{"id":74240,"date":"2021-10-22T10:51:34","date_gmt":"2021-10-22T08:51:34","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=74240"},"modified":"2021-10-22T10:51:34","modified_gmt":"2021-10-22T08:51:34","slug":"%c2%a7-2a-abs-1-satz-1-nr-5-estg-umfasst-nicht-den-verlust-der-einlage-des-stillen-gesellschafters-urteil-vom-09-juni-2021-i-r-35-18","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/%c2%a7-2a-abs-1-satz-1-nr-5-estg-umfasst-nicht-den-verlust-der-einlage-des-stillen-gesellschafters-urteil-vom-09-juni-2021-i-r-35-18\/","title":{"rendered":"\u00a7 2a Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG umfasst nicht den Verlust der Einlage des stillen Gesellschafters. Urteil vom 09. Juni 2021, I R 35\/18"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2021:U.090621.IR35.18.0<\/p>\n\n\n\n

BFH I. Senat<\/p>\n\n\n\n

EStG \u00a7 2a Abs 1 S 1 Nr 5 , EStG \u00a7 2a Abs 1 S 2 , EStG \u00a7 15 , EStG VZ 2006<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt , 06. M\u00e4rz 2018, Az: 4 K 986\/14<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

Der Verlust der Einlage eines stillen Gesellschafters, der steuerrechtlich als Teilwertabschreibung abgebildet wird, unterf\u00e4llt nicht dem Anwendungsbereich des \u00a7 2a Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 i.V.m. Satz 2 EStG. „Gewinnminderungen“ i.S. des \u00a7 2a Abs. 1 Satz 2 EStG sind nur solche Gewinnminderungen, die vorgangsbezogen aus einer Privatentnahme oder Teilwertabschreibung resultieren und nicht zu negativen Eink\u00fcnften f\u00fchren, weil sie etwa nur h\u00f6here positive Eink\u00fcnfte mindern.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision der Kl\u00e4gerin wird das Urteil des Finanzgerichts des Landes Sachsen-Anhalt vom 06.03.2018 – 4 K 986\/14 aufgehoben und der Einkommensteuerbescheid 2006 des Beklagten vom 29.01.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15.08.2014 dahingehend ge\u00e4ndert, dass der Gewinn aus Gewerbebetrieb um … \u20ac vermindert wird.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) ist Gesamtrechtsnachfolgerin ihres am …2005 verstorbenen Ehemannes (E). Dieser betrieb u.a. das Einzelunternehmen A.<\/li>
  2. Im Jahr 2003 hatte sich E mit einer Einlage von … \u20ac als stiller Gesellschafter an der B GmbH (GmbH) mit Sitz in Kasachstan beteiligt und hielt die Beteiligung im Betriebsverm\u00f6gen seines Einzelunternehmens. Dem lagen diverse Vereinbarungen zwischen E und seinem kasachischen Gesch\u00e4ftspartner, S, zugrunde. So wollten die Vertragspartner zun\u00e4chst eine Gesellschaft nach dem Recht der Republik Kasachstan oder nach deutschem Recht errichten, deren Stammkapital … \u20ac betragen sollte. Da unverz\u00fcglich liquide Mittel ben\u00f6tigt wurden, sollte E dem S zun\u00e4chst darlehensweise … \u20ac zur Verf\u00fcgung stellen, die sp\u00e4ter als Stammkapitaleinlage in die Gesellschaft umgebucht werden sollten. E \u00fcberwies daraufhin am 25.06.2002 den vereinbarten Darlehensbetrag mit der Empf\u00e4ngerangabe „B, S“ an die GmbH. Sp\u00e4ter schlossen E und S einen weiteren Vertrag, weil S die darlehensweise zur Verf\u00fcgung gestellten Mittel nicht in der Form verwendet hatte, wie es urspr\u00fcnglich vereinbart worden war. Nunmehr verzichtete E auf die \u00dcbertragung von 50 % der Gesch\u00e4ftsanteile an der GmbH. Stattdessen sollte ihm von S r\u00fcckwirkend auf den 01.07.2002 eine stille Beteiligung an der GmbH einger\u00e4umt werden.<\/li>
