ECLI:DE:BFH:2021:VE.130721.IR20.18.0<\/p>\n\n\n\n
BFH I. Senat<\/p>\n\n\n\n
EStG \u00a7 34c Abs 5 , GG Art 3 Abs 1 , EUV Art 4 Abs 3 , AEUV Art 4 Abs 4 , AEUV Art 208 Abs 1 S 2 , AEUV Art 210 Abs 1 S 1 , AEUV Art 210 Abs 1 S 3 , EStG \u00a7 19 Abs 1 S 1 Nr 1 , EStG VZ 2011 , EStG VZ 2012 , GII020325 , EGAbk 1215\/2000 , AEUV Art 45 , AEUV Art 56<\/p>\n\n\n\n
vorgehend FG K\u00f6ln, 22. M\u00e4rz 2018, Az: 7 K 585\/15<\/p>\n\n\n\n
Es wird nach Art. 267 AEUV eine Vorabentscheidung des Gerichtshofs der Europ\u00e4ischen Union zu folgender Frage eingeholt:<\/p>\n\n\n\n
Sind Art. 4 Abs. 3 EUV und Art. 208 i.V.m. Art. 210 AEUV dahingehend auszulegen, dass sie einer einzelstaatlichen Verwaltungspraxis entgegenstehen, nach der ein Steuerverzicht nicht in F\u00e4llen ausgesprochen wird, in denen ein Projekt der Entwicklungszusammenarbeit durch den Europ\u00e4ischen Entwicklungsfonds finanziert wird, w\u00e4hrend unter bestimmten Voraussetzungen auf die Besteuerung des Arbeitslohns verzichtet wird, den der Arbeitnehmer aufgrund eines gegenw\u00e4rtigen Dienstverh\u00e4ltnisses f\u00fcr eine T\u00e4tigkeit im Zusammenhang mit der deutschen \u00f6ffentlichen Entwicklungshilfe im Rahmen der technischen oder finanziellen Zusammenarbeit erzielt, die zu mindestens 75 % durch ein f\u00fcr die Entwicklungszusammenarbeit zust\u00e4ndiges Bundesministerium oder aber durch eine staatseigene private Entwicklungshilfegesellschaft finanziert wird?<\/p>\n\n\n\n
1. Das Verfahren wird ausgesetzt.<\/p>\n\n\n\n
2. Es wird nach Art. 267 des Vertrags \u00fcber die Arbeitsweise der Europ\u00e4ischen Union eine Vorabentscheidung des Gerichtshofs der Europ\u00e4ischen Union zu folgender Frage eingeholt:<\/p>\n\n\n\n
Sind Art. 4 Abs. 3 des Vertrags \u00fcber die Europ\u00e4ische Union und Art. 208 in Verbindung mit Art. 210 des Vertrags \u00fcber die Arbeitsweise der Europ\u00e4ischen Union dahingehend auszulegen, dass sie einer einzelstaatlichen Verwaltungspraxis entgegenstehen, nach der ein Steuerverzicht nicht in F\u00e4llen ausgesprochen wird, in denen ein Projekt der Entwicklungszusammenarbeit durch den Europ\u00e4ischen Entwicklungsfonds finanziert wird, w\u00e4hrend unter bestimmten Voraussetzungen auf die Besteuerung des Arbeitslohns verzichtet wird, den der Arbeitnehmer aufgrund eines gegenw\u00e4rtigen Dienstverh\u00e4ltnisses f\u00fcr eine T\u00e4tigkeit im Zusammenhang mit der deutschen \u00f6ffentlichen Entwicklungshilfe im Rahmen der technischen oder finanziellen Zusammenarbeit erzielt, die zu mindestens 75 % durch ein f\u00fcr die Entwicklungszusammenarbeit zust\u00e4ndiges Bundesministerium oder aber durch eine staatseigene private Entwicklungshilfegesellschaft finanziert wird?<\/p>\n\n\n\n
A. Sach- und Streitstand<\/strong><\/p>\n\n\n\n Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) war vom 12.04.2009 bis zum 31.10.2012 bei der Entwicklungshilfegesellschaft A mbH (GmbH) mit Sitz in Z (Bundesrepublik Deutschland –Deutschland–) nichtselbst\u00e4ndig als Projektleiterin besch\u00e4ftigt. Sie arbeitete aufgrund eines projektbefristeten Anstellungsvertrags im Rahmen der Micro Projects Programme in Afrika. Dabei handelte es sich um ein –ganz oder teilweise– mit Mitteln der Europ\u00e4ischen Union –EU– (EURO-PEAID\/125800\/D\/SER\/NG; 7. und 9. European Development Fund), jedenfalls nicht durch Deutschland finanziertes Projekt. Wohnort und Lebensmittelpunkt der Kl\u00e4gerin waren in dieser Zeit Y (Deutschland), Besch\u00e4ftigungsort war X (Afrika).