{"id":74403,"date":"2021-12-22T11:44:16","date_gmt":"2021-12-22T09:44:16","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=74403"},"modified":"2021-12-22T11:44:16","modified_gmt":"2021-12-22T09:44:16","slug":"entnahme-und-untersuchung-einer-stichprobe-aus-einer-sendung-reis-urteil-vom-08-juli-2021-vii-r-29-19","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/entnahme-und-untersuchung-einer-stichprobe-aus-einer-sendung-reis-urteil-vom-08-juli-2021-vii-r-29-19\/","title":{"rendered":"Entnahme und Untersuchung einer Stichprobe aus einer Sendung Reis – Urteil vom 08. Juli 2021, VII R 29\/19"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2021:U.080721.VIIR29.19.0<\/p>\n\n\n\n

BFH VII. Senat<\/p>\n\n\n\n

ZK Art 68 Buchst b , EWGV 2913\/92 Art 68 Buchst b , ZK Art 70 Abs 1 UAbs 2 , EWGV 2913\/92 Art 70 Abs 1 UAbs 2 , ZK Art 71 Abs 2 , EWGV 2913\/92 Art 71 Abs 2 , LFGB \u00a7 64 Abs 1 , EGV 1234\/2007 Anh 3 , EGV 972\/2006 Art 6 Abs 1 , EGV 972\/2006 Art 6 Abs 2 UAbs 2 , EUV 706\/2014 , FGO \u00a7 102 , AO \u00a7 5<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG Hamburg, 20. November 2018, Az: 4 K 192\/16<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. NV: Die Entscheidung, ob und in welchem Umfang die Beschaffenheit von Zollgut ermittelt wird, liegt im pflichtgem\u00e4\u00dfen Ermessen der Zollbeh\u00f6rde. Bei der Ermessensaus\u00fcbung hat die Zollbeh\u00f6rde alle relevanten Umst\u00e4nde des Einzelfalls zu ber\u00fccksichtigen<\/p>\n\n\n\n

2. NV: Im Falle der Entnahme einer Stichprobe aus dem Zollgut ist die Zollbeh\u00f6rde nicht zur Untersuchung der gesamten Probe verpflichtet, sondern kann sich auf die Untersuchung einer nach einem festgelegten Verfahren gewonnenen Teilmenge beschr\u00e4nken, sofern nicht zwingende rechtliche Vorgaben eine Untersuchung der gesamten Stichprobe verlangen.<\/p>\n\n\n\n

3. NV: Nach \u00dcberlassung der gestellten Ware kommt eine zus\u00e4tzliche Teilbeschau i.S. des Art. 70 Abs. 1 Unterabs. 2 ZK anhand der R\u00fcckstellprobe nicht mehr in Betracht.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Hamburg vom 20.11.2018 – 4 K 192\/16 aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n

Die Sache wird an das Finanzgericht Hamburg zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zur\u00fcckverwiesen.<\/p>\n\n\n\n

Diesem wird die Entscheidung \u00fcber die Kosten des Verfahrens \u00fcbertragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Der Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4ger) ist Insolvenzverwalter \u00fcber das Verm\u00f6gen der Firma … GmbH (GmbH).<\/li>
  2. Mit Zollanmeldung vom 16.01.2012 meldete die GmbH beim Beklagten und Revisionskl\u00e4ger (Hauptzollamt –HZA–) insgesamt … kg langk\u00f6rnigen gesch\u00e4lten Basmati-Reis unter der Codenummer 1006 20 98 13 0 der Kombinierten Nomenklatur (KN) in der Fassung nach der Verordnung (EU) Nr. 1006\/2011 der Kommission vom 27.09.2011 zur \u00c4nderung von Anhang I der Verordnung (EWG) Nr. 2658\/87 des Rates \u00fcber die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif (Amtsblatt der Europ\u00e4ischen Union –ABlEU– Nr. L 282, 1) mit der Ursprungsangabe Pakistan zur \u00dcberf\u00fchrung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr an, f\u00fcr den zun\u00e4chst der Pr\u00e4ferenzzollsatz „frei“ gew\u00e4hrt wurde. Die eingef\u00fchrte Warenmenge verteilte sich auf vier Container mit jeweils … kg Reis in loser Sch\u00fcttung. Zur Begrenzung der losen Sch\u00fcttung waren im Bereich der Containert\u00fcren Reiss\u00e4cke gestapelt, um ein Herausfallen des losen Reises beim \u00d6ffnen der Container zu verhindern.<\/li>
  3. Im Rahmen der Einfuhrabfertigung ordnete das Zollamt eine stichprobenweise Beschaffenheitsbeschau an und entnahm ausweislich des Protokolls \u00fcber die Probenziehung „3 Mischproben aus den Containern X-1, X-2, X-3 und X-4, \u00e0 500g, jeweils 125g aus jedem der Container“. In der Sachakte findet sich die handschriftliche Erg\u00e4nzung: „4 Container: entnommen je 125 gr. x 4 = 500 gr. und das 3x f\u00fcr 3 Picken = 1.500 gr. in 3 Beutel“. Eine der entnommenen Proben leitete das Zollamt zur Untersuchung an das Bildungs- und Wissenschaftszentrum (BWZ) weiter.<\/li>
  4. Mit Einfuhrabgabenbescheid vom 05.07.2012 erhob das HZA Einfuhrabgaben in H\u00f6he von … \u20ac mit der Begr\u00fcndung nach, dass die von der GmbH eingef\u00fchrte Ware als Reismischung zu behandeln sei, bei der keiner der Bestandteile mindestens 90 Gewichtshundertteile (GHT) ausmache, und dass f\u00fcr derartige Mischungen der h\u00f6chste Zollsatz anzuwenden sei. Im Streitfall sei somit die Unterposition (Unterpos.) 1006 30 48 90 0 KN f\u00fcr halbgeschliffenen Reis anzuwenden. Die von der GmbH beantragte Untersuchung der R\u00fcckstellprobe lehnte das HZA ab. Das Einspruchsverfahren, in dem die GmbH u.a. vorbrachte, das Zollamt h\u00e4tte zum einen die Proben nicht nur aus den jeweils in Augenh\u00f6he in den Containern befindlichen Reiss\u00e4cken ziehen d\u00fcrfen und zum anderen die entnommenen Proben insgesamt untersuchen m\u00fcssen, war erfolglos.<\/li>
  5. Dagegen erhob die GmbH Klage und brachte u.a. vor, das HZA habe bei allen vier Containern die rechte T\u00fcr entriegelt und ge\u00f6ffnet und mit einer sog. Probenbombe jeweils nur aus einem der auf Augenh\u00f6he befindlichen Reiss\u00e4cken eine Probe von 500 g Reis entnommen, insgesamt also 2 kg. Diese vier Einzelproben seien dann in vier Portionen zu je 125 g aufgeteilt worden. Schlie\u00dflich seien jeweils vier dieser Portionen aus unterschiedlichen Containern zu drei Mischproben \u00e0 500 g zusammengef\u00fchrt worden. Vier Probeportionen \u00e0 125 g seien \u00fcbrig geblieben (vgl. Schriftsatz der GmbH vom 12.09.2016 an das Finanzgericht –FG–, FG-Akte, Bl. 24 ff.).<\/li>
