ger zu 1.: 18.000 \u20ac\/Kl\u00e4ger zu 2.: 16.800 \u20ac) sowie im Jahr 2011 (je 6.000 \u20ac) zur Auszahlung.<\/li>
  5. In der Erkl\u00e4rung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung f\u00fcr das Streitjahr, die die GbR im Oktober 2011 einreichte, wurden die an die Kl\u00e4ger erfolgten Stipendienzahlungen nicht angegeben. Dementsprechend waren die Zahlungen in dem Bescheid \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen (Feststellungsbescheid) f\u00fcr das Streitjahr vom 18.11.2011, den das Finanzamt A (FA A) erlassen hatte, nicht ber\u00fccksichtigt worden. Dieser Bescheid wurde bestandskr\u00e4ftig. Allerdings erkl\u00e4rten die Kl\u00e4ger die Eink\u00fcnfte aus den Stipendien in ihren Einkommensteuererkl\u00e4rungen f\u00fcr das Streitjahr. Das zust\u00e4ndige FA A behandelte die Stipendienzahlungen in den Einkommensteuerbescheiden 2010 vom 15.02.2012 bzw. 08.03.2012 als steuerfreie Einnahme.<\/li>
  6. In einer aus Anlass der Betriebsaufgabe bei der GbR durch das FA A durchgef\u00fchrten Au\u00dfenpr\u00fcfung gelangte die Pr\u00fcferin zu der Auffassung, die Stipendien seien als Sonderbetriebseinnahmen der Kl\u00e4ger zu erfassen. Der bestandskr\u00e4ftige Feststellungsbescheid 2010 sei gem\u00e4\u00df \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) zu \u00e4ndern. Das FA A folgte dieser Auffassung und erlie\u00df am 17.05.2013 einen entsprechend ge\u00e4nderten Feststellungsbescheid f\u00fcr das Streitjahr, in dem es dem Kl\u00e4ger zu 1. Sonderbetriebseinnahmen in H\u00f6he von 18.000 \u20ac und dem Kl\u00e4ger zu 2. Sonderbetriebseinnahmen in H\u00f6he von 16.800 \u20ac zurechnete. Das FA A gab den Bescheid vom 17.05.2013 an den Kl\u00e4ger zu 2. als Empfangsbevollm\u00e4chtigten f\u00fcr „Firma … GbR“ bekannt.<\/li>
  7. Hiergegen legte der Steuerberater der GbR mit Schreiben vom 17.06.2013, in dessen Betreffzeile er die „Firma … GbR“ nennt, „im Auftrag meiner Mandantin“ Einspruch ein. Nach Abgabe an den hierf\u00fcr zust\u00e4ndigen Beklagten und Revisionskl\u00e4ger (Finanzamt –FA–) wies dieser den Einspruch als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck (Einspruchsentscheidung vom 03.11.2014).<\/li>
  8. Die hiergegen gerichtete Klage erhob der damalige Prozessbevollm\u00e4chtigte der Kl\u00e4ger unter Bezugnahme auf die Einspruchsentscheidung vom 03.11.2014 „aufgrund nachzureichender Vollmacht des Herrn [Kl\u00e4ger zu 1.] … und des Herrn [Kl\u00e4ger zu 2.] … – Kl\u00e4ger -„. Zur Begr\u00fcndung verwies er darauf, dass die Einbeziehung der Stipendien gegen den Grundsatz von Treu und Glauben versto\u00dfe. Das FA A habe die Stipendien im Rahmen der Einkommensteuerveranlagungen der Kl\u00e4ger als steuerfreie Einnahmen beurteilt. Daher sei es unzul\u00e4ssig, die Stipendien nachtr\u00e4glich, \u00fcber den Umweg der Erfassung als Sonderbetriebseinnahmen im Rahmen der gesonderten Feststellung, nun doch der Einkommensteuer zu unterwerfen.<\/li>
  9. Das FG, das davon ausging, dass neben den Kl\u00e4gern auch die GbR Klage erhoben hat, gab der Klage mit in Entscheidungen der Finanzgerichte 2018, 1089 ver\u00f6ffentlichtem Urteil statt, weil es an einer Veranlassung der Stipendienzahlungen durch das Gesellschaftsverh\u00e4ltnis fehle. Grundlage der Zahlungen seien die Stipendiatenvertr\u00e4ge, die die Kl\u00e4ger unabh\u00e4ngig von ihrer Gesellschafterstellung mit der Universit\u00e4t geschlossen h\u00e4tten.<\/li>