<\/p>\n\n\n\n Einem Antrag des Arbeitgebers auf Freistellung des Arbeitslohns nach dem sog. Auslandst\u00e4tigkeitserlass –ATE– (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen –BMF– vom 31.10.1983, BStBl I 1983, 470) f\u00fcr die Zeit vom 12.04.2009 bis 11.04.2011 war durch das Finanzamt Z stattgegeben worden. Der Arbeitgeber hatte f\u00fcr die Jahre 2011 und 2012 (Streitjahre) keine Lohnsteuer von dem Arbeitslohn der Kl\u00e4gerin einbehalten und abgef\u00fchrt. In Afrika war ebenfalls keine Versteuerung des Arbeitslohns der Kl\u00e4gerin erfolgt.<\/p>\n\n\n\n Auf den elektronischen Lohnsteuerbescheinigungen der Kl\u00e4gerin sind steuerfreier Arbeitslohn nach ATE f\u00fcr 2011 in H\u00f6he von … \u20ac und f\u00fcr 2012 in H\u00f6he von … \u20ac sowie steuerfreie Arbeitgeberleistungen bei doppelter Haushaltsf\u00fchrung f\u00fcr 2011 in H\u00f6he von … \u20ac und f\u00fcr 2012 in H\u00f6he von … \u20ac ausgewiesen.<\/p>\n\n\n\n Im Rahmen einer Lohnsteuerau\u00dfenpr\u00fcfung bei der GmbH stellte das zust\u00e4ndige Finanzamt fest, dass das Projekt nicht durch den Bund oder die Gesellschaft f\u00fcr internationale Zusammenarbeit, sondern durch den Europ\u00e4ischen Entwicklungsfonds finanziert worden ist, und bat den Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt –FA–) darum, den Arbeitslohn der Kl\u00e4gerin im Rahmen von Einkommensteuerveranlagungen der Besteuerung zu unterwerfen. Mit Bescheiden vom 13.02.2014 setzte das FA die Einkommensteuer 2011 auf … \u20ac und die Einkommensteuer 2012 auf … \u20ac fest. Dabei ber\u00fccksichtigte es die Bruttoarbeitsl\u00f6hne der Kl\u00e4gerin –vermindert um die dazu erkl\u00e4rten Werbungskosten in H\u00f6he von … \u20ac f\u00fcr 2011 und in H\u00f6he von … \u20ac f\u00fcr 2012– als steuerpflichtige Eink\u00fcnfte aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit.<\/p>\n\n\n\n Nach erfolglosem Einspruch erhob die Kl\u00e4gerin Klage vor dem Finanzgericht (FG) K\u00f6ln, das diese mit Urteil vom 22.03.2018 – 7 K 585\/15 (Entscheidungen der Finanzgerichte –EFG– 2018, 1748) als unbegr\u00fcndet abwies.<\/p>\n\n\n\n Dagegen wehrt sich die Kl\u00e4gerin mit ihrer Revision, die sie auf die Verletzung von Bundesrecht st\u00fctzt.<\/p>\n\n\n\n Sie beantragt, das angefochtene Urteil sowie die Einspruchsentscheidung des FA vom 10.02.2015 aufzuheben und die Einkommensteuerbescheide 2011 und 2012 vom 13.02.2014 dahingehend zu \u00e4ndern, dass die festgesetzte Steuer auf Null herabgesetzt wird.<\/p>\n\n\n\n Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n\n\n\n B. Entscheidungsgr\u00fcnde<\/strong><\/p>\n\n\n\n Der Senat legt dem Gerichtshof der Europ\u00e4ischen Union (EuGH) die in der Entscheidungsformel bezeichnete Rechtsfrage zur Vorabentscheidung vor und setzt das Verfahren bis zur Entscheidung des EuGH aus.<\/p>\n\n\n\n I. Beurteilung nach nationalem Recht<\/strong><\/p>\n\n\n\n Auf der Grundlage des nationalen Rechts ist die Revision unbegr\u00fcndet und die Revision zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat rechtsfehlerfrei dahin erkannt, dass die Kl\u00e4gerin keinen Anspruch nach \u00a7 34c Abs. 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Verbindung mit (i.V.m.) dem ATE gegen\u00fcber dem FA darauf hat, die f\u00fcr die Streitjahre festgesetzte Einkommensteuer auf Null herabzusetzen. Der Senat geht insoweit davon aus, dass das FA seine Sachentscheidung zu \u00a7 34c Abs. 5 EStG i.V.m. dem ATE konkludent mit der Einkommensteuerfestsetzung verbunden hat, da es die Bruttoarbeitsl\u00f6hne der Kl\u00e4gerin vermindert um die dazu erkl\u00e4rten Werbungskosten als steuerpflichtige Eink\u00fcnfte aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit behandelt hat.