  6. Das FG urteilte, die Nacherhebung sei rechtswidrig, weil aus der angemeldeten Warenmenge keine repr\u00e4sentative Probe untersucht worden sei. Auch wenn die GmbH keine Angaben \u00fcber eine unterschiedliche Beschaffenheit des Basmati-Reises gemacht habe, habe sich das HZA nicht auf die Entnahme und Untersuchung einer Stichprobe beschr\u00e4nken d\u00fcrfen. Vielmehr h\u00e4tte es die gezogene Teilprobe in G\u00e4nze untersuchen lassen m\u00fcssen, was im Streitfall unterblieben sei. Eine Nacherhebung scheide auch deshalb aus, weil das HZA keine zus\u00e4tzliche Zollbeschau durchgef\u00fchrt habe mit der Folge, dass die Beschaffenheit der Ware als nicht gekl\u00e4rt anzusehen sei. Die insoweit gegebene Unaufkl\u00e4rbarkeit des Sachverhalts gehe zu Lasten des HZA. Der Anmelder k\u00f6nne eine zus\u00e4tzliche Beschau verlangen, wenn er der Ansicht sei, dass die Ergebnisse der Teilbeschau auf den Rest der angemeldeten Waren nicht zutr\u00e4fen. Es stehe auch in der alleinigen Entscheidung des Anmelders, ob die Probe durch eine Einrichtung der Zollverwaltung oder einen \u00f6ffentlich bestellten und vereidigten Sachverst\u00e4ndigen untersucht werden solle. Angesichts des vom HZA nicht beschiedenen Anspruchs der GmbH auf Durchf\u00fchrung einer weiteren Zollbeschau sei das Ergebnis dieser zweiten Probenuntersuchung als offen anzusehen. Daher k\u00f6nne das Ergebnis der ersten Teilbeschau nicht f\u00fcr die gesamte Einfuhrsendung gelten und damit auch nicht die Nacherhebung der Einfuhrabgaben rechtfertigen.<\/li>
  7. Die dagegen gerichtete Revision begr\u00fcndet das HZA wie folgt: Bei den vom BWZ f\u00fcr Warenuntersuchungen verwendeten Methoden handele es sich um best\u00e4tigte wissenschaftliche Pr\u00fcfmethoden, die jeweils eine vorgegebene Einwaage (Probenmenge) erforderten. Das BWZ habe deshalb Verfahren festgelegt, um aus einer gr\u00f6\u00dferen Gesamtprobenmenge repr\u00e4sentative Teilproben in der Gr\u00f6\u00dfe der f\u00fcr die jeweiligen Pr\u00fcfmethoden gew\u00fcnschten bzw. verbindlich vorgesehenen Einwaagen zu gewinnen. F\u00fcr Reis erfolge dies durch eine statistische Probenteilung, so dass sichergestellt sei, dass die Teilproben die gleiche Zusammensetzung aufwiesen wie die Originalprobe. Im Streitfall sei zur Feststellung des Sch\u00e4lgrades des Reises eine repr\u00e4sentative Teilprobe mittels eines statistischen Probenteilers aus der vom Zollamt \u00fcbersandten Reisprobe entnommen worden, aus der zweimal 100 K\u00f6rner ausgesucht worden seien, von denen jedes einzelne Korn nach Einf\u00e4rbung der Silberhaut von allen Seiten unter dem Mikroskop betrachtet worden sei. Da im Wege dieser Untersuchung abweichend von der Zollanmeldung eine Reismischung mit nicht unerheblichen Teilen halbgeschliffenen Reises festgestellt worden sei, habe der Einfuhrzoll f\u00fcr die Codenummer 1006 30 48 90 0 KN (Zollsatz 175 \u20ac je Tonne) angewandt werden m\u00fcssen. Im vorliegenden Rechtsstreit gehe es um die Frage, ob das Ergebnis der vom BWZ vorgenommenen Probenuntersuchung nach Art. 70 Abs. 1 Unterabs. 1 des Zollkodex (ZK) auf den Rest der Einfuhrware \u00fcbertragen werden k\u00f6nne.<\/li>
  8. Die Entscheidung, in welchem Umfang die Beschaffenheit der Ware ermittelt werde und Proben entnommen w\u00fcrden, liege im pflichtgem\u00e4\u00dfen Ermessen der Zollbeh\u00f6rde. Die gesetzliche Fiktion, dass der nicht gepr\u00fcfte Teil der Ware dem gepr\u00fcften Teil entspreche, setze grunds\u00e4tzlich nicht voraus, dass es sich bei den entnommenen und gepr\u00fcften Proben um im statistischen Sinn repr\u00e4sentative Proben bzw. Durchschnittsproben der angemeldeten Waren handele. Bei Waren von laut Anmeldung einheitlicher Beschaffenheit repr\u00e4sentiere bereits eine einzige Probe die gesamte Sendung. Unklar sei jedoch, ob und gegebenenfalls in welchem Umfang dies auch dann gelte, wenn die Ware zwar mit einheitlicher Beschaffenheit angemeldet worden sei, sich aber die Vermutung einer tats\u00e4chlich unterschiedlichen Beschaffenheit aufgrund der Eigenart der Ware aufdr\u00e4nge. Nach \u00dcberzeugung des HZA bestehe eine generelle Verpflichtung zur Untersuchung der vollst\u00e4ndigen Probe auch bei Waren mit nat\u00fcrlichen Schwankungsbreiten nicht, weil repr\u00e4sentative Teilproben einer f\u00fcr die Einfuhrsendung repr\u00e4sentativen Gesamtprobe auch f\u00fcr die Einfuhrsendung repr\u00e4sentativ seien.<\/li>
  9. Die sich nach Auffassung des FG ergebende generelle Verpflichtung zur Untersuchung der vollst\u00e4ndigen Probe sei unm\u00f6glich und widerspr\u00e4che jeder Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeit. Der Frage, welche Probenmenge aus der Einfuhrsendung entnommen werde und welche Probenmenge nach welchen Untersuchungsverfahren zu untersuchen sei, l\u00e4gen zwei rechtlich selbst\u00e4ndige Ermessensentscheidungen zugrunde. Die in der Dienstvorschrift „\u00dcberf\u00fchrung von Waren in ein Zollverfahren; Entnahme von Mustern und Proben bei der Zollbeschau“ (Z 07 12 in der Fassung vom 05.06.2013 –DV Z 07 12– Vorschriftensammlung der Bundesfinanzverwaltung) festgelegten Mindestprobenmengen und die sich daraus ergebende Selbstbindung der Verwaltung beziehe sich ausschlie\u00dflich auf die Entnahme und nicht auf die anschlie\u00dfende Untersuchung der Proben. Es sei eine interne Verwaltungsangelegenheit, wie die Verwaltung eine eigene Dienstvorschrift verstehe. Den Gerichten sei es grunds\u00e4tzlich versagt, eigenes Ermessen an die Stelle der beh\u00f6rdlichen Ermessensentscheidung zu setzen.<\/li>
  10. Das FG verkenne auch, dass viele Warenarten (wie z.B. Lebensmittel) h\u00e4ufig mehreren Untersuchungen verschiedener Parameter zu unterwerfen seien, bei denen die eingesetzten Probenmengen im Regelfall vollst\u00e4ndig verbraucht w\u00fcrden. Setzte die Verwaltung f\u00fcr die erste einer Reihe von Untersuchungen bereits die gesamte ihr vorliegende Menge ein, w\u00fcrde sie sich zwangsl\u00e4ufig dem Vorwurf aussetzen, dass durch den vorherigen Verbrauch einer Teilmenge eine Mengenkontamination der Probe stattgefunden habe und deren Repr\u00e4sentativit\u00e4t nicht mehr gegeben sei.<\/li>
