{"id":74587,"date":"2022-03-06T17:58:44","date_gmt":"2022-03-06T15:58:44","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=74587"},"modified":"2022-03-06T17:58:44","modified_gmt":"2022-03-06T15:58:44","slug":"zur-frage-einer-passiven-entstrickung-durch-umsetzung-des-aoa-in-%c2%a7-1-abs-5-astg-zuordnung-von-wirtschaftsguetern-bei-sog-personallosen-betriebsstaetten-beschluss-vom-24-november-2021-i-b","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/zur-frage-einer-passiven-entstrickung-durch-umsetzung-des-aoa-in-%c2%a7-1-abs-5-astg-zuordnung-von-wirtschaftsguetern-bei-sog-personallosen-betriebsstaetten-beschluss-vom-24-november-2021-i-b\/","title":{"rendered":"Zur Frage einer (passiven) Entstrickung durch Umsetzung des AOA in \u00a7 1 Abs. 5 AStG: Zuordnung von Wirtschaftsg\u00fctern bei sog. personallosen Betriebsst\u00e4tten – Beschluss vom 24. November 2021, I B 44\/21 (AdV)"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2021:BA.241121.IB44.21.0<\/p>\n\n\n\n

BFH I. Senat<\/p>\n\n\n\n

AO \u00a7 12 , AStG \u00a7 1 Abs 5 S 2 , AStG \u00a7 1 Abs 5 S 3 , EStG \u00a7 4 Abs 1 S 2 , EStG \u00a7 4 Abs 1 S 3 , EStG \u00a7 4 Abs 1 S 4 , FGO \u00a7 69 , FGO \u00a7 129 , EStG VZ 2013<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Finanzgericht des Saarlandes , 30. M\u00e4rz 2021, Az: 1 V 1374\/20<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. \u00a7 1 Abs. 5 Satz 3 AStG l\u00e4sst sich bei summarischer Pr\u00fcfung nicht entnehmen, dass au\u00dferhalb des Anwendungsbereiches des \u00a7 1 AStG und insbesondere f\u00fcr die allgemeine Gewinnermittlung nach \u00a7\u00a7 4 ff. EStG eine Veranlassungspr\u00fcfung (allein) nach den in den jeweiligen Unternehmensteilen ausge\u00fcbten Personalfunktionen vorzunehmen w\u00e4re (entgegen BMF-Schreiben vom 22.12.2016, BStBl I 2017, 182, Rz 451).<\/p>\n\n\n\n

2. Auch wenn der bisherigen Senatsrechtsprechung bei der Zuordnung von Wirtschaftsg\u00fctern zu einer Betriebsst\u00e4tte eine funktionsgetragene Betrachtungsweise zugrunde liegt, ist ihr jedenfalls nicht zu entnehmen, dass allein die Personalfunktion als ma\u00dfgebender Zuordnungsparameter anzusehen ist (entgegen BMF-Schreiben vom 26.09.2014, BStBl I 2014, 1258, Tz. 2.2.4.1).<\/p>\n\n\n\n

3. Bei Betriebsst\u00e4tten ohne ma\u00dfgebliche Personalfunktion ist eine nutzungsbezogene Zuordnung von materiellen Wirtschaftsg\u00fctern nicht ausgeschlossen (BMF-Schreiben vom 17.12.2019, BStBl I 2020, 84).<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Beschwerde des Antragsgegners gegen den Beschluss des Finanzgerichts des Saarlandes vom 30.03.2021 – 1 V 1374\/20 wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Beschwerdeverfahrens hat der Antragsgegner zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Streitig ist, ob bei der Antragstellerin und Beschwerdegegnerin (Antragstellerin) ein Entnahmegewinn nach \u00a7 4 Abs. 1 Satz 3 und 4 des Einkommensteuergesetzes in der f\u00fcr das Jahr 2013 (Streitjahr\/Erhebungszeitraum) geltenden Fassung (EStG) anzusetzen ist, weil bei einer personallosen Betriebsst\u00e4tte Wirtschaftsg\u00fcter nicht mehr dieser, sondern ab dem 01.01.2013 aufgrund einer Zuordnung nach der sog. Personalfunktion vollst\u00e4ndig der ausl\u00e4ndischen Gesch\u00e4ftsleitungsbetriebsst\u00e4tte zuzuordnen seien.<\/li>
