{"id":74047,"date":"2021-08-15T20:19:32","date_gmt":"2021-08-15T18:19:32","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=74047"},"modified":"2021-08-15T20:19:32","modified_gmt":"2021-08-15T18:19:32","slug":"gesonderte-feststellung-des-grundbesitzwerts-gegenueber-einem-vermaechtnisnehmer","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/gesonderte-feststellung-des-grundbesitzwerts-gegenueber-einem-vermaechtnisnehmer\/","title":{"rendered":"Gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts gegen\u00fcber einem Verm\u00e4chtnisnehmer"},"content":{"rendered":"\n

Urteil vom 06. Mai 2021, II R 34\/18<\/h1>\n\n\n\n

ECLI:DE:BFH:2021:U.060521.IIR34.18.0<\/p>\n\n\n\n

BFH II. Senat<\/p>\n\n\n\n

ErbStG \u00a7 3 Abs 1 Nr 1 , ErbStG \u00a7 12 Abs 3 , BewG \u00a7 151 Abs 1 S 1 Nr 1 , BewG \u00a7 154 Abs 1 S 1 Nr 3 , AO \u00a7 125 Abs 1 , ErbStR R B151.2 Abs 2 Nr 4 S 2<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG M\u00fcnster, 21. Juni 2018, Az: 3 K 310\/16 F<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Ist ein Verm\u00e4chtnis auf Zuwendung von Grundbesitz gerichtet, ist f\u00fcr die Besteuerung der nach \u00a7 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG gesondert festzustellende Grundbesitzwert ma\u00dfgeblich.<\/p>\n\n\n\n

2. Verm\u00e4chtnisnehmer sind wie Erben und Miterben am Feststellungsverfahren beteiligt, wenn Gegenstand des Verm\u00e4chtnisses ein nach \u00a7 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG gesondert zu bewertendes Grundst\u00fcck ist. Eine (eigene) gesonderte Feststellung von Grundbesitzwerten allein gegen\u00fcber dem oder –bei mehreren– den Verm\u00e4chtnisnehmern ist in \u00a7\u00a7 151 ff. BewG nicht vorgesehen.<\/p>\n\n\n\n

3. Ein eigenst\u00e4ndiger Feststellungsbescheid \u00fcber den Grundbesitzwert gegen\u00fcber einem Verm\u00e4chtnisnehmer ist fehlerhaft, aber nicht unwirksam. Ein solcher Bescheid kann in Bestandskraft erwachsen.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts M\u00fcnster vom 21.06.2018 – 3 K 310\/16 F aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n

Die Klage wird abgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Der 2012 verstorbene Erblasser setzte den Bruder des Kl\u00e4gers und Revisionsbeklagten (Kl\u00e4ger) zu seinem Alleinerben ein und bestimmte diesen zugleich zum Testamentsvollstrecker. F\u00fcr den Kl\u00e4ger und dessen beiden Schwestern setzte der Erblasser Verm\u00e4chtnisse aus. U.a. sollte ein zum Nachlass geh\u00f6rendes Grundst\u00fcck zu gleichen Teilen auf die drei Verm\u00e4chtnisnehmer \u00fcbergehen.<\/li>
  2. Das f\u00fcr die Festsetzung der Erbschaftsteuer zust\u00e4ndige Finanzamt fragte beim Beklagten und Revisionskl\u00e4ger (Finanzamt –FA–) f\u00fcr verschiedene Grundst\u00fccke nach den Grundbesitzwerten f\u00fcr Erbschaftsteuerzwecke an. Die Anfrage beinhaltet auch das verm\u00e4chtnisweise zugewandte Grundst\u00fcck.<\/li>
  3. Am 08.07.2013 forderte das FA den Prozessbevollm\u00e4chtigten des Kl\u00e4gers auf, eine Erkl\u00e4rung zur Feststellung des Grundbesitzwerts abzugeben und bezeichnete als Steuerpflichtigen den „[Erben] bzw. die Verm\u00e4chtnisnehmer“. Die Aufforderung bezog sich neben dem im Wege des Verm\u00e4chtnisses zugewandten Grundst\u00fcck auch auf die weiteren, im Bezirk des FA belegenen und zum Nachlass geh\u00f6rende Grundst\u00fccke. In dem Anschreiben wies das FA darauf hin, dass die Bescheide auch an die jeweiligen Verm\u00e4chtnisnehmer bekannt zu geben seien, da sie Schuldner der Erbschaftsteuer seien.<\/li>