<\/p>\n\n\n\n 1. Nach \u00a7 34c Abs. 5 EStG k\u00f6nnen die obersten Finanzbeh\u00f6rden der L\u00e4nder oder die von ihnen beauftragten Finanzbeh\u00f6rden mit Zustimmung des BMF die auf ausl\u00e4ndische Eink\u00fcnfte entfallende deutsche Einkommensteuer ganz oder zum Teil erlassen oder in einem Pauschbetrag festsetzen, wenn es aus volkswirtschaftlichen Gr\u00fcnden zweckm\u00e4\u00dfig ist oder die Anwendung des Abs. 1 der Vorschrift besonders schwierig ist. Die Norm r\u00e4umt insoweit den Finanzbeh\u00f6rden in verfassungskonformer Weise einen Ermessensspielraum ein und stellt einen Auffangtatbestand f\u00fcr diejenigen F\u00e4lle dar, in denen die Regelungen in den vorhergehenden Normabs\u00e4tzen im konkreten Einzelfall nicht zu sachgerechten, au\u00dfenwirtschaftlich erw\u00fcnschten Ergebnissen f\u00fchren (vergleiche –vgl.– Beschluss des Bundesverfassungsgerichts –BVerfG– vom 19.04.1978 – 2 BvL 2\/75, BVerfGE 48, 210, BStBl II 1978, 548; Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 18.08.1987 – VIII R 297\/82, BFHE 151, 25, BStBl II 1988, 139; vom 14.06.1991 – VI R 185\/87, BFHE 165, 208, BStBl II 1991, 926). Die nach \u00a7 34c Abs. 5 EStG erforderliche „volkswirtschaftliche Zweckm\u00e4\u00dfigkeit“ liegt danach nur dann vor, wenn die Steuerbeg\u00fcnstigung der deutschen Au\u00dfenwirtschaft dient. Vor diesem Hintergrund bezweckt der ATE, soweit er gest\u00fctzt auf \u00a7 34c Abs. 5 EStG die M\u00f6glichkeit eines Erlasses von Einkommensteuer durch die Finanzverwaltung schafft, in erster Linie die F\u00f6rderung der deutschen Exportwirtschaft (Senatsurteil vom 17.06.2020 – I R 7\/18, BFHE 269, 301, BStBl II 2021, 211; Senatsbeschluss vom 08.12.2010 – I B 98\/10, BFH\/NV 2011, 596).<\/p>\n\n\n\n 2. Allgemeine Verwaltungsanweisungen –wie im Streitfall der ATE– sind indessen nicht wie Gesetze auszulegen (vgl. BFH-Urteil vom 08.12.1993 – XI R 69\/92, BFH\/NV 1994, 500). Ma\u00dfgebend ist nicht, wie das Gericht eine solche Anweisung verst\u00fcnde, wenn sie ein Gesetz w\u00e4re, sondern wie die Verwaltung sie verstanden hat und verstanden wissen wollte und wie sie dementsprechend verfahren ist (Senatsurteil vom 21.10.1999 – I R 68\/98, BFH\/NV 2000, 891). Ist objektiv zweifelhaft, ob ein bestimmter Fall unter die Verwaltungsanweisung f\u00e4llt, ist es Sache der Verwaltungsbeh\u00f6rden, zu entscheiden, ob die Regelung anzuwenden ist oder nicht. Die Gerichte d\u00fcrfen deshalb Verwaltungsanweisungen –wie im Streitfall den ATE– nur darauf \u00fcberpr\u00fcfen, ob die Auslegung durch die Beh\u00f6rde m\u00f6glich ist (vgl. BFH-Urteile vom 13.01.2011 – V R 43\/09, BFHE 233, 58, BStBl II 2011, 610; vom 21.07.2016 – X R 11\/14, BFHE 254, 497, BStBl II 2017, 22; Senatsurteil in BFHE 269, 301, BStBl II 2021, 211). Somit k\u00f6nnen die Finanzgerichte die Verwaltungsbeh\u00f6rden nicht –auch nicht unter R\u00fcckgriff auf \u00a7 34c Abs. 5 EStG– zwingen, eine Verwaltungsanweisung auch auf einen Fall anzuwenden, bei dem objektive Zweifel an seiner „Tatbestandsm\u00e4\u00dfigkeit“ bestehen und bei dem die Beh\u00f6rde ohne Willk\u00fcr von der Anwendung der Anweisung Abstand genommen hat (Senatsurteil vom 05.10.1977 – I R 250\/75, BFHE 123, 341, BStBl II 1978, 50).<\/p>\n\n\n\n 3. Das BMF hat in Abschn. I Nr. 4 des ATE geregelt, dass u.a. die Auslandst\u00e4tigkeit f\u00fcr einen inl\u00e4ndischen Auftragnehmer im Zusammenhang mit der deutschen \u00f6ffentlichen Entwicklungshilfe im Rahmen der Technischen oder Finanziellen Zusammenarbeit beg\u00fcnstigt ist. Das FA hat den Passus „deutsche \u00f6ffentliche Entwicklungshilfe“ dabei so verstanden, dass nur solche Entwicklungshilfema\u00dfnahmen erfasst werden, die unmittelbar aus deutschen Haushaltsmitteln finanziert werden. Zwar ist ein Zusammenhang mit der deutschen \u00f6ffentlichen Entwicklungshilfe auch vorstellbar, wenn die Finanzierung –wie im Streitfall \u00fcber den Europ\u00e4ischen Entwicklungsfonds– nur mittelbar \u00fcber den deutschen Haushalt abgewickelt wird. Abgesehen davon, dass der Europ\u00e4ische