  2. Die Antragstellerin ist eine KG, deren Kommanditanteile von der KS, einer KG d\u00e4nischen Rechts, gehalten werden. Pers\u00f6nlich haftende Gesellschafterin der Antragstellerin ist die ApS, eine GmbH d\u00e4nischen Rechts, Kommanditist eine nat\u00fcrliche Person. Die ApS ist nicht am Kapital der Antragstellerin beteiligt.<\/li>
  3. Die Antragstellerin betreibt seit dem Jahr 2011 auf einem gepachteten Grundst\u00fcck im Inland Windenergieanlagen, den „Windpark …“. Sie verf\u00fcgt weder in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) noch im K\u00f6nigreich D\u00e4nemark (D\u00e4nemark) \u00fcber eigene Mitarbeiter. Die technische und kaufm\u00e4nnische Betriebsf\u00fchrung erfolgt durch zwei deutsche Service- bzw. Verwaltungsgesellschaften auf Grundlage von Betriebsf\u00fchrungs- und Servicevertr\u00e4gen. Die Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb f\u00fcr das Streitjahr, der Gewerbesteuermessbetrag f\u00fcr den Erhebungszeitraum und der vortragsf\u00e4hige Gewerbeverlust auf den 31.12.2013 wurden zun\u00e4chst erkl\u00e4rungsgem\u00e4\u00df vom vormals zust\u00e4ndigen Finanzamt X auf … \u20ac festgestellt bzw. festgesetzt. Die Bescheide ergingen jeweils unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung gem\u00e4\u00df \u00a7 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO).<\/li>
  4. Der Antragsgegner und Beschwerdef\u00fchrer (das Finanzamt –FA–) \u00e4nderte unter dem 17.12.2019 die streitgegenst\u00e4ndlichen Bescheide, stellte die Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb mit … \u20ac fest und passte den Gewerbesteuermessbetrag sowie den vortragsf\u00e4higen Gewerbeverlust entsprechend an. Das FA ging dabei davon aus, dass aufgrund der \u00c4nderungen und Erg\u00e4nzungen des \u00a7 1 Abs. 5 und 6 des Gesetzes \u00fcber die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Au\u00dfensteuergesetz) i.d.F. des Gesetzes zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur \u00c4nderung steuerlicher Vorschriften (Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz) vom 26.06.2013 (BStBl I 2013, 1809, BStBl I 2013, 802) –AStG– ab dem 01.01.2013 alle Verm\u00f6gensgegenst\u00e4nde, Schulden und Gesch\u00e4ftsvorf\u00e4lle abweichend von den Vorjahren erstmals der Gesch\u00e4ftsleitungsbetriebsst\u00e4tte in D\u00e4nemark zuzuordnen seien. Hierdurch sei das gesamte Verm\u00f6gen der Antragstellerin steuerrechtlich „entstrickt“ worden.<\/li>
  5. \u00dcber die hiergegen eingelegten Einspr\u00fcche ist noch nicht entschieden worden. Die zugleich beantragte Aussetzung der Vollziehung (AdV) lehnte das FA unter dem 21.01.2020 ab. Ob die Ablehnungsverf\u00fcgung auch abgesandt wurde, ist den Akten nicht zu entnehmen. Unter dem 05.11.2020 \u00e4nderte es die streitgegenst\u00e4ndlichen Bescheide erneut und ging nunmehr von Eink\u00fcnften aus Gewerbebetrieb in H\u00f6he von … \u20ac aus.<\/li>
  6. Am 27.11.2020 hat die Antragstellerin die AdV der angefochtenen Bescheide beantragt. Das Finanzgericht des Saarlandes (FG) hat mit Beschluss vom 30.03.2021 – 1 V 1374\/20 (abgedruckt in Entscheidungen der Finanzgerichte –EFG– 2021, 1122) die Vollziehung der Bescheide ausgesetzt und die Beschwerde zugelassen.<\/li>