  4. Am 20.09.2013 wurde die Erkl\u00e4rung zur Feststellung des Grundst\u00fcckswerts bei dem FA abgegeben. Sie wurde vom Kl\u00e4ger und einer Schwester des Kl\u00e4gers unterschrieben. Nach der Erkl\u00e4rung sollte der Bescheid dem Prozessbevollm\u00e4chtigten des Kl\u00e4gers bekannt gegeben werden.<\/li>
  5. Mit insgesamt vier Bescheiden vom 29.12.2014 \u00fcber die gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts f\u00fcr Zwecke der Erbschaftsteuer stellte das FA den Bedarfswert des Grundst\u00fccks auf 390.769 \u20ac fest. Ein Bescheid war an den Erben gerichtet, dem ein Anteil von 1\/1 zugerechnet wurde. Die anderen Bescheide enthielten als Inhaltsadressaten jeweils die drei Verm\u00e4chtnisnehmer, denen jeweils ein Anteil von 1\/3 zugerechnet wurde. Alle vier Bescheide sind dem Prozessbevollm\u00e4chtigten des Kl\u00e4gers als Empfangsbevollm\u00e4chtigten bekannt gegeben worden.<\/li>
  6. Der Prozessbevollm\u00e4chtigte legte am 07.01.2015 gegen den an den Erben gerichteten Bescheid Einspruch ein. Das Einspruchsschreiben enthielt die Steuernummer einer Verm\u00e4chtnisnehmerin. Mit einem handschriftlichen Vermerk ersetzte das FA diese durch die Steuernummer des Erben, nach Angabe lt. telefonischem Einverst\u00e4ndnis des Prozessbevollm\u00e4chtigten. Im Laufe des Einspruchsverfahrens teilte der Prozessbevollm\u00e4chtigte am 12.03.2015 mit, dass die Verm\u00e4chtnisnehmer die Immobilie zu ver\u00e4u\u00dfern beabsichtigten. Es werde gebeten, den Einspruch gegen den Bedarfswertbescheid zun\u00e4chst ruhen zu lassen.<\/li>
  7. Im Rahmen des Schriftverkehrs wies der Prozessbevollm\u00e4chtigte mit Schreiben vom 06.05.2015 darauf hin, dass ihm alle Bescheide \u00fcber die Bedarfsbewertung f\u00fcr den Erben und die f\u00fcr die Verm\u00e4chtnisnehmer vorl\u00e4gen, die ihm als Empfangsbevollm\u00e4chtigten bekannt gegeben worden seien. Es sei bei dieser Sachlage nur gegen den an den Erben adressierten Bescheid gleichen Inhalts Einspruch eingelegt worden, weil er alleiniger Erbe sei und die Bedarfsbewertung seines Erachtens zu Recht gegen den Erben gerichtet worden sei. Der Erbe habe die Verm\u00e4chtnisse erf\u00fcllt. Die Immobilie sei zwischenzeitlich durch die Verm\u00e4chtnisnehmer f\u00fcr 365.000 \u20ac ver\u00e4u\u00dfert worden.<\/li>
  8. Das FA teilte dem Prozessbevollm\u00e4chtigten mit, dass es den vereinbarten Kaufpreis als niedrigeren gemeinen Wert gem\u00e4\u00df \u00a7 198 des Bewertungsgesetzes (BewG) zugrunde legen werde. Demgegen\u00fcber seien die gegen\u00fcber den Verm\u00e4chtnisnehmern bekannt gegebenen Feststellungsbescheide bereits bestandskr\u00e4ftig. Mangels \u00c4nderungsvorschrift ergebe sich keine M\u00f6glichkeit, den niedrigeren gemeinen Wert (Kaufpreis) anzusetzen. Insoweit bleibe es bei der H\u00f6he der festgestellten Grundbesitzwerte.<\/li>
  9. Der Prozessbevollm\u00e4chtigte vertrat demgegen\u00fcber die Auffassung, er sei f\u00fcr alle an der Erbsache Beteiligten t\u00e4tig geworden. So sei sein Einspruch zu verstehen. Der Einspruch gegen den an den Erben gerichteten Feststellungsbescheid gen\u00fcge zur Wahrung der allseitigen Rechte, zumal dieser Testamentsvollstrecker sei. Bei der Bewertung k\u00f6nne es keine Unterschiede zwischen dem Erben und den Verm\u00e4chtnisnehmern geben.<\/li>
