{"id":74057,"date":"2021-08-20T12:07:09","date_gmt":"2021-08-20T10:07:09","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=74057"},"modified":"2021-08-20T12:07:09","modified_gmt":"2021-08-20T10:07:09","slug":"umstellung-einer-vorbeugenden-unterlassungsklage-in-eine-feststellungsklage-androhung-eines-auskunftsersuchens-nach-%c2%a7-93-abs-1-ao","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/umstellung-einer-vorbeugenden-unterlassungsklage-in-eine-feststellungsklage-androhung-eines-auskunftsersuchens-nach-%c2%a7-93-abs-1-ao\/","title":{"rendered":"Umstellung einer vorbeugenden Unterlassungsklage in eine Feststellungsklage; Androhung eines Auskunftsersuchens nach \u00a7 93 Abs. 1 AO"},"content":{"rendered":"\n

Urteil vom 14. April 2021, X R 25\/19<\/h1>\n\n\n\n

ECLI:DE:BFH:2021:U.140421.XR25.19.0<\/p>\n\n\n\n

BFH X. Senat<\/p>\n\n\n\n

AO \u00a7 93 Abs 1 S 1 , AO \u00a7 93 Abs 1 S 3 , AO \u00a7 162 Abs 2 S 2 , FGO \u00a7 41 Abs 1 , FGO \u00a7 41 Abs 2 S 1 , FGO \u00a7 76 Abs 1 S 1 , FGO \u00a7 100 Abs 1 S 4 , FGO \u00a7 114 , AO \u00a7 118 S 1 , AO \u00a7 200 Abs 1 S 2<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Finanzgericht Berlin-Brandenburg , 14. M\u00e4rz 2019, Az: 9 K 9069\/18<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Eine vorbeugende Unterlassungsklage kann nach ihrer Erledigung als Feststellungsklage zul\u00e4ssig bleiben, wenn es prozess\u00f6konomisch sinnvoll ist, die ma\u00dfgebliche Rechtsfrage in dem bereits anh\u00e4ngigen und aufw\u00e4ndig betriebenen Verfahren zu kl\u00e4ren. Der Kl\u00e4ger ist trotz Schaffung vollendeter Tatsachen in dem noch nicht rechtskr\u00e4ftig entschiedenen Verfahren zu halten.<\/p>\n\n\n\n

2. Gegen die Androhung eines Auskunftsersuchens an Dritte gem\u00e4\u00df \u00a7 93 Abs. 1 Satz 3 AO ist sowohl eine vorbeugende Unterlassungsklage als auch einstweiliger Rechtsschutz nach \u00a7 114 FGO m\u00f6glich.<\/p>\n\n\n\n

3. Ein Auskunftsersuchen der Finanzbeh\u00f6rde gem\u00e4\u00df \u00a7 93 Abs. 1 Satz 3 AO ist bereits m\u00f6glich, wenn es aufgrund konkreter Umst\u00e4nde angezeigt ist, weitere Ausk\u00fcnfte auch bei Dritten einzuholen.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Revision der Kl\u00e4gerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 14.03.2019 – 9 K 9069\/18 wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Kl\u00e4gerin zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) betreibt eine Apotheke. Neben Erl\u00f6sen, die sie \u00fcber die GmbH (Rezeptabrechnungsstelle) abrechnete, \u00fcberwiesen Kunden Betr\u00e4ge auf ihr Bankkonto. Dar\u00fcber hinaus erzielte die Kl\u00e4gerin Bareinnahmen aus Rezeptzuzahlungen und dem freien Verkauf von Waren.<\/li>
  2. Im Rahmen einer 2017 begonnenen Au\u00dfenpr\u00fcfung f\u00fcr die Jahre 2013 bis 2015 f\u00fchrte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) eine Verprobung der Rohgewinns\u00e4tze f\u00fcr die Freiwahl- und Sichtwahlartikel durch. Dabei stellte die Pr\u00fcferin Differenzen f\u00fcr die Jahre 2014 und 2015 fest, die u.a. aus den von ihr lediglich gesch\u00e4tzten Werten f\u00fcr die Aufteilung der Ums\u00e4tze aus den Kassenrezepten (verschreibungspflichtig\/nicht verschreibungspflichtig) herr\u00fchren k\u00f6nnten. Das FA forderte die Kl\u00e4gerin deshalb zur Vorlage der Daten der Rezeptabrechnungsstelle f\u00fcr jedes einzelne Rezept in digitaler Form auf. Da die Kl\u00e4gerin dieser Aufforderung nicht nachgekommen war, wiederholte das FA seine Aufforderung und k\u00fcndigte an, die einzelnen Rezepte unmittelbar bei der Rezeptabrechnungsstelle anzufordern, wenn die Kl\u00e4gerin die Unterlagen nicht vorlege. Auch dieser wiederholten Aufforderung ist die Kl\u00e4gerin nicht nachgekommen.<\/li>