  7. Mit der Beschwerde r\u00fcgt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Das FA beantragt sinngem\u00e4\u00df, den Beschluss des FG aufzuheben und den Antrag der Antragstellerin auf AdV als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  8. Die Antragstellerin beantragt sinngem\u00e4\u00df,
    die Beschwerde des FA zur\u00fcckzuweisen.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Beschwerde des FA ist zul\u00e4ssig, aber unbegr\u00fcndet.<\/li>
    2. 1. Die Beschwerde gegen die Entscheidung des FG \u00fcber die AdV nach \u00a7 69 Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ist zul\u00e4ssig.<\/li>
    3. a) Sie ist statthaft, weil sie vom FG ausdr\u00fccklich zugelassen wurde (\u00a7 128 Abs. 3 Satz 1 FGO).<\/li>
    4. b) Der Zul\u00e4ssigkeit der Beschwerde steht nicht entgegen, dass sie durch das FA nicht innerhalb der Frist des \u00a7 129 Abs. 1 FGO begr\u00fcndet worden ist.<\/li>
    5. Die Beschwerdeschrift wurde am 13.04.2021 und damit innerhalb der zweiw\u00f6chigen Frist des \u00a7 129 Abs. 1 FGO eingelegt. Sie enth\u00e4lt einen bestimmten Antrag und bezeichnet auch die angefochtene Entscheidung. Dass die Beschwerdebegr\u00fcndungsschrift erst am 01.06.2021 beim FG einging, ber\u00fchrt das Verfahren nicht. Denn aus \u00a7 129 FGO ergibt sich nicht die Verpflichtung, die Beschwerde zu begr\u00fcnden und die Begr\u00fcndungsschrift innerhalb einer bestimmten Frist dem Gericht einzureichen (vgl. Beschluss des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 25.04.1968 – VI B 47\/67, BFHE 92, 469, BStBl II 1968, 608). Es reicht aus, dass das Begehren des Beschwerdef\u00fchrers aufgrund der Antragstellung und der Begr\u00fcndung des Antrags auf AdV im finanzgerichtlichen Verfahren hinreichend deutlich erkennbar ist (BFH-Beschluss vom 12.01.2021 – II B 61\/19, BFH\/NV 2021, 529). Entsprechendes gilt, wenn –wie im Streitfall– das Begehren des FA als Beschwerdef\u00fchrer aus der Antragstellung im Beschwerdeverfahren sowie aus dem Vorbringen in der Vorinstanz hervorgeht.<\/li>
    6. 2. Die Beschwerde des FA ist jedoch unbegr\u00fcndet. Es bestehen –wie vom FG zutreffend angenommen– ernstliche Zweifel an der Rechtm\u00e4\u00dfigkeit der Bescheide vom 05.11.2020.<\/li>
    7. a) Nach \u00a7 69 Abs. 3 Satz 1, Abs. 2 Satz 2 FGO ist die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise auszusetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtm\u00e4\u00dfigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen. Ernstliche Zweifel i.S. von \u00a7 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen bereits dann vor, wenn bei summarischer Pr\u00fcfung des angefochtenen Bescheides neben f\u00fcr seine Rechtm\u00e4\u00dfigkeit sprechenden Umst\u00e4nden gewichtige Gr\u00fcnde zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (st\u00e4ndige Rechtsprechung seit BFH-Beschluss vom 10.02.1967 – III B 9\/66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182; zuletzt Senatsbeschl\u00fcsse vom 18.05.2021 – I B 75\/20 (AdV), BFH\/NV 2021, 1489, und I B 76\/20 (AdV), BFH\/NV 