Entwicklungsfonds nur zu einem bestimmten Teil aus deutschen Haushaltsmitteln finanziert wird, ist die vom FA gew\u00e4hlte Auslegung aber nicht nur m\u00f6glich, sondern angesichts des genannten Zwecks des \u00a7 34c Abs. 5 EStG naheliegend und keinesfalls willk\u00fcrlich. Denn die F\u00f6rderung der deutschen Exportwirtschaft wird vor allem dann sichergestellt, wenn deutsche Haushaltsmittel auf der Grundlage der Entscheidungen der zust\u00e4ndigen inl\u00e4ndischen Entscheidungsgremien unmittelbar Projekten der deutschen Entwicklungshilfe zugutekommen. Dies ergibt sich schon daraus, dass dann Interessen anderer Staaten keine oder nur eine untergeordnete Ber\u00fccksichtigung finden m\u00fcssen. Es ist danach nach nationalem Recht nicht zu beanstanden, wenn nach der Auffassung des FA nur die T\u00e4tigkeiten eines solchen Arbeitnehmers steuerfrei gestellt werden, der f\u00fcr einen unter der \u00c4gide der deutschen Entwicklungszusammenarbeit und unmittelbar aus deutschen \u00f6ffentlichen Mitteln gef\u00f6rderten Arbeitgeber im Bereich der Entwicklungshilfe t\u00e4tig wird.<\/p>\n\n\n\n 4. Es ist der Kl\u00e4gerin auch nicht darin beizupflichten, die von ihr favorisierte Auslegung, wonach auch solche Entwicklungshilfema\u00dfnahmen erfasst werden m\u00fcssten, die nur mittelbar aus deutschen Haushaltsmitteln finanziert werden, erg\u00e4be sich aus verfassungsrechtlichen Gr\u00fcnden. Dass die von der Verwaltung praktizierte Differenzierung nicht gegen den Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes) verst\u00f6\u00dft, folgt schon daraus, dass die in \u00a7 34c Abs. 5 EStG angelegte und im ATE umgesetzte steuerliche Bevorzugung bestimmter Auslandst\u00e4tigkeiten von einem Gesichtspunkt –n\u00e4mlich der F\u00f6rderung bestimmter Bereiche der deutschen Volkswirtschaft– getragen wird, der auch aus verfassungsrechtlicher Sicht neben die allgemeinen Besteuerungsgrunds\u00e4tze tritt und insbesondere gegen\u00fcber dem Grundsatz der Gleichbehandlung nicht zur\u00fccktreten muss (vgl. Senatsbeschluss in BFH\/NV 2011, 596). Das ist schon deshalb nicht zweifelhaft, weil das BVerfG –zu der mit \u00a7 34c Abs. 5 EStG inhaltlich \u00fcbereinstimmenden Vorg\u00e4ngerregelung– eine Eingrenzung der steuerlichen Beg\u00fcnstigung auf Ma\u00dfnahmen zur F\u00f6rderung der Au\u00dfenwirtschaft im o.g. Sinne nicht beanstandet, sondern eine solche sogar f\u00fcr geboten erachtet hat (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 48, 210, BStBl II 1978, 548). Soweit dazu die Auffassung vertreten wird, die insbesondere durch das EuGH-Urteil Petersen vom 28.02.2013 – C-544\/11 (EU:C:2013:124, BStBl II 2013, 847) seither eingetretene unionsrechtliche Entwicklung m\u00fcsse gegebenenfalls zu einer anderen Einsch\u00e4tzung zur „gleichheitsrechtlichen Unbedenklichkeit“ f\u00fchren (so Gosch in Kirchhof\/Seer, EStG, 20. Auflage, \u00a7 34c Rz 36), beziehen sich diese Bedenken lediglich auf die Beschr\u00e4nkung der Anwendung des ATE auf inl\u00e4ndische Arbeitnehmer beziehungsweise –bzw.– Lieferanten, Hersteller oder Auftragnehmer, nicht hingegen auf die Frage der Finanzierung entsprechender F\u00f6rderma\u00dfnahmen.<\/p>\n\n\n\n 5. Beh\u00f6rdliche Ermessensfehler sind insoweit nicht erkennbar. Denn die Voraussetzungen des \u00a7 34c Abs. 5 EStG i.V.m. dem ATE lagen nach der vom FA vorgenommenen und jedenfalls m\u00f6glichen Auslegung des Abschn. I Nr. 4 des ATE nicht vor und die Ermessenserw\u00e4gungen des FA, wonach die Inanspruchnahme der Steuerfreistellung das Vorliegen „deutscher \u00f6ffentlicher Entwicklungshilfe“ voraussetzt, beziehen sich ausweislich der –wenn auch sehr kurz begr\u00fcndeten– Einspruchsentscheidung nicht nur auf den ATE, sondern umfassend auch auf \u00a7 34c Abs. 5 EStG. Die Annahme einer Ermessensunterschreitung ist insoweit ausgeschlossen.