  3. Sie stellte beim Finanzgericht (FG) einen Antrag auf Erlass einer einstweiligen Anordnung zur Feststellung der Unzul\u00e4ssigkeit des angek\u00fcndigten Auskunftsersuchens an die Rezeptabrechnungsstelle. Diesen verwarf das FG als unzul\u00e4ssig. Das beabsichtigte Auskunftsersuchen an die Rezeptabrechnungsstelle stelle einen Verwaltungsakt dar, gegen den sich die Kl\u00e4gerin durch Einlegung eines Einspruchs wenden k\u00f6nne, so dass sie des einstweiligen Rechtsschutzes gem\u00e4\u00df \u00a7 114 der Finanzgerichtsordnung (FGO) nicht bed\u00fcrfe. Auch k\u00f6nne das FG keine Untersagungsanordnung aussprechen, da dies eine endg\u00fcltige Regelung darstelle.<\/li>
  4. Die Kl\u00e4gerin erhob daraufhin Sprungklage „wegen Androhung eines Auskunftsersuchens bei einem Dritten“. Weil das FA seine Zustimmung hierzu verweigert hatte, wurde die Sprungklage als Einspruch behandelt. Das FA verwarf diesen als unzul\u00e4ssig, da kein Verwaltungsakt vorliege. Die hiergegen erhobene Klage wegen des „beabsichtigten Auskunftsersuchens“ sah das FG zwar als zul\u00e4ssig an, da es sich um eine vorbeugende Unterlassungsklage handele. Die Klage sei aber unbegr\u00fcndet (Entscheidungen der Finanzgerichte –EFG– 2019, 1430).<\/li>
  5. W\u00e4hrend des Revisionsverfahrens hat das FA das angek\u00fcndigte Auskunftsersuchen an die Rezeptabrechnungsstelle versandt; diese hat dem FA zwischenzeitlich einen Datentr\u00e4ger \u00fcbermittelt.<\/li>
  6. Die Kl\u00e4gerin macht im Rahmen des Revisionsverfahrens die Verletzung materiellen Rechts und Verfahrensm\u00e4ngel geltend. Aufgrund der zwischenzeitlich eingeholten Ausk\u00fcnfte sei die Klage auf eine Fortsetzungsfeststellungsklage umzustellen. Dies m\u00fcsse auch bei einer vorbeugenden Unterlassungsklage m\u00f6glich sein, da ansonsten das FA, obwohl das FG die Revision zugelassen habe, eine endg\u00fcltige gerichtliche Entscheidung verhindern k\u00f6nne. Das Feststellungsinteresse ergebe sich bereits aus der Qualifikation des Gewerbebetriebs der Kl\u00e4gerin als Gro\u00dfbetrieb und der damit verbundenen Pr\u00fcfungsdichte. Das Auskunftsersuchen sei, da die Buchf\u00fchrung nur unwesentliche M\u00e4ngel aufweise, ebenso wie die Sch\u00e4tzung unzul\u00e4ssig gewesen. Die Differenzen seien allein Folge eines fehlerhaften Aufbaus der Kalkulation, der falschen W\u00fcrdigung der Dateien und der mangelnden Kenntnisse des FA bez\u00fcglich der f\u00fcr Apotheken geltenden Abrechnungsvorschriften. Unstreitig seien s\u00e4mtliche von der Rezeptabrechnungsstelle an die Kl\u00e4gerin geflossene Zahlungen in der Buchf\u00fchrung erfasst worden. Dar\u00fcber hinaus komme der vom FA begehrten Aufteilung nach rezeptpflichtigen und nicht rezeptpflichtigen Medikamenten keine Relevanz f\u00fcr die Besteuerungsgrundlagen der Kl\u00e4gerin zu. Auch lasse sich die vom FA errechnete Differenz durch das beabsichtigte Auskunftsersuchen nicht beseitigen. Dies habe sich im \u00dcbrigen im weiteren Verlauf der Pr\u00fcfung nach der \u00dcbermittlung des Datentr\u00e4gers durch die Rezeptabrechnungsstelle best\u00e4tigt.<\/li>
  7. Ger\u00fcgt wird auch ein Versto\u00df des FG gegen dessen Sachaufkl\u00e4rungspflicht gem\u00e4\u00df \u00a7 76 Abs. 1 FGO, da die benannten Zeugen nicht zu dem von der Kl\u00e4gerin bezeichneten Thema vernommen worden seien.<\/li>
