{"id":74437,"date":"2022-01-07T13:12:32","date_gmt":"2022-01-07T11:12:32","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=74437"},"modified":"2022-01-07T13:12:32","modified_gmt":"2022-01-07T11:12:32","slug":"generationennachfolge-verbund-bei-nacherbschaft-urteil-vom-16-juni-2021-x-r-30-20","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/generationennachfolge-verbund-bei-nacherbschaft-urteil-vom-16-juni-2021-x-r-30-20\/","title":{"rendered":"Generationennachfolge-Verbund bei Nacherbschaft – Urteil vom 16. Juni 2021, X R 30\/20"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2021:U.160621.XR30.20.0<\/p>\n\n\n\n

BFH X. Senat<\/p>\n\n\n\n

EStG \u00a7 22 Nr 1 S 1 , EStG \u00a7 22 Nr 1a , EStG \u00a7 10 Abs 1a S 1 Nr 2 , EStG \u00a7 22 Nr 1b , EStG \u00a7 10 Abs 1 Nr 1a S 1 , BGB \u00a7 2100 , BGB \u00a7 2303 Abs 1 , BGB \u00a7 2306 Abs 1 S 2 Halbs 1 , BGB \u00a7 2306 Abs 2 , ZPO \u00a7 323 , EStG VZ 2014 , EStG VZ 2015 , EStG VZ 2016 , BGB \u00a7 2113 , BGB \u00a7 2114 , BGB \u00a7 2115<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Finanzgericht Berlin-Brandenburg , 17. Juni 2020, Az: 1 K 1190\/18<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

Wiederkehrende Leistungen und Zahlungen, die der Erblasser durch letztwillige Verf\u00fcgung einem Vorerben zu Gunsten eines zum Generationennachfolge-Verbund geh\u00f6renden Nacherben f\u00fcr die Dauer der Vorerbschaft auferlegt und die aus dem \u00fcbergegangenen Verm\u00f6gen zu erbringen sind, k\u00f6nnen dem Rechtsinstitut der Verm\u00f6gens\u00fcbertragung gegen Versorgungsleistungen zuzuordnen sein.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Revision der Kl\u00e4ger gegen das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 17.06.2020 – 1 K 1190\/18 wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) wurden als Ehegatten f\u00fcr die Streitjahre 2014 bis 2016 zur Einkommensteuer zusammenveranlagt.<\/li>
  2. Der Kl\u00e4ger war zun\u00e4chst mit seinem Vater (V) Miteigent\u00fcmer eines vermieteten Mehrfamilienhauses. V war an der Grundst\u00fccksgemeinschaft zu 75 %, der Kl\u00e4ger zu 25 % beteiligt. V verstarb im Jahr 1989. Testamentarische Alleinerbin wurde die Stiefmutter (S) des Kl\u00e4gers, allerdings als nicht befreite Vorerbin. Als Nacherben nach dem Tod der S bestimmte V den Kl\u00e4ger. V beschwerte S mit dem Verm\u00e4chtnis, dem Kl\u00e4ger „in der Zeit der Vorerbschaft“ 25 % der Einnahmen aus dem vererbten Grund- und Wertpapierverm\u00f6gen zukommen zu lassen. Der Kl\u00e4ger setzte die Grundst\u00fccksgemeinschaft nach dem Tod des V mit S fort. Entsprechend der testamentarischen Anordnung bezog er in den Streitjahren von S aus den ihr zuzurechnenden Einnahmen aus der Vermietung des Mehrfamilienhauses (75 %) Zahlungen von … \u20ac (2014), … \u20ac (2015) und … \u20ac (2016).<\/li>
  3. Nachdem der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) von dem Verm\u00e4chtnis erstmals im Jahr 2016 Kenntnis erlangt hatte, ging er von einer Verm\u00f6gens\u00fcbertragung gegen Versorgungsleistungen aus und besteuerte die Zahlungen der S f\u00fcr die Streitjahre als sonstige Eink\u00fcnfte.<\/li>
  4. Nach erfolglosem Einspruchsverfahren wies das Finanzgericht (FG) die Klage ab (Entscheidungen der Finanzgerichte –EFG– 2021, 646).<\/li>
  5. Mit ihrer vom erkennenden Senat zugelassenen Revision tragen die Kl\u00e4ger vor, die zivilrechtliche Lage verhindere die Annahme einer Verm\u00f6gens\u00fcbertragung gegen Versorgungsleistungen. Der Kl\u00e4ger habe als Nacherbe eine nicht entziehbare und gesicherte Rechtsposition in Gestalt eines Anwartschaftsrechts an den Nachlassgegenst\u00e4nden erworben. S sei als nicht befreite Vorerbin bis zum Eintritt des Nacherbfalls wie eine Verwaltungstreuh\u00e4nderin anzusehen. Es fehle somit bereits zivil- und damit auch steuerrechtlich an geeignetem \u00dcbertragungssubstrat, das den Tatbestand und die Rechtsfolgen einer Verm\u00f6gens\u00fcbertragung gegen Versorgungsleistungen h\u00e4tte ausl\u00f6sen k\u00f6nnen. Dar\u00fcber hinaus habe das FG den Anwendungsbereich von „Versorgungsleistungen“ \u00fcberdehnt, wenn –wie im Streitfall– der Empf\u00e4nger der Zahlungen existenziell hierauf gar nicht angewiesen sei. Ferner fehle in der testamentarischen Anordnung eine Bezugnahme auf \u00a7 323 der Zivilprozessordnung (ZPO).<\/li>