  11. Dar\u00fcber hinaus habe im Streitfall kein Anspruch auf die Durchf\u00fchrung einer zus\u00e4tzlichen Zollbeschau bestanden, weil nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) eine zus\u00e4tzliche Teilbeschau nach der \u00dcberlassung der Waren grunds\u00e4tzlich nicht mehr in Betracht komme. Die Beschr\u00e4nkung einer Beschau auf eine Stichprobe sei grunds\u00e4tzlich nicht ermessensfehlerhaft, wenn der Anmelder in der Zollanmeldung nicht auf eine unterschiedliche Beschaffenheit der Ware hinweise; in diesem Fall sei die Zollbeh\u00f6rde auch nicht verpflichtet, eine R\u00fcckstellprobe zu ziehen. Ferner sei zu bedenken, dass die Entnahme einer R\u00fcckstellprobe im Rahmen der origin\u00e4ren Zollbeschau nach Art. 68 ZK erfolge und deshalb nicht zugleich Gegenstand einer zus\u00e4tzlichen Zollbeschau nach Art. 70 Abs. 1 Unterabs. 2 ZK w\u00fcrde. Die R\u00fcckstellprobe werde nur dann zur Untersuchung herangezogen, wenn die erste Probe f\u00fcr eine Analyse wegen einer Verunreinigung ungeeignet gewesen sei oder die Probenuntersuchung wegen technischer Probleme nicht ordnungsgem\u00e4\u00df habe durchgef\u00fchrt werden k\u00f6nnen. Eine fehlerhaft durchgef\u00fchrte Untersuchung der entnommenen Warenprobe k\u00f6nne keinen Anspruch auf Untersuchung der R\u00fcckstellprobe im Rahmen einer zus\u00e4tzlichen Beschau begr\u00fcnden. Eine zus\u00e4tzliche Beschau sei abgesehen davon vorliegend auch nicht beantragt worden.<\/li>
  12. Die Vorentscheidung leide schlie\u00dflich unter einem Verfahrensmangel, weil das FG gegen den Grundsatz „ne ultra petita“ versto\u00dfen habe, indem es einen Einfuhrabgabenbescheid aufgehoben habe, dessen Aufhebung nicht beantragt worden sei.<\/li>
  13. Das HZA beantragt,
    die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/li>
  14. Der Kl\u00e4ger beantragt,
    die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  15. Das Ermessen der Verwaltung bez\u00fcglich des Umfangs der Entnahme und der Untersuchung von Warenproben werde aufgrund einer Selbstbindung der Verwaltung durch die DV Z 07 12 auf null reduziert. Denn danach h\u00e4tte die vollst\u00e4ndige Probenmenge von 500 g untersucht werden m\u00fcssen. Die Dienstvorschrift schreibe klar vor, dass die Durchschnittsprobe die Untersuchungsprobe bilde, die somit vollst\u00e4ndig untersucht werden m\u00fcsse. Ihr sei nicht zu entnehmen, dass aus der Durchschnittsprobe selbst erneut Teilproben gebildet und untersucht werden d\u00fcrften. Dies w\u00fcrde die Dienstvorschrift ins Beliebige gehen lassen mit der Folge, dass dieser die rechtlich erforderliche Bestimmtheit und damit die Rechtswirksamkeit fehlte. Die vom HZA zitierte Rechtsprechung und Kommentierung sei ohne Belang f\u00fcr die Frage, ob die Zollbeh\u00f6rde im Streitfall von ihrer Dienstvorschrift habe abweichen d\u00fcrfen. Die Warenbeschaffenheit m\u00fcsse sich nicht nur in der entnommenen, sondern auch in der untersuchten Probenmenge widerspiegeln, damit das Untersuchungsergebnis als repr\u00e4sentativ eingestuft werden k\u00f6nne. Allein der administrative Aufwand sei nicht ausschlaggebend.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist begr\u00fcndet. Die Vorentscheidung verletzt Bundesrecht (\u00a7 118 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–) und ist aufzuheben, weil das FG zu Unrecht davon ausgegangen ist, dass das HZA die entnommene Probe vollst\u00e4ndig h\u00e4tte untersuchen lassen m\u00fcssen. Der Senat kann jedoch aufgrund der bisherigen Feststellungen nicht selbst abschlie\u00dfend in der Sache entscheiden, weshalb diese zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zur\u00fcckverwiesen wird (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO).<\/li>
    2. 1. Die Vorentscheidung ist nicht schon aufgrund eines Verfahrensfehlers aufzuheben. Das FG hat zwar im Tenor ausgesprochen, dass der Bescheid vom 16.01.2012 sowie die Einspruchsentscheidung vom 13.07.2016 aufgehoben werden, obwohl die GmbH die Aufhebung des Bescheids vom 05.07.2012 und der Einspruchsentscheidung vom 13.07.2016 beantragt hatte. Dabei handelt es sich jedoch nicht um einen Versto\u00df gegen den Verfahrensgrundsatz „ne ultra petita“, sondern um eine offenbare Unrichtigkeit i.S. des \u00a7 107 FGO.<\/li>
    3. Nach \u00a7 107 Abs. 1 FGO sind Schreibfehler, Rechenfehler und \u00e4hnliche offenbare Unrichtigkeiten im Urteil jederzeit vom Gericht zu berichtigen. Nur mechanische Fehler, die ohne weitere Pr\u00fcfung erkannt und berichtigt werden k\u00f6nnen, fallen unter diese Berichtigungsvorschriften. Ein offenbarer Fehler liegt vor, wenn er auf der Hand liegt, wenn er durchschaubar, eindeutig oder augenf\u00e4llig ist. Schlie\u00dflich kann die Berichtigung sowohl den Tenor als auch das Rubrum sowie die Urteils- bzw. Beschlussgr\u00fcnde betreffen (BFH-Beschluss vom 09.07.1997 – V B 6\/97, BFH\/NV 1998, 46, m.w.N.; Senatsbeschluss vom 15.05.2006 – VII B 70\/06, BFH\/NV 2006, 1678).<\/li>
    4. Aus den Gr\u00fcnden der Vorentscheidung geht eindeutig hervor, dass die GmbH nur die Nacherhebung des Zolls und nicht auch die Festsetzung der Einfuhrumsatzsteuer angefochten und dass das FG auch nur \u00fcber erstere entschieden hat. Mit der Einfuhrumsatzsteuer hat sich das FG daher (zu Recht) \u00fcberhaupt nicht auseinandergesetzt.<\/li>
    5. Demnach w\u00e4re die Entscheidung zu berichtigen, wobei nach Einlegung der Revision der BFH f\u00fcr die Berichtigung der angefochtenen Entscheidung zust\u00e4ndig ist (Gr\u00e4ber\/Ratschow, Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., \u00a7 107 FGO Rz 10 mit Verweis auf BFH-Urteil vom 09.05.2012 – I R 91\/10, BFH\/NV 2012, 2004). Eine im Revisionsverfahren grunds\u00e4tzlich m\u00f6gliche Berichtigung des Rubrums des finanzgerichtlichen Urteils (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 28.11.1991 – XI R 40\/88, BFHE 168, 343, BStBl II 1992, 741, Leitsatz 1) ist jedoch entbehrlich, wenn die Vorentscheidung –wie vorliegend– insgesamt aufgehoben wird (vgl. BFH-Urteil vom 26.04.2012 – V R 2\/11, BFHE 237, 286, BStBl II 2012, 634, Rz 29).<\/li>