  10. Hiergegen richtet sich die Revision des FA, das die Verletzung materiellen Rechts r\u00fcgt.<\/li>
  11. Das FA beantragt sinngem\u00e4\u00df,
    das angefochtene FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/li>
  12. Die Kl\u00e4ger beantragen sinngem\u00e4\u00df,
    die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision des FA ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung des FG-Urteils. Das FG ist bei der Pr\u00fcfung der Frage, ob die streitigen Stipendienzahlungen Sonderbetriebseinnahmen der Kl\u00e4ger darstellen, von einem unzutreffenden rechtlichen Ma\u00dfstab ausgegangen. Da der Senat mangels hinreichender Feststellungen des FG nicht abschlie\u00dfend beurteilen kann, ob die Stipendienzahlungen Sonderbetriebseinnahmen darstellen, war die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zur\u00fcckzuverweisen (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).<\/li><\/ol>\n\n\n\n

      III.<\/h3>\n\n\n\n
      1. Der Senat legt die Klage dahin aus, dass sie allein von den Kl\u00e4gern, nicht aber auch –wie das FG angenommen hat– von der GbR erhoben worden ist. Das Rubrum des vorinstanzlichen Urteils ist gem\u00e4\u00df \u00a7 107 FGO entsprechend zu berichtigen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 24.09.2015 – IV R 39\/12, BFH\/NV 2016, 30). Ebenso sind allein die Kl\u00e4ger im vorliegenden Revisionsverfahren als Revisionsbeklagte anzusehen.<\/li>
      2. Mit Schriftsatz vom 03.12.2014 haben allein die Kl\u00e4ger Klage erhoben. Eine rechtsschutzgew\u00e4hrende Auslegung der Klageschrift dahin, dass auch die GbR Klage erhoben hat, kommt nicht in Betracht, denn eine Klage der bereits vollbeendeten GbR w\u00e4re unzul\u00e4ssig (vgl. zur rechtsschutzgew\u00e4hrenden Auslegung z.B. BFH-Urteil vom 27.05.2004 – IV R 48\/02, BFHE 206, 211, BStBl II 2004, 964; BFH-Beschluss vom 19.07.2005 – XI B 206\/04, BFH\/NV 2006, 68). Die GbR ist mit notariellem Vertrag vom …2012 r\u00fcckwirkend zum 01.01.2012 in die B-GmbH eingebracht worden. Sie war im Zeitpunkt des Erlasses des streitgegenst\u00e4ndlichen \u00c4nderungsbescheides vom 17.05.2013 vollbeendet (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 28.10.2008 – VIII R 69\/06, BFHE 223, 206, BStBl II 2009, 642, m.w.N.) und konnte folglich nicht als Prozessstandschafterin f\u00fcr die Kl\u00e4ger Einspruch gegen den \u00c4nderungsbescheid vom 17.05.2013 einlegen bzw. nachfolgend Klage erheben (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11.04.2013 – IV R 20\/10, BFHE 241, 132, BStBl II 2013, 705; vom 16.05.2013 – IV R 21\/10, BFH\/NV 2013, 1586; vom 25.07.2019 – IV R 61\/16, BFHE 265, 285; vom 10.09.2020 – IV R 6\/18, BFHE 270, 87, BStBl II 2021, 197; BFH-Beschluss vom 08.10.1998 – VIII B 61\/98, BFH\/NV 1999, 291).<\/li><\/ol>\n\n\n\n

        IV.<\/h3>\n\n\n\n