  8. Die Kl\u00e4gerin beantragt,
    das angefochtene Urteil aufzuheben und festzustellen, dass die Androhung eines Auskunftsersuchens bei der Rezeptabrechnungsstelle rechtswidrig war.<\/li>
  9. Das FA beantragt,
    die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  10. Da das FA das entsprechende Auskunftsersuchen inzwischen an die Rezeptabrechnungsstelle gestellt habe, sei die vorbeugende Unterlassungsklage unzul\u00e4ssig geworden. Durch diese Einholung des angedrohten Auskunftsersuchens habe sich das Klageverfahren erledigt. Da die Fortsetzungsfeststellungsklage gem\u00e4\u00df \u00a7 100 Abs. 1 Satz 4 FGO auf Verwaltungsakte beschr\u00e4nkt sei, komme sie bei der vorliegenden Unterlassungsklage nicht in Frage.<\/li>
  11. Das FA sei im \u00dcbrigen gem\u00e4\u00df \u00a7 93 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) berechtigt gewesen, ein schriftliches Auskunftsersuchen an die Rezeptabrechnungsstelle zu richten. Da die Rohgewinne I und II in allen Pr\u00fcfungsjahren unterhalb der ver\u00f6ffentlichten Richts\u00e4tze gelegen h\u00e4tten und von Jahr zu Jahr gesunken seien, sei ein Anlass f\u00fcr Ermittlungen der Pr\u00fcferin vorhanden gewesen. Erst durch die Verprobung der Rohgewinnaufschlags\u00e4tze f\u00fcr die Freiwahl- und Sichtwahlartikel anhand der angeforderten Rezeptdaten lasse sich nachpr\u00fcfen, ob deren Ums\u00e4tze vollst\u00e4ndig erfasst worden seien.<\/li>
  12. Das FA sei auch nicht erst bei feststehenden Buchf\u00fchrungsm\u00e4ngeln zur Einholung der Ausk\u00fcnfte bei Dritten berechtigt. Es gen\u00fcge vielmehr, wenn aufgrund konkreter Umst\u00e4nde oder allgemeiner Erfahrungen ein Auskunftsersuchen angezeigt sei.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die zul\u00e4ssige Revision der Kl\u00e4gerin ist unbegr\u00fcndet und deshalb zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 FGO).<\/li>
    2. 1. Die Revision ist zul\u00e4ssig. Zwar hat sich die zul\u00e4ssigerweise erhobene vorbeugende Unterlassungsklage (unter a) w\u00e4hrend des Revisionsverfahrens durch das zwischenzeitlich tats\u00e4chlich umgesetzte Ersuchen erledigt. Dies f\u00fchrt allerdings nicht zum Wegfall des Rechtsschutzbed\u00fcrfnisses und damit zur Unzul\u00e4ssigkeit der Revision. Vielmehr ist die Kl\u00e4gerin berechtigt, ihr Klagebegehren, die Rechtswidrigkeit der Androhung des Auskunftsersuchens feststellen zu lassen, im Wege einer allgemeinen Feststellungsklage gem\u00e4\u00df \u00a7 41 Abs. 1 FGO weiterzuverfolgen (unten b).<\/li>
    3. a) Die blo\u00dfe Androhung des Auskunftsersuchens als Vorbereitungshandlung ist –anders als das (nachfolgende) Auskunftsersuchen gem\u00e4\u00df \u00a7 93 Abs. 1 Satz 3 AO (vgl. zur Eigenschaft als Verwaltungsakt insoweit nur Senatsurteil vom 29.07.2015 – X R 4\/14, BFHE 251, 112, BStBl II 2016, 135, Rz 26, m.w.N.)– schon mangels Erzwingbarkeit der Ma\u00dfnahme nach den Vorschriften der \u00a7\u00a7 328 ff. AO (vgl. nur Senatsurteil vom 16.11.2011 – X R 18\/09, BFHE 235, 452, BStBl II 2012, 129, Rz 18, m.w.N.) kein Verwaltungsakt. Daher konnte die Kl\u00e4gerin nur im Wege einer vorbeugenden Unterlassungsklage als Unterfall der allgemeinen Leistungsklage gerichtlichen Rechtsschutz erlangen. Sie konnte weder darauf verwiesen werden, gegen das Auskunftsersuchen oder gegen die Steuerbescheide, die Erkenntnisse des Auskunftsersuchens beinhalten, vorzugehen (so aber FG D\u00fcsseldorf, Urteil vom 25.04.2007 – 7 K 4756\/06, EFG 2007, 1536, f\u00fcr den Fall einer Klage gegen einen durchgef\u00fchrten Kontenabruf nach \u00a7 93 Abs. 7 AO), noch war die vorbeugende Unterlassungsklage wegen doppelter Rechtsh\u00e4ngigkeit unzul\u00e4ssig. Da das FA der vorher erhobenen Sprungklage, die den identischen Streitgegenstand umfasste, nicht zugestimmt hatte, endete die Rechtsh\u00e4ngigkeit der Sprungklage und verlor vor der Erhebung der Unterlassungsklage ihren Charakter als Klage (vgl. hierzu auch Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 08.11.2016 – I R 1\/15, BFHE 256, 195, BStBl II 2017, 720, Rz 12).<\/li>