  6. Hilfsweise machen die Kl\u00e4ger Verfahrensfehler geltend. So habe das FG weder die wirtschaftlichen Verh\u00e4ltnisse des Kl\u00e4gers aufgekl\u00e4rt noch Feststellungen dazu getroffen, ob dieser die Zahlungen \u00fcberhaupt auf Lebenszeit beziehe. Bei statistischer Betrachtung \u00fcberlebe er S, sodass der Nacherbfall voraussichtlich eintrete.<\/li>
  7. Die Kl\u00e4ger beantragen (sinngem\u00e4\u00df),
    das angefochtene Urteil, die Einspruchsentscheidung vom 18.07.2018 und den Einkommensteuerbescheid f\u00fcr das Jahr 2014 vom 17.10.2016 aufzuheben sowie die Einkommensteuerbescheide f\u00fcr das Jahr 2015 vom 26.07.2017 und f\u00fcr das Jahr 2016 vom 22.01.2018 dahingehend zu \u00e4ndern, dass die Verm\u00e4chtniszahlungen nicht als sonstige Eink\u00fcnfte ber\u00fccksichtigt werden.<\/li>
  8. Das FA beantragt,
    die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  9. Es h\u00e4lt die Entscheidung des FG f\u00fcr zutreffend.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist unbegr\u00fcndet und daher zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).<\/li>
    2. Die durch das Verm\u00e4chtnis des V angeordneten und vom Kl\u00e4ger in den Streitjahren von S vereinnahmten Zahlungen sind –was unstreitig ist– nicht als Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung zu besteuern (unten 1.). Es handelt sich vielmehr um sonstige Eink\u00fcnfte i.S. von \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Entgegen der Ansicht des FG unterfallen die Zahlungen zwar nicht dem Grundtatbestand des \u00a7 22 Nr. 1 Satz 1 EStG (unten 2.). Allerdings liegen die Voraussetzungen der insoweit spezielleren Vorschriften des \u00a7 22 Nr. 1b EStG in der im Streitjahr 2014 geltenden Fassung (EStG a.F.) bzw. \u00a7 22 Nr. 1a EStG (Streitjahre 2015 und 2016) vor (unten 3.). Die von den Kl\u00e4gern ger\u00fcgten Verfahrensfehler sind nicht gegeben (unten 4.).<\/li>
    3. 1. Zwischen den Beteiligten steht zu Recht au\u00dfer Streit, dass die Zahlungen der S beim Kl\u00e4ger –wie auch von der Vorinstanz angenommen– nicht als Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung nach \u00a7 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu ber\u00fccksichtigen sind.<\/li>
    4. a) Zum einen hat das f\u00fcr die gesonderte und einheitliche Feststellung der Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung der Grundst\u00fccksgemeinschaft gem\u00e4\u00df \u00a7 179 Abs. 1, \u00a7 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a der Abgabenordnung (AO) zust\u00e4ndige Lage-FA (\u00a7 18 Abs. 1 Nr. 1 AO) f\u00fcr den Kl\u00e4ger insoweit keine dementsprechenden Eink\u00fcnfte festgestellt. Daher w\u00e4re es dem beklagten FA bereits aus verfahrensrechtlichen Gr\u00fcnden verwehrt gewesen, abweichend von den nach \u00a7 171 Abs. 10 Satz 1 AO bindenden Eink\u00fcnftefeststellungsbescheiden die dem Kl\u00e4ger zuzurechnenden Vermietungseink\u00fcnfte aus der Grundst\u00fccksgemeinschaft zu erh\u00f6hen.<\/li>
    5. b) Zum anderen w\u00e4ren die Verm\u00e4chtniszahlungen f\u00fcr den Kl\u00e4ger materiell-rechtlich nicht dem Tatbestand des \u00a7 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zuzuordnen. Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung verwirklicht, wer Tr\u00e4ger der Rechte und Pflichten aus einem Miet- oder Pachtvertrag ist (Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 25.06.2002 – IX R 55\/99, BFH\/NV 2002, 1556, unter II.1., m.w.N.). Der Kl\u00e4ger und S vermieten das Mehrfamilienhaus als Miteigent\u00fcmer gemeinschaftlich, sind also beide Tr\u00e4ger der Rechte und Pflichten aus den jeweiligen Vertragsverh\u00e4ltnissen. Eine von den Miteigentumsverh\u00e4ltnissen abweichende Eink\u00fcnfteverteilung ist allerdings ausgeschlossen, da die Zahlungen der S an den Kl\u00e4ger ihren Rechtsgrund nicht im Gemeinschaftsverh\u00e4ltnis, sondern in der testamentarischen Anordnung des V haben. Der Kl\u00e4ger ist insoweit lediglich rechnerisch –wie ein Ertragsnie\u00dfbraucher– an den auf S entfallenden Ergebnissen aus der Grundst\u00fccksgemeinschaft beteiligt. Dies gen\u00fcgt f\u00fcr die Eink\u00fcnftezurechnung i.S. von \u00a7 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG nicht (vgl. BFH-Beschluss vom 17.08.2012 – IX B 56\/12, BFH\/NV 2012, 1959, Rz 2; Mellinghoff in Kirchhof\/Seer, EStG, 20. Aufl., \u00a7 21 Rz 33; vgl. auch Musil in Herrmann\/Heuer\/Raupach –HHR–, \u00a7 2 EStG Rz 276 i.V.m. Rz 245 – Ertragsnie\u00dfbrauch an einem Anteil an einer verm\u00f6gensverwaltenden Personengesellschaft).<\/li>
    6. 2. Soweit das FG die Zahlungen der S unter den Eink\u00fcnftetatbestand des \u00a7 22 Nr. 1 Satz 1 EStG subsumiert hat, hat es \u00fcbersehen, dass der Gesetzgeber mit dem Jahressteuergesetz 2008 vom 20.12.2007 (BGBl I 2007, 3150) und nachfolgend mit dem Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur \u00c4nderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 22.12.2014 (BGBl I 2014, 2417) jeweils einen gegen\u00fcber \u00a7 22 Nr. 1 Satz 1 EStG spezielleren Tatbestand zur Besteuerung von auf Verm\u00f6gens\u00fcbertragungen beruhenden Versorgungsleistungen geschaffen hat. So sind nach \u00a7 22 Nr. 1b EStG a.F. Eink\u00fcnfte aus Versorgungsleistungen steuerbar, soweit beim Zahlungsverpflichteten die Voraussetzungen f\u00fcr den Sonderausgabenabzug nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F. erf\u00fcllt sind. Mit Wirkung zum Veranlagungszeitraum 2015 ist diese Vorschrift –ohne inhaltliche \u00c4nderung im vorliegenden Kontext– in \u00a7 22 Nr. 1a EStG aufgegangen, wonach der Empf\u00e4nger Leistungen und Zahlungen nach \u00a7 10 Abs. 1a EStG zu versteuern hat, soweit f\u00fcr diese die Voraussetzungen f\u00fcr den Sonderausgabenabzug beim Leistungs- und Zahlungsverpflichteten nach \u00a7 10 Abs. 1a EStG erf\u00fcllt sind.<\/li>
    7. Sowohl \u00a7 22 Nr. 1b EStG a.F. (Streitjahr 2014) als auch \u00a7 22 Nr. 1a EStG (Streitjahre 2015 und 2016) sind vorliegend in zeitlicher Hinsicht anwendbar. Insofern gilt die allgemeine Regelung des \u00a7 52 Abs. 1 Satz 1 EStG. Der Zeitpunkt der Vereinbarung der Verm\u00f6gens\u00fcbertragung und die f\u00fcr den Sonderausgabenabzug des Zahlungsverpflichteten ma\u00dfgebliche Regelung in \u00a7 52 Abs. 18 Satz 1 EStG sind auf Ebene des Empf\u00e4ngers der Leistungen und Zahlungen unerheblich (vgl. HHR\/Killat, \u00a7 22 EStG Rz 365).<\/li>
    8. 3. Dieser Rechtsfehler des FG f\u00fchrt allerdings nicht zur Aufhebung der angefochtenen Entscheidung, da die vom Kl\u00e4ger vereinnahmten Zahlungen dem Tatbestand des \u00a7 22 Nr. 1b EStG a.F. bzw. \u00a7 22 Nr. 1a EStG unterfallen. Die Verm\u00e4chtniszahlungen erf\u00fcllen f\u00fcr S die Voraussetzungen eines Sonderausgabenabzugs. Es handelt sich –im Einklang mit der Ansicht des FG– um auf besonderen Verpflichtungsgr\u00fcnden beruhende Renten und dauernde Lasten i.S. von \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG in der bis zum 31.12.2007 geltenden Fassung (EStG 2007). Die durch letztwillige Verf\u00fcgung des V zu Gunsten des Kl\u00e4gers angeordneten Zahlungen sind dem durch die h\u00f6chstrichterliche Rechtsprechung gepr\u00e4gten Sonderrechtsinstitut einer Verm\u00f6gens\u00fcbertragung gegen Versorgungsleistungen (vgl. hierzu u.a. Senatsurteile vom 13.12.2005 – X R 61\/01, BFHE 212, 195, BStBl II 2008, 16, unter II.1.d, m.w.N., sowie zuletzt vom 09.09.2020 – X R 3\/18, BFH\/NV 2021, 304, Rz 12) zuzuordnen.<\/li>