    6. 2. Das HZA war nicht verpflichtet, die entnommene Probe vollst\u00e4ndig untersuchen zu lassen.<\/li>
    7. a) Gem\u00e4\u00df Art. 220 Abs. 1 ZK wird Zoll nacherhoben, wenn er nicht oder mit einem geringeren als dem gesetzlich geschuldeten Betrag buchm\u00e4\u00dfig erfasst worden ist. Im Streitfall ist diese Voraussetzung dann erf\u00fcllt, wenn der von der GmbH eingef\u00fchrte Basmati-Reis tats\u00e4chlich nicht in die Unterpos. 1006 20 98 13 0 KN (langk\u00f6rniger gesch\u00e4lter Basmati-Reis bestimmter Sorten, Zollpr\u00e4ferenz f\u00fcr Pakistan 0 \u20ac pro Tonne), sondern wie vom HZA nachtr\u00e4glich festgestellt, in die Unterpos. 1006 30 48 90 0 KN (halbgeschliffener langk\u00f6rniger Reis mit einem Verh\u00e4ltnis der L\u00e4nge zur Breite mit 3 oder mehr, in unmittelbaren Umschlie\u00dfungen mit einem Gewicht des Inhalts \u00fcber 20 kg) mit einem Drittlandzollsatz von 175 \u20ac pro Tonne einzureihen ist. Das Untersuchungsergebnis des HZA kann der Abgabenfestsetzung nur dann gem\u00e4\u00df Art. 71 Abs. 1 ZK zugrunde gelegt werden, wenn die Beschau einschlie\u00dflich der Entnahme und Untersuchung der Proben ermessensfehlerfrei durchgef\u00fchrt worden ist.<\/li>
    8. aa) Die Zollbeh\u00f6rden k\u00f6nnen zwecks \u00dcberpr\u00fcfung der von ihnen angenommenen Anmeldungen eine Zollbeschau vornehmen, gegebenenfalls mit Entnahme von Mustern oder Proben zum Zweck einer Analyse oder eingehenden Pr\u00fcfung (Art. 68 Buchst. b ZK). Die Beschau dient der genauen k\u00f6rperlichen Ermittlung von Menge und\/oder Beschaffenheit der angemeldeten Ware; die Zollbeh\u00f6rden \u00fcberpr\u00fcfen, ob die Angaben in der Anmeldung mit der Ware \u00fcbereinstimmen (Witte\/Henke, Zollkodex, 6. Aufl., Art. 68 Rz 7). Gem\u00e4\u00df Art. 242 Abs. 2 Unterabs. 2 der Durchf\u00fchrungsverordnung zum Zollkodex (ZKDVO) werden Muster oder Proben nach den in den geltenden Bestimmungen vorgesehenen einschl\u00e4gigen Methoden entnommen.<\/li>
    9. Wird nur ein Teil der angemeldeten Waren beschaut, gelten die Ergebnisse dieser Teilbeschau f\u00fcr alle in der Anmeldung bezeichneten Waren (Art. 70 Abs. 1 Unterabs. 1 ZK). Soll nur ein Teil der angemeldeten Waren beschaut werden, teilt die Zollstelle dem Anmelder zwar mit, um welche Waren es sich handelt. Allerdings kann sich dieser der Auswahl nicht widersetzen (Art. 240 Abs. 2 ZKDVO). Nach Art. 70 Abs. 1 Unterabs. 2 ZK kann der Anmelder eine zus\u00e4tzliche Zollbeschau verlangen, wenn er der Ansicht ist, dass die Ergebnisse der Teilbeschau auf den Rest der angemeldeten Waren nicht zutreffen (vgl. auch Urteil des Gerichtshofs der Europ\u00e4ischen Union –EuGH– Greencarrier Freight Services Latvia vom 27.02.2014 – C-571\/12, EU:C:2014:102, Zeitschrift f\u00fcr Z\u00f6lle und Verbrauchsteuern –ZfZ– 2014, 97, Rz 21). Damit wird sichergestellt, dass das Ergebnis der Teilbeschau keine unverh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigen Folgen hat (EuGH-Urteil Gebr. Stolle und Doux Gefl\u00fcgel vom 24.11.2011 – C-323\/10 u.a., EU:C:2011:774, Rz 106, ZfZ 2012, 14). Nach der \u00dcberlassung der Waren kommt eine zus\u00e4tzliche Teilbeschau gem\u00e4\u00df Art. 70 Abs. 1 Unterabs. 2 ZK grunds\u00e4tzlich nicht mehr in Betracht, es sei denn, die Waren k\u00f6nnen noch in unver\u00e4nderter Form vorgef\u00fchrt werden (Art. 78 Abs. 2 Satz 3 ZK; Senatsurteil vom 24.01.2006 – VII R 5\/05, BFH\/NV 2006, 1368, unter II.3.; vgl. auch EuGH-Urteil Derudder vom 04.03.2004 – C-290\/01, EU:C:2004:120, Rz 43, ZfZ 2004, 193).<\/li>
    10. Die zeitliche Begrenzung der M\u00f6glichkeit, die Repr\u00e4sentativit\u00e4t eines Musters oder einer Probe, die diesen Waren entnommen wurden, zu bestreiten, entspricht dem Zweck des Zollkodex, z\u00fcgige und wirksame Verfahren zur \u00dcberf\u00fchrung in den zollrechtlichen Freiverkehr zu gew\u00e4hrleisten; k\u00f6nnte der Anmelder diese Repr\u00e4sentativit\u00e4t zeitlich unbegrenzt bestreiten, m\u00fcssten die Zollbeh\u00f6rden n\u00e4mlich, um sich gegen ein solches Risiko abzusichern, von Amts wegen eine eingehende Pr\u00fcfung aller Waren vornehmen, die Gegenstand einer Zollanmeldung sind, was weder dem Interesse der Wirtschaftsteilnehmer, denen im Allgemeinen daran gelegen ist, die Freigabe zu beantragen, um die angemeldeten Waren rasch vermarkten zu k\u00f6nnen, noch dem Interesse der Zollbeh\u00f6rden entspr\u00e4che, f\u00fcr die eine systematische Pr\u00fcfung der angemeldeten Waren einen erheblichen Arbeitsaufwand bedeuten w\u00fcrde. Die M\u00f6glichkeit des Bestreitens setzt somit voraus, dass die fraglichen Waren nicht freigegeben wurden oder, wenn sie freigegeben wurden, in keiner Weise ver\u00e4ndert wurden, was der Anmelder oder sein Vertreter nachzuweisen hat (EuGH-Urteil Derudder, EU:C:2004:120, Rz 45 f., ZfZ 2004, 193).<\/li>
    11. Gem\u00e4\u00df Art. 71 Abs. 1 ZK, der nach Art. 77 ZK sinngem\u00e4\u00df gilt, wenn die Zollanmeldung mit Mitteln der Datenverarbeitung abgegeben wird, werden die Ergebnisse der \u00dcberpr\u00fcfung der Anmeldung der Anwendung der Vorschriften \u00fcber das Zollverfahren, zu dem die Waren angemeldet worden sind, zugrunde gelegt. Findet keine \u00dcberpr\u00fcfung der Anmeldung statt, so werden nach Art. 71 Abs. 2 ZK die in der Anmeldung enthaltenen Angaben f\u00fcr die Anwendung des Abs. 1 zugrunde gelegt.<\/li>