    4. b) Aufgrund des zwischenzeitlich vollzogenen Auskunftsersuchens des FA hat sich die vorbeugende Unterlassungsklage der Kl\u00e4gerin zwar erledigt, sie kann ihr Begehren aber als Feststellungsklage weiterverfolgen.<\/li>
    5. aa) Anders als eine Anfechtungs- oder Verpflichtungsklage ist die Unterlassungsklage als Unterfall einer Leistungsklage nach ihrer Erledigung nicht in eine Fortsetzungsfeststellungsklage umstellbar. Denn die Fortsetzungsfeststellungsklage ist ein Unterfall der Anfechtungsklage (BFH-Urteil vom 02.06.1987 – VIII R 192\/83, BFH\/NV 1988, 104, unter I.2.a, m.w.N.), der analog auf den Fall der Verpflichtungsklage ausgedehnt wird (BFH-Urteil vom 12.06.1996 – II R 71\/94, BFH\/NV 1996, 873, unter II.1., m.w.N.). In beiden F\u00e4llen verlangt die Fortsetzungsfeststellungsklage somit das Vorliegen eines Verwaltungsakts, der bei der Androhung eines Auskunftsersuchens gerade (noch) nicht gegeben ist (vgl. oben unter II.1.a). Auch ist das zwischenzeitlich durchgef\u00fchrte Auskunftsersuchen und damit der (nachfolgende) Verwaltungsakt (vgl. hierzu nur Senatsurteil in BFHE 251, 112, BStBl II 2016, 135, Rz 26) in einem separaten Verwaltungsverfahren erlassen worden. Er kann schon deshalb nicht Gegenstand des streitgegenst\u00e4ndlichen Klageverfahrens nach \u00a7 68 Satz 1 i.V.m. \u00a7 127 FGO werden.<\/li>
    6. bb) Vorliegend ist die vorbeugende Unterlassungsklage jedoch in eine Feststellungsklage gem\u00e4\u00df \u00a7 41 Abs. 1 FGO \u00fcbergegangen. Denn das Klageinteresse ist so zu verstehen, dass die Kl\u00e4gerin stets (auch) die Feststellung begehrte, die Rechtm\u00e4\u00dfigkeit eines vom FA geplanten Auskunftsersuchens im Hinblick auf ihr Grundrecht auf informationelle Selbstbestimmung und ihr Recht auf Wahrung des Steuergeheimnisses nachtr\u00e4glich gerichtlich \u00fcberpr\u00fcfen zu lassen. Die Feststellungsklage scheitert nicht daran, dass die Kl\u00e4gerin ihr Prozessziel auf anderem Weg schneller, einfacher und billiger erreichen kann (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 10.02.1987 – VII R 77\/84, BFHE 149, 387, BStBl II 1987, 545, unter B.I.2., m.w.N.). Eine solche M\u00f6glichkeit ist hier gerade nicht (mehr) gegeben. Weder muss sich die Kl\u00e4gerin auf eine neue Fortsetzungsfeststellungsklage gem\u00e4\u00df \u00a7 100 Abs. 1 Satz 4 FGO in Bezug auf das Auskunftsersuchen verweisen lassen noch kann es relevant sein, dass sie bereits im Rahmen des einstweiligen Rechtsschutzes gegen die Androhung des Auskunftsersuchens vorgegangen ist.<\/li>
    7. (1) Der \u00dcbergang von einer Leistungsklage zur Feststellungsklage stellt keine nach \u00a7 123 Abs. 1 Satz 1 FGO im Revisionsverfahren unzul\u00e4ssige Klage\u00e4nderung dar, da es sich lediglich um eine Einschr\u00e4nkung der allgemeinen Leistungsklage handelt (vgl. BFH-Urteil vom 18.01.2012 – II R 49\/10, BFHE 235, 151, BStBl II 2012, 168, Rz 16, m.w.N.).<\/li>