  10. Das FA \u00e4nderte den Feststellungsbescheid gegen\u00fcber dem Erben antragsgem\u00e4\u00df. Den Einspruch des Kl\u00e4gers wies es mit Einspruchsentscheidung vom 15.01.2016 als unzul\u00e4ssig zur\u00fcck. Aus dem Schreiben vom 07.01.2015 ergebe sich nicht, dass f\u00fcr ihn h\u00e4tte Einspruch eingelegt werden sollen. Darin sei nur f\u00fcr den Erben Einspruch eingelegt worden. Nur dieser sei namentlich bezeichnet worden. Eine Auslegung des Schreibens als Einspruch auch f\u00fcr alle Verm\u00e4chtnisnehmer sei nicht m\u00f6glich. Die Werte des Grundst\u00fccks bzw. die jeweiligen Anteile am Grundbesitz seien im Rahmen gesonderter Feststellungen gegen\u00fcber dem Erben und den Verm\u00e4chtnisnehmern jeweils durch gesonderte Bescheide festzustellen. Es handele sich nicht um eine gesonderte und einheitliche Feststellung i.S. des \u00a7 180 der Abgabenordnung (AO), bei denen mehrere Personen Beteiligte des Verfahrens seien. Ob das Schreiben vom 12.03.2015 als Einspruch des Kl\u00e4gers gewertet werden k\u00f6nne, k\u00f6nne dahinstehen, denn zu diesem Zeitpunkt sei die Rechtsmittelfrist f\u00fcr die gesonderte Feststellung bereits abgelaufen gewesen.<\/li>
  11. Die auf Aufhebung des ihm gegen\u00fcber erlassenen Feststellungsbescheids gerichtete Klage des Kl\u00e4gers hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) hob den angefochtenen Bescheid \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung des Grundbesitzwerts und die Einspruchsentscheidung zur Beseitigung des Rechtsscheins auf. Seiner Auffassung nach ist der Bescheid wegen mangelnder inhaltlicher Bestimmtheit nichtig (\u00a7 125 Abs. 1 AO). Als alleiniger Inhaltsadressat sei in dem angefochtenen Bescheid \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung des Grundbesitzwerts f\u00fcr Zwecke der Erbschaftsteuer der Kl\u00e4ger als einer von mehreren Verm\u00e4chtnisnehmern benannt. Zutreffender Inhaltsadressat des Feststellungsbescheids sei aber der Erbe als Erwerber des Grundbesitzes, der zu bewerten sei. Gegenstand der Bewertung sei nicht der schuldrechtliche Anspruch des Verm\u00e4chtnisnehmers. Der Verm\u00e4chtnisnehmer sei lediglich an dem Feststellungsverfahren zu beteiligen. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2019, 80 ver\u00f6ffentlicht.<\/li>
  12. Dagegen richtet sich die Revision des FA. Es r\u00fcgt die Verletzung von \u00a7\u00a7 151 und 154 BewG sowie von \u00a7 179 AO.<\/li>
  13. Seiner Auffassung nach kann bei der Besteuerung von Sachverm\u00e4chtnissen eine eigenst\u00e4ndige Feststellung von Grundbesitzwerten gegen\u00fcber einem Verm\u00e4chtnisnehmer erfolgen. Beim Sachverm\u00e4chtnis sei der Anspruch des Verm\u00e4chtnisnehmers gegen den Erben auf Herausgabe eines bestimmten Gegenstands gerichtet. Dabei handele es sich um einen eigenen Erwerb von Todes wegen. Erbe oder Verm\u00e4chtnisnehmer seien weder an der Steuerfestsetzung noch an der Grundbesitzfeststellung f\u00fcr den jeweils anderen zu beteiligen. Die Formulierung in \u00a7 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG, wonach diejenigen am Feststellungsverfahren zu beteiligen sind, denen der Grundbesitz zuzurechnen ist, sei so zu verstehen, dass es um die Zurechnung f\u00fcr die jeweilige Besteuerung gehe. Eine Aufforderung zur Abgabe einer Feststellungserkl\u00e4rung (\u00a7 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG) w\u00e4re f\u00fcr den Erben und den Verm\u00e4chtnisnehmer im Verfahren des jeweils anderen nicht m\u00f6glich. \u00a7 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO, der denjenigen, der eine Steuer schulde, f\u00fcr die die Feststellung von Bedeutung sei, zum Beteiligten des Feststellungsverfahrens bestimme, komme ebenfalls nicht in Betracht, weil Erbe und Verm\u00e4chtnisnehmer nicht die Steuer des jeweils anderen schuldeten.<\/li>