  3. Am …2005 verstarb S. Daraufhin fuhr der Sohn der Kl\u00e4gerin nach Kasachstan. Seine Bem\u00fchungen, an Unterlagen zu gelangen bzw. die R\u00fcckzahlung der Einlage von den Erben des S zu erhalten, blieben erfolglos. Die GmbH wurde nach Mitteilung der Kl\u00e4gerin im Jahr 2006 abgewickelt. Die Kl\u00e4gerin buchte den Verlust der Beteiligung daraufhin zum 31.12.2006 gewinnmindernd aus.<\/li>
  4. In ihrer Einkommensteuererkl\u00e4rung f\u00fcr das Jahr 2006 (Streitjahr) erkl\u00e4rte die Kl\u00e4gerin u.a. Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb f\u00fcr die A in H\u00f6he von … \u20ac unter gewinnmindernder Ber\u00fccksichtigung des Verlustes der Beteiligung in H\u00f6he von … \u20ac.<\/li>
  5. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) folgte zun\u00e4chst den Angaben der Kl\u00e4gerin und erlie\u00df mit Datum vom 08.04.2010 den Einkommensteuerbescheid f\u00fcr 2006 unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung (\u00a7 164 Abs. 1 der Abgabenordnung). Dieser Bescheid wurde am 10.02.2011 nochmals ge\u00e4ndert.<\/li>
  6. Eine Au\u00dfenpr\u00fcfung gelangte zu dem Ergebnis, dass der Verlust der Beteiligung gem\u00e4\u00df \u00a7 2a Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (EStG) nicht zu ber\u00fccksichtigen sei. Das FA folgte dem in einem ge\u00e4nderten Einkommensteuerbescheid f\u00fcr das Streitjahr vom 29.01.2013 und erh\u00f6hte die Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb um … \u20ac.<\/li>
  7. Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg. Das Finanzgericht (FG) des Landes Sachsen-Anhalt gelangte in seinem Urteil vom 06.03.2018 – 4 K 986\/14 (Entscheidungen der Finanzgerichte 2019, 758) zu der Auffassung, der Verlust der Einlage aus der stillen Beteiligung an der GmbH sei bei der Ermittlung der Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb nicht in Abzug zu bringen, da die Voraussetzungen des \u00a7 2a Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG vorl\u00e4gen.<\/li>
  8. Mit ihrer Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin die Verletzung materiellen Rechts und beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 2006 des FA vom 29.01.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15.08.2014 dahingehend zu \u00e4ndern, dass der Gewinn aus Gewerbebetrieb um … \u20ac vermindert wird.<\/li>
  9. Das FA beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Klagestattgabe (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat rechtsfehlerhaft dahin erkannt, dass im Streitfall die Tatbestandsvoraussetzungen des \u00a7 2a Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG vorliegen.<\/li>
    2. 1. Nach \u00a7 2a Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG d\u00fcrfen negative Eink\u00fcnfte aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als (typischer) stiller Gesellschafter, wenn der Schuldner Wohnsitz, Sitz oder Gesch\u00e4ftsleitung in einem Drittstaat hat, nur mit positiven Eink\u00fcnften der jeweils selben Art aus demselben Staat ausgeglichen und auch nicht nach \u00a7 10d EStG abgezogen werden. Gewinnminderungen stehen dabei nach \u00a7 2a Abs. 1 Satz 2 EStG negativen Eink\u00fcnften gleich. \u00a7 2a EStG regelt die Verrechnung von Eink\u00fcnften mit Bezug zu Drittstaaten und beschr\u00e4nkt dabei