    12. bb) Es entspricht der st\u00e4ndigen Rechtsprechung des Senats, dass die Entscheidung, ob und in welchem Umfang die Beschaffenheit des Zollguts ermittelt wird, im pflichtgem\u00e4\u00dfen Ermessen der Zollbeh\u00f6rde liegt und dass es regelm\u00e4\u00dfig einer pflichtgem\u00e4\u00dfen Ermessensaus\u00fcbung entspricht, wenn sich die Zollbeh\u00f6rde in F\u00e4llen, in denen die Ware als einheitlich beschaffen angemeldet wird, auf die Beschau von Stichproben beschr\u00e4nkt. Die gesetzliche Fiktion, dass der nicht gepr\u00fcfte Teil der Ware dem gepr\u00fcften Teil entspricht, setzt in diesen F\u00e4llen grunds\u00e4tzlich nicht voraus, dass es sich bei den entnommenen und gepr\u00fcften Proben um Durchschnittsproben der angemeldeten Waren handelt (vgl. Senatsurteile vom 24.01.2006 – VII R 40\/04, BFHE 212, 312, ZfZ 2006, 229, m.w.N.; in BFH\/NV 2006, 1368, unter II.1.a; vom 21.08.2007 – VII R 35\/04, BFHE 218, 440, ZfZ 2007, 326; vom 11.01.2011 – VII R 14\/10, BFH\/NV 2011, 1196, und vom 11.01.2011 – VII R 15\/10, ZfZ 2011, 191; auch der \u00d6sterreichische Verwaltungsgerichtshof hat die Entnahme von Stichproben grunds\u00e4tzlich nicht beanstandet, vgl. Erkenntnis vom 26.02.2004 – 2002\/16\/0005, Datenbank des Rechtsinformationssystems des Bundes). Der Unionsgesetzgeber hat daher, abgesehen von den F\u00e4llen, in denen er f\u00fcr bestimmte Waren eine bestimmte Art der Probenentnahme vorschreibt, die Frage des Ob und des Wie der Zollbeschau der zust\u00e4ndigen Zollbeh\u00f6rde \u00fcberlassen (Senatsurteil in BFH\/NV 2006, 1368, unter II.1.a aa). Das Ermessen kann jedoch durch Rechtsvorschriften (z.B. zur Ausfuhrerstattung) eingeschr\u00e4nkt sein (Senatsurteil in ZfZ 2011, 191). Besonderheiten bestehen auch bei Sch\u00fcttgut, bei dem die enthaltenen verschiedenen Bestandteile durch das Verladen oder den Transport unregelm\u00e4\u00dfig vermischt sein k\u00f6nnen. Hier sind Proben an verschiedenen Stellen der Sendung zu ziehen, um eine repr\u00e4sentative Durchschnittsprobe zu erhalten (Senatsurteil in BFH\/NV 2006, 1368, unter II.1.b).<\/li>
    13. cc) Soweit die Finanzbeh\u00f6rde –wie bei der Ermittlung der Beschaffenheit des Zollguts– erm\u00e4chtigt ist, nach ihrem Ermessen zu handeln oder zu entscheiden, ist die gerichtliche Pr\u00fcfung darauf beschr\u00e4nkt, ob die Finanzbeh\u00f6rde den f\u00fcr die Ermessensaus\u00fcbung ma\u00dfgeblichen Sachverhalt vollst\u00e4ndig ermittelt hat, ob die gesetzlichen Grenzen des Ermessens \u00fcberschritten worden sind (sog. Ermessens\u00fcberschreitung), ob die Finanzbeh\u00f6rde von ihrem Ermessen in einer dem Zweck der (Ermessens-)Erm\u00e4chtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht (sog. Ermessensfehlgebrauch) oder ein ihr zustehendes Ermessen nicht ausge\u00fcbt hat (sog. Ermessensunterschreitung) oder ob die Beh\u00f6rde die verfassungsrechtlichen Schranken der Ermessensbet\u00e4tigung, insbesondere also den Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeitsgrundsatz, missachtet hat (\u00a7 102 Satz 1 FGO; vgl. BFH-Urteile vom 26.06.2014 – IV R 17\/14, BFH\/NV 2014, 1507, Rz 25, m.w.N., und vom 12.05.2016 – II R 17\/14, BFHE 253, 505, BStBl II 2016, 822, Rz 18). Die Finanzbeh\u00f6rde kann ihre Ermessenserw\u00e4gungen hinsichtlich des Verwaltungsakts bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz eines finanzgerichtlichen Verfahrens erg\u00e4nzen (\u00a7 102 Satz 2 FGO).<\/li>
    14. dd) Die Pflicht der Zollbeh\u00f6rde zur Ermittlung des Sachverhalts (\u00a7 88 der Abgabenordnung –AO–) ist durch die Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen beschr\u00e4nkt (s. allgemein Senatsbeschluss vom 31.01.2002 – VII B 312\/00, BFH\/NV 2002, 889, unter II.4., m.w.N.). Der Zollanmelder ist nach Art. 62 Abs. 1 Satz 2 ZK verpflichtet, die Waren mit den Merkmalen anzumelden, die f\u00fcr das von ihm beantragte Zollverfahren erforderlich sind. Zu diesen Merkmalen geh\u00f6rt bei der Abfertigung zum zollrechtlich freien Verkehr auch die Beschaffenheit der Ware und die Angabe, ob die angemeldete Ware in sich unterschiedlich beschaffen ist. Macht der Zollanmelder keine Angaben zu einer etwaigen unterschiedlichen Beschaffenheit, bekundet er selbst, dass sich Fragen zum Umfang und zur Repr\u00e4sentativit\u00e4t einer Durchschnittsprobe von vornherein nicht stellen, weil in F\u00e4llen dieser Art bereits eine einzige Probe die gesamte Warensendung „repr\u00e4sentiert“. Die Zollbeh\u00f6rde kann dann von einer einheitlichen Beschaffenheit der Ware ausgehen; sie kann ihr weiteres Verwaltungshandeln und die in ihrem Ermessen stehende Entscheidung \u00fcber den Umfang der Probenziehung danach ausrichten und sich darauf beschr\u00e4nken, eine Stichprobe zu entnehmen, die ausreicht, um die erforderliche Beschaffenheitsuntersuchung durchzuf\u00fchren (Senatsurteile in BFHE 212, 312, ZfZ 2006, 229, m.w.N.; in BFHE 218, 440, ZfZ 2007, 326, und in BFH\/NV 2006, 1368, unter II.1.a bb).<\/li>
    15. Weist der Anmelder in der Zollanmeldung nicht darauf hin, dass die von der Anmeldung umfassten Waren von unterschiedlicher Beschaffenheit sind, kann die Zollbeh\u00f6rde von einer einheitlichen Beschaffenheit ausgehen und gem\u00e4\u00df Art. 70 ZK lediglich eine Teilbeschau durchf\u00fchren. Das Ergebnis der Teilbeschau kann dann auf s\u00e4mtliche angemeldeten Waren \u00fcbertragen werden. Dieses Verfahren dient einer z\u00fcgigen \u00dcberf\u00fchrung der Waren in den zollrechtlich freien Verkehr (vgl. EuGH-Urteile Greencarrier Freight Services Latvia, EU:C:2014:102, Rz 22 f., ZfZ 2014, 97, und Nowaco Germany vom 07.09.2006 – C-353\/04, EU:C:2006:522, Rz 55, ZfZ 2006, 349).<\/li>
    16. b) Ausgehend von diesen Grunds\u00e4tzen hat das FG zu Unrecht beanstandet, dass das BWZ (im Auftrag des HZA) nicht die gesamte eingereichte Probe von 500 g, sondern nur zweimal 100 Reisk\u00f6rner untersucht hat. Es gibt weder zwingende rechtliche Vorgaben, die die vollst\u00e4ndige Untersuchung der entnommenen Probe verlangen, noch hat das HZA bei seiner Ermessensentscheidung die gesetzlichen Grenzen des ihm einger\u00e4umten Ermessens \u00fcberschritten (\u00a7 5 AO, \u00a7 102 FGO).<\/li>
    17. aa) Aus der Verordnung (EG) Nr. 1234\/2007 des Rates vom 22.10.2007 \u00fcber eine gemeinsame Organisation der Agrarm\u00e4rkte und mit Sondervorschriften f\u00fcr bestimmte landwirtschaftliche Erzeugnisse –VO 1234\/2007– (ABlEU Nr. L 299, 1) ergibt sich keine Verpflichtung zur vollst\u00e4ndigen Untersuchung der dem BWZ vorgelegten Probe.<\/li>