    8. (2) Die Feststellungsklage ist gem\u00e4\u00df \u00a7 41 Abs. 1 FGO zul\u00e4ssig. Es besteht weiterhin ein Rechtsschutzbed\u00fcrfnis der Kl\u00e4gerin. Gerade mittels einer Feststellungsklage kann die Feststellung des Bestehens oder Nichtbestehens eines Rechtsverh\u00e4ltnisses oder der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts begehrt werden, wenn der Kl\u00e4ger ein berechtigtes Interesse an der baldigen Feststellung hat. Um die Feststellung des Bestehens eines Rechtsverh\u00e4ltnisses in diesem Sinn geht es auch, wenn –wie hier– die Rechtswidrigkeit von Verwaltungshandeln, das keinen Verwaltungsakt darstellt (\u00a7 118 Satz 1 AO), gegen\u00fcber dem Betroffenen festgestellt werden soll (vgl. nur BFH-Urteil vom 29.04.2008 – I R 79\/07, BFH\/NV 2008, 1807, unter II.1.).<\/li>
    9. (3) Der Zul\u00e4ssigkeit der Feststellungsklage steht \u00a7 41 Abs. 2 Satz 1 FGO nicht entgegen.<\/li>
    10. (a) Hiernach kann zwar die Feststellung des Bestehens oder Nichtbestehens eines Rechtsverh\u00e4ltnisses nicht begehrt werden, soweit der Kl\u00e4ger seine Rechte durch Gestaltungs- oder Leistungsklage verfolgen kann oder h\u00e4tte verfolgen k\u00f6nnen. \u00a7 41 Abs. 2 Satz 1 FGO ist aber ebenso wie die vergleichbare Regelung des \u00a7 43 Abs. 2 Satz 1 der Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) ihrem Zweck entsprechend einschr\u00e4nkend auszulegen und anzuwenden (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts –BVerwG– vom 29.04.1997 – 1 C 2\/95, Neue Juristische Wochenschrift –NJW– 1997, 2534, unter 4., m.w.N., zu \u00a7 43 Abs. 2 Satz 1 VwGO). Droht keine Umgehung der f\u00fcr Anfechtungs- und Verpflichtungsklagen geltenden Bestimmungen \u00fcber Fristen und Vorverfahren, steht \u00a7 41 Abs. 2 Satz 1 FGO der Feststellungsklage ebenso wenig entgegen wie in F\u00e4llen, in denen diese den effektiveren Rechtsschutz bietet. Kann die zwischen den Beteiligten streitige Frage sachgerecht und dem Rechtsschutzinteresse des Rechtsmittelf\u00fchrers voll Rechnung tragend durch das Feststellungsurteil gekl\u00e4rt werden, verbietet es sich, diesen auf eine (neue) Fortsetzungsfeststellungsklage zu verweisen.<\/li>
    11. (b) Vorliegend werden die besonderen Sachentscheidungsvoraussetzungen, die f\u00fcr Anfechtungs- und Verpflichtungsklagen gelten, durch die Umstellung der als allgemeine Leistungsklage (in Form der vorbeugenden Unterlassungsklage) erhobenen Klage in eine allgemeine Feststellungsklage nicht unterlaufen. Denn auch die Zul\u00e4ssigkeit der allgemeinen Leistungsklage ist weder von einer Klagefrist noch von der Durchf\u00fchrung eines Vorverfahrens abh\u00e4ngig.<\/li>
    12. Die materiell-rechtliche Rechtsfrage –die Rechtswidrigkeit des (angedrohten) Auskunftsersuchens– ist zudem dieselbe, welche die Kl\u00e4gerin sowohl mit ihrer vorbeugenden Unterlassungsklage als auch mit der daraus erwachsenen Feststellungsklage kl\u00e4ren will.<\/li>
    13. (4) Ebenso ist das erforderliche Feststellungsinteresse und damit ein Rechtsschutzinteresse der Kl\u00e4gerin vorliegend gegeben. Zum einen besteht neben der Wiederholungsgefahr ein Rehabilitationsinteresse. Dar\u00fcber hinaus ist es prozess\u00f6konomisch wenig verst\u00e4ndlich, warum die ma\u00dfgebliche Rechtsfrage nicht im bereits anh\u00e4ngigen und aufw\u00e4ndig betriebenen Verfahren gekl\u00e4rt werden soll. Wie im Fall einer Fortsetzungsfeststellungsklage gilt, dass „eine Partei nicht ohne Not um die Fr\u00fcchte des bisherigen Prozesses gebracht werden darf, insbesondere dann nicht, wenn das Verfahren unter entsprechendem Aufwand einen bestimmten Stand erreicht hat und sich mit der Erledigung des urspr\u00fcnglichen Antrages die Frage stellt, ob dieser Aufwand nutzlos gewesen sein soll und der Kl\u00e4ger der (h\u00e4ufig nicht auf sein Verhalten zur\u00fcckgehenden) Erledigung wegen in diesem Verfahren leer ausgehen muss“ (so schon BVerwG-Urteil vom 18.04.1986 – 8 C 84\/84 – Buchholz 310 \u00a7 161 VwGO Nr. 69 S. 9 (13 f.) unter Hinweis auf das BVerwG-Urteil vom 28.04.1967 – IV C 163.65 – Buchholz 310 \u00a7 113 VwGO Nr. 36 S. 64 (66)).<\/li>