        1. Die Revision des FA ist begr\u00fcndet und f\u00fchrt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils. Das FG ist bei der Pr\u00fcfung der Frage, ob die streitigen Stipendienzahlungen Sonderbetriebseinnahmen der Kl\u00e4ger darstellen, von einem unzutreffenden rechtlichen Ma\u00dfstab ausgegangen. Da die Sache nicht spruchreif ist, war sie an das FG zur\u00fcckzuverweisen.<\/li>
        2. 1. Die Klage der Kl\u00e4ger ist zul\u00e4ssig.<\/li>
        3. a) Gegenstand des Verfahrens sind die selbst\u00e4ndig anfechtbaren Feststellungen der Sonderbetriebseinnahmen der Kl\u00e4ger in dem Feststellungsbescheid f\u00fcr das Streitjahr vom 17.05.2013 (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 01.03.2018 – IV R 38\/15, BFHE 260, 543, BStBl II 2018, 587). Nur insoweit haben sie als gem\u00e4\u00df \u00a7 48 Abs. 1 Nrn. 5 und 2 FGO Klagebefugte diesen \u00c4nderungsbescheid angefochten (vgl. zur Klagebefugnis z.B. BFH-Urteil vom 04.05.2000 – IV R 16\/99, BFHE 191, 539, BStBl II 2001, 171).<\/li>
        4. b) Die Zul\u00e4ssigkeit der Klage scheitert nicht daran, dass es an einem erfolglosen au\u00dfergerichtlichen Rechtsbehelf i.S. des \u00a7 44 Abs. 1 FGO fehlt. Denn die Kl\u00e4ger haben –bei rechtsschutzgew\u00e4hrender Auslegung des Einspruchsschreibens– selbst erfolglos Einspruch gegen den \u00c4nderungsbescheid vom 17.05.2013 eingelegt.<\/li>
        5. aa) Wird namens einer vollbeendeten Personengesellschaft Einspruch gegen einen Gewinnfeststellungsbescheid eingelegt, ist zu pr\u00fcfen, ob dieser nicht im Wege der Auslegung als Rechtsmittel der einzelnen Gesellschafter anzusehen ist (z.B. BFH-Urteil vom 01.07.2004 – IV R 4\/03, BFH\/NV 2005, 162; BFH-Beschluss vom 17.07.2012 – IV B 55\/11, BFH\/NV 2012, 1871, m.w.N.). Eine entsprechende Klage kann ausnahmsweise dann im Wege rechtsschutzgew\u00e4hrender Auslegung als eine solche der ehemaligen Gesellschafter angesehen werden, wenn das Rubrum der Klage spiegelbildlich dem insoweit unzutreffenden Rubrum der Einspruchsentscheidung entspricht und dem Finanzamt die Vollbeendigung der Personengesellschaft bei Erlass der Einspruchsentscheidung bereits bekannt war (z.B. BFH-Urteile vom 10.09.2015 – IV R 8\/13, BFHE 251, 25, BStBl II 2015, 1046; in BFH\/NV 2005, 162; vom 23.04.2009 – IV R 87\/05, BFH\/NV 2009, 1650; in BFHE 270, 87, BStBl II 2021, 197). Gleiches gilt f\u00fcr einen namens der vollbeendeten Personengesellschaft eingelegten Einspruch, wenn das Finanzamt den Feststellungsbescheid trotz Kenntnis von der Vollbeendigung an die Gesellschaft bekanntgegeben hat (vgl. Siegers in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, \u00a7 352 AO Rz 284 ff.).<\/li>
        6. bb) Die danach gebotene rechtsschutzgew\u00e4hrende Auslegung des Einspruchsschreibens vom 17.06.2013, die das FG unterlassen hat, kann der Senat –weil der Sachverhalt insoweit vollst\u00e4ndig festgestellt ist– nachholen (z.B. Gr\u00e4ber\/Ratschow, Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., \u00a7 118 Rz 24, m.w.N.). Sie f\u00fchrt zu dem Ergebnis, dass die Kl\u00e4ger Einspruch gegen den \u00c4nderungsbescheid vom 17.05.2013 eingelegt haben. Das FA A hat –wie sich aus den Ausf\u00fchrungen des Betriebspr\u00fcfungsberichts ergibt– den Feststellungsbescheid vom 17.05.2013 an die GbR gerichtet (vgl. zur gleichwohl wirksamen Benennung des Inhaltsadressaten z.B. BFH-Beschluss vom 01.09.2008 – IV B 12\/08, BFH\/NV 2008, 2039), obwohl ihm deren Vollbeendigung bekannt war. Hierdurch hat es die Einspruchseinlegung im Namen der GbR verursacht.<\/li>