<\/p>\n\n\n\n 6. Dem steht auch die von dem f\u00fcr die GmbH zust\u00e4ndigen Finanzamt erteilte Freistellungsbescheinigung nicht entgegen, weil diese keine Bindungswirkung f\u00fcr die Einkommensteuer des Arbeitnehmers entfaltet (vgl. Senatsurteil vom 13.03.1985 – I R 86\/80, BFHE 143, 455, BStBl II 1985, 500; Senatsbeschluss vom 08.12.2010 – I B 94\/10, BFH\/NV 2011, 802). Die der GmbH erteilte Bescheinigung enth\u00e4lt zudem den Hinweis, dass sie widerruflich unter der Bedingung gilt, dass die Voraussetzungen des ATE erf\u00fcllt sind. Vor diesem Hintergrund konnte die Kl\u00e4gerin kein berechtigtes Vertrauen darauf haben, dass es dauerhaft bei der Nichtbesteuerung ihrer Arbeitseink\u00fcnfte bleiben w\u00fcrde.<\/p>\n\n\n\n II. Vereinbarkeit mit dem Unionsrecht<\/strong><\/p>\n\n\n\n Fraglich ist jedoch, ob sich eine Verpflichtung, auch solche Entwicklungshilfema\u00dfnahmen unter \u00a7 34c Abs. 5 EStG i.V.m. dem ATE zu fassen, die aus dem Europ\u00e4ischen Entwicklungsfonds und damit nur mittelbar aus deutschen Finanzmitteln finanziert werden, aus Art. 4 Abs. 3 des Vertrags \u00fcber die Europ\u00e4ische Union i.d.F. des Vertrags von Lissabon zur \u00c4nderung des Vertrags \u00fcber die Europ\u00e4ische Union und des Vertrags zur Gr\u00fcndung der Europ\u00e4ischen Gemeinschaft –EUV– (Amtsblatt der Europ\u00e4ischen Union –ABlEU– 2007, Nr. C 306, 1) und Art. 208 i.V.m. Art. 210 des Vertrags \u00fcber die Arbeitsweise der Europ\u00e4ischen Union i.d.F. des Vertrags von Lissabon zur \u00c4nderung des Vertrags \u00fcber die Europ\u00e4ische Union und des Vertrags zur Gr\u00fcndung der Europ\u00e4ischen Gemeinschaft –AEUV– (ABlEU 2008, Nr. C 115, 47) ergeben kann. Das erscheint dem Senat zwar nicht naheliegend, aber doch nicht v\u00f6llig zweifelsfrei im Sinne der Grunds\u00e4tze des EuGH-Urteils CILFIT vom 06.10.1982 – Rs. 283\/81 (EU:C:1982:335, Slg. 1982, 3415). Es ist darauf hinzuweisen, dass die Vorlagefrage bereits in Zusammenhang mit dem schon angef\u00fchrten Vorabentscheidungsverfahren (EuGH-Urteil Petersen, EU:C:2013:124, BStBl II 2013, 847) im Blickfeld des EuGH gewesen ist. Das FG Rheinland-Pfalz als vorlegendes Gericht hatte im Rahmen seines Vorlagebeschlusses (vom 18.03.2011 – 4 K 2249\/08, EFG 2012, 131) diesbez\u00fcgliche Zweifel an der Unionsrechtm\u00e4\u00dfigkeit der Beschr\u00e4nkung des ATE auf die F\u00f6rderung der deutschen \u00f6ffentlichen Entwicklungshilfe ge\u00e4u\u00dfert. Der EuGH hatte seinerzeit aber keinen Anlass zur Befassung mit der Frage, weil das FG Rheinland-Pfalz sie nicht ausdr\u00fccklich zum Gegenstand des Vorabentscheidungsersuchens gemacht hatte (siehe EuGH-Urteil Petersen, EU:C:2013:124, BStBl II 2013, 847, Rz 60; siehe auch Wackerbeck, EFG 2018, 1751 und generelle unionsrechtliche Bedenken in der Literatur z.B. bei Wagner in Brandis\/Heuermann, \u00a7 34c EStG Rz 107, und wohl Gosch in Kirchhof\/Seer, a.a.O., \u00a7 34c Rz 36; Kempny in Musil\/Weber-Grellet, Europ\u00e4isches Steuerrecht, \u00a7 34c EStG Rz 65).<\/p>\n\n\n\n 1. Soweit die Kl\u00e4gerin auf das Prinzip der loyalen Zusammenarbeit nach Art. 4 Abs. 3 EUV und die Verpflichtung der Union und der Mitgliedstaaten zur Abstimmung ihrer Entwicklungspolitik (Art. 3 Abs. 5 Satz 2 EUV) verweist und ausf\u00fchrt, daraus ergebe sich eine Pflicht zur Einbeziehung von Projekten, die aus EU-Mitteln und nur teilweise mittelbar aus deutschen Mitteln finanziert w\u00fcrden, ist dem aus Sicht des Senats Folgendes zu entgegnen:<\/p>\n\n\n\n a) Der in Art. 4 Abs. 3 EUV niedergelegte Grundsatz der loyalen Zusammenarbeit gebietet es insoweit zwar, dass sich die Union und die Mitgliedstaaten gegenseitig bei