    14. Gerade im vorliegenden Fall, in dem allein das FA durch Schaffung vollendeter Tatsachen trotz einer noch nicht rechtskr\u00e4ftigen gerichtlichen Entscheidung die nachtr\u00e4gliche Unzul\u00e4ssigkeit der Klage und damit das Hinausdr\u00e4ngen der Kl\u00e4gerin aus dem schon seit l\u00e4ngerer Zeit betriebenen Verfahren bewirken w\u00fcrde, muss sichergestellt sein, dass das Verfahren beendet werden kann. Dies ist aufgrund des Feststellungsantrags als „Minus“ zum Leistungsantrag m\u00f6glich.<\/li>
    15. (5) Das Feststellungsinteresse bzw. das Rechtsschutzbed\u00fcrfnis der Kl\u00e4gerin ist im Streitfall nicht deswegen zu verneinen, weil sie bereits im Wege des einstweiligen Rechtsschutzes gegen die Androhung des Auskunftsersuchens vorgegangen ist und das FG diesen Weg rechtsfehlerhaft als nicht er\u00f6ffnet angesehen hat.<\/li>
    16. (a) Besteht f\u00fcr einen Steuerpflichtigen die M\u00f6glichkeit, eine vorbeugende Unterlassungsklage zu erheben, wenn er von dem beabsichtigten Auskunftsersuchen nach \u00a7 93 Abs. 1 Satz 3 AO in Kenntnis gesetzt worden ist, ist konsequenterweise der einstweilige Rechtsschutz nach \u00a7 114 FGO, und zwar auch vor Erhebung der Unterlassungsklage, m\u00f6glich. Denn mit einem solchen Antrag kann der Betroffene erreichen, dass die Finanzbeh\u00f6rde vorl\u00e4ufig, und zwar bis zur Entscheidung \u00fcber die Hauptsache, an der Durchf\u00fchrung des Auskunftsersuchens gehindert wird (ebenso, wenn auch im Fall des Kontenabrufs nach \u00a7 93 Abs. 7 AO: Loose, EFG 2007, 1537; Maidorn, NJW 2006, 3752, 3756; C\u00f6ster\/Intemann, Deutsches Steuerrecht 2005, 1249, 1250; v. Wedelst\u00e4dt, AO-Steuer-Berater 2006, 118, 121). F\u00fcr einen derartigen Antrag nach \u00a7 114 FGO wird regelm\u00e4\u00dfig ein Rechtsschutzbed\u00fcrfnis bestehen, da ansonsten durch das Auskunftsersuchen m\u00f6glicherweise endg\u00fcltig und unheilbar das Grundrecht des Steuerpflichtigen auf informationelle Selbstbestimmung verletzt w\u00fcrde.<\/li>
    17. (b) Die Kl\u00e4gerin hatte sich bereits vor ihrer vorbeugenden Unterlassungsklage um einstweiligen Rechtsschutz beim FG bem\u00fcht. Dass ihr Antrag gem\u00e4\u00df \u00a7 114 FGO erfolglos blieb, kann indes nicht dazu f\u00fchren, eine sp\u00e4tere Feststellungsklage in Bezug auf die Hauptsache unter prozess\u00f6konomischen Gr\u00fcnden als nicht mehr zul\u00e4ssig anzusehen. Dies gilt unabh\u00e4ngig davon, ob das FG rechtsfehlerhaft einen solchen Antrag nach \u00a7 114 FGO abgelehnt oder die Beschwerde nach \u00a7 128 Abs. 3 FGO nicht zugelassen hat. Denn entscheidend ist, dass auch weiterhin –wie vorstehend bereits dargelegt– ein Interesse der Kl\u00e4gerin an der Feststellung der Rechtm\u00e4\u00dfigkeit des (vollzogenen) Auskunftsersuchens nach \u00a7 93 Abs. 1 Satz 3 AO besteht.<\/li>
    18. 2. Die Revision ist unbegr\u00fcndet. Die Androhung des Auskunftsersuchens war rechtm\u00e4\u00dfig.<\/li>