  14. Wenn mehreren Verm\u00e4chtnisnehmern ein Gegenstand im Wege des Sachverm\u00e4chtnisses einheitlich zugewandt werde, sei entgegen der Ansicht des FG lediglich eine gesonderte, nicht aber eine gesonderte und einheitliche Feststellung durchzuf\u00fchren, denn die Verm\u00e4chtnisnehmer bildeten keine Gemeinschaft. Im Streitfall sei den Verm\u00e4chtnisnehmern jeweils Bruchteilseigentum zugewandt worden. Es handele sich um drei Verm\u00e4chtnisse, die jeweils gesondert der Besteuerung zu unterwerfen seien.<\/li>
  15. Der Feststellungsbescheid sei gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger wirksam. Der Einspruch dagegen sei versp\u00e4tet eingelegt worden. Wiedereinsetzung in den vorigen Stand komme nicht in Betracht. Der gegen\u00fcber dem Erben festgestellte (niedrigere) Grundbesitzwert k\u00f6nne der Besteuerung des Kl\u00e4gers nicht zugrunde gelegt werden.<\/li>
  16. Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/li>
  17. Der Kl\u00e4ger beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  18. Er beruft sich auf die Gr\u00fcnde des FG. Dar\u00fcber hinaus tr\u00e4gt er vor, der Feststellungsbescheid h\u00e4tte dem Erben in seiner Eigenschaft als Testamentsvollstrecker bekannt gegeben werden m\u00fcssen. Im \u00dcbrigen sei der Einspruch f\u00fcr alle Beteiligten, einschlie\u00dflich der Verm\u00e4chtnisnehmer, eingelegt worden.<\/li>
  19. Die Beteiligten haben \u00fcbereinstimmend auf die Durchf\u00fchrung einer m\u00fcndlichen Verhandlung verzichtet (\u00a7 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Zu Unrecht hat das FG den angefochtenen Feststellungsbescheid aufgehoben. Der Bescheid ist weder unbestimmt noch aus anderen Gr\u00fcnden unwirksam.<\/li>
    2. 1. Ein Erbfall kann mehrere Erwerbstatbest\u00e4nde nach \u00a7 3 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) ausl\u00f6sen. Im Fall des Verm\u00e4chtnisses erf\u00fcllen sowohl der Erbe als auch der Verm\u00e4chtnisnehmer den Tatbestand des \u00a7 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG. Der Erbe erwirbt durch Erbanfall (\u00a7 3 Abs. 1 Nr. 1 Fall 1 ErbStG i.V.m. \u00a7 1922 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuches –BGB–), der Verm\u00e4chtnisnehmer durch Verm\u00e4chtnis (\u00a7 3 Abs. 1 Nr. 1 Fall 2 ErbStG i.V.m. \u00a7\u00a7 2147 ff. BGB). Die beiden Erwerbe erfolgen unabh\u00e4ngig voneinander, allerdings mindert der Wert des Verm\u00e4chtnisses den steuerpflichtigen Erwerb des Erben als Nachlassverbindlichkeit (\u00a7 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG). Erben und Verm\u00e4chtnisnehmer sind jeweils nur Steuerschuldner f\u00fcr ihren eigenen Erwerb (vgl. \u00a7 20 Abs. 1 ErbStG).<\/li>
    3. 2. Gegenstand des Erwerbs eines Verm\u00e4chtnisnehmers ist der schuldrechtliche Anspruch gegen den Erben. Beim sog. Sachverm\u00e4chtnis ist dies der Anspruch auf Herausgabe des im Wege des Verm\u00e4chtnisses zugewandten Gegenstands und nicht der Gegenstand selbst. Ungeachtet dessen ist dieser Anspruch f\u00fcr Zwecke der Erbschaftsteuer nach dem Steuerwert des im Wege des Verm\u00e4chtnisses zugewandten Gegenstands zu bewerten (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 25.10.1995 – II R 5\/92, BFHE 179, 148, BStBl II 1996, 97, unter II.1.a; vom 15.03.2000 – II R 15\/98, BFHE 191, 403, BStBl II 2000, 588, unter II.2.a, und vom 13.08.2008 – II R 7\/07, BFHE 222, 71, BStBl II 2008, 982, unter II.A.4.). Soweit der Senat in seinen Entscheidungen vom 02.07.2004 – II R 9\/02 (BFHE 207, 42, BStBl II 2004, 1039) und vom 09.02.2009 – II B 109\/08 (BFH\/NV 2009, 944) eine Abkehr von dieser Rechtsprechung erwogen hatte, h\u00e4lt er hieran nicht fest. Dies beruhte auf \u00dcberlegungen zum Auseinanderfallen zwischen Steuerwert und gemeinem Wert. Die aktuelle Bedarfsbewertung strebt aber grunds\u00e4tzlich an, den Steuerwert und den gemeinen Wert zur Deckung zu bringen (\u00a7 177 BewG), auch wenn es im Einzelfall zu Abweichungen kommt.<\/li>