2021, 1491). Die Entscheidung hier\u00fcber ergeht bei der im AdV-Verfahren gebotenen summarischen Pr\u00fcfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage ergibt (vgl. z.B. Senatsbeschluss vom 07.09.2011 – I B 157\/10, BFHE 235, 215, BStBl II 2012, 590, Rz 12, m.w.N.). Zur Gew\u00e4hrung der AdV ist es nicht erforderlich, dass die f\u00fcr die Rechtswidrigkeit sprechenden Gr\u00fcnde im Sinne einer Erfolgswahrscheinlichkeit \u00fcberwiegen (Senatsbeschluss in BFHE 235, 215, BStBl II 2012, 590, Rz 12).<\/li>
    8. b) Nach dieser Ma\u00dfgabe ergeben sich ernstliche Zweifel, ob das FA zu Recht einen Entnahmegewinn nach \u00a7 4 Abs. 1 Satz 3 und 4 EStG gesondert festgestellt und in die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags bzw. Feststellung des vortragsf\u00e4higen Gewerbeverlustes mit einbezogen hat.<\/li>
    9. aa) Gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 1 Satz 1 EStG –f\u00fcr die Gewerbesteuer i.V.m. \u00a7 7 Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes in der im Erhebungszeitraum geltenden Fassung– ist Gewinn der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsverm\u00f6gen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsverm\u00f6gen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen. Nach \u00a7 4 Abs. 1 Satz 2 EStG sind Entnahmen alle Wirtschaftsg\u00fcter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb f\u00fcr sich, f\u00fcr seinen Haushalt oder „f\u00fcr andere betriebsfremde Zwecke“ im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat. Nach \u00a7 4 Abs. 1 Satz 3 EStG steht einer Entnahme „f\u00fcr betriebsfremde Zwecke“ der Ausschluss oder die Beschr\u00e4nkung des Besteuerungsrechts Deutschlands hinsichtlich des Gewinns aus der Ver\u00e4u\u00dferung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich. Ein Ausschluss oder eine Beschr\u00e4nkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Ver\u00e4u\u00dferung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere dann vor, wenn ein bisher einer inl\u00e4ndischen Betriebsst\u00e4tte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausl\u00e4ndischen Betriebsst\u00e4tte zuzuordnen ist (\u00a7 4 Abs. 1 Satz 4 EStG).<\/li>
    10. bb) Zutreffend ist das FG davon ausgegangen, dass es sich bei dem „Windpark …“ um eine inl\u00e4ndische Betriebsst\u00e4tte i.S. von \u00a7 12 Satz 1 AO handelt, auch wenn er im Inland \u00fcber kein eigenes Personal verf\u00fcgt. Dies ist zwischen den Beteiligten nicht streitig und bedarf keiner weiteren Ausf\u00fchrungen.<\/li>
    11. cc) Ebenfalls zutreffend ist das FG davon ausgegangen, dass die Wirtschaftsg\u00fcter des Windparks bis zum 31.12.2012 der Betriebsst\u00e4tte im Inland und nicht der Gesch\u00e4ftsleitungsbetriebsst\u00e4tte in D\u00e4nemark zuzurechnen waren. Hierf\u00fcr reicht ein ganz \u00fcberwiegender Veranlassungszusammenhang der Wirtschaftsg\u00fcter der Windenergieanlage mit der Produktion und dem Vertrieb von Strom aus. Der im Streitfall einschl\u00e4gige \u00a7 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG fordert keine tats\u00e4chliche Zugeh\u00f6rigkeit der Wirtschaftsg\u00fcter zu der im Inland gelegenen Betriebsst\u00e4tte (vgl. Senatsurteil