    19. Zutreffend hat das FG bereits in seinem Beschluss vom 08.01.2018 – 9 V 9166\/17 erkannt, dass das streitige Auskunftsersuchen unter Beachtung der vom Senat in seinem Urteil in BFHE 251, 112, BStBl II 2016, 135, Rz 38 ff. dargelegten Grunds\u00e4tze nicht rechtsfehlerhaft ist.<\/li>
    20. a) Die Kl\u00e4gerin hatte dem FA im Rahmen der Au\u00dfenpr\u00fcfung die angeforderten Daten der Rezeptabrechnungsstelle f\u00fcr jedes einzelne Rezept vorzulegen. Diese Daten sind f\u00fcr die Besteuerung erheblich, da sie aus Sicht des FA erforderlich waren, um die Kalkulationsdifferenzen aufzukl\u00e4ren.<\/li>
    21. aa) Die Art und der Umfang der Ermittlungen der Finanzbeh\u00f6rden richten sich gem\u00e4\u00df \u00a7 88 Abs. 2 Satz 1 AO nach den Umst\u00e4nden des Einzelfalls sowie nach den Grunds\u00e4tzen der Gleichm\u00e4\u00dfigkeit, Gesetzm\u00e4\u00dfigkeit und Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeit; an das Vorbringen und an die Beweisantr\u00e4ge der Beteiligten ist sie nicht gebunden.<\/li>
    22. Aus diesem Grunde hindert die blo\u00dfe Behauptung der Kl\u00e4gerin, die Zahlungen der Rezeptabrechnungsstelle seien vollst\u00e4ndig erfasst, die Finanzbeh\u00f6rde nicht, eine Kalkulation vorzunehmen und sich (daneben) insbesondere s\u00e4mtliche Zahlungen bescheinigen zu lassen. Denn schon aufgrund des verfassungsrechtlich gebotenen Verifikationsprinzips (Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 27.06.1991 – 2 BvR 1493\/89, BVerfGE 84, 239, unter C.I.2.) m\u00fcssen die Finanzbeh\u00f6rden in der Lage sein, Angaben des Steuerpflichtigen effektiv auf ihre Richtigkeit \u00fcberpr\u00fcfen zu k\u00f6nnen (Senatsbeschluss vom 20.06.2011 – X B 234\/10, BFH\/NV 2011, 1829, Rz 6). Der Steuerpflichtige hat gem\u00e4\u00df \u00a7 93 Abs. 1 Satz 1 AO die f\u00fcr die Kalkulation aus Sicht der Finanzbeh\u00f6rde notwendigen Ausk\u00fcnfte zu erteilen. Diese Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen ergibt sich im Rahmen der Au\u00dfenpr\u00fcfung aus \u00a7 200 Abs. 1 Satz 2 AO.<\/li>
    23. bb) Das FA durfte im Streitfall im Rahmen seiner Au\u00dfenpr\u00fcfung zu der Einsch\u00e4tzung gelangen, die Ausk\u00fcnfte k\u00f6nnten zur Aufdeckung steuererheblicher Tatsachen f\u00fchren. Es reicht aus, dass steuerlich erhebliche Tatsachen betroffen sind, die die finanzbeh\u00f6rdlichen Entscheidungen in einem steuerrechtlichen Verwaltungsverfahren beeinflussen k\u00f6nnen (vgl. Schuster in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, \u00a7 93 AO Rz 10). Die in diesem Sinne erheblichen, mitzuteilenden „Tatsachen“ m\u00fcssen lediglich im Rahmen einer Prognoseentscheidung der Finanzbeh\u00f6rde m\u00f6glich sein (BFH-Urteil vom 29.10.1986 – VII R 82\/85, BFHE 148, 108, BStBl II 1988, 359, unter II.3.a, st\u00e4ndige Rechtsprechung). Davon zu unterscheiden sind Einwendungen des Steuerpflichtigen gegen die Sch\u00e4tzung. Sie lassen das Recht des FA, nach \u00a7 93 Abs. 1 Satz 3 AO weitere Ausk\u00fcnfte auch bei Dritten einzuholen, unber\u00fchrt.<\/li>
    24. cc) Vorliegend ergibt sich bereits aus den vom FA im Rahmen der Pr\u00fcfung festgestellten Kalkulationsdifferenzen, dass die Daten zu den einzelnen Rezepten einer weitergehenden \u00dcberpr\u00fcfung bedurften. Soweit die Kl\u00e4gerin behauptet, diese Daten h\u00e4tten dem FA w\u00e4hrend der Au\u00dfenpr\u00fcfung in anderer Form bereits vorgelegen, ist sie –unabh\u00e4ngig davon, ob sich bereits deshalb die Vorlage der angeforderten Rezeptdaten er\u00fcbrigt h\u00e4tte– einen Nachweis f\u00fcr die Richtigkeit dieser Behauptung schuldig geblieben.<\/li>