    18. Nach Nr. I. 2. Buchst. d des Anhangs III der VO 1234\/2007 erfolgt die Messung der K\u00f6rner an vollst\u00e4ndig geschliffenem Reis, nachdem der Partie eine repr\u00e4sentative Probe entnommen worden ist (Buchst. i). Nach einer Sortierung der Probe werden zwei Messungen an jeweils 100 K\u00f6rnern vorgenommen und der Durchschnitt errechnet (Buchst. iii).<\/li>
    19. Abgesehen davon, dass diese Vorschrift die Untersuchung von zweimal 100 Reisk\u00f6rnern best\u00e4tigt, ist sie auf den Streitfall nicht anwendbar, weil vorliegend nach der Zollanmeldung gesch\u00e4lter Reis bzw. nach dem Ergebnis der Untersuchung halbgeschliffener Reis, aber jedenfalls kein vollst\u00e4ndig geschliffener Reis, eingef\u00fchrt worden ist. Vorgaben zur Bestimmung des Schleifgrades sind dieser Regelung nicht zu entnehmen.<\/li>
    20. bb) Auch aus der Verordnung (EG) Nr. 972\/2006 der Kommission vom 29.06.2006 zur Festlegung von Sonderbestimmungen f\u00fcr die Einfuhr von Basmati-Reis und einer vor\u00fcbergehenden Kontrollregelung f\u00fcr die Ursprungsbestimmung –VO 972\/2006– (Amtsblatt der Europ\u00e4ischen Gemeinschaften Nr. L 176, 53) in der Fassung der Durchf\u00fchrungsverordnung (EU) Nr. 706\/2014 der Kommission vom 25.06.2014 (ABlEU Nr. L 186, 54) ergibt sich keine Verpflichtung der Verwaltung zur Untersuchung der vollst\u00e4ndigen Probe. Art. 6 Abs. 1 VO 972\/2006 regelt lediglich die Entnahme von Proben zur Durchf\u00fchrung von Sortentests mittels einer DNA-Analyse, w\u00e4hrend Vorgaben zur Bestimmung des Schleifgrades auch hier nicht enthalten sind. Daher k\u00f6nnen auch aus Art. 6 Abs. 2 Unterabs. 2 VO 972\/2006, wonach bis zu 5 % gesch\u00e4lten Reises nicht beg\u00fcnstigter Sorten der Gew\u00e4hrung der Zollbeg\u00fcnstigung nicht entgegenstehen, keine Erkenntnisse f\u00fcr den Streitfall gewonnen werden.<\/li>
    21. cc) Das Bundesamt f\u00fcr Verbraucherschutz und Lebensmittelsicherheit (BVL) hat keine anerkannten Verfahren zur Untersuchung des Schleifgrades von Reis nach \u00a7 64 Abs. 1 des Lebensmittel-, Bedarfsgegenst\u00e4nde- und Futtermittelgesetzbuchs in der Fassung vom 11.08.2011 ver\u00f6ffentlicht, sondern nur Verfahren f\u00fcr eine Untersuchung zum Nachweis gentechnischer Ver\u00e4nderungen in Reis (s. Inhaltsverzeichnis der Methodensammlung des BVL unter www.methodensammlung-bvl.de\/de\/dokumente\/lebensmittel). Allerdings deutet das dort beschriebene Verfahren zur Aufteilung einer Probe in kleinere Proben mittels eines statistischen Probenteilers darauf hin, dass auch das BVL davon ausgeht, dass jede mittels statistischer Probenteilung gewonnene Portion in ihrer Zusammensetzung der Ausgangsprobe entspricht.<\/li>
    22. dd) Das BWZ hat die ihm vorgelegte Probe in \u00dcbereinstimmung mit den dabei zu beachtenden Dienstanweisungen untersucht, aus denen sich ebenfalls keine Verpflichtung zur Untersuchung der vollst\u00e4ndigen entnommenen Probe ergibt.<\/li>
    23. Nach Ziffer 3 der Verfahrensanweisung D019.01B02 „Vorgehensweise bei der Untersuchung von Reis“ (Stand 02.11.2009) wird die Probe zun\u00e4chst geteilt und es werden drei Teilproben \u00e0 30 g abgetrennt, von denen eine f\u00fcr eine eventuelle Wiederholmessung aufbewahrt wird und zwei zur weiteren Untersuchung dienen. Nach Ziffer 4 dieser Verfahrensanweisung werden zur Bestimmung der L\u00e4nge und Breite der Reisk\u00f6rner zweimal 100 ganze Reisk\u00f6rner aus einer der Teilproben ausgesucht. Diese Teilprobe dient auch zur Ermittlung des Schleifgrades.<\/li>
    24. Nach Ziffer 5.2.1 des Pr\u00fcfverfahrens PV 1017B.02 „Ermittlung des Schleifgrades von Reis“ (Stand 01.05.2010) wird der Schleifgrad durch Beurteilung der zweimal 100 ganzen K\u00f6rner der L\u00e4ngen- und Breitenmessung bestimmt. Mit der Untersuchung von insgesamt 200 Reisk\u00f6rnern wird der nat\u00fcrlichen Schwankungsbreite des landwirtschaftlichen Erzeugnisses Rechnung getragen. Nach den weiteren Vorgaben des genannten Pr\u00fcfverfahrens werden die Reisk\u00f6rner im Fall von gesch\u00e4ltem Reis zwingend, im Fall von halb bzw. vollst\u00e4ndig geschliffenem Reis optional eingef\u00e4rbt.<\/li>
    25. Nach den Feststellungen des FG und den erg\u00e4nzenden und nicht bestrittenen Ausf\u00fchrungen des HZA ist das BWZ bei der Untersuchung der Probe nach diesen Vorgaben verfahren. Insbesondere hat das BWZ aus der ihm \u00fcbersandten Reisprobe mittels eines statistischen Probenteilers eine repr\u00e4sentative Teilprobe entnommen und aus dieser zweimal 100 Reisk\u00f6rner ausgesucht. Anschlie\u00dfend sind die ausgew\u00e4hlten Reisk\u00f6rner nach Einf\u00e4rbung der Silberhaut von allen Seiten unter dem Mikroskop betrachtet worden (vgl. Schriftsatz des HZA vom 01.11.2019, S. 3, und Schriftsatz des Kl\u00e4gers vom 18.02.2020, S. 2).<\/li>
    26. Dass das BWZ die Reisk\u00f6rner unter dem Mikroskop und nicht wie in Ziffer 5.2.1 des Pr\u00fcfverfahrens PV 1017B.02 beschrieben unter einer Lupe untersucht hat, h\u00e4lt der Senat nicht f\u00fcr ausschlaggebend, weil in beiden F\u00e4llen eine eingehende Betrachtung der eingef\u00e4rbten Reisk\u00f6rner erm\u00f6glicht wird. Im \u00dcbrigen wurde dies von den Beteiligten auch nicht beanstandet.<\/li>
    27. ee) Das Ermessen des HZA war nicht durch die DV Z 07 12 vorgepr\u00e4gt, weil diese Dienstvorschrift keine Vorgaben zur (labortechnischen) Untersuchung der Proben, sondern nur f\u00fcr deren Entnahme und weitere Behandlung enth\u00e4lt. Dies ergibt sich schon aus der \u00dcberschrift („Entnahme von Mustern und Proben bei der Zollbeschau“) und aus den allgemeinen Bemerkungen in Abs. 1. Auch die einzelnen Regelungen in DV Z 07 12 beziehen sich lediglich auf die Entnahme von Proben (vgl. z.B. Abs. 14 und 19) und deren weitere Behandlung (vgl. z.B. Abs. 20 zur Kennzeichnung, Abs. 21 f. zur Sicherung und Abs. 23 ff. zur weiteren Behandlung der Proben). Die labortechnische Untersuchung wird wie oben bereits dargestellt in der Verfahrensanweisung D019.01B02 und dem Pr\u00fcfverfahren PV 1017B.02 festgelegt.<\/li>