    9. a) Von einer Verm\u00f6gens\u00fcbertragung gegen Versorgungsleistungen wurden und werden grunds\u00e4tzlich Leistungen erfasst, die anl\u00e4sslich einer Betriebs- oder sonst beg\u00fcnstigten Verm\u00f6gens\u00fcbergabe im Wege der vorweggenommenen Erbfolge vom Verm\u00f6gens\u00fcbergeber vorbehalten worden sind (grundlegend Beschl\u00fcsse des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 05.07.1990 – GrS 4-6\/89, BFHE 161, 317, BStBl II 1990, 847, unter C.II.1.a und c, sowie vom 15.07.1991 – GrS 1\/90, BFHE 165, 225, BStBl II 1992, 78, unter C.II.3.a). Solche, nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG 2007 als Sonderausgaben abzugsf\u00e4higen Leistungen unterscheiden sich von –steuerrechtlich grunds\u00e4tzlich nicht ber\u00fccksichtigungsf\u00e4higen– Unterhaltsleistungen gem\u00e4\u00df \u00a7 12 Nr. 1 EStG durch ihre Charakterisierung als vorbehaltene Verm\u00f6gensertr\u00e4ge; sie enthalten deshalb auch keine Zuwendungen des Verm\u00f6gens\u00fcbernehmers aufgrund freiwillig begr\u00fcndeter Rechtspflicht i.S. von \u00a7 12 Nr. 2 EStG. Dem liegt nach dem Beschluss des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 12.05.2003 – GrS 1\/00 (BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95, unter C.II.6.a) die Vorstellung zugrunde, dass der \u00dcbergeber –\u00e4hnlich wie beim Nie\u00dfbrauchsvorbehalt– das Verm\u00f6gen ohne die vorbehaltenen Ertr\u00e4ge, die ihm nunmehr als Versorgungsleistungen zuflie\u00dfen, \u00fcbertragen hat (s. u.a. auch Senatsurteile vom 07.03.2006 – X R 12\/05, BFHE 212, 507, BStBl II 2006, 797, unter II.2., sowie vom 11.10.2007 – X R 14\/06, BFHE 219, 160, BStBl II 2008, 123, unter II.2.a).<\/li>
    10. b) Einer lebzeitigen Verm\u00f6gens\u00fcbertragung gegen Versorgungsleistungen stellt der BFH in st\u00e4ndiger Rechtsprechung den Fall gleich, dass die Versorgungsleistungen ihren Entstehungsgrund in einer letztwilligen Verf\u00fcgung haben (vgl. bereits BFH-Beschluss in BFHE 161, 317, BStBl II 1990, 847, unter C.II.1.a am Ende; erstmals deutlich im Senatsurteil vom 27.02.1992 – X R 139\/88, BFHE 167, 381, BStBl II 1992, 612, unter 4.b bb; zuletzt Senatsurteil in BFH\/NV 2021, 304, Rz 14).<\/li>
    11. aa) Hierf\u00fcr wird vorausgesetzt, dass sich der Verm\u00f6gens\u00fcbergeber Versorgungsleistungen f\u00fcr solche Personen vorbeh\u00e4lt, die ihm gegen\u00fcber erb- oder pflichtteilsberechtigt sind, d.h. insbesondere der \u00fcberlebende Ehepartner und Kinder (grundlegend Senatsurteil vom 26.11.2003 – X R 11\/01, BFHE 204, 192, BStBl II 2004, 820, unter II.3.c bis e; ferner u.a. Senatsurteile vom 17.12.2003 – X R 2\/01, BFH\/NV 2004, 1086, unter II.3.d; vom 25.02.2014 – X R 34\/11, BFHE 245, 135, BStBl II 2014, 665, Rz 22 f.; ebenso BFH-Urteil vom 20.07.2010 – IX R 30\/09, BFH\/NV 2010, 2259, Rz 13 f.).<\/li>
    12. bb) Der BFH begr\u00fcndet dieses Erfordernis damit, dass nur Personen, die gegen\u00fcber dem Verm\u00f6gens\u00fcbergeber (Erblasser) zwar erb- und pflichtteilsberechtigt, allerdings rechtlich und tats\u00e4chlich nicht am Nachlass beteiligt sind, in der Lage sind, auf erbrechtliche Anspr\u00fcche (insbesondere den Pflichtteil gem\u00e4\u00df \u00a7 2303 Abs. 1 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuchs –BGB–) zu verzichten und sich anstelle dessen –aus \u00fcbergeordneten Gr\u00fcnden der Erhaltung des Familienverm\u00f6gens– mit verm\u00e4chtnisweise ausgesetzten Versorgungsleistungen aus dem ihnen an sich zustehenden Verm\u00f6gen zu bescheiden (sog. Generationennachfolge-Verbund). Nur die zu diesem Verbund geh\u00f6renden Personen \u00fcbertragen durch den Verzicht auf die vorgenannten Anspr\u00fcche (unentgeltlich) –vergleichbar dem Verm\u00f6gens\u00fcbergeber in F\u00e4llen der vorweggenommenen Erbfolge– einen Verm\u00f6genswert (Senatsurteile in BFHE 204, 192, BStBl II 2004, 820, unter II.3.; in BFH\/NV 2004, 1086, unter II.3.d, sowie in BFHE 212, 507, BStBl II 2006, 797, unter II.3.d).<\/li>