        7. cc) Das Einspruchsverfahren der Kl\u00e4ger ist auch –wie von \u00a7 44 Abs. 1 FGO vorausgesetzt– ohne Erfolg geblieben, denn das FA hat den Einspruch mit der Einspruchsentscheidung vom 03.11.2014 als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen. Dass die Kl\u00e4ger in der Einspruchsentscheidung nicht ausdr\u00fccklich als Einspruchsf\u00fchrer bezeichnet worden sind, steht dem nicht entgegen. Ist das Einspruchsschreiben dahin auszulegen, dass die Kl\u00e4ger Einspruch eingelegt haben, ist es folgerichtig, die Beteiligtenbezeichnung des FA in demselben Sinne zu verstehen. Die Auslegung des Einspruchsschreibens schl\u00e4gt auf die Bestimmung des Adressaten der Einspruchsentscheidung durch (vgl. BFH-Beschluss vom 07.03.2007 – I R 98\/05, BFHE 217, 430, BStBl II 2008, 186).<\/li>
        8. 2. Soweit das FG die Erfassung von Sonderbetriebseinnahmen der Kl\u00e4ger in dem \u00c4nderungsbescheid vom 17.05.2013 als rechtswidrig angesehen hat, erweist sich seine Entscheidung als rechtsfehlerhaft.<\/li>
        9. a) Das FG hat rechtsfehlerhaft angenommen, die Stipendienzahlungen seien nicht als Sonderbetriebseinnahmen i.S. des \u00a7 18 Abs. 4 Satz 2 i.V.m. \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) anzusehen.<\/li>
        10. b) Das FG hat zwar zutreffend erkannt, dass die streitigen Stipendienzahlungen keine Sonderverg\u00fctungen i.S. des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG darstellen, weil die Universit\u00e4t als Stipendiengeberin nicht im Sinne der Rechtsprechung des BFH (z.B. Urteile vom 14.02.2006 – VIII R 40\/03, BFHE 212, 270, BStBl II 2008, 182; vom 07.12.2004 – VIII R 58\/02, BFHE 208, 541, BStBl II 2005, 390; vom 14.03.2012 – X R 24\/10, BFHE 236, 528, BStBl II 2012, 498) in einen Leistungsaustausch zwischen den Kl\u00e4gern einerseits und der GbR andererseits eingeschaltet war. Es hat jedoch unter Anwendung eines unzutreffenden rechtlichen Ma\u00dfstabes angenommen, die Stipendienzahlungen k\u00f6nnten mangels Veranlassung durch das Gesellschaftsverh\u00e4ltnis auch keine (sonstigen) Sonderbetriebseinnahmen i.S. des \u00a7 18 Abs. 4 Satz 2 i.V.m. \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG sein.<\/li>
        11. aa) Zu den mitunternehmerischen Eink\u00fcnften des Gesellschafters einer Personengesellschaft i.S. des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG geh\u00f6ren alle Einnahmen und Betriebsausgaben, die ihre Veranlassung in der Beteiligung des Steuerpflichtigen an der unternehmerisch t\u00e4tigen Personengesellschaft haben (z.B. BFH-Urteil vom 22.06.2006 – IV R 56\/04, BFHE 214, 226, BStBl II 2006, 838, m.w.N.; vgl. auch Kanzler in Herrmann\/Heuer\/Raupach –HHR–, \u00a7 4 EStG Rz 565; Bodden in Korn, \u00a7 15 EStG Rz 709; Krumm in Kirchhof, EStG, 19. Aufl., \u00a7 15 Rz 340). Als Sonderbetriebseinnahmen in diesem Sinne sind auch Einnahmen zu qualifizieren, die ein Mitunternehmer zwar im eigenen Namen, aber mit Unterst\u00fctzung der Mitunternehmerschaft erzielt (vgl. z.B. HHR\/Kanzler, \u00a7 4 EStG Rz 565, und Bl\u00fcmich\/Bode, \u00a7 15 EStG Rz 530, jeweils unter Verweis auf BFH-Urteil vom 11.07.1985 – IV R 61\/83, BFHE 144, 151, BStBl II 1985, 577).<\/li>