    4. Der Erbe hat den nach \u00a7 12 Abs. 3 ErbStG i.V.m. \u00a7 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG gesondert festzustellenden Grundbesitzwert als zum Nachlass geh\u00f6rend zu versteuern, kann jedoch im Gegenzug eine Verbindlichkeit aus einem Verm\u00e4chtnis nach \u00a7 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG vom steuerpflichtigen Erwerb abziehen. Der Verm\u00e4chtnisverbindlichkeit entspricht die Verm\u00e4chtnisforderung beim Verm\u00e4chtnisnehmer. Bei einem Grundst\u00fccksverm\u00e4chtnis ist f\u00fcr den Erwerb des Erben, f\u00fcr den Wert der beim Erben nach \u00a7 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG anzusetzenden Verbindlichkeit wie auch f\u00fcr den Erwerb des Verm\u00e4chtnisnehmers jeweils derselbe, nach \u00a7 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG gesondert festgestellte Grundbesitzwert der Besteuerung zugrunde zu legen. Andernfalls m\u00fcsste der Wert jeweils eigenst\u00e4ndig ermittelt werden. Dies will \u00a7 12 Abs. 3 ErbStG mit dem Verweis auf \u00a7 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG gerade vermeiden.<\/li>
    5. 3. Nach \u00a7 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG sind Grundbesitzwerte gesondert festzustellen, wenn die Werte f\u00fcr die Erbschaftsteuer oder eine andere Feststellung im Sinne dieser Vorschrift von Bedeutung sind. Die Entscheidung \u00fcber die Bedeutung f\u00fcr die Besteuerung trifft das f\u00fcr die Festsetzung der Erbschaftsteuer oder die Feststellung nach Satz 1 Nr. 2 bis 4 zust\u00e4ndige Finanzamt (\u00a7 151 Abs. 1 Satz 2 BewG). Nach \u00a7 154 Abs. 1 Satz 1 BewG sind am Feststellungsverfahren beteiligt diejenigen, denen der Gegenstand der Feststellung zuzurechnen ist (Nr. 1), diejenigen, die das Finanzamt zur Abgabe einer Feststellungserkl\u00e4rung aufgefordert hat (Nr. 2), und diejenigen, die eine Steuer als Schuldner oder Gesamtschuldner schulden und f\u00fcr deren Festsetzung die Feststellung von Bedeutung ist (Nr. 3).<\/li>
    6. a) Inhaltsadressat der Feststellung des Grundbesitzwerts (\u00a7 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG) ist der Erbe, weil die Feststellung f\u00fcr seine Besteuerung von Bedeutung ist. Daran \u00e4ndert sich auch dann nichts, wenn die Feststellung z.B. gegen\u00fcber einer Erbengemeinschaft in Vertretung f\u00fcr die Miterben erfolgt. Inhaltsadressaten der Feststellung bleiben in diesem Fall die Miterben (BFH-Urteile vom 30.09.2015 – II R 31\/13, BFHE 250, 505, BStBl II 2016, 637, Rz 13, und vom 26.06.2019 – II R 58\/15, BFH\/NV 2019, 1222, Rz 19). Die Miterben sind als Steuerschuldner der Erbschaftsteuer ebenfalls am Feststellungsverfahren beteiligt. F\u00fcr Bewertungsstichtage nach dem 30.06.2011 (vgl. \u00a7 205 Abs. 1 BewG i.d.F. des Steuervereinfachungsgesetzes 2011 vom 01.11.2011, BGBl I 2011, 2131) folgt dies ausdr\u00fccklich aus \u00a7 154 Abs. 1 Nr. 3 BewG, wonach diejenigen, die eine Steuer schulden, f\u00fcr die die Wertfeststellung von Bedeutung ist, am Feststellungsverfahren beteiligt sind (f\u00fcr fr\u00fchere Bewertungsstichtage folgt dies aus der Rechtsprechung des BFH, wonach den in Betracht kommenden Steuerschuldnern der Gegenstand der Wertfeststellung i.S. des \u00a7 154 Abs. 1 Nr. 1 BewG zuzurechnen ist und diese Steuerpflichtigen am Feststellungsverfahren beteiligt sind, vgl. BFH-Urteil vom 06.07.2011 – II R 44\/10, BFHE 234, 107, BStBl II 2012, 5, Rz 24 und 30). Bei mehreren Miterben muss dem Bescheid klar und eindeutig entnommen werden k\u00f6nnen, gegen welche Beteiligten der Erbengemeinschaft sich die Feststellungen richten. Dabei ist es ausreichend, wenn sich die Beteiligten zwar nicht aus dem Adressfeld, wohl aber aus dem weiteren Inhalt des Bescheids ergeben (BFH-Urteile in BFHE 250, 505, BStBl II 2016, 637, Rz 15, und in BFH\/NV 2019, 1222, Rz 19).<\/li>