aus wirtschaftspolitischen Erw\u00e4gungen den Abzug bestimmter Auslandsverluste von positiven inl\u00e4ndischen Eink\u00fcnften. Nach der Begr\u00fcndung des Gesetzentwurfs soll \u00a7 2a Abs. 1 EStG unerw\u00fcnschte Verlustzuweisungen zur\u00fcckdr\u00e4ngen (BTDrucks 9\/2074, S. 64). Damit werden allerdings nur Anlass und Zweck des Gesetzes umschrieben, ohne die unerw\u00fcnschte Verlustverrechnung zum Tatbestandsmerkmal zu erheben (Senatsurteil vom 17.11.1999 – I R 7\/99, BFHE 191, 18, BStBl II 2000, 605).<\/li>
    3. 2. Soweit die Anwendung des \u00a7 2a Abs. 1 EStG danach die Zuordnung des geltend gemachten Verlustes zu einer durch \u00a7 2a Abs. 1 Satz 1 EStG ihrer Art nach bestimmten Quelle oder T\u00e4tigkeit erfordert, ist das FG zun\u00e4chst in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise davon ausgegangen, dass die Beteiligung der Kl\u00e4gerin an der GmbH als typisch stille Gesellschaft zu bewerten ist, die als solche \u00a7 2a Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG unterf\u00e4llt. Da die Kl\u00e4gerin gegen diese Wertung im Revisionsverfahren keine Einwendungen mehr erhoben hat, sieht der Senat insoweit von eigenen Ausf\u00fchrungen ab.<\/li>
    4. 3. Gleiches gilt, soweit das FG angenommen hat, das deutsche Besteuerungsrecht f\u00fcr die Einkommensteuer werde durch das Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Kasachstan zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Verm\u00f6gen vom 26.11.1997 –DBA-Kasachstan– (BGBl II 1998, 1593, BStBl I 1998, 1030) nicht ausgeschlossen. Jedenfalls ist nicht erkennbar, dass dem Wohnsitzstaat Bundesrepublik Deutschland nach den Vorschriften des DBA-Kasachstan das Besteuerungsrecht entzogen sein k\u00f6nnte.<\/li>
    5. 4. Entgegen der Rechtsauffassung des FG unterf\u00e4llt der Verlust der Einlage eines stillen Gesellschafters, der steuerrechtlich als Teilwertabschreibung abgebildet wird, nicht dem Anwendungsbereich des \u00a7 2a Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG (ebenso z.B. Gosch in Kirchhof\/Seer, EStG, 20. Aufl., \u00a7 2a Rz 27; Bl\u00fcmich\/Wagner, \u00a7 2a EStG Rz 107).<\/li>
    6. a) Soweit \u00a7 2a Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG auf negative Eink\u00fcnfte aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als (typischer) stiller Gesellschafter abstellt und Satz 2 der Vorschrift den in Satz 1 genannten negativen Eink\u00fcnften „Gewinnminderungen“ gleichstellt, ist zun\u00e4chst darauf hinzuweisen, dass die in \u00a7 2a Abs. 1 Satz 1 EStG enthaltene Aufz\u00e4hlung der negativen Eink\u00fcnfte nicht an Einkunftsarten im technischen Sinn des \u00a7 2 Abs. 1 EStG, sondern an bestimmte Einkunftsquellen und T\u00e4tigkeiten ankn\u00fcpft (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 13.05.1993 – IV R 69\/92, BFH\/NV 1994, 100; Senatsurteil in BFHE 191, 18, BStBl II 2000, 605), also hier an negative Eink\u00fcnfte aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter. Die im Rahmen des \u00a7 2a Abs. 1 EStG vorzunehmende Gewinnermittlung ist danach gegenst\u00e4ndlich beschr\u00e4nkt. Dadurch wird sichergestellt, dass Verluste aus den bezeichneten Vorg\u00e4ngen selbst dann den Ausgleichsbeschr\u00e4nkungen unterfallen, wenn sie –wie im Streitfall– im Rahmen eines inl\u00e4ndischen Gewerbebetriebes erzielt werden (Senatsbeschluss vom 17.12.1998 – I B 80\/98, BFHE 187, 