        12. Dementsprechend ist auch das einem Mitunternehmer gew\u00e4hrte Stipendium als Sonderbetriebseinnahme zu erfassen, wenn die durch das Stipendium gef\u00f6rderte T\u00e4tigkeit des Mitunternehmers im Rahmen der Mitunternehmerschaft mit deren Mitteln betrieben wird. Stipendien dienen regelm\u00e4\u00dfig dazu, den Gef\u00f6rderten bei der Umsetzung eines bestimmten Forschungs-, Ausbildungs- oder Gr\u00fcndungsvorhabens finanziell zu unterst\u00fctzen. Sie steigern –auch soweit hiervon der Lebensunterhalt bestritten wird– die wirtschaftliche Leistungsf\u00e4higkeit des Stipendiaten. Bedient sich der so Gef\u00f6rderte als Mitunternehmer der Mitunternehmerschaft, um das gef\u00f6rderte Vorhaben voranzutreiben, ist die Stipendienzahlung durch das Gesellschaftsverh\u00e4ltnis veranlasst.<\/li>
        13. bb) Das FG ist bei seiner Entscheidung von anderen Grunds\u00e4tzen ausgegangen. Es hat ma\u00dfgeblich darauf abgestellt, dass die GbR nicht selbst Partei der Stipendiatenvertr\u00e4ge war und sich die Kl\u00e4ger nicht (f\u00f6rdersch\u00e4dlich) als Mitunternehmer der GbR verpflichtet hatten, das Projekt in der bei Stipendienbeginn bereits bestehenden GbR weiterzuentwickeln und zur Marktreife zu bringen. Hieraus folgt indes nicht, dass keine Sonderbetriebseinnahmen gegeben sein k\u00f6nnten. Denn die Stipendienzahlungen w\u00e4ren als Sonderbetriebseinnahmen zu qualifizieren, wenn die Kl\u00e4ger die Entwicklung des gef\u00f6rderten Projektes zwar in eigenem Namen, jedoch mit Mitteln –insbesondere der technischen Ausstattung– der GbR betrieben h\u00e4tten (im Ergebnis Sonderbetriebseinnahmen bejahend: Krumm in Kirchhof, a.a.O., \u00a7 15 Rz 340; Schmidt\/Wacker, EStG, 39. Aufl., \u00a7 15 Rz 648; anderer Ansicht Bodden in Korn, \u00a7 15 EStG Rz 713; Riedel, Deutsche Steuer-Zeitung 2018, 628). Dass dies der Fall war, kann auf der Grundlage der bisherigen Feststellungen des FG nicht ausgeschlossen werden. Zu dem Zeitpunkt, zu dem sich die Kl\u00e4ger vertraglich verpflichtet hatten, den Forschungsprototypen der Universit\u00e4t gemeinsam zu einem marktreifen Produkt auszuarbeiten, waren sie alleinige Gesellschafter der bereits erfolgreich im Bereich der Softwareentwicklung t\u00e4tigen GbR. Vor diesem Hintergrund erscheint es –ungeachtet einer etwaigen F\u00f6rdersch\u00e4dlichkeit– keinesfalls ausgeschlossen, dass sie das gef\u00f6rderte Projekt in der GbR weiterentwickelt und sich hierzu der Ressourcen der GbR bedient haben.<\/li>
        14. 3. Die Sache ist nicht spruchreif. Der Senat kann mangels hinreichender Feststellungen des FG nicht entscheiden, ob die Stipendienzahlungen als Sonderbetriebseinnahmen zu qualifizieren sind.<\/li>
        15. a) Das FG wird im zweiten Rechtsgang die tats\u00e4chlichen Umst\u00e4nde der Umsetzung des gef\u00f6rderten Gr\u00fcndungsvorhabens durch die Kl\u00e4ger n\u00e4her aufzukl\u00e4ren haben.<\/li>