    28. c) Das HZA war entgegen der Rechtsauffassung des FG nicht gem\u00e4\u00df Art. 70 Abs. 1 Unterabs. 2 ZK zur Durchf\u00fchrung einer zus\u00e4tzlichen Zollbeschau verpflichtet.<\/li>
    29. aa) Eine zus\u00e4tzliche Zollbeschau kam im Streitfall schon deshalb nicht mehr in Betracht, weil die Waren bereits \u00fcberlassen worden waren. Die GmbH hat den Reis auch nicht erneut in unver\u00e4nderter Form vorgef\u00fchrt, um eine weitere Beschau durchf\u00fchren zu lassen.<\/li>
    30. bb) Die GmbH kann auch nicht eine nochmalige Durchf\u00fchrung der Untersuchung anhand der bereits entnommenen Probe verlangen, weil sich eine zus\u00e4tzliche Zollbeschau i.S. des Art. 70 Abs. 1 Unterabs. 2 ZK nicht auf die bereits beschauten Waren bezieht. Da der tats\u00e4chlich untersuchte Reis anhand eines statistischen Probenteilers aus der entnommenen Probe ausgesondert wurde und somit davon auszugehen ist, dass diese Teilprobe statistisch betrachtet der Gesamtprobe (500 g) entspricht, war die entnommene Gesamtprobe bereits Gegenstand der Beschau. Es besteht auch kein Anspruch auf Untersuchung der R\u00fcckstellprobe, weil sich die Zollbeh\u00f6rde im Rahmen sachgerechter Ermessensaus\u00fcbung auch bei der Ziehung mehrerer Proben auf die Untersuchung einer einzigen Probe beschr\u00e4nken kann (Senatsurteil in BFHE 212, 312, ZfZ 2006, 229, unter II.2.e).<\/li>
    31. 3. Im zweiten Rechtsgang wird das FG nach den Vorgaben von Art. 245 ZK i.V.m. \u00a7 102 Satz 1 FGO zu pr\u00fcfen haben, ob das HZA sein Ermessen bei der Entnahme der Proben aus dem Zollgut korrekt ausge\u00fcbt und dabei alle im Streitfall ma\u00dfgeblichen Gesichtspunkte in seine Ermessensentscheidung einbezogen und angemessen ber\u00fccksichtigt hat. Ob die GmbH oder ein Vertreter bei der Probenentnahme anwesend war oder Einwendungen erhoben hat, schr\u00e4nkt die Befugnis des FG zur \u00dcberpr\u00fcfung der Ermessensentscheidung des HZA nach \u00a7 102 FGO nicht ein.<\/li>
    32. a) Das HZA hat bei seiner Ermessensaus\u00fcbung einerseits zu Recht ber\u00fccksichtigt, dass die GmbH in ihrer Zollanmeldung nicht auf eine eventuelle unterschiedliche Beschaffenheit des Basmati-Reises hingewiesen, sondern die Ware einheitlich angemeldet hat.<\/li>
    33. Andererseits h\u00e4tte es bei der Entscheidung \u00fcber die Entnahme der Proben bedenken m\u00fcssen, dass die GmbH ein landwirtschaftliches Erzeugnis angemeldet hat, das einer nat\u00fcrlichen Schwankungsbreite unterliegen kann. Dazu kommt, dass der Reis zu 90 % und damit zum ganz \u00fcberwiegenden Teil in loser Sch\u00fcttung und nur zu etwa 10 % in S\u00e4cken bef\u00f6rdert und gestellt (Art. 40 ZK) worden ist. Infolge der Ersch\u00fctterungen bei der Verladung und beim Transport kann es jedoch bei Sch\u00fcttgut zu einer Schichtenbildung bzw. einer unregelm\u00e4\u00dfigen Vermischung im Container kommen. Die Repr\u00e4sentativit\u00e4t einer entnommenen Probe kann daher in diesem besonderen Fall nicht allein aufgrund eines fehlenden Hinweises in der Zollanmeldung auf die unterschiedliche Beschaffenheit der Ware unterstellt werden. Zu ber\u00fccksichtigen ist auch, dass die GmbH in ihrer Zollanmeldung eine Pr\u00e4ferenz in Anspruch nehmen wollte, bei der ein geringer Anteil nicht beg\u00fcnstigter Reissorten (bis zu 5 % gem\u00e4\u00df Art. 6 Abs. 2 Unterabs. 2 VO 972\/2006) toleriert wird. Diese Besonderheiten des Streitfalls sprechen daf\u00fcr, dass die Proben an mehreren Stellen der Container in unterschiedlicher H\u00f6he h\u00e4tten entnommen und anschlie\u00dfend vermischt werden m\u00fcssen. Es w\u00e4re daher ermessensfehlerhaft, wenn die Proben –wie die GmbH vorbringt– immer an derselben einen Stelle des jeweiligen Containers entnommen worden w\u00e4ren, weil die Tatsache, dass kleinere Teile nach unten absinken, dann nicht ber\u00fccksichtigt w\u00fcrde.<\/li>
    34. Zudem geht aus den Feststellungen des FG nicht eindeutig hervor, ob sich in den S\u00e4cken der gleiche Reis wie im \u00fcbrigen Container befand. Das FG hat im ersten Rechtsgang lediglich festgestellt, dass die gesamte Sendung unter der Unterpos. 1006 20 98 13 0 KN angemeldet wurde. Zu m\u00f6glichen Unterschieden des Reises in der losen Sch\u00fcttung und in den S\u00e4cken hat das FG in der Vorentscheidung jedoch keine Ausf\u00fchrungen gemacht, so dass dieser Gesichtspunkt aufgrund seiner erheblichen Bedeutung f\u00fcr die Ermessensentscheidung bei der Probenentnahme im zweiten Rechtsgang zu kl\u00e4ren ist. Es geht aus der Vorentscheidung auch nicht hervor, ob der Reis in einer oder in mehreren Positionen der Zollanmeldung angemeldet worden ist (Art. 198 ZKDVO). Sofern sich der Reis in den S\u00e4cken von dem Reis in loser Sch\u00fcttung unterscheidet, w\u00e4re dies bei der Entnahme von Proben zu ber\u00fccksichtigen gewesen und w\u00e4ren gegebenenfalls getrennte Proben zu entnehmen gewesen.<\/li>
    35. Sofern es sich bei dem Reis in loser Sch\u00fcttung und in den S\u00e4cken um den gleichen Reis gehandelt hat, w\u00e4re die Entnahme nur einer Probe aus einem Sack pro Container nur dann ermessensgerecht, wenn ausgeschlossen ist, dass sich in den S\u00e4cken –genau wie bei Sch\u00fcttgut– infolge der Verladung und des Transports Schichten bilden k\u00f6nnen. Kann es auch in den S\u00e4cken zu einer Entmischung und einem Absinken kleinerer Teile kommen, hat das HZA dies bei der Ermessensentscheidung im Rahmen der Entnahme der Probe angemessen zu ber\u00fccksichtigen und gegebenenfalls auch in diesem Fall an verschiedenen Stellen Proben zu entnehmen.<\/li>
    36. Das Vorbringen des HZA in seiner Einspruchsentscheidung, wonach es im Streitfall nur um die Oberfl\u00e4chenbearbeitung des Reiskorns gehe, ist insofern nicht \u00fcberzeugend, als es f\u00fcr die Besteuerung von Reismischungen auch auf die Gr\u00f6\u00dfe und Form der Reisk\u00f6rner ankommt. Denn bei Vorliegen einer Reismischung des Kapitels (Kap.) 10 KN ist es f\u00fcr den anzuwendenden Zollsatz ma\u00dfgeblich, ob einer der Bestandteile mindestens 90 GHT ausmacht oder nicht (vgl. Zus\u00e4tzliche Anmerkung 2 zu Kap. 10 KN).<\/li>