    13. c) Nach diesen Grunds\u00e4tzen ist das FG im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass die Anordnungen des V in dessen letztwilliger Verf\u00fcgung vom 30.05.1985 als Verm\u00f6gens\u00fcbertragung gegen Versorgungsleistungen i.S. von \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG 2007 anzusehen sind.<\/li>
    14. aa) V hat nach Ma\u00dfgabe der zum Zeitpunkt des Erbfalls im Jahr 1989 geltenden Rechtslage beg\u00fcnstigtes Verm\u00f6gen, n\u00e4mlich einen Miteigentumsanteil an einer Immobilie, auf seine zweite Ehefrau S \u00fcbertragen. Anhaltspunkte daf\u00fcr, dass es sich hierbei nicht um ausreichend ertragbringendes, d.h. die testamentarisch festgelegten Leistungen abdeckendes Verm\u00f6gen handelt (vgl. hierzu BFH-Beschluss in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95, unter C.II.3.), sind nicht ersichtlich; dies wurde von den Kl\u00e4gern auch nicht in Frage gestellt.<\/li>
    15. bb) Entgegen der Ansicht der Kl\u00e4ger war S der Miteigentumsanteil an der vermieteten Immobilie mit Eintritt des Erbfalls auch zivil- und steuerrechtlich zuzurechnen. Trotz der in \u00a7\u00a7 2113 bis 2115 BGB geregelten Beschr\u00e4nkungen ist der Vorerbe vollwertiger Erbe und wird Eigent\u00fcmer des Nachlasses (u.a. Beckmann, Zeitschrift f\u00fcr Erbrecht und Verm\u00f6gensnachfolge –ZEV– 2012, 637, 639); ihm geb\u00fchren die Nutzungen hieraus (statt vieler Erman\/ M. Schmidt, BGB, 16. Aufl., \u00a7 2100 Rz 5). F\u00fcr die von den Kl\u00e4gern angenommene Verwaltungstreuh\u00e4nderschaft der S gegen\u00fcber dem als Nacherben eingesetzten Kl\u00e4ger besteht daher selbst unter Ber\u00fccksichtigung der ihm bereits zum Zeitpunkt des Erbfalls zugestandenen gesicherten Rechtsposition in Gestalt eines Anwartschaftsrechts am Nachlass (vgl. hierzu Urteil des Bundesgerichtshofs vom 09.06.1983 – IX ZR 41\/82, BGHZ 87, 367, unter 2.a, m.w.N.) rechtlich kein Raum.<\/li>
    16. cc) Die von S erbrachten Zahlungen stellen sich zudem als Leistungen dar, die sich V als Verm\u00f6gens\u00fcbergeber und Erblasser zu Gunsten des Kl\u00e4gers als einer ihm gegen\u00fcber erb- bzw. pflichtteilsberechtigten Person aus dem an S \u00fcbertragenen Miteigentumsanteil an der Immobilie vorbehalten hat. Die Zahlungen treten jedenfalls f\u00fcr die Zeit der Vorerbschaft der S an die Stelle erbrechtlicher Anspr\u00fcche des Kl\u00e4gers auf das Verm\u00f6gen.<\/li>
    17. (1) Die vorliegende Konstellation unterscheidet sich von den bislang durch die h\u00f6chstrichterliche Rechtsprechung hierzu entschiedenen F\u00e4llen darin, dass der Kl\u00e4ger, der als grunds\u00e4tzlich pflichtteilsberechtigter Abk\u00f6mmling des V (\u00a7 2303 Abs. 1 BGB) zu dessen Generationennachfolge-Verbund geh\u00f6rt, nicht dauerhaft und endg\u00fcltig auf erbrechtliche Positionen verzichtet. Die testamentarische Anordnung des V, S als alleinige Erbin einzusetzen, schlie\u00dft den Kl\u00e4ger nicht von seiner Erbenstellung aus. Als Nacherbe i.S. von \u00a7 2100 BGB ist seine Erbeinsetzung lediglich zeitlich nachrangig ausgestaltet. Er bleibt gesetzlicher Erbe erster Ordnung (\u00a7 1924 Abs. 1 BGB) und wird –wenn auch erst mit Eintritt des Nacherbfalls, d.h. mit dem Tod der Vorerbin S– Gesamtrechtsnachfolger nach V (\u00a7 2139 BGB). Vor- und Nacherbe sind beide Erben desselben Erblassers und derselben Erbschaft und folgen nur zeitlich einander nach (statt vieler Palandt\/Weidlich, B\u00fcrgerliches Gesetzbuch, 80. Aufl., \u00a7 2100 Rz 1). Fehlt es somit an einem durch Verf\u00fcgung von Todes wegen erfolgten Ausschluss von der Erbfolge, kann jedenfalls ein nach \u00a7 2303 Abs. 1 BGB begr\u00fcndetes Pflichtteilsrecht, auf das der Kl\u00e4ger zu Gunsten von verm\u00e4chtnisweise festgelegten Versorgungsleistungen h\u00e4tte verzichten k\u00f6nnen, nicht bestehen (vgl. auch Frantzmann, EFG 2021, 648, 649).<\/li>