    25. dd) Ein hinreichender Anlass f\u00fcr ein solches Auskunftsersuchen liegt auch –anders als es die Kl\u00e4gerin annimmt– nicht erst vor, wenn ein begr\u00fcndeter Verdacht daf\u00fcr besteht, dass steuerrechtliche Unregelm\u00e4\u00dfigkeiten gegeben sind. Es gen\u00fcgt vielmehr, wenn anhand konkreter Umst\u00e4nde –hier die Ungenauigkeiten der Ergebnisse der bisherigen Verprobung, die auf dem lediglich gesch\u00e4tzten Verh\u00e4ltnis zwischen rezept- und nichtrezeptpflichtigen Medikamenten beruhte– ein Auskunftsersuchen angezeigt ist. Abzustellen ist insoweit allein auf den Zeitpunkt des Auskunftsersuchens. Sollte sich, wie von der Kl\u00e4gerin lediglich behauptet, im weiteren Verfahren herausgestellt haben, dass die Rezeptdaten die Ungenauigkeiten des Verprobungsergebnisses nicht aufgekl\u00e4rt h\u00e4tten, ist dies deshalb im vorliegenden Verfahren ohne Bedeutung.<\/li>
    26. b) Da die Kl\u00e4gerin sich weigerte, dem FA die geforderten Daten zur Verf\u00fcgung zu stellen, obwohl sie dazu gem\u00e4\u00df \u00a7 93 Abs. 1 AO i.V.m. \u00a7 200 Abs. 1 Satz 2 AO verpflichtet gewesen ist, durfte sich das FA gem\u00e4\u00df \u00a7 93 Abs. 1 Satz 3 AO an die Rezeptabrechnungsstelle als Dritte wenden.<\/li>
    27. aa) Die fehlende Mitwirkung der Kl\u00e4gerin ist vom FG festgestellt worden. Da die Kl\u00e4gerin dies nicht mit Verfahrensr\u00fcgen angegriffen hat, ist der Senat gem\u00e4\u00df \u00a7 118 Abs. 2 FGO an diese Feststellung gebunden.<\/li>
    28. bb) Wegen der fehlenden Mitwirkung der Kl\u00e4gerin war das FA berechtigt, sich gem\u00e4\u00df \u00a7 93 Abs. 1 Satz 3 AO an die Rezeptabrechnungsstelle als andere Person zu wenden. Dies unterscheidet den vorliegenden Sachverhalt von demjenigen, der dem Senatsurteil vom 28.10.2020 – X R 37\/18 (BFHE 271, 28, BFH\/NV 2021, 365) zugrunde lag. Dort hatte sich das Finanzamt ohne vorherige Sachverhaltsaufkl\u00e4rung beim Steuerpflichtigen unmittelbar an die andere Person gewandt. Ob insoweit die Voraussetzungen des \u00a7 93 Abs. 1 Satz 3 AO beachtet worden waren, hatte der Senat mangels geeigneter Feststellungen des FG nicht \u00fcberpr\u00fcfen k\u00f6nnen.<\/li>
    29. 3. Die von der Kl\u00e4gerin erhobene Verfahrensr\u00fcge, das FG habe seine Sachaufkl\u00e4rungspflicht gem\u00e4\u00df \u00a7 76 Abs. 1 Satz 1 FGO verletzt, da es die von ihr benannten Zeugen nicht vernommen habe, hat der Senat gepr\u00fcft. Sie ist jedenfalls mangels Erheblichkeit einer solchen Zeugeneinvernahme f\u00fcr die Beurteilung der Richtigkeit des Auskunftsersuchens unbegr\u00fcndet. Der Senat sieht insoweit von einer weitergehenden Begr\u00fcndung ab (\u00a7 126 Abs. 6 Satz 1 FGO).<\/li>
    30. 4. Die Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      Urteil vom 14. April 2021, X R 25\/19 ECLI:DE:BFH:2021:U.140421.XR25.19.0 BFH X. Senat AO \u00a7 93 Abs 1 S 1 , AO \u00a7 93 Abs 1 S 3 , AO \u00a7 162 Abs 2 S 2 , FGO \u00a7 41 Abs 1 , FGO \u00a7 41 Abs 2 S 1 , FGO \u00a7 76 Abs 1 … Umstellung einer vorbeugenden Unterlassungsklage in eine Feststellungsklage; Androhung eines Auskunftsersuchens nach \u00a7 93 Abs. 1 AO<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-74057","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/74057","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=74057"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/74057\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=74057"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=74057"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=74057"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}