der Erf\u00fcllung der Aufgaben, die sich aus den Vertr\u00e4gen ergeben, achten und unterst\u00fctzen (EuGH-Urteil Deutschland\/Rat vom 05.12.2017 – C-600\/14, EU:C:2017:935\u201a Rz 105). Art. 4 Abs. 3 AEUV stellt aber ausdr\u00fccklich klar, dass die Union unter anderem eine eigene Zust\u00e4ndigkeit im Bereich der technologischen Entwicklung mit der Befugnis eigener Ma\u00dfnahmen besitzt, dies die Mitgliedstaaten aber gerade nicht daran hindert, ihre (eigene) Zust\u00e4ndigkeit auf dem genannten Gebiet auszu\u00fcben (vgl. Kahl in Calliess\/Ruffert, EUV\/AEUV, 5. Auflage, Art. 4 EUV Rz 92). Es ist insoweit naheliegend, dass Deutschland eigene Entwicklungshilfema\u00dfnahmen beschlie\u00dfen und dabei bezogen auf die deutsche Au\u00dfenwirtschaft auf die „volkswirtschaftliche Zweckm\u00e4\u00dfigkeit“ aus deutscher Sicht abheben darf und sich eine Kollision mit den vorgenannten Vorgaben jedenfalls nicht ergibt, soweit dabei die Ziele der Entwicklungspolitik der Union nicht gef\u00e4hrdet oder beeintr\u00e4chtigt werden.<\/p>\n\n\n\n b) Eine Pflicht zur Einbeziehung europafinanzierter Projekte unter dem Gesichtspunkt des Prinzips der loyalen Zusammenarbeit d\u00fcrfte auch nicht aus dem EuGH-Urteil My vom 16.12.2004 – C-293\/03 (EU:C:2004:821, Slg. 2004, I-12013) folgen.<\/p>\n\n\n\n aa) In dem genannten Urteil hat der EuGH entschieden, dass das in Art. 11 Abs. 2 des Anhangs VIII des Statuts der Beamten der Europ\u00e4ischen Gemeinschaften (Statut) geregelte System der \u00dcbertragung von Rentenanspr\u00fcchen durch eine Koordinierung der nationalen Versorgungssysteme mit dem gemeinschaftlichen Versorgungssystem bezwecke, das \u00dcberwechseln von T\u00e4tigkeiten im \u00f6ffentlichen oder privaten nationalen Bereich zur Gemeinschaftsverwaltung zu erleichtern und so den Gemeinschaften m\u00f6glichst gute M\u00f6glichkeiten zu er\u00f6ffnen, qualifiziertes und bereits ausreichend berufserfahrenes Personal einzustellen. Entsprechend hatte er darauf verwiesen, dass ein Mitgliedstaat durch seine Weigerung, die Ma\u00dfnahmen zu ergreifen, die zu der in Art. 11 Abs. 2 des Anhangs des Statuts vorgesehenen \u00dcbertragung des versicherungsmathematischen Gegenwerts oder des pauschalen R\u00fcckkaufwerts der im nationalen Versorgungssystem erworbenen Ruhegehaltsanspr\u00fcche auf das gemeinschaftliche Versorgungssystem notwendig sind, auch die Einstellung von nationalen Beamten mit einem gewissen Dienstalter durch die Gemeinschaften erschweren k\u00f6nne, da das \u00dcberwechseln vom nationalen Dienst in den Gemeinschaftsdienst zu einem Verlust derjenigen Versorgungsanspr\u00fcche f\u00fchren w\u00fcrde, die ihnen zust\u00fcnden, wenn sie nicht in den Dienst der Gemeinschaft tr\u00e4ten (EuGH-Urteil Kommission\/Belgien vom 20.10.1981 – Rs. 137\/80, EU:C:1981:237, Slg. 1981, 2393). Dies sei auch dann der Fall, wenn ein Mitgliedstaat sich weigere, f\u00fcr die Begr\u00fcndung eines Anspruchs auf eine vorgezogene Altersrente nach seinem System die im Gemeinschaftssystem zur\u00fcckgelegten Besch\u00e4ftigungszeiten zu ber\u00fccksichtigen. Eine solche nationale Regelung k\u00f6nne n\u00e4mlich eine Berufst\u00e4tigkeit bei einem Organ der EU behindern und somit davon abschrecken, weil ein Arbeitnehmer, der zuvor einem nationalen Versorgungssystem angeh\u00f6rt habe, durch die Annahme einer Stelle bei einem solchen Organ Gefahr laufe, eine Altersleistung nach diesem System nicht mehr in Anspruch nehmen zu k\u00f6nnen, auf die er Anspruch gehabt h\u00e4tte, wenn er diese Stelle nicht angenommen h\u00e4tte.