    18. (2) Allerdings wird der Kl\u00e4ger als Nacherbe f\u00fcr die –zeitlich ungewisse– Dauer der Vorerbschaft der S hinsichtlich seines Erbrechts bei wirtschaftlicher Betrachtung beschr\u00e4nkt. Er ist w\u00e4hrend dieser Zeit von der Nutzung des zivilrechtlich als Sonderverm\u00f6gen zu behandelnden Nachlasses ausgeschlossen (vgl. Beckmann, ZEV 2012, 637, 639). Sein Anwartschaftsrecht an den Nachlassgegenst\u00e4nden sichert zwar die nacherbrechtliche Stellung, vermittelt f\u00fcr die Phase der Vorerbschaft in Bezug auf die Nutzung des Nachlasses aber keinen wirtschaftlichen Wert.<\/li>
    19. Diesen Umstand ber\u00fccksichtigt auch \u00a7 2306 Abs. 2 BGB, der die Nacherbenstellung eines Pflichtteilsberechtigten als Beschr\u00e4nkung von dessen Erbeinsetzung sieht. Aufgrund dessen besteht nach Abs. 1 der Vorschrift f\u00fcr den insoweit belasteten Nacherben das Wahlrecht, die Nacherbschaft auszuschlagen und anstelle derer den Pflichtteil zu verlangen. Dieselbe M\u00f6glichkeit stand nach Ma\u00dfgabe der im Zeitpunkt des Eintritts des vorliegenden Erbfalls im Jahr 1989 geltenden Rechtslage dem Nacherben dann zu, wenn der ihm hinterlassene Erbteil –wovon im Streitfall auszugehen ist– die H\u00e4lfte des gesetzlichen Erbteils (d.h. die Pflichtteilsquote) \u00fcberstieg (\u00a7 2306 Abs. 2 i.V.m. Abs. 1 Satz 2 Halbsatz 1 BGB a.F. sowie Art. 229 \u00a7 23 Abs. 4 des Einf\u00fchrungsgesetzes zum B\u00fcrgerlichen Gesetzbuch).<\/li>
    20. Auf die Geltendmachung des besonderen Pflichtteilsrechts nach \u00a7 2306 Abs. 2 i.V.m. Abs. 1 Satz 2 Halbsatz 1 BGB a.F. hat der Kl\u00e4ger verzichtet und damit entsprechend disponiert. Anstelle eines Pflichtteils hat sich der Kl\u00e4ger –wirtschaftlich vergleichbar mit einem dauerhaften und endg\u00fcltigen Verzicht auf eine erbrechtliche Position– in der besonderen Konstellation einer Vor- und Nacherbschaft f\u00fcr die Zeit der Vorerbschaft mit den per Verm\u00e4chtnis begr\u00fcndeten Zahlungen der S aus dem ihm erst sp\u00e4ter zustehenden Verm\u00f6gen beschieden.<\/li>
    21. dd) Der Zuordnung der Zahlungen der S zu Versorgungsleistungen steht nicht der Umstand entgegen, dass diese vom Kl\u00e4ger bei typisierender Betrachtung der zivilrechtlichen Ausgangslage nicht lebenslang, sondern lediglich f\u00fcr die zeitlich ungewisse Dauer der Vorerbschaft bezogen werden sollen.<\/li>
    22. Verm\u00f6gens\u00fcbertragungen gegen Versorgungsleistungen setzen nach der im Streitfall noch ma\u00dfgebenden Rechtslage zwar nicht vom Wortlaut des \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG 2007, wohl aber nach den Spezifika dieses Rechtsinstituts grunds\u00e4tzlich voraus, dass die Leistungen auf die Lebenszeit des Beziehers erbracht werden (vgl. nunmehr ausdr\u00fccklich in \u00a7 10 Abs. 1a Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG: „… lebenslange … Versorgungsleistungen …“). Ausnahmen von diesem Grundsatz k\u00f6nnen sich nach der Rechtsprechung des erkennenden Senats aus einer \u00c4nderung der (mutma\u00dflichen) Versorgungssituation ergeben, so z.B. im Fall einer Wiederverheiratungsklausel oder bei zeitlicher Begrenzung bis zum Eintritt des Versorgungsberechtigten in den Bezug einer Sozialversicherungsrente. Erforderlich ist aber stets, dass die Zahlungen mit dem Tod des Bezugsberechtigten enden (u.a. Senatsurteile vom 31.08.1994 – X R 58\/92, BFHE 176, 333, BStBl II 1996, 672, unter 4.a; vom 31.08.1994 – X R 44\/93, BFHE 176, 19, BStBl II 1996, 676, unter 4.a; vom 21.10.1999 – X R 75\/97, BFHE 190, 197, BStBl II 2002, 650, unter II.1.a). In Abgrenzung hierzu sind auf eine festbestimmte Zeit zu zahlende wiederkehrende Leistungen, die in sachlichem Zusammenhang mit der \u00dcbertragung eines Verm\u00f6gensgegenstands erbracht werden, nicht als Versorgungsleistungen, sondern nach den steuerrechtlichen Grunds\u00e4tzen \u00fcber entgeltliche Rechtsgesch\u00e4fte zu behandeln (Senatsurteil in BFHE 190, 197, BStBl II 2002, 650, unter II.1.).<\/li>