    7. b) Verm\u00e4chtnisnehmer sind wie Erben und Miterben ebenfalls am Feststellungsverfahren beteiligt, wenn Gegenstand des Sachverm\u00e4chtnisses ein nach \u00a7 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG gesondert zu bewertendes, zum Nachlass geh\u00f6rendes Grundst\u00fcck ist. Dies folgt aus \u00a7 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 BewG, denn die Verm\u00e4chtnisnehmer schulden nach \u00a7 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG die Erbschaftsteuer, f\u00fcr die die Wertfeststellung von Bedeutung ist. Die Wertfeststellung nach \u00a7 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG ist f\u00fcr die Besteuerung des Verm\u00e4chtnisnehmers von Bedeutung, denn der festgestellte Grundbesitzwert ist bei der Besteuerung dessen Erwerbs durch Verm\u00e4chtnis zugrunde zu legen (s.o. unter 2.). Der Umstand, dass der Verm\u00e4chtnisanfall einen anderen Erwerbsvorgang bildet, ist unerheblich. Verm\u00e4chtnisnehmer sind dar\u00fcber hinaus am Feststellungsverfahren beteiligt, wenn das Finanzamt sie zur Abgabe einer Feststellungserkl\u00e4rung aufgefordert hat (\u00a7 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG).<\/li>
    8. 4. Eine (eigene) gesonderte Feststellung von Grundbesitzwerten allein gegen\u00fcber dem oder –bei mehreren– den Verm\u00e4chtnisnehmern ist in \u00a7\u00a7 151 ff. BewG nicht vorgesehen. Die Beteiligung der Verm\u00e4chtnisnehmer nach \u00a7 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 BewG spricht gerade gegen eine solche gesonderte Feststellung allein gegen\u00fcber den Verm\u00e4chtnisnehmern.<\/li>
    9. Der Senat folgt insoweit ausdr\u00fccklich nicht der Ansicht der Finanzverwaltung, die eine gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts gegen\u00fcber dem Verm\u00e4chtnisnehmer vorsieht (vgl. R B 151.2 Abs. 2 Nr. 4 Satz 2 der Erbschaftsteuer-Richtlinien 2019). Die Auffassung der Finanzverwaltung mag in der Praxis in Einzelf\u00e4llen zu einer Erleichterung f\u00fchren. Werden jedoch gegen\u00fcber jedem einzelnen Feststellungsbeteiligten (z.B. Erben und Verm\u00e4chtnisnehmer) jeweils gesonderte Feststellungsbescheide erlassen, birgt dies die Gefahr, dass Feststellungsbescheide mit unterschiedlich festgestellten Grundbesitzwerten ergehen und in Bestandskraft erwachsen. Das soll jedoch durch \u00a7 12 Abs. 3 ErbStG i.V.m. \u00a7 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und \u00a7 154 BewG, wonach mehrere Feststellungsbeteiligte an dem (einen) Wertfeststellungsverfahren zu beteiligen sind, gerade vermieden werden.<\/li>
    10. 5. Davon zu unterscheiden ist die Frage, ob ein f\u00e4lschlicherweise allein gegen\u00fcber einem Verm\u00e4chtnisnehmer erlassener Bescheid \u00fcber die gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts mangels Bestimmtheit oder aus anderen Gr\u00fcnden unwirksam ist.<\/li>
    11. a) Ein Verwaltungsakt ist nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verst\u00e4ndiger W\u00fcrdigung aller in Betracht kommenden Umst\u00e4nde offenkundig ist (\u00a7 125 Abs. 1 AO). Diese Voraussetzung ist erf\u00fcllt, wenn der Verwaltungsakt inhaltlich nicht hinreichend bestimmt ist (\u00a7 119 Abs. 1 AO).<\/li>