<\/p>\n\n\n\n Vor diesem Hintergrund hat der EuGH entschieden, derartige Folgen k\u00f6nnten angesichts der Pflicht zur loyalen Zusammenarbeit und Unterst\u00fctzung, die den Mitgliedstaaten gegen\u00fcber der Gemeinschaft obliege und die ihren Ausdruck in der Verpflichtung des Art. 10 des Vertrags zur Gr\u00fcndung der Europ\u00e4ischen Gemeinschaft finde, ihr die Erf\u00fcllung ihrer Aufgabe zu erleichtern, nicht hingenommen werden. Art. 4 Abs. 3 EUV bedarf insoweit der Konkretisierung durch sonstige hinreichend pr\u00e4zise und unbedingte Normen des prim\u00e4ren bzw. sekund\u00e4ren Europarechts bzw. eines v\u00f6lkerrechtlichen Abkommens, um pflichterzeugend zu sein (vgl. Kahl in Calliess\/Ruffert, a.a.O., Art. 4 EUV Rz 44 unter Verweis auf die EuGH-Urteile Deutsche Grammophon\/Metro SB vom 08.06.1971 – Rs. 78\/70, EU:C:1971:59, Slg. 1971, 487, und Geddo\/Ente Nazionale Risi vom 12.07.1973 – Rs. 2\/73, EU:C:1973:89, Slg. 1973, 865).<\/p>\n\n\n\n bb) Von dem dem EuGH-Urteil My (EU:C:2004:821, Slg. 2004, I-12013) zugrunde liegenden Sachverhalt unterscheidet sich der Streitfall dadurch, dass es keine dem genannten Statut vergleichbare unionsrechtliche Regelung geben d\u00fcrfte, aufgrund derer Deutschland in hinreichend pr\u00e4ziser und unbedingter Weise verpflichtet sein k\u00f6nnte, europafinanzierte Projekte in diejenige F\u00f6rderung aufzunehmen, die ihm durch Art. 4 Abs. 3 AEUV in eigener Zust\u00e4ndigkeit im Bereich der technologischen Entwicklung einger\u00e4umt wird. Es d\u00fcrfte der Kl\u00e4gerin daher kein auf die Pflicht zur loyalen Zusammenarbeit gegr\u00fcndetes subjektives Recht auf Einbeziehung europafinanzierter Projekte in die Verg\u00fcnstigungen nach \u00a7 34c Abs. 5 EStG i.V.m. dem ATE zustehen.<\/p>\n\n\n\n aaa) Ein solches Recht folgt aus Sicht des Senats nicht aus Art. 4 Abs. 4 i.V.m. Art. 208 Abs. 1 Satz 2 bzw. Art. 210 Abs. 1 Satz 1 und 3 AEUV. Auch Art. 4 Abs. 4 AEUV stellt ausdr\u00fccklich klar, dass sich die Zust\u00e4ndigkeit der Union im Bereich der Entwicklungszusammenarbeit zwar darauf erstreckt, Ma\u00dfnahmen zu treffen und eine gemeinsame Politik zu verfolgen, dass die Aus\u00fcbung dieser Zust\u00e4ndigkeit die Mitgliedstaaten aber gerade nicht hindert, ihre eigene Zust\u00e4ndigkeit in diesem Bereich auszu\u00fcben (Nettesheim in Grabitz\/Hilf\/Nettesheim, Das Recht der Europ\u00e4ischen Union, Art. 4 AEUV Rz 26; Calliess in Calliess\/Ruffert, a.a.O., Art. 4 AEUV Rz 22). Insoweit erg\u00e4nzen und verst\u00e4rken sich die Politik der Union und diejenige der Mitgliedstaaten auf dem Gebiet der Entwicklungszusammenarbeit zwar nach Art. 208 Abs. 1 Satz 2 AEUV und es folgt aus Art. 210 Abs. 1 Satz 1 und 3 AEUV eine Koordinierungs- und Unterst\u00fctzungspflicht. Diese d\u00fcrfte aber nicht dazu f\u00fchren, dass es Deutschland versagt w\u00e4re, eigene entwicklungspolitische Ma\u00dfnahmen bezogen auf die F\u00f6rderung der deutschen Au\u00dfenwirtschaft zu treffen.<\/p>\n\n\n\n bbb) Nichts anderes d\u00fcrfte aus dem Partnerschaftsabkommen zwischen den Mitgliedern der Gruppe der Staaten in Afrika, im Karibischen Raum und im Pazifischen Ozean einerseits und der Europ\u00e4ischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten andererseits –unterzeichnet in Cotonou am 23.06.2000– (BGBl II 2002, 327) folgen. Dieses Abkommen ist ein gemischtes Assoziierungsabkommen der Union mit einer Vielzahl afrikanischer, pazifischer und karibischer Staaten und Bestandteil des Netzes der vertraglichen Entwicklungsassoziierungen der EU (Art. 217 AEUV). Die Union ist insoweit in die bestehenden Gemeinschaftsabkommen als Rechtsnachfolgerin eingetreten (Art. 1 Abs. 3 Satz 3 EUV). Die Mitgliedstaaten und die Union teilen sich aber die Zust\u00e4ndigkeiten der Entwicklungszusammenarbeit, ohne dass wiederum Ma\u00dfnahmen der Union in einem bestimmten entwicklungspolitischen Segment das parallele T\u00e4tigwerden der Mitgliedstaaten ausschlie\u00dfen (Art. 4 Abs. 4 AEUV; vgl. insgesamt K. Schmalenbach in Calliess\/Ruffert, a.a.O., Art. 208 AEUV Rz 18 und 21 f.). Es d\u00fcrfte danach fernliegen, dass der deutsche Gesetzgeber durch das Zustimmungsgesetz zum Abkommen zugleich dar\u00fcber befunden haben k\u00f6nnte, dass die Entwicklungszusammenarbeit in Gestalt der auf diesem Abkommen beruhenden Mikroprojekte (auch) aus (deutschen) volkswirtschaftlichen Gr\u00fcnden zweckm\u00e4\u00dfig sei. Dies folgt schon aus der \u00dcberlegung, dass es sich bei den auf dem Abkommen beruhenden Ma\u00dfnahmen gerade nicht um solche der deutschen Entwicklungspolitik handelt, auch wenn Deutschland einen erheblichen Anteil zur Finanzierung des Europ\u00e4ischen Entwicklungsfonds als unmittelbar von den Mitgliedstaaten konstituiertem Sonderverm\u00f6gen ohne V\u00f6lkerrechtspers\u00f6nlichkeit leisten mag, diese Mittel letztlich dem deutschen Haushalt entstammen und aus ihnen sodann mittelbar die Finanzierung der Ma\u00dfnahmen nach dem Abkommen bestritten wird (vgl. K. Schmalenbach in Calliess\/Ruffert, a.a.O., Art. 208 AEUV Rz 36). Aus den genannten kompetenzrechtlichen Gr\u00fcnden d\u00fcrfte sich aus dem Abkommen jedenfalls kein subjektiver Anspruch eines in einem vom Abkommen erfassten afrikanischen Entwicklungshilfeprojekt t\u00e4tigen, aber in Deutschland ans\u00e4ssigen Arbeitnehmers auf einen Steuerverzicht Deutschlands betreffend seine Arbeitseink\u00fcnfte ergeben.<\/p>\n\n\n\n 2. Auch aus dem auf Vorlage des FG Rheinland-Pfalz in EFG 2012, 131 ergangenen EuGH-Urteil Petersen (EU:C:2013:124, BStBl II 2013, 847) ergibt sich nichts anderes. Zwar hat der EuGH entschieden, dass Art. 45 AEUV (Freiz\u00fcgigkeit der Arbeitnehmer) dahin auszulegen ist, dass er einer nationalen Regelung eines Mitgliedstaats entgegensteht, wonach Eink\u00fcnfte einer in diesem Mitgliedstaat wohnhaften und unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen Person aus seiner nichtselbst\u00e4ndigen T\u00e4tigkeit von der Einkommensteuer befreit sind, wenn der Arbeitgeber seinen Sitz in diesem Mitgliedstaat hat, aber nicht, wenn der Arbeitgeber seinen Sitz in einem anderen Mitgliedstaat hat. Daraus folgt aber keine Pflicht Deutschlands zur Einbeziehung auch solcher Projekte, die aus EU-Mitteln finanziert werden, denn vorliegend wird kein Arbeitnehmer und auch kein Arbeitgeber (zu Letzterem Gosch in Kirchhof\/Seer, a.a.O., \u00a7 34c Rz 36) im Hinblick auf die Herkunft aus dem EU-Ausland schlechter gestellt. Soweit der ATE geeignet ist, Arbeitnehmer von der Annahme einer Besch\u00e4ftigung bei einem Arbeitgeber abzuhalten, der ein Entwicklungshilfeprojekt betreibt, das mit EU-Mitteln statt mit nationalen Mitteln gef\u00f6rdert wird, liegt darin jedenfalls keine durch die Grundfreiheiten der Arbeitnehmerfreiz\u00fcgigkeit bzw. Dienstleistungsfreiheit verbotene Beschr\u00e4nkung.<\/p>\n\n\n\n 3. Die Vorabentscheidungsfrage ist entscheidungserheblich. W\u00e4re sie zu bejahen, w\u00e4re die Revision der Kl\u00e4gerin begr\u00fcndet, das FG-Urteil aufzuheben und der Klage stattzugeben. W\u00e4re sie zu verneinen, so w\u00e4re die Revision als unbegr\u00fcndet abzuweisen.<\/p>\n\n\n\n III. Die Aussetzung des Verfahrens beruht auf \u00a7 121 Satz 1 i.V.m. \u00a7 74 FGO.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":" ECLI:DE:BFH:2021:VE.130721.IR20.18.0 BFH I. Senat EStG \u00a7 34c Abs 5 , GG Art 3 Abs 1 , EUV Art 4 Abs 3 , AEUV Art 4 Abs 4 , AEUV Art 208 Abs 1 S 2 , AEUV Art 210 Abs 1 S 1 , AEUV Art 210 Abs 1 S 3 , EStG \u00a7 19 … Vereinbarkeit der Verwaltungspraxis nach Abschn. I Nr. 4 ATE i.V.m. \u00a7 34c Abs. 5 EStG mit dem Unionsrecht – EuGH-Vorlage vom 13. Juli 2021, I R 20\/18<\/span> weiterlesen Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n