    23. Nach diesen Grunds\u00e4tzen ist die durch die Abfolge von Vor- und Nacherbschaft bedingte zeitliche Begrenzung der Zahlungen der S unerheblich. Mit dem Eintritt des Nacherbfalls wird der Kl\u00e4ger Eigent\u00fcmer und Nutzungsberechtigter des Nachlasses, sodass sowohl der Rechtsgrund als auch das Bed\u00fcrfnis f\u00fcr die verm\u00e4chtnisweise angeordneten Zahlungen beim Kl\u00e4ger entfallen. In diesem Fall tritt eine grundlegende \u00c4nderung der Versorgungssituation des Kl\u00e4gers ein, da er dann gerade diejenigen Mieteinnahmen, die bisher Gegenstand der Versorgungsleistungen gewesen sind, fortan bereits aus eigenem Recht beziehen wird. Die Zahlungen der S sind zumindest auch insoweit an das Leben des Kl\u00e4gers gekn\u00fcpft, als sie mit dessen vorzeitigem Tod erl\u00f6schen w\u00fcrden.<\/li>
    24. ee) Rechtlich ohne Belang ist ferner, ob der Kl\u00e4ger –wie die Vorausverm\u00e4chtnisse im Testament vom 30.05.1985 nahelegen– selbst existenzsicherndes Verm\u00f6gen von V erhalten hat. Weder dieser Umstand noch die Tatsache, dass der Kl\u00e4ger auch in Anbetracht seines laufenden Einkommens aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit nicht versorgungsbed\u00fcrftig gewesen sein d\u00fcrfte, stehen der Qualifizierung der Zahlungen als Versorgungsleistungen i.S. von \u00a7 22 Nr. 1b EStG a.F. bzw. \u00a7 22 Nr. 1a EStG entgegen (vgl. insoweit Senatsurteil in BFHE 219, 160, BStBl II 2008, 123, unter II.2.c).<\/li>
    25. ff) Frei von Rechtsfehlern hat das FG zudem entschieden, dass die Zahlungen der S als ab\u00e4nderbare dauernde Last und nicht als gleichbleibende –nur mit dem Ertragsanteil in Ansatz zu bringende– Leibrente gem\u00e4\u00df \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG 2007 zu ber\u00fccksichtigen sind.<\/li>
    26. (1) Es entspricht den Grunds\u00e4tzen st\u00e4ndiger h\u00f6chstrichterlicher Rechtsprechung, dass wiederkehrende Leistungen, die in sachlichem Zusammenhang mit einer Verm\u00f6gens\u00fcbertragung vereinbart werden, dauernde Lasten darstellen, wenn sie ab\u00e4nderbar sind (u.a. BFH-Entscheidungen in BFHE 165, 225, BStBl II 1992, 78, unter C.II.3., sowie vom 23.11.2016 – X R 16\/14, BFHE 256, 428, BStBl II 2017, 517, Rz 34).<\/li>
    27. F\u00fcr eine steuerrechtlich zu beachtende \u00c4nderungsm\u00f6glichkeit gen\u00fcgt der Vorbehalt der Rechte aus \u00a7 323 ZPO. Denn dies ist so zu verstehen, dass der Vertrag nach Ma\u00dfgabe des materiellen Rechts, auf das diese Vorschrift Bezug nimmt, ab\u00e4nderbar sein soll. Fehlt eine Bezugnahme auf \u00a7 323 ZPO, kann sich eine gleichwertige \u00c4nderungsm\u00f6glichkeit aufgrund eines Vertragsinhalts ergeben, der eine Anpassung nach den Bed\u00fcrfnissen des \u00dcbergebers oder der Leistungsf\u00e4higkeit des \u00dcbernehmers erlaubt (BFH-Urteil in BFHE 256, 428, BStBl II 2017, 517, Rz 35 f.). Die Ab\u00e4nderbarkeit kann sich aber auch aus der Rechtsnatur des typischen Versorgungsvertrags ergeben (Senatsurteil vom 11.03.1992 – X R 141\/88, BFHE 166, 564, BStBl II 1992, 499, unter 3., 4.). Die Rechtsprechung geht im Anschluss an die Entscheidung des Gro\u00dfen Senats des BFH in BFHE 165, 225, BStBl II 1992, 78 davon aus, dass Versorgungsleistungen, die in sachlichem Zusammenhang mit der \u00dcbergabe von existenzsicherndem Verm\u00f6gen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge vereinbart werden, „im Regelfall“ ab\u00e4nderbar sind (BFH-Urteile vom 25.03.1992 – X R 38\/86, BFH\/NV 1992, 595; vom 26.01.1994 – X R 141\/90, BFH\/NV 1994, 845, unter 2.b; vom 27.08.1996 – IX R 86\/93, BFHE 181, 175, BStBl II 1997, 47, unter 2.d aa; vom 16.03.1999 – X R 87\/95, BFH\/NV 2000, 12, unter II.1.b; in BFHE 256, 428, BStBl II 2017, 517, Rz 37).<\/li>