    12. aa) Die Angabe des Inhaltsadressaten ist gem\u00e4\u00df \u00a7 124 Abs. 1 AO konstituierender Bestandteil jedes Verwaltungsakts, denn es muss unzweifelhaft feststehen, gegen\u00fcber wem der Einzelfall geregelt werden soll. Ist der Inhaltsadressat im Verwaltungsakt nicht hinreichend bestimmt angegeben, ist der Verwaltungsakt nichtig, ohne dass er in der Einspruchsentscheidung geheilt werden k\u00f6nnte (BFH-Urteile in BFHE 250, 505, BStBl II 2016, 637, Rz 10, und in BFH\/NV 2019, 1222, Rz 18).<\/li>
    13. bb) L\u00e4sst sich dem Bescheid jedoch zweifelsfrei entnehmen, wer Inhaltsadressat der Feststellung des Grundbesitzwerts (\u00a7 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG) sein soll, reicht dies f\u00fcr die Bestimmtheit aus. Insoweit unterscheiden sich materiell-rechtliche Fehler bei der Auswahl der Feststellungsbeteiligten oder das Fehlen einzelner Feststellungsbeteiligter von der unzureichenden Bezeichnung der Feststellungsbeteiligten, z.B. bei fehlender Benennung der zu einer Erbengemeinschaft geh\u00f6renden Erben (vgl. BFH-Urteil in BFHE 250, 505, BStBl II 2016, 637, Rz 15). In einem solchen Falle ist der Bescheid nicht an alle gerichtet, f\u00fcr die er tats\u00e4chlich inhaltlich bestimmt ist (vgl. BFH-Urteil vom 02.07.2004 – II R 73\/01, BFH\/NV 2005, 214, unter II.4.b). Ist der Bescheid jedoch an einen bestimmten Inhaltsadressaten gerichtet, ist es f\u00fcr die Wirksamkeit ohne Bedeutung, ob der gleiche Bescheid auch gegen\u00fcber einem anderen Feststellungsbeteiligten h\u00e4tte ergehen d\u00fcrfen oder m\u00fcssen.<\/li>
    14. b) Ein Feststellungsbescheid leidet an einem besonders schwerwiegenden Fehler, wenn f\u00fcr ihn auf keine vertretbare Weise eine gesetzliche Grundlage oder eine gesetzliche Begr\u00fcndung gefunden werden kann, wenn er unter keinen Umst\u00e4nden mit dem Gesetz vereinbar ist, oder wenn sich aus ihm nicht oder nicht hinreichend bestimmt ergibt, was wem gegen\u00fcber festgestellt wird (vgl. Seer in Tipke\/Kruse, \u00a7 125 AO Rz 5). Der Fehler muss bei verst\u00e4ndiger W\u00fcrdigung aller in Betracht kommenden Umst\u00e4nde offenkundig sein.<\/li>
    15. c) Ein eigenst\u00e4ndiger Feststellungsbescheid \u00fcber den Grundbesitzwert gegen\u00fcber einem Verm\u00e4chtnisnehmer erf\u00fcllt diese Voraussetzungen f\u00fcr eine Nichtigkeit gem\u00e4\u00df \u00a7 125 AO nicht. Da der Verm\u00e4chtnisnehmer an dem Feststellungsverfahren gegen\u00fcber dem Erben nach \u00a7 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 BewG beteiligt werden kann, entbehrt ein solcher Bescheid nicht jeglicher gesetzlichen Grundlage. Aus diesem ergibt sich unzweifelhaft, was wem gegen\u00fcber festgestellt wird. Dass ein solcher Bescheid die \u00fcbrigen Feststellungsbeteiligten, insbesondere den Erben, nicht einschlie\u00dft, macht ihn nicht unwirksam. Dabei kann dahinstehen, ob schon vor der Einf\u00fcgung des \u00a7 154 Abs. 1 Satz 2 BewG durch das Steuer\u00e4nderungsgesetz 2015 vom 02.11.2015 (BGBl I 2015, 1834) mit Wirkung f\u00fcr Bewertungsstichtage nach dem 31.12.2015 (vgl. \u00a7 205 Abs. 9 BewG) die Wertfeststellung gegen\u00fcber mehreren Feststellungsbeteiligten nur gesondert und einheitlich erfolgen konnte. Denn auch ein Bescheid \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen ist nicht deswegen nichtig, weil er nicht alle Feststellungsbeteiligten enth\u00e4lt (grundlegend BFH-Urteil vom 24.10.1996 – IV R 50\/95, BFH\/NV 1997, 331, unter 3. am Ende der Gr\u00fcnde, m.w.N.).<\/li>
    16. 6. Das FG ist von anderen Grunds\u00e4tzen ausgegangen. Die Vorentscheidung erweist sich auch nicht aus anderen Gr\u00fcnden als zutreffend und war daher aufzuheben. Die Sache ist spruchreif und die Klage abzuweisen.<\/li>