        16. b) Zudem weist der Senat darauf hin, dass die Aufhebung des Feststellungsbescheides vom 17.05.2013 nicht schon aus verfahrensrechtlichen Gr\u00fcnden geboten ist.<\/li>
        17. aa) Die Erfassung von Sonderbetriebseinnahmen der Kl\u00e4ger war nicht in einem Erg\u00e4nzungsbescheid gem\u00e4\u00df \u00a7 179 Abs. 3 AO nachzuholen, denn in dem Feststellungsbescheid vom 18.11.2011 ist keine notwendige Feststellung von Sonderbetriebseinnahmen unterblieben. Aus der insoweit ma\u00dfgeblichen Sicht der Kl\u00e4ger, die keine entsprechenden Sonderbetriebseinnahmen erkl\u00e4rt hatten, war der in diesem Punkt erkl\u00e4rungsgem\u00e4\u00dfe Bescheid nicht l\u00fcckenhaft (vgl. im Einzelnen z.B. BFH-Urteile vom 03.03.2011 – IV R 8\/08, BFH\/NV 2011, 1649; vom 23.08.2011 – IX R 8\/11, BFH\/NV 2012, 2; vgl. zum Fall der Nichterkl\u00e4rung und Nichterfassung von Sonderbetriebsausgaben bzw. -werbungskosten BFH-Urteile in BFH\/NV 2012, 2; vom 26.04.2012 – IV R 19\/09, BFH\/NV 2012, 1569; vom 25.02.2009 – IX R 43\/07, BFH\/NV 2009, 1235; vgl. auch Anwendungserlass zur Abgabenordnung –AEAO– zu \u00a7 179 Rz 2 f\u00fcr zu Unrecht unterbliebene Ber\u00fccksichtigung von Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben; unklar insoweit AEAO zu \u00a7 180 Rz 1; vgl. auch v. Wedelst\u00e4dt, Der AO-Steuer-Berater 2012, 83, 85; anderer Ansicht wohl Kunz in Gosch, \u00a7 179 AO Rz 61).<\/li>
        18. bb) Die Voraussetzungen f\u00fcr die \u00c4nderung des Feststellungsbescheides vom 18.11.2011 gem\u00e4\u00df \u00a7 181 Abs. 1 Satz 1, \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO lagen vor.<\/li>
        19. (1) Gem\u00e4\u00df \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu \u00e4ndern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachtr\u00e4glich bekannt werden, die zu einer h\u00f6heren Steuer f\u00fchren. \u00a7 173 Abs. 1 AO gilt nach \u00a7 181 Abs. 1 Satz 1 AO sinngem\u00e4\u00df auch f\u00fcr Feststellungsbescheide. F\u00fcr die Frage, ob eine nachtr\u00e4glich bekannt gewordene Tatsache zu einer h\u00f6heren (\u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO) oder niedrigeren (\u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 AO) „Steuer“ f\u00fchrt, kommt es bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung von ertragsteuerrechtlichen Besteuerungsgrundlagen einer Personengesellschaft nach \u00a7 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO (Gewinnfeststellung) darauf an, ob und wie sich die Besteuerungsgrundlagen f\u00fcr jeden einzelnen Feststellungsbeteiligten erh\u00f6hen oder verringern. Die steuerlichen Auswirkungen in den Folgebescheiden sind demgegen\u00fcber f\u00fcr eine \u00c4nderung der Gewinnfeststellung (Grundlagenbescheid i.S. von \u00a7 171 Abs. 10, \u00a7 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, \u00a7 182 Abs. 1 Satz 1 AO) nach \u00a7 173 Abs. 1 AO nicht ma\u00dfgeblich. Danach ist nach \u00a7 181 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO ein Gewinnfeststellungsbescheid aufzuheben oder zu \u00e4ndern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachtr\u00e4glich bekannt werden, die zu einer Erh\u00f6hung der Besteuerungsgrundlagen bei jedenfalls einem Feststellungsbeteiligten f\u00fchren (vgl. BFH-Urteil in BFHE 270, 87, BStBl II 2021, 197, m.w.N.).<\/li>