    28. Anderes gilt, wenn dem Vertrag zu entnehmen ist, dass die Parteien ausnahmsweise gleichbleibende Leistungen vereinbart haben (Senatsurteil vom 27.11.1996 – X R 85\/94, BFHE 182, 110, BStBl II 1997, 284). In diesem Fall liegt eine Leibrente vor, die nach \u00a7 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG 2007 und korrespondierend hierzu auf Empf\u00e4ngerseite nur mit dem Ertragsanteil steuerlich zu ber\u00fccksichtigen ist. Zwar f\u00fchren nicht jede Ver\u00e4nderlichkeit und Schwankung der Leistungen dazu, eine Leibrente abzulehnen. Allerdings verlangt deren Begriff, dass die vom Berechtigten zu erwartenden Leistungen zahlen- oder wertm\u00e4\u00dfig einigerma\u00dfen zuverl\u00e4ssig bestimmbar sind. Demzufolge liegen keine gleichm\u00e4\u00dfigen, sondern –die Ertragsanteilsbesteuerung ausschlie\u00dfende– ungleichm\u00e4\u00dfige Leistungen vor, wenn diese von einer variablen Bemessungsgrundlage abh\u00e4ngig sind, sodass eine Vorausbestimmbarkeit der Leistungsh\u00f6he nicht zuverl\u00e4ssig m\u00f6glich erscheint (so bereits BFH-Urteile vom 10.10.1963 – VI 115\/61 U, BFHE 77, 738, BStBl III 1963, 592; vom 25.11.1966 – VI R 111\/66, BFHE 87, 476, BStBl III 1967, 178; vom 30.05.1980 – VI R 153\/77, BFHE 130, 524, BStBl II 1980, 575, unter 2.; ebenso BFH-Entscheidungen vom 11.09.1991 – XI R 20\/89, BFH\/NV 1992, 166, unter II.2.b, sowie vom 18.10.1994 – IX R 46\/88, BFHE 175, 572, BStBl II 1995, 169, unter 1.).<\/li>
    29. (2) Nach diesen Grunds\u00e4tzen hat das FG zu Recht entschieden, dass die von S erbrachten Zahlungen als dauernde Last in Ansatz zu bringen sind. Zwar enth\u00e4lt die testamentarische Anordnung des V keine ausdr\u00fcckliche Bezugnahme auf \u00a7 323 ZPO. Allerdings bestehen keine Anhaltspunkte daf\u00fcr, dass die von der Rechtsprechung aufgestellte Regelvermutung f\u00fcr das Vorliegen ab\u00e4nderbarer Leistungen im Streitfall nicht gelten soll. Im Gegenteil zeigt gerade die Tatsache, dass sich die H\u00f6he der Zahlungsverpflichtung der S an einer variablen Bezugsgr\u00f6\u00dfe –den Mieteinnahmen aus dem ihr zuzurechnenden Miteigentumsanteil– bemisst, die jederzeitige Ab\u00e4nderbarkeit in beide Richtungen. Auch die f\u00fcr die Streitjahre divergierenden Zufl\u00fcsse belegen dies.<\/li>
    30. (3) Die Kl\u00e4ger gehen mit ihrer Revision unzutreffend davon aus, dass die aufgezeigten Rechtsgrunds\u00e4tze nur bei einer lebzeitigen Verm\u00f6gens\u00fcbertragung gegen Versorgungsleistungen gelten k\u00f6nnen. Bereits die steuerrechtliche Gleichstellung von lebzeitigen und durch letztwillige Verf\u00fcgung festgelegten Versorgungsleistungen impliziert, dass aus dem \u00fcbertragenen Verm\u00f6gen zu erbringende wiederkehrende Leistungen, zu denen der Erblasser den Erben verpflichtet, im Regelfall auch ohne Bezugnahme auf \u00a7 323 ZPO ab\u00e4nderbar sind. Dass der Kl\u00e4ger auf die Ausgestaltung der testamentarischen Anordnung keinen Einfluss nehmen konnte, spielt im vorliegenden Kontext keine Rolle.<\/li>
    31. 4. Die von den Kl\u00e4gern ger\u00fcgten Sachaufkl\u00e4rungsm\u00e4ngel (\u00a7 76 Abs. 1 Satz 1 FGO) liegen nicht vor. Nach den oben dargelegten Grunds\u00e4tzen ist es nicht entscheidungserheblich, ob der Kl\u00e4ger auf die Zahlungen der S existenziell angewiesen ist. Gleiches gilt f\u00fcr den Einwand, das FG habe f\u00fcr die Beurteilung der voraussichtlichen Laufzeit der Zahlungen nicht die statistische weitere Lebenserwartung des Kl\u00e4gers und von S aufgekl\u00e4rt.<\/li>
    32. 5. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2021:U.160621.XR30.20.0 BFH X. Senat EStG \u00a7 22 Nr 1 S 1 , EStG \u00a7 22 Nr 1a , EStG \u00a7 10 Abs 1a S 1 Nr 2 , EStG \u00a7 22 Nr 1b , EStG \u00a7 10 Abs 1 Nr 1a S 1 , BGB \u00a7 2100 , BGB \u00a7 2303 Abs 1 , BGB … Generationennachfolge-Verbund bei Nacherbschaft – Urteil vom 16. Juni 2021, X R 30\/20<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-74437","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/74437","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=74437"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/74437\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=74437"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=74437"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=74437"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}