vom 12.06.2013 – I R 47\/12, BFHE 242, 107, BStBl II 2014, 770, sowie Senatsurteil vom 08.09.2010 – I R 74\/09, BFHE 231, 84, BStBl II 2014, 788). Es bedarf insoweit (nur) einer wirtschaftlichen Veranlassung und der daraus abgeleiteten Zuordnung der Wirtschaftsg\u00fcter zu der Betriebsst\u00e4tte. Die Zuordnungsma\u00dfst\u00e4be richten sich nach allgemeinen Verursachungs- und Veranlassungsgesichtspunkten. Ma\u00dfstab ist die wirtschaftliche Zugeh\u00f6rigkeit der Wirtschaftsg\u00fcter zu der in der einzelnen Betriebsst\u00e4tte entfalteten betrieblichen T\u00e4tigkeit (vgl. z.B. Senatsurteil vom 29.11.2017 – I R 58\/15, BFHE 260, 209, m.w.N.).<\/li>
    12. dd) Dass sich an dieser Zuordnung (s. cc) durch die Umsetzung des sog. „Authorised OECD Approach“ (AOA) in \u00a7 1 Abs. 5 und 6 AStG ab dem 01.01.2013 etwas ge\u00e4ndert hat, ist zweifelhaft (s.a. Mychajluk, EFG 2021, 1127; M\u00f6ller, Deutsches Steuerrecht kurzgefasst 2021, 239).<\/li>
    13. aaa) Um die Betriebsst\u00e4tte wie ein eigenst\u00e4ndiges und unabh\u00e4ngiges Unternehmen zu behandeln, ordnet \u00a7 1 Abs. 5 Satz 3 AStG „in einem ersten Schritt“ an, dass neben Chancen und Risiken sowie einem angemessenen Eigenkapital die Funktionen des Unternehmens, die durch ihr Personal ausge\u00fcbt werden (Personalfunktionen) sowie die Verm\u00f6genswerte des Unternehmens, die sie zur Aus\u00fcbung der ihr zugeordneten Funktionen ben\u00f6tigt, der Betriebsst\u00e4tte zuzuordnen sind. Die Finanzverwaltung versteht die gesetzliche Regelung dahin, dass ausgehend von den in der Betriebsst\u00e4tte ausge\u00fcbten Personalfunktionen die Verm\u00f6genswerte des Unternehmens zu bestimmen sind, die der Betriebsst\u00e4tte zuzuordnen sind (vgl. die sog. Verwaltungsgrunds\u00e4tze Betriebsst\u00e4ttengewinnaufteilung –VWG BsGa–, Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen –BMF– vom 22.12.2016, BStBl I 2017, 182, Rz 444). W\u00fcrden in der Betriebsst\u00e4tte keine Personalfunktionen ausge\u00fcbt, weil diese –wie im Streitfall– „personallos“ betrieben werde, seien dieser auch keine Verm\u00f6genswerte zuzuordnen.<\/li>
    14. Auf den Streitfall bezogen bedeutet dies nach Auffassung des FA, dass die bisher der inl\u00e4ndischen Betriebsst\u00e4tte zugeordneten Windenergieanlagen ab dem 01.01.2013 der Betriebsst\u00e4tte der Gesellschafterin der Antragstellerin in D\u00e4nemark zuzuordnen sind. Aufgrund dieser (neuen) Zuordnung der Windenergieanlage komme es zu einer \u00dcberf\u00fchrung der Verm\u00f6genswerte. Folglich sei gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 1 Satz 3 und 4 EStG von einer Entnahme „f\u00fcr betriebsfremde Zwecke“ i.S. des \u00a7 4 Abs. 1 Satz 2 EStG auszugehen, die mit dem gemeinen Wert der entnommenen Wirtschaftsg\u00fcter anzusetzen sei (\u00a7 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 Halbsatz 2 EStG).<\/li>
    15. bbb) Ob \u00a7 1 Abs. 5 Satz 3 AStG eine entsprechende Rechtsfolge begr\u00fcnden kann, ist h\u00f6chstrichterlich noch nicht entschieden worden und wird zwischen Finanzverwaltung und dem Schrifttum uneinheitlich beantwortet. Dies reicht bereits f\u00fcr ernstliche Zweifel an der Rechtm\u00e4\u00dfigkeit der Festsetzung\/Feststellungen aus.<\/li>