    17. a) Der Grundbesitzwert h\u00e4tte zwar nicht alleine gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger als Verm\u00e4chtnisnehmer festgestellt werden d\u00fcrfen. Vielmehr h\u00e4tte der Kl\u00e4ger als Verm\u00e4chtnisnehmer am Verfahren \u00fcber die gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts nach \u00a7 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 BewG beteiligt werden m\u00fcssen. Der f\u00e4lschlicherweise gegen den Kl\u00e4ger ergangene Feststellungsbescheid ist jedoch nicht aufzuheben. Er ist wirksam und wurde nicht rechtzeitig mit Rechtsmitteln angefochten.<\/li>
    18. Der angefochtene Feststellungsbescheid vom 29.12.2014 ist an den Kl\u00e4ger als Inhaltsadressaten gerichtet. Ihm wird der Grundbesitzwert zwar zu Unrecht, aber wirksam zugerechnet. Die fehlerhafte Zurechnung in einem gesonderten Feststellungsbescheid f\u00fchrt nicht zur Nichtigkeit, sondern allenfalls zur Anfechtbarkeit.<\/li>
    19. b) Der fehlerhafte Feststellungsbescheid ist bestandskr\u00e4ftig. Gegen ihn ist nicht rechtzeitig Einspruch eingelegt worden. Aus dem Einspruchsschreiben vom 07.01.2015 ergibt sich nicht, dass f\u00fcr den Kl\u00e4ger Einspruch eingelegt werden sollte. In dem Schreiben ist ausdr\u00fccklich nur der Erbe namentlich bezeichnet worden und nur von dem Bescheid (nicht: Bescheide) vom 29.12.2014 die Rede. Damit kann nur der gegen\u00fcber dem Erben ergangene Feststellungsbescheid gemeint sein. Eine weitergehende Auslegung des Schreibens als Einspruch gegen alle Feststellungsbescheide und f\u00fcr alle Verm\u00e4chtnisnehmer, einschlie\u00dflich des Kl\u00e4gers, ist nicht m\u00f6glich.<\/li>
    20. Aus dem Umstand, dass der Erbe zugleich als Testamentsvollstrecker agierte, folgt nichts anderes. Zum einen kann sein Einspruch ohne entsprechenden Hinweis nicht zugleich als Einspruch in seiner Eigenschaft als Testamentsvollstrecker f\u00fcr Verm\u00e4chtnisnehmer angesehen werden. Zum anderen ist der Feststellungsbescheid dem Kl\u00e4ger als Verm\u00e4chtnisnehmer auch ordnungsgem\u00e4\u00df bekannt gegeben worden. Eine vergleichbare Regelung wie in \u00a7 32 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. \u00a7 31 Abs. 5 ErbStG f\u00fcr Steuerbescheide gibt es f\u00fcr Feststellungsbescheide nicht. Daher kann dahinstehen, ob sich im Streitfall die Anordnung der Testamentsvollstreckung \u00fcberhaupt \u00fcber die blo\u00dfe Erf\u00fcllung des Verm\u00e4chtnisses hinaus erstreckte (vgl. BFH-Urteil vom 11.06.2013 – II R 10\/11, BFHE 242, 148, BStBl II 2013, 924).<\/li>
    21. 7. Die Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung aufgrund Urteil ohne m\u00fcndliche Verhandlung beruht auf \u00a7 121 Satz 1 i.V.m. \u00a7 90 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      Urteil vom 06. Mai 2021, II R 34\/18 ECLI:DE:BFH:2021:U.060521.IIR34.18.0 BFH II. Senat ErbStG \u00a7 3 Abs 1 Nr 1 , ErbStG \u00a7 12 Abs 3 , BewG \u00a7 151 Abs 1 S 1 Nr 1 , BewG \u00a7 154 Abs 1 S 1 Nr 3 , AO \u00a7 125 Abs 1 , ErbStR R B151.2 … Gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts gegen\u00fcber einem Verm\u00e4chtnisnehmer<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-74047","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/74047","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=74047"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/74047\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=74047"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=74047"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=74047"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}