        20. (2) Diese Voraussetzungen sind –stellten die Stipendienzahlungen Sonderbetriebseinnahmen dar– erf\u00fcllt. Dem FA A ist erstmals mit der Abgabe der Einkommensteuererkl\u00e4rungen 2010 durch die Kl\u00e4ger im Februar 2012 –und damit nach dem Erlass des Feststellungsbescheides vom 18.11.2011– bekannt geworden, dass die Kl\u00e4ger Stipendien bezogen haben. Diese nachtr\u00e4glich bekannt gewordene Tatsache f\u00fchrt zu einer Erh\u00f6hung der Besteuerungsgrundlagen, denn die Stipendien sind nicht als steuerfreie Einnahmen zu qualifizieren. Die Steuerbefreiung des \u00a7 3 Nr. 44 EStG greift nicht ein, da der Zweck eines EXIST-Gr\u00fcnderstipendiums nicht unter die dort genannten beg\u00fcnstigten F\u00f6rderungszwecke f\u00e4llt. Der Senat schlie\u00dft sich insoweit der Auffassung des III. Senats des BFH an (Beschluss vom 01.10.2012 – III B 128\/11, BFH\/NV 2013, 29) und verweist zur Vermeidung von Wiederholungen auf dessen Ausf\u00fchrungen.<\/li>
        21. cc) Die \u00c4nderung des Feststellungsbescheides vom 18.11.2011 ist entgegen der Auffassung der Kl\u00e4ger nicht nach dem Grundsatz von Treu und Glauben ausgeschlossen.<\/li>
        22. (1) Wird dem Finanzamt eine Tatsache nachtr\u00e4glich bekannt, so ist eine \u00c4nderung eines bestandskr\u00e4ftigen Bescheides gem\u00e4\u00df \u00a7 173 Abs. 1 AO nach Treu und Glauben ausgeschlossen, wenn die Tatsache dem Finanzamt bei ordnungsgem\u00e4\u00dfer Erf\u00fcllung seiner Ermittlungspflicht (\u00a7 88 AO) nicht verborgen geblieben w\u00e4re. Eindeutigen Steuererkl\u00e4rungen muss das Finanzamt allerdings nicht mit Misstrauen begegnen; es kann regelm\u00e4\u00dfig von deren Richtigkeit und Vollst\u00e4ndigkeit ausgehen. Nur wenn sich Unklarheiten oder Zweifelsfragen aufdr\u00e4ngen, ist das Finanzamt zu Ermittlungen verpflichtet. Andererseits muss auch der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten (\u00a7 90 AO) erf\u00fcllt haben (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 05.12.2002 – IV R 58\/01, BFH\/NV 2003, 588, m.w.N.; vom 12.07.2001 – VII R 68\/00, BFHE 196, 317, BStBl II 2002, 44).<\/li>
        23. (2) Eine derartige Verletzung der Ermittlungspflicht des FA A liegt nicht vor. F\u00fcr das FA A bestand aufgrund der von der GbR eingereichten Feststellungserkl\u00e4rung f\u00fcr das Streitjahr, die keine Angaben zu den Stipendien enthielt, kein Anlass, den Sachverhalt in Bezug auf etwaige Sonderbetriebseinnahmen der Gesellschafter weiter aufzukl\u00e4ren.<\/li>
        24. (3) Der Umstand, dass die Stipendien bei der Einkommensteuerveranlagung der Kl\u00e4ger (rechtsirrig) als steuerfreie Einnahmen beurteilt worden sind, steht der \u00c4nderung des Feststellungsbescheides vom 18.11.2011 ebenfalls nicht entgegen.<\/li>