    16. Soweit sich das FA f\u00fcr seine Auffassung auf Rz 451 VWG BsGa beruft, wonach im Fall einer Zuordnungs\u00e4nderung ggf. eine Entstrickung ausgel\u00f6st werden kann, wird dem im Schrifttum entgegengehalten, dass die Entstrickungsvorschriften eine Zuordnung nach Personalfunktionen nicht kennen (vgl. Ditz in Wassermeyer\/Andresen\/Ditz, Betriebsst\u00e4tten-Handbuch, 2. Aufl., Rz 6.134). Die allgemeine Entstrickungsregelung in \u00a7 4 Abs. 1 Satz 3 und 4 EStG und die Neuregelung in \u00a7 1 Abs. 5 AStG st\u00fcnden in ihrem „tatbestandlich-systematischen Ausgangspunkt“ wie in ihren Rechtswirkungen „unverbunden“ nebeneinander; \u00a7 1 Abs. 5 AStG sei als Eink\u00fcnftekorrekturvorschrift zu qualifizieren, die allgemeine Entstrickungsregelung in \u00a7 4 Abs. 1 Satz 3 und 4 EStG hingegen als allgemeine Gewinnermittlungsvorschrift (Gosch in Dr\u00fcen\/Hey\/Mellinghoff [Hrsg.], 100 Jahre Steuerrechtsprechung in Deutschland 1918-2018, Festschrift f\u00fcr den Bundesfinanzhof, 2018, S. 1027, 1041; Ditz, Internationale Steuer-Rundschau –ISR– 2013, 261).<\/li>
    17. Der Senat teilt bei summarischer Pr\u00fcfung diese Sichtweise. \u00a7 1 Abs. 5 AStG steht im unmittelbaren Kontext zu dessen Abs. 1 und kn\u00fcpft damit tatbestandlich an eine Eink\u00fcnfteminderung an, die durch eine Vereinbarung nicht fremdvergleichsgerechter Bedingungen (Verrechnungspreise) entsteht (vgl. Gosch in Dr\u00fcen\/Hey\/Mellinghoff [Hrsg.], a.a.O., S. 1027, 1035 f.). Dem Wortlaut des \u00a7 1 Abs. 5 AStG und insbesondere dessen Satz 3 l\u00e4sst sich nicht entnehmen, dass au\u00dferhalb des Anwendungsbereichs des \u00a7 1 AStG und insbesondere f\u00fcr die allgemeine Gewinnermittlung nach \u00a7\u00a7 4 ff. EStG eine Veranlassungspr\u00fcfung (allein) nach den in den jeweiligen Unternehmensteilen ausge\u00fcbten Personalfunktionen vorzunehmen w\u00e4re. Eine entsprechende „Ausstrahlwirkung“ kann in \u00a7 1 Abs. 5 AStG auch nicht hineingelesen werden. Hierf\u00fcr spricht auch die systematische Stellung der Vorschrift im AStG.<\/li>
    18. Soweit die Finanzverwaltung in Tz. 2.2.4.1 des BMF-Schreibens zur Anwendung der Doppelbesteuerungsabkommen auf Personengesellschaften vom 26.09.2014 (BStBl I 2014, 1258) davon ausgeht, dass hinsichtlich der Zuordnung von Wirtschaftsg\u00fctern einer Personengesellschaft die Grunds\u00e4tze des \u00a7 1 Abs. 5 AStG „in Grundz\u00fcgen“ mit der Rechtsprechung des BFH zum funktionalen Zusammenhang \u00fcbereinstimmen, bestehen bereits Zweifel, ob im Rahmen einer solchen Betrachtungsweise allein auf eine Zuordnung von Wirtschaftsg\u00fctern nach „Personalfunktionen“ abzustellen w\u00e4re. Der bisherigen Rechtsprechung des Senats hierzu mag eine funktionsgetragene Betrachtungsweise zugrunde liegen, ihr ist aber jedenfalls nicht zu entnehmen, dass allein die Personalfunktion als ma\u00dfgebender Zuordnungsparameter anzusehen w\u00e4re (vgl. hierzu Gosch in Dr\u00fcen\/Hey\/Mellinghoff [Hrsg.], a.a.O., S. 1027, 1038; Ditz, ISR 2013, 261).<\/li>