    37. b) Die Ermessensaus\u00fcbung des HZA war im Streitfall teilweise durch die DV Z 07 12 vorgepr\u00e4gt.<\/li>
    38. Die Auslegung einer ermessenslenkenden Verwaltungsvorschrift richtet sich nicht nach den f\u00fcr die Auslegung von Gesetzen geltenden Ma\u00dfst\u00e4ben, sondern danach, wie die Verwaltung sie versteht und verstanden wissen will. Die gerichtliche \u00dcberpr\u00fcfung beschr\u00e4nkt sich darauf, ob die Auslegung durch die Beh\u00f6rde m\u00f6glich ist (BFH-Beschluss vom 03.02.2009 – VIII B 114\/08, BFH\/NV 2009, 887; vgl. auch BFH-Urteile vom 19.09.2012 – VI R 54\/11, BFHE 239, 85, BStBl II 2013, 395, Rz 21, und vom 15.06.2016 – III R 8\/15, BFHE 254, 203, BStBl II 2017, 25, Rz 23). Im Rahmen der gerichtlichen \u00dcberpr\u00fcfung von Ermessensentscheidungen der Verwaltung d\u00fcrfen Verwaltungsanweisungen nicht auf \u00e4hnliche, von der Anweisung aber tats\u00e4chlich nicht erfasste Sachverhalte angewendet werden (BFH-Urteile vom 10.06.1992 – I R 142\/90, BFHE 168, 226, BStBl II 1992, 784, und vom 13.01.2011 – V R 43\/09, BFHE 233, 58, BStBl II 2011, 610, Rz 16).<\/li>
    39. Abs. 14 der DV Z 07 12 schreibt vor, dass Proben aus jedem beschauten Packst\u00fcck oder Beh\u00e4ltnis oder –bei lose verladenen Waren– aus jedem beschauten abgetrennten Raum des Bef\u00f6rderungs- oder Lademittels zu entnehmen sind, es sei denn, dass die Waren offensichtlich von einheitlicher Beschaffenheit sind. Dies hat das HZA im Streitfall hinreichend ber\u00fccksichtigt, indem es aus jedem der vier beschauten Container eine Probe entnommen hat.<\/li>
    40. Das HZA hat auch die Vorgaben des Abs. 17 der DV Z 07 12 erf\u00fcllt. Danach sind f\u00fcr die Untersuchungsprobe und die R\u00fcckstellprobe grunds\u00e4tzlich jeweils mindestens die aus der Anlage ersichtlichen Mengen zu entnehmen, die m\u00f6glichst nicht oder allenfalls unwesentlich \u00fcberschritten werden sollen. F\u00fcr Waren der Kap. 1 bis 23 KN sind hier 500 g vorgeschrieben.<\/li>
    41. Weiterhin verlangt Abs. 19 der DV Z 07 12, dass Teilproben gleicher Gr\u00f6\u00dfe aus verschiedenen Schichten entnommen und zu einer Gesamtprobe vereinigt werden, wenn die Beschaffenheit der Ware eine Entmischung oder eine abweichende Zusammensetzung einzelner Teile erkennen oder vermuten l\u00e4sst. Dies gilt insbesondere bei k\u00f6rnigen Gemischen fester Waren. Im Streitfall sprechen die Anmeldung von Reis und dessen (\u00fcberwiegende) Bef\u00f6rderung als Sch\u00fcttgut f\u00fcr die M\u00f6glichkeit einer Entmischung. Sofern die Proben ausschlie\u00dflich aus den S\u00e4cken entnommen worden sein sollten –was die GmbH vor dem FG vorgetragen hat–, kann der Probenentnahme nur dann eine ermessensgerechte Entscheidung zugrunde liegen, wenn bei Reis in S\u00e4cken eine Entmischung ausgeschlossen ist. Letzteres hat das HZA vor dem FG zwar behauptet, aber nicht belegt (s. Schriftsatz vom 26.10.2016, S. 3).<\/li>
    42. c) Dagegen enth\u00e4lt die VO 972\/2006 keine Vorgaben, die die Aus\u00fcbung des Ermessens des HZA bei der Entnahme von Proben in eine bestimmte Richtung lenken, unabh\u00e4ngig davon, ob diese Verordnung im Streitfall \u00fcberhaupt angewandt werden kann, weil die GmbH zumindest nach den Feststellungen des HZA halbgeschliffenen Reis eingef\u00fchrt hat, w\u00e4hrend Art. 1 VO 972\/2006 nur f\u00fcr gesch\u00e4lten Basmati-Reis bestimmter KN-Codes eine zollfreie Einfuhr zul\u00e4sst. Zu ber\u00fccksichtigen ist, dass diese Verordnung lediglich Regelungen zur Bestimmung der Sorte (insbesondere Einfuhrlizenz, Echtheitszeugnis) trifft, die aber vorliegend nicht streitig ist, denn im Streit steht lediglich der Sch\u00e4lgrad.<\/li>
    43. d) Kommt das FG im zweiten Rechtsgang zu dem Ergebnis, dass die Probenentnahme nicht ermessensgerecht erfolgt ist, kann auch das Ergebnis der Untersuchung der Probe der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden. In diesem Fall ist vielmehr gem\u00e4\u00df Art. 71 Abs. 1 ZK von den Angaben der GmbH in der Zollanmeldung auszugehen.<\/li>
    44. Ist die Entnahme der Probe dagegen ermessensfehlerfrei erfolgt und best\u00e4tigt sich das Untersuchungsergebnis der Verwaltung im zweiten Rechtsgang, ist der eingef\u00fchrte Reis ausgehend von dem Untersuchungsergebnis des BWZ als halbgeschliffener Reis, nicht parboiled, langk\u00f6rnig, mit einem Verh\u00e4ltnis der L\u00e4nge zur Breite von drei oder mehr, in unmittelbaren Umschlie\u00dfungen mit einem Gewicht des Inhalts von mehr als 20 kg in die Unterpos. 1006 30 48 90 0 KN mit einem Drittlandszollsatz von 175 \u20ac pro Tonne einzureihen.<\/li>
    45. Nach der Zus\u00e4tzlichen Anmerkung 2 Buchst. b zu Kap. 10 ist bei Mischungen, in denen einer der Bestandteile –wie im Streitfall– nicht mindestens 90 GHT ausmacht, der Zollsatz des Bestandteils anzuwenden, der zu dem h\u00f6chsten Zollbetrag f\u00fchrt. Anzuwenden ist demnach der Zollsatz der Unterpos. 1006 30 48 90 0 KN, n\u00e4mlich 175 \u20ac pro Tonne. Dies entspricht Art. 151 Buchst. b VO 1234\/2007.<\/li>
    46. 4. Die Kostenentscheidung wird dem FG \u00fcbertragen (\u00a7 143 Abs. 2 FGO).<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2021:U.080721.VIIR29.19.0 BFH VII. Senat ZK Art 68 Buchst b , EWGV 2913\/92 Art 68 Buchst b , ZK Art 70 Abs 1 UAbs 2 , EWGV 2913\/92 Art 70 Abs 1 UAbs 2 , ZK Art 71 Abs 2 , EWGV 2913\/92 Art 71 Abs 2 , LFGB \u00a7 64 Abs 1 , EGV 1234\/2007 … Entnahme und Untersuchung einer Stichprobe aus einer Sendung Reis – Urteil vom 08. Juli 2021, VII R 29\/19<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-74403","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/74403","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=74403"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/74403\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=74403"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=74403"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=74403"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}