549, BStBl II 1999, 293). Das \u00e4ndert nichts daran, dass Gegenstand der Verlustausgleichsbeschr\u00e4nkung nur „negative Eink\u00fcnfte“ aus den in \u00a7 2a Abs. 1 EStG bezeichneten Einkunftsquellen und Vorg\u00e4ngen sind. Der Begriff der negativen Eink\u00fcnfte ist im herk\u00f6mmlichen Sinne des \u00a7 2a Abs. 1 EStG zu verstehen, also als Saldo aus den Ertr\u00e4gen und Aufwendungen bzw. der Einnahmen und Ausgaben, die der jeweiligen Einkunftsquelle oder T\u00e4tigkeit zuzuordnen sind (Senatsbeschluss in BFHE 187, 549, BStBl II 1999, 293).<\/li>
    7. b) Der Begriff der „Gewinnminderungen“ in \u00a7 2a Abs. 1 Satz 2 EStG erfasst zwar seinem Wortlaut nach auch solche aus Teilwertabschreibungen auf eine Beteiligung. Indessen hat der Gesetzgeber \u00a7 2a Abs. 1 Satz 2 EStG deshalb ins Gesetz aufgenommen, um „insbesondere aus Teilwertabschreibungen herr\u00fchrende Gewinnminderungen den negativen Eink\u00fcnften i.S. des \u00a7 2a EStG zuzuordnen“ (BTDrucks 12\/1108, S. 51). Diese Regelung war notwendig, weil die von \u00a7 2a Abs. 1 EStG erfassten Tatbest\u00e4nde in gegenst\u00e4ndlicher und zeitlicher Hinsicht nicht einheitlich sind: W\u00e4hrend Nr. 1, 2, 5 und 6 Buchst. a und b eine einzelne Einkunftsquelle erfassen, kn\u00fcpfen Nr. 3, 4, 6 Buchst. c und 7 an einen einzelnen Vorgang an. F\u00fcr die erste Gruppe und damit den Streitfall lassen sich die negativen Eink\u00fcnfte f\u00fcr den jeweiligen Veranlagungszeitraum bestimmen, w\u00e4hrend bei der zweiten Gruppe vorgangsbezogen zu verfahren ist. Dies alleine erkl\u00e4rt die in Satz 2 vorgenommene Klarstellung (Vogel in Kirchhof\/S\u00f6hn\/Mellinghoff, EStG, \u00a7 2a Rz B 3). Gemeint sind mit dem Terminus „Gewinnminderungen“ nur solche, die vorgangsbezogen aus einer Privatentnahme oder Teilwertabschreibung resultieren und nicht zu negativen Eink\u00fcnften f\u00fchren, weil sie etwa nur h\u00f6here positive Eink\u00fcnfte mindern. Nur solche F\u00e4lle sollen durch \u00a7 2a Abs. 1 Satz 2 EStG vom Abzug ausgeschlossen werden (Herkenroth in Herrmann\/Heuer\/Raupach, \u00a7 2a EStG Rz 25). Dass der Gesetzgeber insoweit differenziert hat, zeigt sich im \u00dcbrigen auch daran, dass er Teilwertabschreibungen in \u00a7 2a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Buchst. a, Nr. 6 Buchst. c und Nr. 7 Buchst. a EStG ausdr\u00fccklich erw\u00e4hnt, dies aber in \u00a7 2a Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG gerade unterlassen hat.<\/li>
    8. c) F\u00fcr diese Auslegung spricht auch der mit \u00a7 2a EStG generell verfolgte Zweck, den Import „unerw\u00fcnschter“ Verluste aus Verlustzuweisungsmodellen in das Inland auszuschlie\u00dfen (BTDrucks 9\/2074, S. 64). Es ist insoweit schwerlich vorstellbar, dass derartige Modelle auf den Verlust der Verm\u00f6genssubstanz abzielen k\u00f6nnten. Insoweit erscheint es sachgerecht, den Verlust der Einlage des stillen Gesellschafters, der steuerrechtlich als Teilwertabschreibung abgebildet wird, weil er seine Beteiligung an der stillen Gesellschaft im Betriebsverm\u00f6gen seines Einzelunternehmens h\u00e4lt, aus dem Anwendungsbereich des \u00a7 2a Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG auszunehmen.<\/li>
    9. 5. Die Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 135 Abs. 1 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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