        25. (a) Der Grundsatz von Treu und Glauben kann ein bestehendes konkretes Steuerrechtsverh\u00e4ltnis dahingehend modifizieren, dass eine Forderung nicht mehr geltend gemacht bzw. ein Recht nicht mehr ausge\u00fcbt werden kann (z.B. BFH-Urteil vom 01.12.2015 – VII R 44\/14, BFH\/NV 2016, 881, m.w.N.). Die Verdr\u00e4ngung gesetzten Rechts durch den Grundsatz von Treu und Glauben kommt allerdings nur in besonders gelagerten F\u00e4llen in Betracht, in denen das Vertrauen des Steuerpflichtigen in ein bestimmtes Verhalten der Verwaltung nach dem allgemeinen Rechtsgef\u00fchl in einem so hohen Ma\u00dfe schutzw\u00fcrdig ist, dass demgegen\u00fcber die Grunds\u00e4tze der Gesetzm\u00e4\u00dfigkeit der Verwaltung zur\u00fccktreten m\u00fcssen (vgl. hierzu im Einzelnen z.B. BFH-Urteile vom 06.07.2016 – X R 57\/13, BFHE 256, 1, BStBl II 2017, 334; vom 25.06.2014 – X R 16\/13, BFHE 246, 172, BStBl II 2014, 889).<\/li>
        26. (b) Hieran fehlt es im Streitfall. Die Behandlung der Stipendienzahlungen im Rahmen ihrer Einkommensteuerveranlagungen durch das FA A ist nicht geeignet, bei den Kl\u00e4gern ein derartiges, besonders sch\u00fctzenswertes Vertrauen zu begr\u00fcnden, welches es rechtfertigt, die Zahlungen auch im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen der GbR au\u00dfer Acht zu lassen.<\/li>
        27. Dies folgt bereits aus dem gesetzlichen Verh\u00e4ltnis von Grundlagen- und Folgebescheid. In dem Feststellungsbescheid (als Grundlagenbescheid) sind (u.a.) die einkommensteuerpflichtigen Eink\u00fcnfte mit Bindungswirkung f\u00fcr den Einkommensteuerbescheid (als Folgebescheid) festzustellen (vgl. \u00a7 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a, \u00a7 182 Abs. 1 AO). Auch \u00fcber die Frage, ob die streitigen Stipendienzahlungen als Sonderbetriebseinnahmen der Kl\u00e4ger zu qualifizieren sind, ist allein im Feststellungsbescheid zu entscheiden, und zwar mit bindender Wirkung f\u00fcr den Einkommensteuerbescheid. Die (rechtsirrige) Einordnung der Stipendien als steuerfreie Einnahmen der Kl\u00e4ger im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung kann hieran auch unter Ber\u00fccksichtigung des Grundsatzes von Treu und Glauben nichts \u00e4ndern, zumal im Streitfall im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung allein die Frage einer etwaigen Steuerfreiheit der Stipendien, nicht hingegen eine Zuordnung der Zahlungen zu den Sonderbetriebseinnahmen der Kl\u00e4ger gepr\u00fcft wurde.<\/li>
        28. Die Entscheidung \u00fcber die \u00dcbertragung der Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 143 Abs. 2 FGO<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

          Urteil vom 25. M\u00e4rz 2021, VIII R 47\/18 ECLI:DE:BFH:2021:U.250321.VIIIR47.18.0 BFH VIII. Senat EStG \u00a7 15 Abs 1 S 1 Nr 2 , EStG \u00a7 18 Abs 4 S 2 , AO \u00a7 173 Abs 1 , AO \u00a7 179 Abs 3 , EStG VZ 2010 , EStG \u00a7 3 Nr 44 vorgehend FG M\u00fcnster, 13. … Zur Annahme von Sonderbetriebseinnahmen bei Stipendiengew\u00e4hrung an die Mitunternehmer einer GbR<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-73931","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/73931","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=73931"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/73931\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=73931"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=73931"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=73931"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}