    19. Selbst wenn man unter Verweis auf \u00a7 1 Abs. 5 AStG ma\u00dfgebend auf eine Zuordnung von Wirtschaftsg\u00fctern nach der „Personalfunktion“ abstellen w\u00fcrde, bestehen Zweifel, ob im Streitfall die Windenergieanlagen der Gesch\u00e4ftsleitungsbetriebsst\u00e4tte in D\u00e4nemark zuzuordnen w\u00e4ren, weil nur dort Personalfunktionen ausge\u00fcbt werden. Denn es ist fraglich, ob \u00a7 1 Abs. 5 Satz 3 AStG dahin auszulegen ist, dass die ma\u00dfgebende Personalfunktion ausschlie\u00dflich durch Personal ausge\u00fcbt werden kann, das bei dem Unternehmen als (eigene) Arbeitnehmer angestellt ist. In der Literatur wird jedenfalls angezweifelt, dass das in einer Funktion f\u00fcr das Unternehmen t\u00e4tige Personal mit diesem arbeitsvertraglich verbunden sein muss. Dem Wortlaut der Norm lasse sich ein Ausschluss von Personal, das durch Arbeitnehmer\u00fcberlassungsvertrag oder Dienstleistungsvertrag in dieser Funktion t\u00e4tig werde, nicht entnehmen (Andresen in Wassermeyer\/Andresen\/Ditz, a.a.O., Rz 4.70). Damit w\u00fcrde im Streitfall das Personal der deutschen Service- bzw. Verwaltungsgesellschaften, das auf der Grundlage von Betriebsf\u00fchrungs- und Servicevertr\u00e4gen die technische und die kaufm\u00e4nnische Betriebsf\u00fchrung der Windenergieanlagen \u00fcbernimmt, f\u00fcr die Zuordnung von Wirtschaftsg\u00fctern eine Funktion in der inl\u00e4ndischen Betriebsst\u00e4tte aus\u00fcben. Mithin w\u00e4re dort von einer Personalfunktion auszugehen. Soweit dazu \u00a7 2 Abs. 3 und 4 der Verordnung zur Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes auf Betriebsst\u00e4tten nach \u00a7 1 Abs. 5 des Au\u00dfensteuergesetzes (Betriebsst\u00e4ttengewinnaufteilungsverordnung –BsGaV–) ausdr\u00fccklich regelt, dass nur „eigenes“ Personal eine entsprechende Personalfunktion aus\u00fcben kann und eigenes Personal nur dann anzunehmen sei, wenn es aufgrund einer gesellschaftsvertraglichen oder arbeitsvertraglichen Vereinbarung mit dem Unternehmen f\u00fcr das Unternehmen t\u00e4tig wird, weist der Senat darauf hin, dass die Regelungen der BsGaV gem\u00e4\u00df \u00a7 40 BsGaV erst f\u00fcr Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2014 beginnen –und damit nicht f\u00fcr das Streitjahr– zur Anwendung kommen. Soweit die Finanzverwaltung davon ausgeht, dass die Regelungen der BsGaV f\u00fcr Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2012, aber vor dem 01.01.2015, beginnen, herangezogen werden k\u00f6nnen, weist der Senat zudem darauf hin, dass das Gesetz nicht das f\u00fcr eine Einschr\u00e4nkung ad\u00e4quate Tatbestandsmerkmal „eigenes (Personal)“ verwendet.<\/li>
    20. Schlie\u00dflich hat der Senat Zweifel, ob unter der Geltung des \u00a7 1 Abs. 5 AStG die Grunds\u00e4tze zur Zuordnung von Wirtschaftsg\u00fctern nach der Personalfunktion bei sog. personallosen Betriebsst\u00e4tten \u00fcberhaupt anwendbar sind. In der Literatur wird darauf hingewiesen, dass das Prinzip der Zuordnung von Wirtschaftsg\u00fctern nach der Personalfunktion bei solchen Betriebsst\u00e4tten dazu f\u00fchren w\u00fcrde, dass ausgerechnet die Wirtschaftsg\u00fcter, die die personallose Betriebsst\u00e4tte begr\u00fcnden, der Gesch\u00e4ftsleitungsbetriebsst\u00e4tte zuzuordnen w\u00e4ren (vgl. Leonhardt\/Tcherveniachki in Flick\/Wassermeyer\/Baumhoff\/Sch\u00f6nfeld, Au\u00dfensteuerrecht, \u00a7 1 AStG Rz 2939.7; Ditz\/Tcherveniachki, ISR 2020, 145). Es wird deshalb f\u00fcr notwendig erachtet, dass bei personallosen Betriebsst\u00e4tten –abweichend von der Zuordnung nach der ma\u00dfgeblichen Personalfunktion– diesen jedenfalls die Wirtschaftsg\u00fcter zugerechnet werden m\u00fcssen, die sie begr\u00fcnden und die letztlich der dort ausge\u00fcbten Unternehmensfunktion dienen (Ditz\/Tcherveniachki, ISR 2020, 145; Andresen in Wassermeyer\/Andresen\/Ditz, a.a.O., Rz 11.33; Melhem\/Dembrowski, Internationales Steuerrecht 2015, 912). Dies kann m\u00f6glicherweise auf \u00a7 1 Abs. 5 Satz 2 Halbsatz 2 AStG gest\u00fctzt werden, da insoweit „die Zugeh\u00f6rigkeit der Betriebsst\u00e4tte zum Unternehmen … eine andere Behandlung (erfordert)“. Die Finanzverwaltung scheint jedenfalls f\u00fcr den Fall einer Betriebsst\u00e4tte ohne ma\u00dfgebliche Personalfunktion unter Hinweis auf Tz. 75 des Berichts \u00fcber die Zurechnung von Gewinnen zu Betriebsst\u00e4tten der OECD vom 22.07.2010 (abrufbar unter www.oecd.org\/ctp\/transfer-pricing\/attributes-of-profits-permanent-establishments-german.pdf), wonach bei Betriebsst\u00e4tten ohne ma\u00dfgebliche Personalfunktion die Nutzung als Grundlage f\u00fcr die Zuordnung des wirtschaftlichen Eigentums von materiellen Wirtschaftsg\u00fctern dienen soll, von einer „anderen“ Zuordnung von Wirtschaftsg\u00fctern auszugehen (vgl. VwG BsGa Rz 6a, neu eingef\u00fcgt durch BMF-Schreiben vom 17.12.2019, BStBl I 2020, 84; hierzu Leonhardt\/Tcherveniachki in Flick\/Wassermeyer\/Baumhoff\/Sch\u00f6nfeld, a.a.O., \u00a7 1 AStG Rz 2939.1 ff.; Ditz\/Tcherveniachki, ISR 2020, 145), was angesichts des nicht eindeutigen Gesetzeswortlauts („Zugeh\u00f6rigkeit … zum Unternehmen“) aber wiederum nicht unzweifelhaft ist.<\/li>
    21. ee) Auf dieser Grundlage ist im anh\u00e4ngigen Verfahren nicht mehr der weiteren Frage nachzugehen, ob der Tatbestand der genannten Entstrickungsregelungen auch zur Anwendung kommt, wenn das Besteuerungsrecht Deutschlands durch rein staatliches Handeln (hier: eine gesetzliche Regelung) ausgeschlossen oder eingeschr\u00e4nkt wird (sog. passive Entstrickung; vgl. zur Problematik Musil in Herrmann\/Heuer\/Raupach, \u00a7 4 EStG Rz 230).<\/li>
    22. 3. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2021:BA.241121.IB44.21.0 BFH I. Senat AO \u00a7 12 , AStG \u00a7 1 Abs 5 S 2 , AStG \u00a7 1 Abs 5 S 3 , EStG \u00a7 4 Abs 1 S 2 , EStG \u00a7 4 Abs 1 S 3 , EStG \u00a7 4 Abs 1 S 4 , FGO \u00a7 69 , FGO \u00a7 129 … Zur Frage einer (passiven) Entstrickung durch Umsetzung des AOA in \u00a7 1 Abs. 5 AStG: Zuordnung von Wirtschaftsg\u00fctern bei sog. personallosen Betriebsst\u00e4tten – Beschluss vom 24. November 2021, I B 44\/21 (AdV)<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-74587","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/74587","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=74587"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/74587\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=74587"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=74587"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=74587"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}